I det här kapitlet går vi igenom ett antal rättsfall som berör revisorns anmälningsplikt och analyserar därefter utgången i målet. Målen är hämtade från RI:s praxisdatabas. 116 RI har anonymiserat revisorerna och i deras arkiv går de under pseudonymen A-son vilket vi även kallar revisorn för i detta kapitel. Även bolagsnamnen är anonymiserade från RI:s sida som har hittat på fingerade namn på företagen. Det enda som framgår av deras praxis är vilket kön revisorn som utretts har.
3.2 Praxisurval
Praxis från RI:s Tillsynsnämnd innehåller drygt 1300 olika fall. Dessa avgöranden behandlar flera olika typer av sanktioner. Det kan röra sig om fall alltifrån där revisorn visat prov på oredbarhet, till fall där denne har slarvat med revisionsberättelsen - endast ett fåtal av alla fallen berör ärenden om anmälningsplikten. Majoriteten av alla ärenden som berör
anmälningsplikten handlar även om andra skyldigheter som revisorn åsidosatt. I målen vi har valt ut har vi därför i första hand fokuserat på revisorns underlåtenhet av att anmäla brott enligt 9 kap. 42-44 §§ ABL. Urvalet har skett genom att vi valt fall som på olika sätt behandlar disciplinära åtgärder där alla är kopplade till att revisorn frångått sin
anmälningsplikt. Det ska tilläggas att precis som inom alla brottsområden så finns det även här ett mörkertal som inte gör att alla misskötsamma revisorer anmäls.
24
3.3 Praxisgenomgång
Tillsynsärende Dnr: 2018 114 - Utelämnad information från revisorsberättelsen Anmälan från EBM till RI. Revisor A-son är revisor i Utdelningsbolaget AB och har i revisorsberättelsen bl a anmärkt på att skatter och avgifter är obetalda samt att det
förekommit ett förbjudet lån. I Revisorsdokumentationen har han noterat att han ej tycker att bokslutsunderlaget för intäkterna är fullständigt och att verifikationerna ej håller den standard som BFL kräver. Detta har han dock ej tagit med i revisionsberättelsen, heller inte underrättat bolagsledningen om, eller anmält till åklagare. Varför har han inget svar på, enligt förhör med RI. Tillsynsnämnden gör bedömningen att han åsidosatt sina förpliktelser enligt ABL och därmed frångått god revisionssed då det fanns fog för att bristerna i bokföringen var av den sort att de kunde utgöra bokföringsbrott. Nämnden gör bedömningen att hans brist på handlande är allvarligt och faller under § 32 Revisionslagen och tilldelar därför honom en disciplinär åtgärd i form av en varning.
Kommentar:
Här är det tydlig att revisorn har identifierat bristerna i verifikationerna. Blott verifikationer från Excel och utdrag från E-mail räcker inte som underlag till intäkter enligt BFL. Varför han sen ej valt att gå vidare med ärendet har han inget svar på. Detta gör det svårt att
spekulera i vad anledningen till hans brist på handlande är. Man kan dock konstatera att hans underlåtelse var av så allvarlig grad att Tillsynsnämnden beslutande om disciplinära åtgärder i form av en varning.
Tillsynsärende Dnr: 2020-10 – Ny revisor efter försenad årsredovisning
RI har tagit del av uppgifter rörande revisor A-son och därefter startat en utredning gällande hennes reviderande i ett byggbolag under de brutna räkenskapsåren 16/17 och 17/18. Bolaget har under de aktuella åren upprättat årsredovisningen drygt 12 respektive drygt 15 månader efter räkenskapsårets utgång, vilket revisorn påpekat i revisionsberättelsen; att de är för sent i förhållande till ÅRL. För året 17/18 har hon upprättat en anmälan enligt 9 kap. 44 § ABL. Skatteverket har även kontaktat RI angående att revisorn ej skickat in kopior på
revisionsberättelsen, som hon enligt 9 kap. 37 § ABL ska göra när berättelsen innehåller denna typ av anmärkningar.
