• No results found

Zdanění příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky

N/A
N/A
Protected

Academic year: 2022

Share "Zdanění příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky"

Copied!
89
0
0

Loading.... (view fulltext now)

Full text

(1)

Zdanění příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky

Diplomová práce

Studijní program: N6208 – Ekonomika a management

Studijní obor: 6208T085 – Podniková ekonomika - Podnikové finanční systémy Autor práce: Bc. Barbora Jahodová

Vedoucí práce: Ing. Martina Černíková, Ph.D.

Liberec 2016

(2)
(3)
(4)

Prohlášení

Byla jsem seznámena s tím, že na mou diplomovou práci se plně vzta- huje zákon č. 121/2000 Sb., o právu autorském, zejména § 60 – školní dílo.

Beru na vědomí, že Technická univerzita v Liberci (TUL) nezasahuje do mých autorských práv užitím mé diplomové práce pro vnitřní potřebu TUL.

Užiji-li diplomovou práci nebo poskytnu-li licenci k jejímu využití, jsem si vědoma povinnosti informovat o této skutečnosti TUL; v tom- to případě má TUL právo ode mne požadovat úhradu nákladů, které vynaložila na vytvoření díla, až do jejich skutečné výše.

Diplomovou práci jsem vypracovala samostatně s použitím uvedené literatury a na základě konzultací s vedoucím mé diplomové práce a konzultantem.

Současně čestně prohlašuji, že tištěná verze práce se shoduje s elek- tronickou verzí, vloženou do IS STAG.

Datum:

Podpis:

(5)

Anotace

Cílem diplomové práce s názvem „Zdanění příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky“ je analyzovat zdanění příjmů fyzických osob ze závislé i ze samostatné činnosti a následně porovnat dopad míry daňové zátěže včetně odvodů na sociální a zdravotní pojištění na obě skupiny poplatníků ve sledovaných letech 2007 – 2015. Práce obsahuje tři teoretické a dvě praktické kapitoly. V úvodní kapitole je charakterizována daň z příjmů fyzických osob v prostředí Evropské unie se zaměřením na sousední země České republiky: Slovenskou republiku, Spolkovou republiku Německo, Rakousko a Polsko.

Diplomová práce následně zkoumá v teoretické rovině daň z příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky. Dále jsou také analyzovány jednotlivé možnosti optimalizace daňové povinnosti pro osoby, které mají příjmy ze samostatné činnosti a následně i z činnosti závislé. Získané teoretické poznatky jsou aplikovány do praktických modelových studií daňové zátěže a výsledkem je výpočet daňové povinnosti obou skupin poplatníků. Poslední kapitola sumarizuje získané poznatky a výpočty z předcházející kapitoly a zároveň graficky zachycuje vývoj a trendy ve zdanění příjmů fyzických osob ve sledovaném období.

Klíčová slova

poplatník, daň z příjmů fyzických osob, základ daně z příjmů fyzických osob, sazba daně z příjmů fyzických osob, daňová povinnost, daňový bonus, slevy na dani, nezdanitelné části základu daně, položky odčitatelné od základu daně, optimalizace zdanění příjmů fyzických osob, skutečné výdaje, paušální výdaje

(6)

Annotation

The aim of the thesis entitled “Taxation of income of individuals in the Czech Republic” is to analyze the personal income tax concerning dependent and independent work contracts and subsequently compare the impact of tax burden including social security and health insurance. The evaluation was done on a group of taxpayers who have taxable income from full-time employment, and independent activities in the years 2007 – 2015. The presented thesis contains three theoretical and two practical chapters. The first chapter focuses on the income tax of the person in the European Union with emphasis on neighbouring countries of the Czech Republic: the Slovak Republic, Germany, Austria and Poland. Then the thesis deals with tax burden of individuals in the Czech Republic.

Furthermore the next chapter describes the various possibilities of optimizing tax for people who have income from independent activities and consequently the dependent activity. The theoretical findings are applied to practical case studies of the tax burden and the result is the calculation of tax liability for both groups of taxpayers. The last chapter summarizes the findings and calculations from previous chapter and also graphically shows the development and trends for personal income tax in the followed period.

Keywords

taxpayer, the tax on personal income, tax base of personal income, tax rate of personal income, tax liability, tax bonus, tax credits, tax allowances, items deductible from the tax base, optimizing the personal income tax, real expenses, lump-sum expenses

(7)

7

Obsah

Seznam tabulek ... 8

Seznam obrázků ... 9

Úvod ... 10

1 Daň z příjmů fyzických osob v evropském kontextu ... 12

1.1 Harmonizace přímých a nepřímých daní ... 12

1.2 Mezinárodní dvojí zdanění ... 14

1.3 Daň z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích EU... 16

1.4 Komparace daně z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích ... 22

2 Zdanění příjmů fyzických osob v prostředí České republiky ... 24

2.1 Daň z příjmů fyzických osob v České republice ... 26

2.2 Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění v podmínkách ČR ... 31

3 Možnosti optimalizace zdanění příjmů fyzických osob v prostředí ČR ... 36

3.1 Možnosti výpočtu daňové povinnosti fyzických osob ze samostatné činnosti .... 37

3.2 Prvky daňové optimalizace fyzických osob ... 42

4 Modelová studie daňové zátěže fyzických osob ... 45

4.1 Charakteristika poplatníků ... 47

4.2 Výše roční daňové povinnosti – závislá činnost ... 49

4.3 Výše roční daňové povinnosti – samostatná činnost ... 52

5 Zhodnocení zdanění příjmů fyzických osob ze závislé i samostatné činnosti ... 61

5.1 Vývoj a trendy ve zdanění příjmů fyzických osob v ČR ... 69

Závěr ... 75

Použitá literatura ... 79

Elektronické odkazy ... 82

Přílohy ... 87

(8)

8

Seznam tabulek

Tab. 1: Sazby sociálního a zdravotního pojištění ve Slovenské republice ... 17

Tab. 2: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění zaměstnanců v Německu ... 18

Tab. 3: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění v Rakousku ... 20

Tab. 4: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění v Polsku ... 21

Tab. 5: Schéma výpočtu daňové povinnosti fyzických osob... 28

Tab. 6: Vývoj sazeb zdravotního pojištění a sociálního zabezpečení v procentech ... 31

Tab. 7: Měsíční minimální zálohy OSVČ na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění ... 34

Tab. 8: Vývoj paušálních výdajů ve vybraných letech 2007-2015 v ČR ... 39

Tab. 9: Přehled slev na dani v letech 2007, 2009, 2011, 2013 a 2015 ... 44

Tab. 10: Daňová povinnost poplatníka A ve vybraných letech ... 49

Tab. 11: Daňová povinnost poplatníka B ve vybraných letech ... 51

Tab. 12: Daňová povinnost poplatníka C ve vybraných letech – skutečné výdaje ... 53

Tab. 13: Daňová povinnost poplatníka C ve vybraných letech – paušální výdaje ... 55

Tab. 14: Daňová povinnost poplatníka D ve vybraných letech – skutečné výdaje ... 57

Tab. 15: Daňová povinnost poplatníka D ve vybraných letech – paušální výdaje ... 59

(9)

9

Seznam obrázků

Obr. 1: Nejvyšší sazby daně z příjmů fyzických osob ve vybraných státech EU ... 22

Obr. 2: Odvody zaměstnanců na sociální a zdravotní pojištění ... 23

Obr. 3: Vývoj nejvyšších sazeb daně z příjmů fyzických osob v ČR a v průměru EU ... 30

Obr. 4: Míra daňové zátěže poplatníků ze závislé činnosti z hrubého příjmu... 61

Obr. 5: Míra daňové zátěže včetně pojištění z hrubého příjmu ze závislé činnosti ... 63

Obr. 6: Míra daňové zátěže poplatníků ze samostatné činnosti - skutečné výdaje ... 64

Obr. 7: Míra daňové zátěže poplatníků ze samostatné činnosti - paušální výdaje ... 65

