TECHNICKÁ UNIVERZITA V LIBERCI Ekonomická fakulta
DIPLOMOVÁ PRÁCE
2014 Bc. Šárka Soukupová
TECHNICKÁ UNIVERZITA V LIBERCI Ekonomická fakulta
Studijní program: N 6208 Ekonomika a management Studijní obor: Podniková ekonomika
Analýza systému evidence dlouhodobého majetku ve vybrané firmě
Analysis of an evidence of long-term possession at a selected company
DP – PE – KFÚ 2014 51
Bc. Šárka Soukupová
Vedoucí práce: PhDr. Ing. Helena Jáčová, Ph.D., katedra financí a účetnictví Konzultant: Ing. Dana Zelková, specialista Škoda Auto, a. s.
Počet stran: 103 Počet příloh: 0
Prohlášení
Byla jsem seznámena s tím, že na mou diplomovou práci se plně vztahuje zákon č. 121/2000 Sb. o právu autorském, zejména § 60 – školní dílo.
Beru na vědomí, že Technická univerzita v Liberci (TUL) nezasahuje do mých autorských práv užitím mé diplomové práce pro vnitřní potřebu TUL.
Užiji-li diplomovou práci nebo poskytnu-li licenci k jejímu využití, jsem si vědoma povinnosti informovat o této skutečnosti TUL; v tomto případě má TUL právo ode mne požadovat úhradu nákladů, které vynaložila na vytvoření díla, až do jejich skutečné výše.
Diplomovou práci jsem vypracovala samostatně s použitím uvedené literatury a na základě konzultací s vedoucím diplomové práce a konzultantem.
V Liberci dne 6. ledna 2014 Bc. Šárka Soukupová
Poděkování
Děkuji tímto PhDr. Ing. Heleně Jáčové, Ph.D. za odborné vedení diplomové práce, poskytování rad a informačních podkladů. Mé poděkování patří rovněž Ing. Daně Zelkové a dalším pracovníkům společnosti Škoda Auto, a. s. za ochotu a podporu při poskytování informací sloužících k vypracování této práce.
Anotace
Předmětem diplomové práce je analýza systému evidence dlouhodobého majetku ve vybrané firmě. Cílem práce je rozebrat a následně navrhnout opatření, která povedou ke zlepšení systému. První část práce je věnována základním teoretickým východiskům týkající se problematiky dlouhodobého majetku. Praktická část obsahuje analýzu aktuálního stavu evidence investičního majetku ve společnosti Škoda Auto, a. s., která byla provedena na základě podrobného prozkoumání firemní dokumentace a na základě rozhovorů se zaměstnanci z jednotlivých oblastí společnosti. Závěr diplomové práce je věnován návrhům, které by po svém zavedení mohly vést ke zdokonalení procesu vyřazování dlouhodobého majetku, který je nedílnou součástí systému evidence dlouhodobého majetku ve společnosti.
Klíčová slova
Čistá současná hodnota, dlouhodobý majetek, ekonomická přidaná hodnota, evidence dlouhodobého majetku, inventarizace, investice, investiční proces, odpisy, pořizování dlouhodobého majetku, vyřazování dlouhodobého majetku.
Annotation
The objective of the diploma thesis is an analysis of the system of longstanding possession record in the selected company. The aim of this work is to analyse and then suggest measures which will lead to system improvement. The first deals with elementary theoretical resources relating to longstanding possession issues. The practical part contains the analysis of the current state of evidence of investment assets in Škoda Auto, a. s., which was realized on the basis of elaborate inspection of corporate documentation and on the basis of interviews with employees from the particular departments of the company.
The final part of thesis presents some suggestions which could lead, after their implementation, to improvement of the process of removing of longstanding possession, which is a vital part of the system of longstanding possession record in the company.
Key Words
Depreciation of fixed assets, economic value added, evidence of long-term possession, inventory, investment planning, long term possession, net present value, retirement.