Revisorn anför i sitt yttrande att hon fick kontakt med klienten genom en bekant och att bolagets tidigare revisor lämnat uppdraget efter en dispyt med företaget. Beträffande 16/17 så gjorde revisorn bedömningen att den tidigare konflikten var ett legitimt skäl till att
årsredovisningen blev försenad. Efter samtal med företagets nya redovisningskonsult, som hon tidigare hört gott om, bestämde hon sig för att det skulle räcka med en varning till bolagsmannen som försäkrade att slarvet inte skulle återupprepas. Hon informerade även bolagsmannen om hennes anmälningsplikt men upprättade alltså ingen anmälan. Vad
25
beträffande det andra räkenskapsåret uppger hon att hon skickade flertalet påminnelser till bolaget om att få in årsredovisningen, dock utan gehör. Till slut hotande hon med att avsäga sig uppdraget om hon inte fick in årsredovisningen samt informerade om att de kunde drabbas av straffavgifter och bli åtalade för bokföringsbrott genom hennes anmälningsplikt. Svaren uteblev och hon kontaktade bolaget och redovisningskonsulten på nytt men fick samma svar som tidigare att “det var på gång”. Därefter tillkännager redovisningskonsulten att hon hoppat av uppdraget hos klienten. Bolagsmannen svarar efter nya påminnelser om att allt ska vara klart för att upprätta bokslutet, men när revisorn återvänder från semestern så har hon ett föreläggande om tvångslikvidation riktat mot bolaget på sitt skrivbord. Hon gjorde bedömningen att hon skulle bli tvungen att försätta bolaget i revisorsnöd om hon avgick och valde därför att kvarstå som revisor. Hon avslutade revisionen och anmälde sedan
bolagsmannen till EBM för misstänkt bokföringsbrott, som dock ej startade någon utredning. RI konstaterar i sin dom det funnits fog för revisorn att misstänka att bokföringsbrott pågått när klienten varit mer än 6 månader sen med årsredovisningen för 16/17. Att revisorn åtog sig uppdraget under den perioden då bolaget hade en tvist med den tidigare
redovisningskonsulten är ingen förmildrande omständighet i sammanhanget för revisorn. Hon borde tvärtom ha underrättat styrelsen direkt om deras skyldigheter vad beträffande
årsredovisningen. RI konstaterar vidare att förseningen från föregående räkenskapsår borde ha gjort henne mer uppmärksam på att underrätta bolagsledningen utan dröjsmål och eventuellt anmäla om försening likväl skulle uppstå, enligt 9 kap. 43-44 §§ ABL. RI konstaterar visserligen att revisorn, i rätt tid, har skickat en påminnelse till bolaget om att skicka in materialet för räkenskapsåret 17/18 för revision. Då bolaget ignorerade denna begäran har revisorn emellertid dröjt för lång tid med att påminna bolaget igen enligt RI:s dom. RI påpekar också att hon varit för sen med att upprätta anmälan till
åklagarmyndigheten, givet tidigare händelseutveckling. Denna tafatthet från revisorn, samt att hon ignorerat rapporteringsskyldigheten enligt 9 kap. 37 § ABL, har enligt RI renderat i att revisorn frångått god revisionssed och bestraffas därför med en varning som disciplinär åtgärd.
Kommentar
Här ser vi ett fall där revisorn vid upprepande tillfällen har åsidosatt sina förpliktelser enligt 9 kap. 42–44 §§ ABL. Hon har visserligen hoppat på uppdraget redan när bokföringsbrott kunde misstänkas, i och med att årsredovisningen redan var försenad när hon tillträdde som revisor i bolaget, hon borde dock därför ha upprättat en anmälan till åklagare redan för räkenskapsåret 16/17. Med den vetskapen om att klienten under föregående räkenskapsår hade varit sen med att skicka in bokslutet så borde hon även i ett tidigare skede för det
efterföljande räkenskapsåret ha skickat in anmälan, i synnerhet då klienten ignorerade hennes påminnelser. Värt att notera här är att EBM ej valde att gå vidare med anmälan om
bokföringsbrott. Trots det så infinner sig en anmälningsskyldighet som beordrar anmälan vid “kan misstänkas”, vilket det av allt att döma bör ha funnits skäl för här, då förseningen varat längre än vad som är acceptabelt enligt praxis. Det ska även sägas att ringa bokföringsbrott omfattas av anmälningsplikten.
26
Tillsynsärende Dnr: 2019–312 - Godkännande av dåliga underlag
RI har i detta ärende genomfört en riskbaserad tillsyn mot en revisor som haft uppdrag i tre olika aktiebolag. Orsaken till tillsynen ligger i att revisorn brustit i sin aktivitetsplikt vid sen årsredovisning och i tillägg underlåtit att vidta åtgärder med anledning av misstänkt
bokföringsbrott. Förhållandena som bedömts utgöra bokföringsbrott är bl.a. saknade underlag för en väsentlig bokföringspost. I tillägg till det inträffade har revisorn inte heller, med
vetskapen om felaktiga poster, valt att avstyrka balans- och resultaträkningen utan godtagit information från styrelsen om posterna som inte kunde styrkas med underlag. Revisorn valde istället att godta styrelsens undermåliga förklaring kring posten. Trots det angivna så valde revisorn med medveten stor risk att kvarstå som revisor till bolagen.