Obr. 8: Míra daňové zátěže včetně pojištění z hrubého příjmu ze samostatné činnosti ... 66

Obr. 9: Míra daňové zátěže včetně pojištění z minimálního příjmu ze zaměstnání a podnikání ... 67

Obr. 10: Míra daňové zátěže včetně pojištění z průměrného příjmu ze zaměstnání a podnikání .... 68

Obr. 11: Vývoj míry daňové zátěže včetně pojištění ze závislé činnosti ... 70

Obr. 12: Vývoj míry daňové zátěže včetně pojištění ze samostatné činnosti - skutečné výdaje ... 71

Obr. 13: Vývoj míry daňové zátěže včetně pojištění ze samostatné činnosti - paušální výdaje ... 72

Obr. 14: Vývoj míry daňové zátěže včetně pojištění ze závislé i samostatné činnosti ... 73

(10)

10

Úvod

Daně jsou velmi významným faktorem, který ovlivňuje rozhodování jednotlivých poplatníků, na jakém území a v jakém rozsahu budou realizovat svoje aktivity. Daně ovšem také představují důležitý příjem veřejných rozpočtů a z tohoto ohledu se stávají předmětem mnoha diskuzí. Daň z příjmů fyzických osob je jednou z nejsložitějších a zároveň nejdůležitějších daní pro státní rozpočet. Vzhledem ke své důležitosti bývá zákon o daních z příjmů velmi často novelizován a to nejen na začátku roku, ale také v jeho průběhu. Změny ve zdanění příjmů fyzických osob jsou velmi citlivým tématem, protože se dotýkají většiny obyvatel daného státu.

Téma diplomové práce „ Zdanění příjmů fyzických osob v podmínkách České republiky“

bylo autorem zvoleno nejen díky aktuálnosti a neustálým změnám v zákoně o daních z příjmů, ale také kvůli možnosti budoucího využití teoretických i praktických poznatků z oboru daňové problematiky v praktickém životě. Cílem diplomové práce je analyzovat zdanění příjmů fyzických osob na skupinu poplatníků, kteří mají příjmy ze závislé, nebo ze samostatné činnosti.

Diplomová práce je rozdělena do pěti kapitol. V první kapitole je na daň z příjmů fyzických osob nahlíženo v evropském kontextu. Nejprve je charakterizován postup při sjednocování daňových systémů všech členů Evropské unie a ve druhé části jsou zmíněny nejdůležitější údaje o dani z příjmů fyzických osob v sousedních zemích České republiky.

Druhá kapitola se věnuje dani z příjmů fyzických osob v prostředí České republiky.

V rámci druhé kapitoly jsou postupně zkoumány jednotlivé prvky daně z příjmů fyzických osob, např. předmět daně z příjmů fyzických osob, tvorba a změny základu daně z příjmů fyzických osob, sazba daně z příjmů fyzických osob a její nejdůležitější změny ve sledovaném období a v neposlední řadě je pojednáno i o velmi důležité části zdanění příjmů fyzických osob – o sociálním a zdravotním pojištění a jeho vlivu na zdanění příjmů.

Tyto získané teoretické poznatky z druhé kapitoly jsou východiskem pro praktickou část této diplomové práce.

(11)

11

Třetí kapitola zachycuje možnosti, kterými mohou poplatníci s příjmy ze závislé i samostatné činnosti optimalizovat svoji daňovou povinnost. Nejčastěji fyzické osoby využívají nejrůznějších slev na dani či daňových zvýhodnění na vyživované děti, položek odčitatelných od základu daně nebo nezdanitelných částí základu daně. Osoby s příjmy ze samostatné činnosti si navíc mohou zvolit, jakým způsobem budou uplatňovat své výdaje. Pro každého podnikajícího poplatníka je vhodnější jiný způsob uplatnění výdajů, a proto jsou v praktické části vypočítány daňové povinnosti při uplatňování výdajů pomocí paušálních výdajů i výdajů skutečných, u kterých si poplatník musí vést daňovou evidenci.

Čtvrtá a pátá kapitola promítá do modelových studií daňové zátěže jednotlivých poplatníků získané teoretické poznatky z kapitol předcházejících. Pro modelovou studii byly vybrány různé skupiny poplatníků. V rámci čtvrté kapitoly jsou stanoveny daňové povinnosti pro dva poplatníky, kteří mají příjmy za samostatné činnosti a také pro dvě osoby mající příjmy ze závislé činnosti na úrovni minimální mzdy a mzdy průměrné ve sledovaných letech 2007, 2009, 2011, 2013 a 2015 na území České republiky. Aby bylo možné tyto daňové povinnosti fyzických osob dále srovnávat, byl nastaven stejný příjem pro závislou i samostatnou činnost včetně stejných prvků optimalizace jako je počet vyživovaných dětí nebo možnosti uplatnění slevy na manželku (manžela). Po zjištění daňových povinností ve vybraných letech u obou skupin poplatníků byly údaje porovnány pomocí ukazatelů, kterými jsou poměr daňové povinnosti k hrubému příjmu fyzických osob, dále ukazatel poměru sociálního a zdravotního pojištění k hrubému příjmu a jako poslední ukazatel je využit poměr daňové povinnosti včetně pojištění k hrubému příjmu poplatníků. Pátá kapitola shrnuje získané údaje ze čtvrté kapitoly, graficky porovnává dopad zdanění příjmů na obě skupiny poplatníků a graficky také zachycuje vývoj a trendy ve zdanění příjmů fyzických osob v letech 2007 – 2015.

Během zpracování této diplomové práce byly využity vědecké metody. V teoretické části se aplikují převážně metody deskripce, analýzy a syntézy. Pro praktickou část byly použity vědecké metody modelování, komparace zjištěných výsledků, analýza a zhodnocení dosažených výsledků.

Pro vyšší přehlednost je praktická část koncipována spíše do tabulek a následně i do grafů.

Tabulky a grafy obsahují veškeré potřebné údaje pro další práci a srovnání zjištěných výsledků.

(12)

12

1 Daň z příjmů fyzických osob v evropském kontextu

Daňové příjmy jsou velmi důležité pro existenci a správný chod každé země. Evropská unie nemůže ovlivnit rozdělení daňových příjmů členských států, ale smí díky rostoucí provázanosti ekonomik svoji hospodářskou politikou koordinovat výdaje jednotlivých členských zemí, pokud by u nich hrozilo vysoké riziko zadlužení. Vlády jednotlivých členů Evropské unie rozhodují o výši daní a daňových sazbách na svém území a v kompetenci Evropské unie je pouze dohled nad dodržováním daňových předpisů, které musí být jednomyslně přijaty všemi vládami členských zemí. Tímto způsobem je zajištěno, že dochází k zohlednění zájmů všech členů Evropské unie a to bez ohledu na velikost a významnost jednotlivých států. Evropská komise (2015) dále uvádí, že Evropská unie usiluje o jednoduchý, spravedlivý a zároveň účinný daňový systém.

Spravedlivé zdanění představuje rovné postavení subjektů z různých zemí. Evropská unie se zároveň také snaží zamezit možnostem vyhnutí se daňové povinnosti nebo daňovým únikům prostřednictvím prosazování přísných norem i na mezinárodní úrovni kooperací s Organizací pro hospodářskou spolupráci a rozvoj. Podle Kubátové (2010) je snahou Evropské unie podpořit spolupráci všech členských států koordinací daňové správy a informovanosti o daňových rezidentech a nerezidentech jednotlivých zemí a zároveň také harmonizovat přímé a nepřímé daně.

1.1 Harmonizace přímých a nepřímých daní

Kubátová (2010) obecně charakterizuje daňovou harmonizaci jako přibližování a zároveň také přizpůsobování národních daňových systémů i jednotlivých daní na základě dodržování společných pravidel všech zúčastněných zemí. Daňová harmonizace nemusí nutně znamenat stejné sazby přímých a nepřímých daní a vymezení jednotlivých základů daní. Podle Širokého (2008) jsou členům Evropské unie vymezeny mantinely pro jednotlivé typy daní. A harmonizace daní v Evropské unii má především umožnit volný pohyb lidí, kapitálu, zboží a služeb mezi všemi členskými zeměmi. Široký (2009) také

(13)

13

uvádí, že daňová harmonizace začíná určením daně, která se má harmonizovat, proces dále pokračuje harmonizací daňového základu a je ukončen harmonizací daňové sazby.