Obsah
Seznam zkratek ... 11
Seznam tabulek ... 12
Seznam obrázků ... 13
Úvod ... 14
1. Vymezení základních pojmů ... 16
1.1 Majetek podniku ... 16
1.2 Charakteristické znaky dlouhodobého majetku ... 21
1.3 Formy pořízení dlouhodobého majetku ... 21
1.4 Zdroje krytí majetku ... 22
1.5 Oceňování dlouhodobého majetku ... 24
1.6 Investiční rozhodování a dlouhodobé financování ... 25
1.7 Investiční proces ... 27
1.8 Metody hodnocení efektivnosti investičních projektů ... 28
2. Evidence dlouhodobého majetku ... 34
2.1 Zařazení dlouhodobého majetku do evidence ... 34
2.2 Odpisy dlouhodobého majetku ... 36
2.3 Inventarizace dlouhodobého majetku ... 47
2.4 Vyřazení dlouhodobého majetku ... 48
3. Profil společnosti Škoda Auto, a. s. ... 52
3.1 Historie společnosti ... 52
3.2 Novodobá historie a současnost ... 54
4. Proces vyhodnocování a pořizování dlouhodobého majetku ve Škoda Auto, a. s. 56 4.1 Investiční činnost ve společnosti Škoda Auto, a. s. ... 56
4.2 Investiční proces ve Škoda Auto, a. s. ... 58
4.3 Plánování investic ... 59
4.4 Schvalování investic ... 62
4.5 Objednávání ... 67
4.6 Aktivace a evidence majetku ... 67
4.7 Odpisy a jejich plánování ... 70
4.8 Kontrola majetku ... 72
4.9 Průběh investičního procesu ve Škoda Auto, a. s. u konkrétní investice ... 75
5. Vyřazování dlouhodobého majetku ve Škoda Auto, a. s. ... 88
5.1 Postup při vyřazování dlouhodobého majetku ... 88
5.2 Způsoby vyřazení dlouhodobého majetku ... 90
6. Doporučení a návrh na úpravu stávajícího systému vyřazování dlouhodobého majetku ... 95
6.1 Posuzování technického stavu ... 96
6.2 Využívání interní burzy ... 97
Závěr ... 98
Seznam použité literatury ... 100
Seznam zkratek
AIB Anlage in Bau
ČSH Čistá současná hodnota DM Dlouhodobý majetek
DHM Dlouhodobý hmotný majetek
EBIT Operativní výsledek před zdaněním a úroky ECC Controlling centrálních oblastí, investic a nákladů EVA Ekonomická přidaná hodnota
IA Investiční výbor
IAS International Accounting Standards
IFRS International Financial Reporting Standards LAP Landfristigeabsatzplannung
NOPAT Operativní výsledek po zdanění PSK Produkt Strategie Komitee ROI Výnosnost investice
TUL Technická univerzita v Liberci
VW Volkswagen
WACC Průměrné náklady na kapitál ZDP Zákon o daních z příjmů
Seznam tabulek
Tabulka 1: Porovnání různých metod účetních odpisů ... 41
Tabulka 2: Minimální doba odpisování ... 43
Tabulka 3: Přehled ročních odpisových sazeb v % ... 43
Tabulka 4: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v 1. roce odpisování o 10 % ... 44
Tabulka 5: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v 1. roce odpisování o 15 % ... 44
Tabulka 6: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v 1. roce odpisování o 20 % ... 44
Tabulka 7: Přehled koeficientů pro zrychlené odpisy ... 45
Tabulka 8: Porovnání různých metod daňových odpisů ... 46
Tabulka 9: Popis investičního záměru ... 76
Tabulka 10: Účetní rovnoměrné odpisy obráb. zařízení ... 78
Tabulka 11: Výpočet ekonomické přidané hodnoty v tis. € při zavedení investice v roce 2014 ... 79
Tabulka 12: Doba návratnosti investice v tis. € při zavedení investice v roce 2014 ... 80
Tabulka 13: Peněžní příjem z investice v tis. € při zavedení v roce 2014... 81
Tabulka 14: Výnosnost investice ROI při zavedení v roce 2014 ... 82
Tabulka 15: Výpočet EVA – spuštění zařízení v posledním kvartálu 2013 ... 83
Seznam obrázků
Obrázek 1: Koloběh oběžného majetku... 17
Obrázek 2: Pořízení dlouhodobého hmotného majetku dodavatelským způsobem ... 35
Obrázek 3: Účtování odpisů dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku ... 37
Obrázek 4: Porovnání rychlosti odpisování DM ... 41
Obrázek 5: Grafické srovnání rovnoměrných a zrychlených odpisů ... 46
Obrázek 6: Účtování vyřazení dlouhodobého hmotného odpisovaného majetku likvidací v důsledku opotřebení ... 49
Obrázek 7: Vyřazení dlouhod. hmotného odpisovaného majetku v důsledku prodeje ... 50
Obrázek 8: Vyřazení dlouhodobého hmotného odpisovaného majetku v důsledku manka a škody ... 51
Obrázek 9: Investiční proces ... 59
Obrázek 10: Výchozí plány pro plánování investic... 59
Obrázek 11: Rozhodovací limity pro schvalování investic ve Škoda Auto, a. s. ... 65
Obrázek 12: Rozdělení odpisů ve Škoda Auto, a. s... 71
Obrázek 13: Inventární štítek ... 73
Obrázek 14: Obráběcí centrum MCFV 1260 ... 76
Obrázek 15: Vývoj EVA v jednotlivých letech ... 79
Obrázek 16: Doba návratnosti investice v tis. € při zavedení v roce 2014... 81
Obrázek 17: Peněžní příjem z investice v tis. € při zavedení v posledním kvartále 2013 .. 83
Obrázek 18: Výnosnost investice ROI při zavedení v posledním kvartále 2013 ... 84
Obrázek 19:Srovnání vývoje hodnot EVA z pohledu zavedení investice do provozu v roce 2013 a 2014 ... 85
Obrázek 20: Účtování pořízení a zařazení obráběcího zařízení do evidence DM... 86
Obrázek 21: Proces vyřazování dlouhodobého majetku ... 90
Úvod
Celé vypracování diplomové práce, včetně návrhů na zlepšení systému vyřazování dlouhodobého majetku ve společnosti Škoda Auto, a. s. je postupně chronologicky rozděleno do šesti kapitol.