I sitt försvar, gällande den bristande revisionen, har revisorn framfört tidsbrist som följd av att Bolagsverket hotade med tvångslikvidation på grund av utebliven årsredovisning. Revisorn visste att förvaltningsberättelsen var felaktig men bedömde det som oväsentligt i sammanhanget.
RI ser alvarligt på det inträffade. Då revisorn även tidigare fått en varning för dålig revision blev graden av allvar högre. Därmed valde RI att upphäva revisorns auktorisation med omedelbar verkan.
Kommentar:
Att vara försenad med årsredovisningen verkar, av ärendet att döma, vara allvarligt. En försenad årsredovisning ska enligt 9 kap. 42–44 §§ ABL anmälas. Revisorn har åsidosatt god revisorssed genom att delvis visa prov på godtycklighet i sin granskning samt underlåtit att göra anmärkningar i revisionsberättelsen. Tidsbrist är alltså inget som förmildrar
omständigheterna i detta fall. Detta kan kopplas till det vi skrivit tidigare gällande revisionens genomförande.117 Värt att notera är även att revisorer som misskött sig tidigare bedöms hårdare även om misskötseln i sig inte är av det allvarligaste slaget.
Tillsynsärende Dnr: 2017-776 – Klient utan uppsåt ändå anmälningsplikt
RI hade i detta ärendet mottagit information om en revisors förehavanden som ledde till utredning. Koncernen som revisorn reviderade hade tidigare inte upprättat en
koncernredovisning. Ledningen hade bland annat svårt att ta fram korrekta siffror för ett dotterbolag i Norge. I stora drag var koncernredovisningen klar bortsett från det norska dotterbolaget. Dotterbolaget var sett till koncernen en liten del av verksamheten. Redovisningsteamet hade en fortlöpande dialog med ledningen som påvisade att de
prioriterade att få dotterbolaget färdigt i tid. Enligt teamet fanns det inget som indikerade ett större bokföringsproblem att anmärka på, eller att förseningen skulle vara uppsåtlig.
Problemet dotterbolaget hade var rent administrativt. Detta drog ut på tiden till den grad att revisorn informerade styrelsen i koncernen om anmälningsplikten via en skrivelse. När
27
dotterbolagets siffror tillslut var klart uppstod ytterligare problem. Revisorn valde därför att göra en anmärkning i revisorsberättelsen. Samtidigt gjorde revisorn bedömningen att en anmälan om misstanke om brott inte var nödvändigt när styrelsen visat tecken på att bli klara i tid. Revisorn menade att förseningen berodde på problem i Norge som styrelsen inte hade kunnat råda över. Dock framfördes kritik till styrelsen organisering gällande dotterbolaget. RI menade att en revisor ska agera även om brottet är ringa. Revisorn ska därför anses skyldig att lämna en underrättelse på ett ganska tidigt stadium. Blir årsredovisningen mer än fem månader försenad ska revisorn normalt sett misstänka att det föreligger ett
bokföringsbrott som inte är obetydlig och då genast anmäla till åklagare. HFD har gjort en bedömning om att enstaka förseningar på en längre tid som beror på slarv eller liknande bör anses som ringa, vilket RI menade på inte avsåg detta ärende genom att revisorn även påvisat anmälningsplikten för styrelsen. Det borde alltså inte, efter ett förtydligande om
anmälningsplikten till styrelsen, finnas något skäl för en revisor att inte anmäla direkt. RI anser dock att revisorn delvis handlat korrekt genom att underrätta styrelsen men sedan väntat för länge, mer än fyra veckor, för att inte göra en anmälan. Revisorn tilldelas p.g.a. detta en erinran.
Kommentar
Här behandlar vi ännu en försening av årsredovisning men med andra omständigheter.