Specifickým nástrojem pro sbližování jednotlivých daňových systémů v Evropské unii jsou judikáty Evropského soudního dvora.

Nepřímé daně byly součástí harmonizačních snah, které obnášely sjednocování předpisů a minimalizaci sazeb. Harmonizací nepřímých daní mělo docházet k hospodářské integraci jednotlivých zemí, dále k odstraňování omezení týkajících se zahraničního obchodu a v neposlední řadě ke zlepšení výběru daní (Arias, 2005). Harmonizace nepřímých daní probíhala nejčastěji začleňováním práva Evropského společenství do legislativy jednotlivých členských států. Nepřímé daně také velmi výrazně ovlivňovaly fungování jednotného trhu, který umožňuje pohyb osob i subjektů na území členských států bez omezení (Široký, 2008). Pro oblast nepřímých daní existovala shoda členů Evropské unie, která vedla k úspěšnému harmonizačnímu procesu nepřímých daní v celé Evropské unii (Brychta, Svirák, 2009).

Přímé daně jsou někdy též v Evropské unii nazývány jako daně osobní. Harmonizace přímých daní se v 60. letech 20. století podle Evropského společenství jevila jako méně komplikovaná záležitost ve srovnání s harmonizací nepřímých daní. Důvodem tohoto předpokladu byla skutečnost, že ve všech členských státech, s výjimkou Itálie, byl využíván stejný typ důchodových daní (Láchová, 2007). Ovšem celá řada harmonizačních snah probíhajících v 70. a 80. letech 20. století skončila neúspěchem, protože členské země vnímaly tyto pokusy spíše jako omezení své fiskální suverenity (Nerudová, 2005).

S odstupem času se také ukázalo, že mezi jednotlivými zeměmi existují propastné rozdíly nejen v samotné definici předmětu daně, zdaňovacím období, jednotce zdanění, ale také ve velikosti zdanitelných příjmů. Většina zemí má nastaven minimální nezdanitelný příjem pro základní biologické potřeby jedinců. Daňové úlevy a přípustné srážky jsou rozlišeny podle jednotlivých zemí a zároveň podléhají sociálním a ekonomickým výkyvům způsobených aplikací danou politickou situací a fází hospodářského cyklu (Wołowiec, Soboń, 2011). Podle Láchové (2007) bylo důvodem neúspěchu harmonizace přímých daní v celé Evropské unii zejména malé úsilí členských zemí. Tento malý zájem členů Evropské unie pramenil z přesvědčení států, že přímé daně jsou významným nástrojem hospodářské politiky státu a ukazují tradice a národní suverenitu každého člena Evropské unie. Proto

(14)

14

úkolem Evropské unie v případě přímých daní i nadále zůstává pouze koordinace přístupu k dodržování zásad nediskriminace a volného pohybu na jednotném trhu.

Za daň z příjmů fyzických osob tedy nesou zodpovědnost jednotlivé členské státy Evropské unie. Ačkoliv Evropská unie nemá pravomoc rozhodovat o přímých daních, neměli by jednotliví členové Evropské unie vytvářet překážky pro volný pohyb osob z jednoho státu do druhého a ani bránit společnostem investovat finanční prostředky do jiných zemí. Nejčastějšími překážkami pro osoby i společnosti jsou zvýšená byrokracie a mezinárodní dvojí zdanění (Europa, 2016).

1.2 Mezinárodní dvojí zdanění

Většina zemí Evropské unie má v současné době mezi sebou uzavřené dohody, které zabraňují dvojímu zdanění příjmů. Nevýhodou těchto dohod ovšem zůstává fakt, že některé z nich nemusí být platné pro všechny daně nebo situace. Z výše uvedených důvodů se tomuto tématu velmi podrobně věnuje Evropská komise. Z právního hlediska by se podle Evropské komise mělo jednat o spravedlivé přeshraniční zdanění příjmů a daňové zákony jednotlivých zemí by neměly osobám vytvářet podmínky pro možnost vyhnutí se zdanění příjmů v jiné zemi. Vzhledem k tomu, že v dnešní době dochází nejen k vyhýbání se daňovým povinnostem, ale též k daňovým únikům, je důležité tento problém řešit i na mezinárodní evropské úrovni pomocí příslušných opatření (Europa, 2016).

Jedním z důležitých úkolů Evropské unie je snaha o eliminaci dvojího zdanění příjmů.

Zákon Evropské unie ovšem do dnešních dní neobsahuje obecná pravidla rozdělení práv zdanění příjmů mezi jednotlivé členské státy. Rovněž neexistují ani pravidla, která by vyčerpávajícím způsobem odstraňovala mezinárodní dvojí zdanění příjmů, které je způsobené současným uplatňováním rozdílných daňových systémů členských států.

Členské státy nemají povinnost přizpůsobovat svůj daňový systém odlišným požadavkům ostatních členů (Helminen, 2011). Tento problém není řešitelný pomocí současných právních předpisů Evropské unie, a proto vyžaduje úzkou spolupráci jednotlivých zemí.

Pokud se jednotlivec nebo společnost domnívá, že daňová situace v daném státě je pro něj znevýhodňující, může se rozhodnout, že v této zemi nebude realizovat žádné svoje

(15)

15

aktivity. Jinými slovy daňový systém jednotlivých členů Evropské unie může odradit mnoho jednotlivců a subjektů uplatňovat svá práva na vnitřním trhu Evropské unie.

V důsledku odlišných přístupů jednotlivých zemí ke zdaňování příjmů a možnosti uplatnění daňových odpočtů (například odpočet úroků hypotečních úvěrů nebo slevy na děti) dochází k mobilitě jednotlivců, kteří mění zaměstnání v rámci dvou zemí (European Comission, 2015).

Ačkoliv v posledních několika desetiletích prošlo zdanění příjmů fyzických osob v rámci Evropské unie významnými změnami, daň z příjmů fyzických osob zůstává i nadále v režii každého členského státu Evropské unie. Daň z příjmů fyzických osob společně se sociálním zabezpečením tvoří přibližně polovinu celkových daňových příjmů každého členského státu Evropské unie (Krajewska, 2013). Výše sazby daně z příjmů fyzických osob odpovídá potřebám daného státu a je velmi často otázkou tradic na daném území.

Z tohoto důvodu je spektrum sazby daně z příjmů fyzických osob relativně bohaté, a proto zjednodušený přehled daně z příjmů fyzických osob ve všech členských zemích není prakticky možný. Některé členské země využívají lineární sazbu daně z příjmů fyzických osob, jiné preferují spíše progresivní sazbu daně z příjmů fyzických osob, u některých členských zemí dokonce existuje několik progresivních sazeb daně z příjmů, nebo zdanění příjmů fyzických osob probíhá podle postavení ve společnosti (Kozelský, 2013).

Určitým trendem členů Evropské unie v posledních letech ovšem zůstávají postupné snahy o snižování nejvyšších sazeb daně z příjmů fyzických osob. Rozmezí sazeb daně z příjmů fyzických osob se pohybuje od nejnižší 10% sazby v Bulharsku až po 50% sazbu daně z příjmů v severských zemích, Španělku či Portugalsku. Největší pokles sazby daně z příjmů fyzických osob byl zaznamenán u států bývalého východního bloku a naopak ještě mírné navýšení sazby daně z příjmů propagují severské země nebo Nizozemí (Kozelský, 2013). Podrobný přehled vývoje sazby daně z příjmů fyzických osob ve všech 28 členských státech Evropské unie ve vybraných letech od roku 1995 do roku 2014, ve kterém se výše uvedené trendy vyskytují, je uveden v příloze A této diplomové práce.