Úvodní kapitola diplomové práce je věnována základním teoretickým východiskům, která přímo souvisejí s problematikou dlouhodobého majetku. Zabývá se mimo jiné rozdělením majetku ve společnosti, jeho charakteristickými rysy, způsoby pořízení, investičním procesem a také nastiňuje moderní metody hodnocení efektivnosti jednotlivých investičních projektů.
Druhá část práce se zabývá evidencí dlouhodobého majetku a promítnutím všech transakcí s ní související do účetnictví podniku. Tato kapitola popisuje celý proces evidence, který začíná zařazením majetku, pokračuje odpisy a pravidelnými kontrolami formou inventarizace až po samotné vyřazení majetku z evidence.
Se třetí kapitolou začíná praktická část diplomové práce. Třetí díl práce je ve stručnosti zaměřen na historický vývoj, ale i současný stav společnosti Škoda Auto, a. s. Další část se zabývá analýzou procesu vyhodnocování a pořizování dlouhodobého majetku ve společnosti Škoda Auto, a. s., která byla provedena na základě podrobného prozkoumání interní dokumentace a rozhovorů s pracovníky z jednotlivých oblastí společnosti. Součástí čtvrté kapitoly je i praktický příklad vyhodnocování daného investičního záměru, včetně kroků souvisejících s jeho realizací a zařazení této investice do majetku společnosti.
Pátá kapitola se zaměřuje na rozbor současného systému vyřazování dlouhodobého majetku ve společnosti Škoda Auto, a. s. Jsou zde charakterizovány jednotlivé činnosti související s vyřazováním dlouhodobého majetku a také ve stručnosti zmíněny výhody, které zavedený systém přináší.
V posledním dílu diplomové práce jsou navržena doporučení, která vycházejí z analýzy provedené v předchozí kapitole, ale také z praktických zkušeností nabytých, díky aktivnímu zapojení se do procesu. Všechna navržená opatření by měla v případě realizace,
vést ke zdokonalení současného systému vyřazování dlouhodobého majetku ve společnosti.
Jak vyplývá z výše uvedeného, cílem práce je analýza evidence dlouhodobého majetku ve společnosti Škoda Auto, a. s. a následné stanovení opatření, která by mohla vést ke zlepšení systému vyřazování majetku ve společnosti, která je jednou z důležitých částí problematiky evidence dlouhodobého majetku.
1. Vymezení základních pojmů
Cílem první kapitoly je objasnění základních pojmů souvisejících s problematikou majetku podniku a různých pohledů na něj. Obsahuje vymezení z hlediska účetnictví, ale i z pohledu daňového. Dále by tato kapitola měla nastínit, jak probíhá investiční proces a pomocí jakých metod se vyhodnocuje efektivnost investičních záměrů.
Každý podnik bez ohledu na to, zda něco vyrábí nebo je pouze poskytovatelem služeb, potřebuje ke své činnosti majetek. Do majetku podniku lze zahrnout všechny prostředky, které jsou používány při hospodářské činnosti. Účetnictví rozděluje majetek do dvou kategorií. A to z hlediska zdrojů, ze kterých je majetek financován (pasiva) a z hlediska formy, v níž je majetek vázán (aktiva).