Ärendet vittnar om den komplexa situationen en revisor kan befinna sig i. Dvs när läget ser ut att vara under kontroll, rimliga avstämningar har gjorts, men ändå är man skyldig att upprätta en anmälan enligt RI:s bedömning. Handlingsprocessen RI belyser i ärendet stämmer väl överens med det vi gått igenom tidigare.118 Bedömningen gällande höjden av misstanke verkar gå i linje med det vi angett.119
Tillsynsärende: Dnr2014-1368 - Bokföringsbrott i revisorns egna företag
Revisorn A-son hade 2014 ansökt om att få fortsätta som auktoriserad revisor. I samband med handläggningen av ärendet valde RI att ta ut revisorns belastningsregister. Där framgick det att revisorn under 2012 dömts för bokföringsbrott. Bokföringsbrottet bestod av att
revisorn, för egen räkning, inte hade lämnat in årsredovisningen i tid p.g.a. att denne mått dåligt och haft privata problem.
Samtidigt som detta disciplinärendet pågick hade A-son löst sina privata problem och även fått ordning på administrationen för de bolag han bedrev verksamhet i. Årsredovisningarna skickades därefter in i god tid.
RI:s syn på saken är inledningsvis att en revisor som bedriver revisionsverksamhet genom eget bolag har extra hårda krav på sig när det kommertill att efterleva rådande lagstiftning. A-son har två år i sträck underlåtit att upprätta årsredovisningen i tid vilket inte är förenligt med god revisorssed. Skälen som revisorn anfört förändrar inte omständigheterna. RI
118 Se avsnitt 2.6.3. - Anmälnigsprocessen - de olika stegen.
28
vidhåller även att Europakonventionens principer, om dubbel bestraffning, inte på något sätt förhindrar RI att tilldela sanktioner baserat på uppgifter i mål där revisorn redan blivit dömd. Då A-son underlåtit att agera enligt 9 kap. 42-44 §§ ABL så anses hans agerande som väldigt allvarligt. RI beslutade därför att tilldela A-son en varning.
Kommentar
RI lägger väldigt stor vikt vid att någon som verkar som revisor genom eget företag ser till att efterleva god revisorsed. RI lade i det här fallet inte mycket fokus på de privata
omständigheter som gjorde att revisorn inte kunde efterleva gällande regler för
årsredovisningen. Inte heller spelade det någon roll att revisorn tidigare blivit dömd av tingsrätten för bokföringsbrott. RI är i egenskap av myndighet skyldiga att se till att god revisorssed efterlevs av de som verkar inom yrket. Som näringsrättslig instans finns det därför inget hinder att behandla ett civilrättsligt ärende som redan varit uppe i Tingsrätten med ett fällande domslut.
3.4 Analyserande sammanfattning
Felaktiga bedömningar från revisorns sida när de kan avstå från att anmäla är ett
återkommande mönster i den rättspraxis vi analyserat. RI ger inga öppningar för revisorerna att göra egna godtyckliga överväganden när de själva bedömer att de inte behöver agera. T.ex. i ärende Dnr 2017-776 där revisorn gjorde bedömningen att klienten ansträngde sig till det yttersta för att få in årsredovisningen i tid. Även om revisorn hade förskaffat sig god information som tydde på att inget uppsåtligt fel eller brottsligt förelåg, fanns ändå skyldighet att anmäla enligt RI. Skyldigheten att anmäla förändras inte heller när en revisor är ny hos klienten och årsredovisningen redan är sen vid tillfället som revisorn tillträtt i bolaget, enligt Dnr 2020-10.
Det går även att se att RI inte upphäver auktorisation vid första tillfället av underlåtenhet. För upphävande av auktorisation verkar det istället krävas grövre typer av regelbrott, eller att flera mindre underlåtenheter skett i nära tid till varandra. I Dnr 2019-312 gjorde revisorn sig skyldig till underlåtenhet av anmälningsplikten vid sen årsredovisning. I tillägg så slarvade revisorn med revisionen gällande dåliga underlag för väsentliga poster. Revisorns oansvariga handlande samt tidigare varningar ledde alltså till upphävande av auktorisationen.
Att följa god revisorssed är något RI tar hårt på utifrån ärendena ovan. Detta stämmer även väl överens med vad de själva angett i sin årsrapport 2019.120 Även om tingsrätten dömt en revisor för bokföringsbrott tidigare så har inte det hindrat RI från att handlägga samma ärende igen och utdela reprimand, vilket framgår i Dnr 2014-1368.
120 Revisorsinspektionen - Årlig rapport 2019. Dnr 2020–367.
https://www.revisorsinspektionen.se/globalassets/webbplatsen/publicerat/arlig-rapport/arlig-rapport-2019-dnr-2020-367.pdf (hämtad 2020-05-18).
29