(16)

16

1.3 Daň z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích EU

Úkolem této podkapitoly je zachycení nejdůležitější charakteristiky daně z příjmů fyzických osob ve vybraných státech Evropské unie a jejich následná celková komparace.

Vzhledem k velkým odlišnostem v pojetí daně z příjmů fyzických osob v celé Evropské unii jsou v této práci uvedeny pouze země, které sdílí s Českou republikou státní hranice.

Charakteristika daně z příjmů fyzických osob je zahájena na území Slovenské republiky, dále je popsána daň z příjmů fyzických osob ve Spolkové republice Německo, daň z příjmů fyzických osob v Rakousku a analýza je zakončena daní z příjmů fyzických osob na území Polska.

Slovenská republika

Ve Slovenské republice daň z příjmů fyzických osob upravuje zákon č. 595/2003 Z. z., o dani z prijmov, kde je definován poplatník daně z příjmů fyzických osob jako rezident s neomezenou daňovou povinností, ale také nerezident, který má omezenou daňovou povinnost. Za rezidenta je považován poplatník, který má na území Slovenské republiky trvalé bydliště, nebo se na tomto území zdržuje více než 183 dní v daném kalendářním roce. Za daňového nerezidenta je naopak pokládána osoba, která se zdržuje na daném území méně než 183 dní, nebo přijela na Slovensko za účelem studia či léčení. Zákon o dani z prijmov ve své druhé části vymezuje, co je předmětem daně z příjmů. Mezi tyto příjmy se řadí příjmy ze závislé činnosti (§5), příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, příjmy z pronájmu a použití díla a uměleckého výkonu (§6), příjmy z kapitálového majetku (§7) a ostatní příjmy (§8). Základ daně poplatníka je tvořen součtem dílčích základů daně, který je poté snížen o nezdanitelné části daně. Kromě nezdanitelných částí základu daně si poplatník může mimo jiné odečíst daňový bonus na každé dítě žijící ve společné domácnosti (Slovenská republika, zákon č. 595/2003 Z. z, o dani z prijmov, 2016).

Sazba daně z příjmů fyzických osob je na Slovensku jednotná ve výši 19 %. Zaměstnanci, osoby samostatně výdělečně činné i zaměstnavatelé jsou povinni odvádět příspěvky na sociální a zdravotní pojištění. Konkrétní sazby sociálního a zdravotního pojištění jsou uvedeny v tabulce č. 1.

(17)

17

Tab. 1: Sazby sociálního a zdravotního pojištění ve Slovenské republice

Druh příspěvku: Sazba v %

Zaměstnavatel Zaměstnanec OSVČ

Pojištění pracovní neschopnosti 1,4 1,4 4,4

Zdravotní pojištění 10,0 4,0 14,0

Důchodové pojištění 14,0 4,0 18,0

Pojištění invalidity 3,0 3,0 6,0

Pojištění pro případ nezaměstnanosti 1,0 1,0 0,0

Zdroj: EY. Worldwide Personal Tax Guide 2014-2015. 2014, s. 1162.

Jak je z výše uvedené tabulky patrné, zaměstnavatel za svého zaměstnance odvádí celkem 29,4 %, samotný zaměstnanec do systému sociálního a zdravotního pojištění odvádí ze svého příjmu 13,4 % a osoba samostatně výdělečně činná v celkovém součtu přispěje na sociální a zdravotní pojištění 42,4 % ze svého příjmu.

Pokud poplatník provozuje na slovenském území podnikatelskou činnost, může volit mezi použitím skutečných výdajů nebo výdajů paušálních. Paušální výdaje jsou stanoveny ve výši 40 % a lze je využít do maximální výše výdajů 5 040 EUR ročně (Slovenská republika, zákon č. 595/2003 Z. z, o dani z prijmov, 2016).

Spolková republika Německo

Německý zákon o daních z příjmů fyzických osob vymezuje osoby, které mají bydliště nebo trvalý pobyt na území Německa a podléhají dani z příjmů fyzických osob. Osoby, které nemají trvalý nebo obvyklý pobyt na území Německa, musí řešit situaci možného dvojího zdanění příjmů. Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou příjmy ze zemědělství a lesnictví, příjmy z podnikání, příjmy ze samostatné výdělečné činnosti, příjmy ze zaměstnání, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z pronájmu a licenčních poplatků a ostatní příjmy podle §22 (Spolková republika Německo, Einkommensteuergesetz, 2016).

Spolková republika Německo uplatňuje progresivní zdanění příjmů, ve kterém se sazba daně z příjmů fyzických osob pohybuje v rozmezí od 0 % až do 45 % v závislosti na velikosti zdanitelných příjmů (Spolková republika Německo, Einkommensteuergesetz, 2016). Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění jsou pro osoby samostatně výdělečně

(18)

18

činné dobrovolné a pro zaměstnance naopak povinné. V tabulce č. 2 jsou uvedeny sazby sociálního a zdravotního pojištění odváděné zaměstnanci.

Tab. 2: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění zaměstnanců v Německu

Odvod: Sazba v % Maximální částka v EUR

Penzijní pojištění 9,450 5 950

Zdravotní pojištění 8,200 4 050

Pojištění v nezaměstnanosti 1,500 5 950

Pojištění pro případ postižení 1,025 4 050

Zdroj: NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2014, s. 276.

Jak je vidět z údajů v tabulce č. 2, zaměstnanci mají předem stanovené maximální částky, které za sociální pojištění v Německu musejí hradit. Celková sazba odvodů na sociální a zdravotní pojištění činí 20,175 % z hrubého příjmu každého zaměstnance.

Německý zákon o daních z příjmů je velmi odlišný od českého daňového zákona.

V Německu existuje např. možnost odečtení veškerých vynaložených nákladů na zajištění a udržení příjmů ve výši 1 000 EUR (§40 zákona o daních z příjmů) (Spolková republika Německo, Einkommensteuergesetz, 2016). Poplatník si může také odečíst maximálně částku 4 500 EUR, pokud dojíždí do zaměstnání a částku 1 250 EUR v případě, že pracuje z domova, kde má svoji kancelář. Dále si poplatník smí uplatnit náklady spojené s pracovním oblečením nebo nářadím (Nerudová, 2014). Boeijen-Ostaszewska (2011) zmiňuje, že v Německu existují také mimořádné výdaje, někdy též nazývány jako mimořádné zátěže, mezi které například spadají výdaje související s výdaji na nemoc, nebo výdaje na péči o staré a nemocné osoby. Podle Zajíčkové, Boháče a Večeře (2012) jsou druhým typem výdajů výdaje zvláštní, mezi které patří například církevní (kostelní) daň nebo výdaje na platby prvního odborného vzdělání. Další odlišností německého daňového systému je možnost volby způsobu zdanění příjmů manželů. Manželé nemusí zdaňovat své příjmy individuálně, ale mají možnost využít společného zdanění manželů (Boeijen- Ostaszewska, 2011).

(19)

19

Rakousko

Jak uvádí Zajíčková, Boháč a Večeř (2012, s. 94, 95) „právní úprava důchodových daní v Rakousku je, na rozdíl od České republiky, obsažena v samostatných zákonech, odděleně pro osoby fyzické a právnické. Daň z příjmů fyzických osob je upravena v zákoně o dani z příjmů fyzických osob, který pochází již z roku 1988. Od té doby byl mnohokrát novelizován, nicméně je důležité zdůraznit, že rakouská právní úprava byla v mnohém ohledu pramenem české právní úpravy. Proto lze v jeho struktuře a jednotlivých institutech objevit častou podobnost“.

Poplatníky daně z příjmů fyzických osob se stávají fyzické osoby, které mají bydliště nebo obvyklý pobyt na území Rakouska. Za obvyklý pobyt je považována lhůta delší než šest měsíců v rámci jednoho kalendářního roku (Rakousko, Einkommensteuergesetz, 2016).