1.1 Majetek podniku
„Aktiva jsou výsledkem minulých investičních rozhodnutí a jsou uspořádána jednak podle funkce, kterou v podniku plní, a dále podle času, po kterou je majetek v podniku vázán;
posledním kritériem je likvidita“.1
Aktivum může být použito při výrobě produktů, které jsou dále určeny k prodeji, nebo je možná jeho přeměna v jiné aktivum, může být použito k úhradě závazků, anebo přerozděleno mezi vlastníky podniku. Aktiva se podle funkce, kterou v hospodářské činnosti zastávají, dělí na krátkodobý neboli oběžný majetek a dlouhodobý majetek.
1.1.1 Krátkodobý (oběžný) majetek
Za oběžný majetek je obecně považován majetek, který má krátkodobý charakter svého použití, zpravidla je spotřebován do jednoho roku. Výrazným rysem tohoto druhu majetku
1 KISLINGEROVÁ, E. Manažerské finance. 2007, 38. ISBN 978-80-7179-903-0.
je, že neustále mění svou podobu, tím že obíhá, dále je spotřebováván jednorázově a plně přenáší svou hodnotu na nový produkt.
Obrázek 1: Koloběh oběžného majetku
Zdroj: Vlastní zpracování
Koloběh oběžného majetku je založen na přeměně peněz na materiál, ze kterého výrobním procesem vznikne nedokončená výroba, poté hotové výrobky, které podnik prodá. Za prodané výrobky vznikne podniku pohledávka a po jejím zaplacení odběratelem, získá společnost opět peníze. Oběžná aktiva mají podle účetnictví dvě podoby, a to věcnou formu (zásoby) a finanční formu (peníze). [2]
Zásoby je možné rozdělit na:
- materiál, materiálem jsou veškeré hospodářské prostředky představující vstupy do činnosti podniku, které slouží k zajištění provozu, prodeje, anebo zcela nebo z částí vstupují do výrobku;
- nedokončená výroba představuje rozpracované výrobky, které prozatím není možné prodat;
- polotovary jsou rozpracované výrobky, které jsou v takovém stupni rozpracovanosti, že je možné je prodat;
- hotové výrobky jsou výrobky, které podnik dokončil, a které jsou připraveny k prodeji;
- zboží jsou aktiva, která podnik nakoupí za účelem dalšího prodeje v nezměněné formě;
- zvířata přestavují zvláštní druh zásob, který je typický pro zemědělskou oblast.
Materiál, nedokončená výroba
Hotové výrobky Pohledávky
Peníze
náklady
tržby
Oběžná aktiva ve finanční formě (peníze) je možné rozdělit na:
- peníze v hotovosti;
- peníze na bankovních účtech;
- ceniny, mezi ceniny se řadí kolky, stravenky, různé poukázky, poštovní známky, atd.;
- krátkodobé cenné papíry, jedná se o cenné papíry se splatností do jednoho roku, jako jsou např. směnky nebo depozitní certifikáty;
- pohledávky, které zahrnují jednak pohledávky z obchodního styku, kam patří například neuhrazené faktury od odběratelů a jednak ostatní pohledávky, které představují nevypořádané nároky podniku vůči jiným právnickým či fyzickým osobám. [1], [2], [3]
Jiným kritériem dělení oběžných aktiv představuje rozdělení podle funkcí, které majetek v ekonomice podniku plní. Mezi společné funkce krátkodobého majetku patří:
- vnitřní funkce, která má za úkol zajistit hladký a bezproblémový koloběh majetku a kapitálu;
- likvidní funkce, která zabezpečuje potřebnou platební schopnost podniku;
- dále rezervní funkce představující část oběžného majetku sloužící jako rezerva pro krytí případných rizik spojených s podnikatelskou činností;
- záruční funkce sloužící ke krytí závazků podniku;
- a vnější funkce, která zajišťuje realizaci ekonomických a finančních vtahů mezi podnikem a jeho okolím. [16], [17]
1.1.2 Dlouhodobý majetek z hlediska účetnictví
Dlouhodobý majetek je majetek, který v podniku slouží po dobu delší než jeden rok.
Ostatní majetek se považuje za krátkodobý. Dlouhodobý majetek se opotřebovává postupně a jeho opotřebení se vyjadřuje formou odpisů. Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek slouží k usnadnění nebo rozšíření stávající podnikatelské činnosti. Dlouhodobý finanční majetek podnik pořizuje za účelem získání prospěchu v podobě výnosů nebo jiného kapitálového zhodnocení. Jak bylo uvedeno výše, dlouhodobý majetek se z účetního hlediska dělí do tří kategorií – na dlouhodobý hmotný, nehmotný a finanční. U majetku, který svou povahou není automaticky dlouhodobým majetkem, není podle účetních
předpisů jednoznačně stanovena hranice výše vstupní ceny, od které by byla účetní jednotka povinna řadit příslušné položky do kategorie dlouhodobého majetku.