Rakouský zákon o daních z příjmů vymezuje příjmy, které podléhají dani z příjmů. Mezi tyto příjmy patří:

a) příjmy ze zemědělství a lesnictví (§21),

b) příjmy ze samostatné výdělečné činnosti (§22), c) příjmy z podnikání (§23),

d) příjmy ze závislé činnosti (§25), e) příjmy z kapitálového majetku (§27), f) příjmy z pronájmu a leasingu (§28),

g) ostatní příjmy (§29) (Rakousko, Einkommensteuergesetz, 2016).

Sazba daně z příjmů fyzických osob je progresivní a dosahuje hodnot v rozmezí od 0 % až do 50 % v závislosti na velikosti příjmů. Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění jsou povinné pouze pro všechny zaměstnance. Zaměstnanci přispívají na pojištění pravidelnými částkami ze svých příjmů (Zajíčková, Boháč, Večeř 2012). Jednotlivé sazby příspěvků zaměstnanců na sociální a zdravotní pojištění v Rakousku zachycuje tabulka č. 3.

(20)

20

Tab. 3: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění v Rakousku

Příspěvek na: Sazba v %

Penzijní pojištění 10,25

Zdravotní pojištění 3,82

Pojištění v nezaměstnanosti 3,00

Fond bydlení 0,50

Celkem 17,57

Zdroj: NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2014, s. 292.

Jak ukazují údaje v tabulce číslo 3, příspěvky na sociální a zdravotní pojištění v Rakousku dosahují celkového součtu 17, 57 % z příjmů každého ekonomicky aktivního zaměstnance.

Osoby provozující podnikatelskou činnost na území Rakouska, nejčastěji živnostníci nebo osoby mající příjmy ze samostatné výdělečné činnosti, stojí před rozhodnutím, zda je pro ně výhodnější uplatňovat skutečné výdaje, nebo použít výdaje paušální. „Uplatnění paušálních výdajů vychází z hrubého příjmu a pro příjmy souvisejícími s obecnými podnikatelskými aktivitami jsou nastaveny na úrovni 12 %“ (Zajíčková, Boháč, Večeř, 2012, s. 99). Paušály v oblasti vědy a vzdělávání jsou pouze ve velikosti 6 % z hrubého příjmu. Ovšem ani v jednom ze zmíněných případů nesmí být překročena maximální hranice paušálů 220 000 EUR za jeden kalendářní rok (Boeijen-Ostaszewska, 2011).

Polsko

Jednotlivci, kteří mají centrum životního zájmu na polském území, podléhají zdanění všech svých příjmů na území Polska. Za daňového rezidenta je podle zákona o daních z příjmů fyzických osob považována osoba, která se zdržuje na polském území více než 183 dní v daném zdaňovacím období. Naopak poplatník, který se zdržuje na území Polska méně dní, zdaňuje pouze rozsah svých příjmů plynoucích ze zdrojů na polském území (Zajíčková, Boháč, Večeř, 2012).

Polský zákon o daních z příjmů vymezuje, že předmětem daně z příjmů jsou:

a) příjmy z práce vykonané na polském území na základě služebního poměru nebo zaměstnání,

b) příjmy ze samostatné výdělečné činnosti prováděné na polském území, c) příjmy z hospodářské činnosti na polském území,

(21)

21

d) příjmy ze zvláštní zemědělské výroby,

e) příjmy z nemovitostí, včetně polského majetku, f) příjmy z kapitálu,

g) příjmy z jiných zdrojů (Polsko, Ustawa o podatku duchodowym od osob fizycznych, 2016).

Sazba daně z příjmů fyzických osob je na polském území progresivní a pohybuje se v rozmezí od 0 % do 32 % v závislosti na výši zdanitelných příjmů. Zdanění příjmů ze živností je ovšem výjimkou, protože nevyužívá progresivní sazbu daně z příjmů, ale zdaňuje příjmy podle lineární sazby daně z příjmů fyzických osob ve výši 19 % (Boeijen- Ostaszewska, 2011). Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění zaměstnanců a osob samostatně výdělečně činných na polském území zachycuje podrobněji tabulka č. 4.

Tab. 4: Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění v Polsku

Příspěvek na:

Sazby v %

Zaměstnanci Osoby samostatně výdělečně činné

starobní penzi 9,76 19,52

pojištění invalidity 1,50 8,00

nemocenské pojištění 2,45 2,45

zdravotní pojištění 9,00 0,67 – 3,33

Zdroj: NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2014, s. 284.

Polští zaměstnanci hradí sociální a zdravotní pojištění v celkové výši přibližně 23 % ze svých příjmů, osoby samostatně výdělečně činné přispívají do systému pojištění přibližně 32 % ze svých příjmů.

V případě osoby podnikající na území Polska, dochází k možnosti výběru použití skutečných výdajů nebo výdajů paušálních. Podnikatelé mohou využít paušál ve výši 20 % v případě, že se jedná o příjmy z nezávislého povolání, příjmy z osobně vykonávané činnosti nebo příjmy rozhodčích soudců. Paušální výdaje naopak nesmí nikdy využít členové statutárních orgánů a nelze je použít ani u příjmů z manažerských smluv (Nerudová, 2014).

(22)

22

1.4 Komparace daně z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích

Z výše uvedených charakteristik jednotlivých sousedních zemí České republiky vyplývá, že jsou mezi státy v otázce daně z příjmů fyzických osob velké rozdíly v přístupu ke zdanění příjmů. Srovnání nejvyšší sazby daně z příjmů fyzických osob na Slovensku, v Německu, v Rakousku a v Polsku vyjadřuje obrázek č. 1.

19

45 50

32

0 10 20 30 40 50

[%]

Slovenská republika

Spolková republika Německo

Rakousko Polsko

Obr. 1: Nejvyšší sazby daně z příjmů fyzických osob ve vybraných státech EU Zdroj: vlastní zpracování (dle Nerudové, 2014).

Ze všech podrobně popsaných zemí pouze Slovenská republika používá ke zdanění příjmů fyzických osob lineární sazbu daně z příjmů, která je zároveň nejnižší sazbou ve sledovaných zemích. V ostatních státech preferují zdanění příjmů pomocí progresivní sazby daně z příjmů fyzických osob, která v Rakousku dosahuje až 50 % v závislosti na velikosti zdanitelných příjmů.

Kromě sazby daně z příjmů fyzických osob lze ve všech státech porovnat pouze povinné odvody zaměstnanců na sociální a zdravotní pojištění, které vyjadřuje obrázek č. 2.

Nemožnost porovnání odvodů na sociální a zdravotní pojištění osob samostatně výdělečně činných je z důvodu absence povinné účasti osob samostatně výdělečně činných v Rakousku a také ve Spolkové republice Německo.

(23)

23 13,4

20,175

17,57

22,71

0 5 10 15 20 25

[%]

Slovenská republika

Spolková republika Německo

Rakousko Polsko

Obr. 2: Odvody zaměstnanců na sociální a zdravotní pojištění Zdroj: vlastní zpracování (dle Nerudové, 2014).

Jak ukazují údaje na obrázku č. 2, nejméně přispívají na sociální a zdravotní pojištění zaměstnanci pracující na území Slovenské republiky, naopak nejvyššími částkami přispívají lidé pracující na polském území.

Posledním znakem pro srovnání je možnost podnikajících osob vybrat si způsob, zda budou uplatňovat výdaje skutečné, nebo využijí možnosti paušálních výdajů. Ve všech zmíněných zemích se paušální výdaje, až na výjimku Spolkové republiky Německo, vyskytují, ovšem ve velmi rozdílných výších. Nejvyšší paušální výdaje mohou uplatnit osoby na Slovensku a to ve výši 40 %, zato na území Rakouska dosahují paušální výdaje hodnoty pouze 12 %.