Dlouhodobý hmotný majetek podle zákona o účetnictví je charakterizován třemi základními rysy. Prvním rysem je jeho fyzická podstata, druhým doba použití v podniku, která je delší než jeden rok a posledním rysem je dosažení určité výše ocenění, kterou si může stanovit sama jednotka s ohledem na princip významnosti a věrného zobrazení skutečnosti. Dlouhodobý majetek se s výjimkou dlouhodobého finančního majetku odepisuje.
Dlouhodobý hmotný majetek zahrnuje:
- samostatné movité věci a soubory movitých věcí, které mají samostatné technicko- ekonomické určení, jejich doba použitelnosti je delší než jeden rok;
- pozemky a stavby, bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti;
- pěstitelské celky trvalých porostů s plodností nad 3 roky;
- základní stádo a tažná zvířata, bez ohledu na výši pořizovací ceny nebo jejich ocenění;
- technické zhodnocení a výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť, pokud nezvyšuje vstupní a zůstatkovou cenu dlouhodobého hmotného majetku (DHM);
- jiný dlouhodobý majetek, bez ohledu na výši pořizovací ceny zahrnuje umělecká díla a ložiska nevyhrazeného nerostu nebo jeho části, koupené nebo nabyté vkladem;
- nedokončený dlouhodobý hmotný majetek;
- poskytnuté zálohy na pořízení DHM, bez ohledu na dobu splatnosti. [18]
Dlouhodobý nehmotný majetek je charakteristický svou nehmotnou podstatou a dobou použitelnosti delší než jeden rok. Do dlouhodobého nehmotného majetku se řadí zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, goodwill a také ocenitelná práva.
Zřizovací výdaje jsou součtem výdajů, které přímo souvisejí se založením podniku, jako např. výdaje na pracovní cesty, odměny za zprostředkování a poradenské služby nebo soudní a správní poplatky. Goodwill pak představuje kladný popřípadě záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo některé jeho části, který byl nabyt vkladem, koupí, nebo jeho oceněním v rámci přeměn společnosti. Ocenitelná práva představují předměty
průmyslového vlastnictví, mezi něž patří různé patenty, licence nebo ochranné známky.
Opotřebení dlouhodobého nehmotného majetku se též vyjadřuje odpisy.
Dlouhodobý finanční majetek není v podniku pořizován z důvodu zajištění běžné provozní činnosti, ale podnik ho nakupuje, vlastní, nebo půjčuje za účelem dlouhodobého investování volných peněžních či nepeněžních prostředků, od kterého se v budoucnu očekává výnos v podobě dividend, úroků atd. Jak vyplývá z výše uvedeného, dlouhodobý finanční majetek není určen k užívání a zajišťování běžné činnosti podniku a není tedy možné tento druh majetku odepisovat.
Mezi dlouhodobý finanční majetek patří:
- majetkové podíly a účasti, tj. cenné papíry a podíly v podnicích ovládaných a řízených či pod podstatným vlivem;
- realizovatelné cenné papíry a obchodní podíly do 20 % podílu na základním kapitálu;
- dluhové cenné papíry, které jsou v podniku drženy po dobu delší než 1 rok, přináší podniku výnos v podobě úroků, a které podnik drží až do jejich splatnosti nebo za účelem pozdějšího prodeje;
- poskytnuté půjčky;
- dlouhodobé termínované vklady peněžních prostředků. [1], [5] [7]
1.1.3 Dlouhodobý majetek z hlediska daňového
Pohled na majetek z hlediska Zákona o daních z příjmů č.586/1992 Sb. a z hlediska účetních předpisů není totožný. Daňový pohled dělí majetek na hmotný a nehmotný. Na rozdíl od účetního hlediska, daňový pohled stanovuje hranici vstupní ceny a rozhodující pro výpočet je doba použití daného majetku. Podle § 26 odst. 2 Zákona o daních z příjmů mezi hmotný majetek patří:
- samostatné movité věci a soubory movitých věcí, jejichž vstupní ceny jsou vyšší než 40 000 Kč a doba jejich použitelnosti je delší než 1 rok;
- budovy, domy a byty nebo nebytové prostory;
- stavby mimo:
o provozní důlní díla
o drobné stavby na pozemcích určených k plnění funkcí lesa (stavby sloužící k provozu lesních školek, nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m2 a výšku 5 m);
- pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti nad 3 roky;
- dospělá zvířata a jejich skupiny, jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč;
- a jiný majetek, kam patří např. technické zhodnocení, nebo technické rekultivace apod.
[4]
Nehmotný majetek definuje § 32a odst. 1 Zákona o daních z příjmů. Mimo goodwill, který z hlediska daňového není považován za nehmotný majetek, je skladba položek stejná jako z pohledu účetních předpisů.
1.2 Charakteristické znaky dlouhodobého majetku
Od běžného financování podnikatelské činnosti má dlouhodobé financování několik výrazných specifik. O dlouhodobém financování se vždy rozhoduje v delším časovém horizontu. Toto rozhodování zahrnuje přípravu, dobu výstavby a dobu životnosti investice.
Investiční rozhodování s sebou vzhledem k dlouhodobému časovému horizontu přináší i větší riziko, ale zároveň je očekávána větší výnosnost celé investice. Investice představují kapitálově náročné operace, které se vyznačují velkými jednorázovými vklady. Některé financování dlouhodobého charakteru mají přímý dopad na životní prostředí nebo infrastrukturu, a proto s sebou mohou přinést další dodatečné náklady související se snížením těchto dopadů, jako např. výstavba čistírny odpadních vod v případě nového provozu využívající k výrobě vodní zdroje. [1]
1.3 Formy pořízení dlouhodobého majetku
Dlouhodobý majetek je možné pořídit mnoha způsoby, přičemž volba způsobu pořízení ovlivňuje průběh kapitálových výdajů na investici, v budoucnu se tato volba promítne i do zvolené formy odepisování. Mezi nejčastější formy pořízení dlouhodobého majetku (DM) patří nákup, neboli pořízení dodavatelským způsobem. Další možností je vlastní výroba,
kdy si např. podnik se zaměřením na strojírenství vyrobí nové strojní zařízení, které dále používá pro svou činnost. Podnik může získat majetek také darováním, dále převodem z osobního vlastnictví majetku podnikatele, kdy podnikatel vloží do společnosti např.
osobní automobil, budovu apod. Výjimkou není ani forma, kdy je vložen majetek některým ze společníků, odkoupením nebo bezplatným převzetím po skončení finančního leasingu anebo novým zjištěním. [6]
1.4 Zdroje krytí majetku
Pasiva představují zdroje krytí majetku, zahrnují tedy veškeré zdroje, které slouží k financování podnikových aktiv. Tyto zdroje krytí je možné z pohledu vlastnictví rozdělit na zdroje vlastní a zdroje cizí.
1.4.1 Vlastní zdroje
Vlastní zdroje jsou tvořeny finančními zdroji, tedy kapitálem, který byl do firmy vložen zakladatelem, či zakladateli, nebo který firma vytvořila na základě vlastní podnikatelské činnosti. Mezi vlastní zdroje, pomocí nichž jsou financována aktiva, je možné zařadit základní kapitál, dále zisk, popřípadě ztrátu a v neposlední řadě také fondy, které jsou tvořeny ze zisku společnosti.
Základní kapitál je podle Obchodního zákoníku (a od 1. ledna 2013 podle zákona o korporacích) zpravidla tvořen peněžitými a nepeněžitými vklady, které byly do společnosti vloženy jejími společníky při založení a zapsány do Obchodního rejstříku. Výše základního kapitálu je závislá na zvolené právní formě podnikání. Zisk je pro podnik hlavním cílem jeho činnosti a také je měřítkem toho, co byl daný podnik schopen svou vlastní činností z vloženého kapitálu získat. Po splnění stanovených podmínek je možné zisk rozdělit mezi společníky, akcionáře, zaměstnance apod., nebo ho v podniku ponechat a posílit tak vlastní zdroje a tím i vylepšit finanční situaci podniku. Další součástí vlastních zdrojů jsou účelové fondy tvořené ze zisku, které jsou tvořeny zadržením části zisku. Tyto fondy jsou z části tvořeny ze zákona, jedná se o tzv. zákonné rezervní fondy, jejichž výše
je opět závislá na zvolené právní formě podnikání a z části je jejich tvorba závislá na stanovách společnosti, v takovém případě se jedná o statutární fondy. [1], [2]
1.4.2 Cizí zdroje
Cizí zdroje jsou tvořeny závazky podniku a rezervami. „Závazky reprezentují povinnost podniku postoupit své ekonomické prospěchy (užitky), a to v důsledku minulých událostí.
Očekává se tudíž, že jejich vyrovnání vyústí do snížení prostředků ztělesňujících ekonomický prospěch“.2
Závazky se dělí na krátkodobé a dlouhodobé podle doby, po kterou mají v podniku sloužit jako zdroj financování. Za krátkodobé závazky jsou považovány závazky, které mají financovat běžný provoz podniku, anebo jsou splatné do jednoho roku ode dne sestavení konečné rozvahy. Závazky dlouhodobé jsou závazky se splatností delší jak 1 rok. Slouží k financování aktiv, u kterých se předpokládá delší doba životnosti, a tudíž se budou v podniku používat delší dobu. Příkladem je např. pořízení nového strojového parku apod.