(24)

24

2 Zdanění příjmů fyzických osob v prostředí České republiky

Široký (2008) definuje daň jako povinnou, zákonem předem stanovenou částku, která je nenávratně odčerpávána z nominálního důchodu ekonomického subjektu do veřejného rozpočtu. Boháč (2013) charakterizuje veřejný rozpočet jako státní rozpočet, státní finanční aktivum, rezervní fond organizační složky státu, rozpočet územního samosprávného celku nebo jako rozpočet, o kterém to stanoví zákon. Podle způsobu platby rozlišuje Široký (2008) daně placené jednorázově (např. darovací daň), nebo daně placené pravidelně (např.

důchodová daň). Důležitým znakem daní je, že po splnění daňové povinnosti nevzniká poplatníkovi automaticky nárok na konkrétní plnění ze strany státu. Hlavním úkolem daní je plnit příjmovou stranu rozpočtu, nejen toho státního.

Souhrn daní, které se na území daného státu vybírají, vytváří daňový systém, který zahrnuje vztahy mezi daněmi a také pravidla jejich výběru. Daňový systém České republiky je tvořen přímými a nepřímými daněmi. V širším pojetí lze ještě do daňového systému České republiky podle klasifikace OECD zařadit navíc položku ostatních příjmů, která obsahuje platby sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění (Vančurová, Láchová 2014). Přímé daně jsou reprezentovány daněmi, které daňoví poplatníci hradí přímo ze svých mezd a příjmů, zatímco daně nepřímé jsou takové, které daňoví poplatníci hradí nepřímo (příkladem může být nákup zboží nebo platba za služby). Obecně lze říci, že přímé daně jsou placeny po obdržení příjmů a daně nepřímé naopak před obdržením daného zboží či služby (Reddy, 2004).

Dle Vančurové a Láchové (2014) se přímé daně skládají z daně z příjmů fyzických osob, z daně z příjmů právnických osob a z majetkových daní. Majetkové daně tvoří daň z nemovitých věcí, daň silniční a daň z nabytí nemovitých věcí. Majetkové daně představují v celkovém inkasu veřejného rozpočtu České republiky spíše doplňkovou funkci, zatímco daň z příjmů je jednou z nejvýznamnějších daní pro státní rozpočet.

Nepřímé daně jsou tvořeny daní z přidané hodnoty, spotřební daní, clem a „ekologickými daněmi“. Dani z přidané hodnoty podléhají veškeré služby, zboží, převod nemovitých věcí

(25)

25

a také dovoz ze třetích zemí. Sazba daně z přidané hodnoty je v České republice diferencovaná hodnota. Spotřební daň je vybírána pro pět komodit zboží: daň z minerálních olejů, daň z piva, daň z vína a meziproduktů, daň z lihu a lihovin a daň z cigaret a tabákových výrobků. Clo je povinná platba za zboží, které přechází hranici Evropského společenství. Každá země Evropské unie ovšem musí postupovat v otázce cla v souladu s Evropskou unijní legislativou, která je veškerým národním zákonům nadřazena. Posledním typem nepřímých daní jsou daně ekologické, někdy též nazývány jako daně energetické. Ekologické daně jsou tvořeny daní ze zemního plynu, daní z pevných paliv a daní z elektřiny. Do ekonomické praxe se energetické daně zařadily až v roce 2008 v souvislosti s ekologickou daňovou reformou (Vančurová, Láchová 2014).

Mezi ostatní příjmy se řadí pojistné na sociální zabezpečení připadající státnímu rozpočtu a platby veřejného zdravotního pojištění, které putují do rozpočtu jednotlivých zdravotních pojišťoven. Česká republika se svým nastaveným systémem daní je charakteristická vysokým podílem zákonných odvodů (sociální a zdravotní pojištění) v porovnání s ostatními zeměmi Evropské unie. Podle studie Světové banky provedené v roce 2008, celkové náklady práce z hlediska zaměstnavatele tvořily 81 %, což řadí Českou republiku mezi světovou špičku (Vlachý, 2008).

Každý ekonomicky aktivní jedinec nemusí být dotčen veškerými výše uvedenými daněmi.

Daň z příjmů fyzických osob se zejména dotýká obyvatel, kteří na území České republiky provozují samostatně výdělečnou činnost, nebo mají uzavřený zaměstnanecký poměr. Daň z příjmů fyzických osob spadá do přímých daní a svým inkasem patří k jedné z nejvýznamnějších daní pro státní rozpočet. Mezi roky 2000 – 2012 došlo k nárůstu podílu daně z příjmů fyzických osob na celkovém zdanění v České republice z 29,9 % na 33,4 % (Eurostat, 2014).

V České republice je daň z příjmů fyzických osob zakotvena v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Marková (2015) uvádí, že fyzická osoba zdržující se na území České republiky příslušnou dobu (alespoň 183 dní) během kalendářního roku je považována za daňového rezidenta České republiky. V případě, že se osoba zdržuje na českém území méně než 183 dní, je nazývána daňovým nerezidentem a zdaňuje pouze příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky. Poplatníkem daně z příjmů fyzických osob jsou tedy daňoví rezidenti i daňoví nerezidenti.

(26)

26

2.1 Daň z příjmů fyzických osob v České republice

Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou podle zákona o daních z příjmů příjmy ze závislé činnosti (§6), příjmy ze samostatné činnosti (§7), příjmy z kapitálového majetku (§8), příjmy z nájmu (§9) a ostatní příjmy (§10). Pokud jsou příjmy předmětem daně a nejsou od daně osvobozeny, budou zdaňovány u zdroje, nebo po odpočtu daňově uznatelných výdajů vytvoří dílčí základ daně.

Příjmy ze závislé činnosti §6

Závislá činnost představuje činnosti, které jsou vykonávány podle pokynů osob vyplácejících odměny za splněnou práci. Jinými slovy závislá činnost je činnost, která není vykonávána vlastním jménem, na vlastní účet a vlastní odpovědnost. Příjmy ze závislé činnosti jsou definovány v zákoně o daních z příjmů v §6 a zahrnují „příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru, příjmy z funkčního požitku, příjmy za práci člena družstva, společníka společnosti s ručením omezeným a komanditisty komanditní společnosti a odměny člena orgánu právnické osoby a likvidátora“ (Marková, 2015, s. 11). Za příjmy ze závislé činnosti se dále také považují i naturální požitky v podobě pronájmu bytu nebo možnosti využití motorového vozidla pro soukromé účely. Daňový základ je poté rozšířen o 1 % vstupní ceny motorového vozidla, nebo o částku obvyklého nájemného. Za příjmy ze závislé činnosti nelze naopak považovat náhrady cestovních výdajů, hodnoty osobních ochranných pracovních prostředků a pracovních oděvů a ani náhrady za opotřebení vlastního nářadí (Finanční správa, 2015).

Příjmy ze samostatné činnosti §7

Příjmy ze samostatné činnosti náleží podnikateli, který provozuje podnikatelské aktivity pod vlastním jménem, na vlastní účet a na vlastní odpovědnost. Příjmy ze samostatné činnosti jsou definovány v zákoně o daních z příjmů v §7 a zahrnují zejména „příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, příjmy ze živnostenského podnikání, příjmy z jiného podnikání, ke kterému je nutné oprávnění a podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku“ (Marková, 2015, s. 14).

(27)

27

Příjmy podle §8 - §10

Příjmy z kapitálového majetku jsou definovány v zákoně o daních z příjmů v §8 a představují příjmy, které lze získat z různých typů investic. Příkladem kapitálového příjmu je příjem z úroků na bankovním účtu, podíl na zisku obchodních korporací nebo úroky z držby cenných papírů. Příjmy z nájmu v §9 zákona o daních z příjmů představují příjmy z nájmu nemovitých věcí a bytů a příjmy z nájmu movitých věcí s výjimkou příležitostného nájmu. §10 zákona o daních z příjmů obsahuje ostatní příjmy, které nebyly zmíněny v předchozích paragrafech daného zákona. Příkladem takovýchto příjmů může být příjem z příležitostných činností nebo příležitostného nájmu či výhra v loterii (Marková, 2015).

Základ daně z příjmů fyzických osob je tvořen součtem jednotlivých dílčích daňových základů podle §6 - §10 zákona o daních z příjmů. Dílčí základ daně podle §6 zákona o daních z příjmů je tvořen příjmy ze závislé činnosti a příjmy z funkčních požitků.