Mezi dlouhodobé složky financování patří dlouhodobé bankovní úvěry, vydané dlouhodobé dluhopisy, atd. U těchto závazků je vždy známa jejich výše a datum, do kterého musí být splaceny.
Rezervy jsou v podniku vytvářeny z části záměrně nevykázaného zisku a slouží jako ochrana proti vzniku reálného rizika, které může nastat v souvislosti s podnikatelskou činností. Rezervy jsou tvořeny na krytí přesně vymezených účelů, jakými může být např.
plánovaná rekonstrukce střechy výrobních budov. Rezervy však představují zdroj financování, u kterého není možné určit přesné časové období, kdy budou finanční prostředky použity, stejně tak není možné přesně určit potřebnou výši rezerv. [1],[2]
2 KOVANICOVÁ, D. Abeceda účetních znalostí pro každého. 2009, 12. ISBN 987-80-7273-165-5.
1.5 Oceňování dlouhodobého majetku
Pro výpočet účetních a daňových odpisů je důležité stanovení správné výše hodnoty majetku a také okamžiku, ke kterému je majetek zařazen do užívání.
1.5.1 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska účetnictví
Zákon o účetnictví stanovuje, že účetní jednotky oceňují majetek ke dvěma základním okamžikům. První je k okamžiku uskutečnění účetního případu a druhý ke konci rozvahového dne, popřípadě k jinému okamžiku, ke kterému se sestavuje účetní závěrka.
Dlouhodobý hmotný majetek se oceňuje pořizovací cenou, vlastními náklady, nebo reprodukční pořizovací cenou.
Pořizovací cenou se oceňuje majetek získaný koupí. Tato cena se skládá z ceny pořízení a z vedlejších pořizovacích nákladů, které s pořízením majetku přímo souvisí. Mezi vedlejší pořizovací náklady mimo jiné patří doprava, clo, průzkumné geologické a geodetické práce, které tvoří součást stavebních objektů, dále náklady související s uvedením předmětu do provozuschopného stavu, úroky z úvěru apod. Do pořizovací ceny se nezahrnují výdaje spojené s údržbou a opravami, kurzové rozdíly nebo výdaje spojené s pořízením zásob. Pořizovací cenu dlouhodobého majetku je vždy nutno snížit o výši poskytnuté dotace, a naopak zvýšit o výdaje na dokončené technické zhodnocení. Do pořizovací ceny se zahrnují i náklady, které souvisejí s vyřazením staveb stávajících a jejich částí v případě, že musí ustoupit nové výstavbě.
Ocenění vlastními náklady není v podnikové praxi častým jevem. Provádí se u majetku, který je pořízen vlastní činností, do ceny se započítávají veškeré přímé, ale i nepřímé náklady a režie, které přímo souvisejí s vytvořením majetku.
Reprodukční pořizovací cena, vyjadřuje částku peněz, která by byla vynaložena na určitý majetek, kdyby byl pořizován v současné době. Reprodukční pořizovací cena je stanovena na základě odhadu soudním znalcem. Tento způsob se používá při oceňování majetku nově zjištěného při inventarizaci nebo u majetku, který podnik získal bezúplatným nabytím, jako
např. u majetku získaného darem nebo u majetku, který podnik získal po ukončení finančního leasingu. [1], [4], [5], 7, [8]
1.5.2 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska daňového
Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska daňového je upraveno zákonem o dani z příjmu, částečně pak zákonem o účetnictví a některými dalšími právními předpisy.