Do konce roku 2007 si zaměstnanec mohl při tvorbě dílčího základu daně snížit své příjmy o zaplacené částky na sociální a zdravotní pojištění. Od roku 2008 již nelze výdaje na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění zaplacené zaměstnancem využít ke snížení hrubého příjmu poplatníků. Základ daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti je od roku 2008 nově tvořen příjmy zaměstnance, které jsou navíc navýšeny o částku sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění hrazeného zaměstnavatelem. Takto navýšený hrubý příjem zaměstnance se nazývá tzv. superhrubá mzda. Dílčí daňový základ podle §7 zákona o daních z příjmů je tvořen rozdílem mezi příjmy a výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Dílčí daňový základ podle §8 zákona o daních z příjmů se skládá z celkových dosažených příjmů z kapitálového majetku. Dílčí daňový základ podle §9 zákona o daních z příjmů je tvořen rozdílem mezi příjmy a výdaji na dosažení, zajištění a udržení těchto příjmů. Poslední dílčí daňový základ podle §10 zákona o daních z příjmů tvoří příjmy, které byly sníženy o výdaje na dosažení těchto příjmů (Ipodnikatel.cz, 2014). Z celkového základu daně z příjmů fyzických osob se vypočítává výsledná daňová povinnost subjektu. Postup výpočtu daňové povinnosti po určení výsledného základu daně uvádí tabulka č. 5.

(28)

28 Tab. 5: Schéma výpočtu daňové povinnosti fyzických osob

Základ daně

- nezdanitelné části základu daně - položky odčitatelné od základu daně

= upravený základ daně

* sazba daně

= daňová povinnost před uplatněním slev + solidární zvýšení daně

- slevy na dani

= daňová povinnost (daňový bonus)

Zdroj: VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2014. 2014, s. 155.

Po stanovení celkového základu daně může dojít ke snížení základu daně pomocí nezdanitelných částí základu daně a položek odčitatelných od základu daně, které jsou definované v zákoně o daních z příjmů. Po této úpravě vznikne upravený základ daně, který je nezbytné zaokrouhlit na celé 100 koruny dolů. Takto upravený základ daně je poté násoben příslušnou sazbou daně z příjmů fyzických osob a vzniká daňová povinnost poplatníka před odečtením slev. Slevy na dani jsou vyjmenovány v §35ba a v §35c zákona o daních z příjmů. Po uplatnění možných slev na dani vzniká výsledná daňová povinnost.

Nezdanitelným částem základu daně, položkám odčitatelných od základu daně a slevám na dani je věnována kapitola Možnosti optimalizace zdanění příjmů fyzických osob v prostředí České republiky.

Od vzniku samostatné České republiky v roce 1993 prošel zákon o daních z příjmů fyzických osob řadou úprav. Upravoval se nejen základ daně, ale měnily se rovněž i počty daňových sazeb a jejich výše. Do roku 2007 se v České republice uplatňovala progresivní sazba daně z příjmů fyzických osob, která od roku 1993 postupně klesala (Vančurová, Láchová, 2014). V roce 2007 byli poplatníci rozděleni do 4 kategorií podle výše příjmů.

Sazba daně z příjmů se odvíjela od výše základu daně poplatníků a pohybovala se v rozmezí od 12 % až do 32 % v případě, že základ daně poplatníka byl vyšší, než 331 200 Kč (Nestrojil, 2007). Progresivní sazba daně z příjmů fyzických osob se i v dnešní době uplatňuje ve většině evropských zemí a to zejména z důvodu daňové spravedlnosti

(29)

29

(Vančurová, Láchová, 2014). Detailnější přehled pro stanovení základu daně z příjmů fyzických osob v roce 2007 zachycuje příloha B této diplomové práce.

Od roku 2008 došlo k nahrazení progresivní sazby daně z příjmů fyzických osob sazbou lineární. Zavedení lineární sazby daně z příjmů velmi zjednodušilo výpočet daňové povinnosti, protože lineární sazba daně nevyužívá více pásem, ale je stanovena pouze jako určité procento ze základu daně, které je ve všech případech stejné (Vančurová, 2013).

Sazbu daně z příjmů fyzických osob je nezbytné rozlišovat na sazbu nominální a sazbu efektivní. Nominální sazba daně z příjmů fyzických osob je stanovena zákonem a od roku 2008 je sazba daně z příjmů fyzických osob lineární ve výši 15 %. Ovšem nominální sazba daně z příjmů fyzických osob není z hlediska hodnocení míry daňové zátěže příliš objektivní a vypovídající, a proto je nezbytné k porovnání daňové zátěže jednotlivých poplatníků ve sledovaných letech využít efektivní sazbu daně z příjmů fyzických osob.

Efektivní sazba daně je synonymem pro relativní daňovou zátěž. Pomocí efektivní sazby daně z příjmů fyzických osob je možné nejen hodnotit vývoj daňové zátěže v závislosti na velikosti příjmů, ale lze také srovnávat vývoj daňové zátěže v čase (Brychta, Svirák, 2010).

Od roku 2013 k lineární sazbě 15 % byla navíc zavedena solidární daň ve výši + 7 % v případě „kladného rozdílu mezi součtem dílčího základu daně podle §6 + §7 a 48 násobku průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení“ (Marková, 2015, s. 20).

Česká republika vždy patřila ve srovnání s průměrem Evropské unie k zemím, které měly nižší sazbu daně z příjmů fyzických osob, než byl celkový průměr celé Evropské unie.

Vývoj nejvyšších sazeb daně z příjmů fyzických osob v České republice a průměrů Evropské unie zachycuje obrázek č. 3.

(30)

30 0

10 20 30 40 50

1996 1998 2000 2002 2004 2006 2008 2010 2012 2014

[%] Česká republika

EU - 27

Obr. 3: Vývoj nejvyšších sazeb daně z příjmů fyzických osob v ČR a v průměru EU Zdroj: EUROSTAT. Taxation trends in European Union. 2015.

Jak vyplývá z obrázku č. 3, Česká republika v celém sledovaném období vykazovala nižší sazbu daně z příjmů fyzických osob než je průměr celé Evropské unie. Nejvyšší sazba daně z příjmů klesala do roku 2012, v roce 2013 došlo k zavedení solidárního zvýšení sazby daně z příjmů. V Evropské unii průměrná nejvyšší sazba daně klesala do roku 2009, od roku 2010 zaznamenala naopak mírný nárůst.

Daň z příjmů fyzických osob byla a i nadále zůstává výrazným příjmem státního rozpočtu České republiky. Pro státní rozpočet České republiky má daleko větší význam daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti než z činnosti samostatné. Daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti zaznamenává nárůst od roku 2009, zatímco daň z příjmů fyzických osob ze samostatné činnosti je pro státní rozpočet oproti příjmům ze závislé činnosti zanedbatelná. Detailnější vývoj inkasa daně z příjmů fyzických osob zachycuje tabulka v příloze C této diplomové práce.

Příjmy ze závislé činnosti i příjmy ze samostatné činnosti jsou kromě daně z příjmů fyzických osob také zatíženy sociálním zabezpečením a veřejným zdravotním pojištěním.

Příjmy sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění tvoří velmi významné položky v rozpočtu státu i v rozpočtu jednotlivých zdravotních pojišťoven. V případě plateb sociálního zabezpečení putují vybrané finanční prostředky do státního rozpočtu. Příjmy

(31)

31

z veřejného zdravotního pojištění připadají jednotlivým zdravotním pojišťovnám, které působí na území České republiky.

2.2 Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění v podmínkách ČR

Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění (dále jen „SZP“) úzce souvisí se zákonem o daních z příjmů, avšak využívá odlišnou terminologii. Zákon o daních z příjmů fyzických osob v §6 definuje osoby, které mají příjem ze závislé činnosti. Pro potřeby SZP jsou tyto osoby nazývány jako zaměstnanci. Dále zákon o daních z příjmů popisuje osoby, které mají příjem ze samostatné činnosti v §7. Terminologie v SZP v tomto případě využívá pojmu osoby samostatně výdělečně činné (dále OSVČ). Vývoj sazeb sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění pro zaměstnance, zaměstnavatele i OSVČ ve vybraných letech 2007 – 2015 zachycuje následující tabulka č. 6.

Tab. 6: Vývoj sazeb zdravotního pojištění a sociálního zabezpečení v procentech

Zaměstnanec Zaměstnavatel Osoby samostatně výdělečně činné

SZ ZP SZ ZP SZ ZP

2007 8,0 4,5 26,0 9,0 34,0 13,5

2009 6,5 4,5 25,0 9,0 30,6 13,5

2011 6,5 4,5 25,0 9,0 31,5 13,5

2013 6,5 4,5 25,0 9,0 31,5 13,5

2015 6,5 4,5 25,0 9,0 31,5 13,5

Zdroj: VÝZKUMNÝ ÚSTAV PRÁCE A SOCIÁLNÍCH VĚCÍ. Daně a pojistné. [online] 2016.

Jak je z výše uvedených údajů v tabulce č. 6 patrné, na rozdíl od jiných daňových oblastí neprošla část zdravotního pojištění ani sociálního zabezpečení velkými změnami v oblasti sazeb SZP ve sledovaném období. Všichni účastníci pojištění odvádí vždy vyšší částky na sociální zabezpečení, než na zdravotní pojištění. Při srovnání daňových poplatníků

(32)

32

odvádí zaměstnanci nižší částky na sociální a zdravotní pojištění než osoby samostatně výdělečně činné (bráno podle % z příjmů). Zaměstnavatelé se ovšem musí také podílet na odvodech na sociální a zdravotní pojištění za své zaměstnance. Výše odvodů zaměstnavatelů na SZP je na vyšší úrovni než pro samotné zaměstnance.

Veřejné zdravotní pojištění

Veřejné zdravotní pojištění (dále jen „zdravotní pojištění“) představuje zákonné pojištění, na jehož základě dochází k plnému nebo částečnému uhrazení zdravotní péče pojištěnce.

Zdravotní pojištění se vztahuje na pojištěnce, kteří mají trvalý pobyt na území České republiky. Výnos ze zdravotního pojištění náleží jednotlivým zdravotním pojišťovnám, které působí na území České republiky a slouží ke krytí výdajů nezbytných pro financování zdravotní péče. Povinnost hradit zdravotní pojištění je určena zákonem č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů. Zákon dále definuje plátce zdravotního pojištění, kterými jsou osoby, za které platí zdravotní pojištění stát, dále zaměstnavatelé, zaměstnanci, osoby samostatně výdělečně činné a osoby bez zdanitelných příjmů. Mezi osoby, za které hradí zdravotní pojištění stát, lze zařadit například nezaopatřené děti, poživatele důchodů, ženy na mateřské dovolené nebo osoby ve výkonu trestu. Příkladem osoby bez zdanitelných příjmů může být žena v domácnosti nebo student, který se soustavně nepřipravuje na výkon budoucího povolání (Všeobecná zdravotní pojišťovna, 2015).

Zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění (dále jen „Zákon“) stanovuje výši celkového pojistného pro zaměstnance v součtu sazeb zaměstnance a zaměstnavatele na 13,5 % z vyměřovacího základu za rozhodné období, které představuje kalendářní měsíc. Vyměřovací základ zaměstnance je tvořen součtem příjmů ze závislé činnosti. Vyměřovací základ má stanovenou minimální hranici, kterou je minimální mzda, ze které musí být každý měsíc odvedeno 13,5 % a to i v případě, že zaměstnanec pobíral v daném období neplacené volno. Zákon dále definuje vyměřovací základ osob samostatně výdělečně činných, který před rokem 2004 činil 35 %, dále 40 % v roce 2004, 45 % v roce 2005 a od roku 2006 tvoří 50 % příjmů ze samostatné výdělečné činnosti. Minimální vyměřovací základ pro OSVČ se odvíjí od průměrné mzdy. Pro osoby samostatně výdělečně činné je v Zákoně stanovena v §7 a §8 povinnost hradit zálohy na zdravotní pojištění každý měsíc příslušné zdravotní pojišťovně. Podle Valoucha (2007) mohou

(33)

33

v případě platby měsíčních záloh v průběhu kalendářního roku nastat na konci roku situace přeplatku nebo nedoplatku. V případě, že jsou zálohy hrazené v průběhu roku vyšší než celková roční povinnost, může OSVČ požádat příslušnou zdravotní pojišťovnu o vrácení přeplatku, nebo tento přeplatek využít k úhradě záloh v následujícím období. Portál Pohoda (2015) upozorňuje, že výše uvedené zálohy na zdravotní pojištění se týkají pouze hlavní činnosti OSVČ. V případě podnikání na vedlejší činnost platí tyto osoby zálohy vypočtené podle skutečných příjmů a nevztahují se na ně zákonem stanovené minimální zálohy na zdravotní pojištění. Vývoj minimálních měsíčních záloh pro OSVČ je uveden v následující tabulce č. 7 na straně 31.

Mimo plateb zdravotního pojištění musí zaměstnanci, zaměstnavatelé i osoby samostatně výdělečně činné odvádět ze svých příjmů také pojistné na sociální zabezpečení. Česká správa sociálního zabezpečení se stará o výběr pojistného na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Veškeré finanční prostředky získané ze sociálního zabezpečení připadají v celém rozsahu státnímu rozpočtu České republiky.

Sociální zabezpečení

Sociální zabezpečení upravuje zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Na rozdíl od zdravotního pojištění do modulu sociálního zabezpečení spadají pouze osoby, které mají zdanitelný příjem. Podle zákona č. 589/1992 Sb. se mezi účastníky sociálního zabezpečení řadí zaměstnanci, zaměstnavatelé a osoby samostatně výdělečně činné. Sociální zabezpečení se skládá celkem ze tří subsystémů, které se nazývají:

a) nemocenské pojištění, b) důchodové pojištění,

c) státní politika zaměstnanosti.

Cílem nemocenského pojištění je nahradit příjmy osob v případě krátkodobé pracovní neschopnosti, úrazu nebo nemoci. Nemocenské pojištění je povinné pouze pro zaměstnance a jejich zaměstnavatele. Pro OSVČ je tento subsystém dobrovolný (Přib, 2010). Naproti tomu důchodové pojištění je již povinné pro všechny účastníky sociálního zabezpečení. Úkolem důchodového pojištění je zajištění určité životní úrovně

References

Related documents

Tato část bakalářská práce je zaměřena na daňovou problematiku pohledávek a to především na to, jak pohledávky ovlivňují daň z příjmů. Základ daně z příjmů

Daň z příjmů právnických osob, daňové náklady, finanční náklady, manažerské náklady, náklady, odpisy, sazba daně, výkaz zisku a ztráty, výsledek

V závěru této bakalářské práce, která čerpá z infomací získané pro předchozí kapitoly, jsou vytvořeny tři modelace, které znázorňují optimální řešení k zajištění

Daň z příjmů fyzických osob, daň z příjmů právnických osob, fiskální stabilita, hospodářská a měnová unie, Pakt stability a růstu, státní

Daň z příjmů fyzických osob, daň z příjmů právnických osob, fiskální stabilita, hospodářská a měnová unie, Pakt stability a růstu, státní rozpočet

Uplatňuje-li poplatník výdaje na podnikání a jinou samostatnou výdělečnou činnost paušálem (viz §7 odst.9 zákona 586/1992, o dani z příjmů), může nad toto

daň z příjmů fyzických osob, daňová povinnost, poplatník, paušální výdaje, zastírání pracovněprávního vztahu, daňové úniky, daňová optimalizace, stálá provozovna,

Toto zdanění vychází z možnosti jiného pohledu na daň z příjmů právnických osob. Jedná se o možnost firmy zaplatit na dani méně, pokud je zisk vyšší. To znamená,