Vstupní cenou hmotného majetku podle zákona o daních z příjmů (ZDP) se rozumí:
- pořizovací cena, je-li majetek pořízen úplatně, při odkupu najatého majetku, u něhož nájemce odpisoval technické zhodnocení, se stává součástí vstupní ceny i zůstatková cena provedeného technického zhodnocení;
- vlastní náklady, je-li majetek vyroben či pořízen ve vlastní režii;
- reprodukční pořizovací cena, která byla zjištěna dle zvláštních právních předpisů;
- přepočtená zahraniční cena;
- hodnota technického zhodnocení podle §33 zákona o daních z příjmů;
- hodnota nesplacené pohledávky zajištěné převodem práva, a to hmotného movitého majetku, jež zůstává ve vlastnictví věřitele;
- cena stanovená podle zvláštního právního předpisu o oceňování majetku v případě, že jde o nabytí děděním nebo darováním. [7]
1.6 Investiční rozhodování a dlouhodobé financování
Investiční činnost podniku a její financování má několik významných specifik, kterými se výrazně odlišuje od financování běžné činnosti podniku. O investicích se rozhoduje vždy v delším časovém období, delší časové období s sebou však přináší i větší možnost rizika odchylek od původních plánů. Investice představují operace, které jsou náročné nejen kapitálově, ale také na časovou a věcnou koordinaci jednotlivých účastníků investičního procesu. Investiční činnost umožňuje provádět technické a technologické inovace, ale zároveň může mít závažné dopady na infrastrukturu a ekologii, které vyvolávají další investice do dané oblasti. Správná investiční rozhodnutí přinášejí podniku přírůstek v
podobě zisku, naopak špatná investiční rozhodnutí mohou mít pro podnik devastující následky. [22], [23]
Aby byl podnik konkurenceschopný a byl schopen se dále rozvíjet, musí provádět investiční rozhodnutí. S vyhodnocováním investičních rozhodnutí je spojen proces kapitálového plánování. Veškeré podnikové investice by proto měly být realizovány na základě investičního plánu podniku vycházejícího ze strategického podnikového plánu, tak aby mohly být naplněny cíle podniku. „Investici je možno chápat jako cílevědomou kapitalizaci finančního výdaje, realizovanou prostřednictvím konkrétního aktiva, případně souboru aktiv, která přinášejí zhodnocení vložených prostředků, a to v delším časovém období“.3
1.6.1 Zdroje financování investic
Aby byl investiční záměr úspěšný a mohl být zrealizován v potřebném čase, musí být podnik schopen shromáždit dostatečné množství finančních prostředků na pokrytí všech nákladů souvisejících s potřebami projektu. Mělo by být zajištěno, aby během životnosti investice nedošlo ke zpomalení nebo úplnému zastavení projektu z důvodu nedostatku finančních prostředků. Portfolio financování investic by mělo být navrženo vždy s ohledem na udržení finanční stability podniku, jelikož zvolená forma financování projektu ovlivní velikost diskontní míry a také velikost cash flow prostřednictvím úroků, splátek dluhů a výplat podílů z vlastního kapitálu. Při financování investic je důležité dodržovat pravidlo, že dlouhodobý majetek je nutné krýt dlouhodobými zdroji. V případě nedodržení této podmínky se podnik může dostat do finanční tísně.
3 NÝVLTOVÁ, R., MARINIČ, P. Finanční řízení podniku: Moderní metody a trendy. 2010, 67. ISBN 978- 80-247-3158-2.
1.7 Investiční proces
Hlavní úlohou investičního procesu je zajištění strategických potřeb podniku, bez kterých by nebylo možné zajistit konkurenceschopnost a správné fungování společnosti. Celý investiční proces se skládá z několika částí:
- předinvestiční fáze, - investiční fáze, - provozní fáze.
Předinvestiční fáze je prvním důležitým krokem ke správnému investičnímu projektu a jeho následné realizaci. Předinvestiční fáze se skládá z několika kroků. Nejprve je nutné
„zmapovat“ okolí podniku, které souvisí s jeho činností, vyhledat investiční příležitosti a provést první stručné vyhodnocení, jehož výsledkem by měl být přehledný seznam všech možných příležitostí. V dalším kroku se provádí selekce vybraných příležitostí a poté podrobnější analýza. Mimo jiné se zkoumá, zda je investiční záměr ve shodě s podnikovými cíli, zda odpovídá existujícím standardům, či zákonům apod. Výsledkem předinvestiční fáze procesu je technicko-ekonomická studie proveditelnosti, která by měla podniku poskytnout všechny podklady potřebné k rozhodnutí o přijetí investice.
Technicko-ekonomickou studii vypracovává tým specialistů, který hodnotí investici a její přínos pro podnik z různých hledisek. Studie proveditelnosti by měla obsahovat marketingovou strategii, analýzu trhů, dále vstupů, výrobního zařízení a technologií, lidských zdrojů, analýzu řízení, analýzu rizika, finanční analýzu a v neposlední řadě plán realizace, ve kterém by neměl chybět např. seznam úkolů, termínů a odpovědných osob za jejich splnění nebo finanční rozpočet potřebný k pokrytí investice.
Investiční fáze představuje všechny činnosti spojené s vlastní realizací projektu a zahrnuje větší množství činností. Podnik musí v této části procesu vytvořit potřebnou právní a organizační základnu, dále musí disponovat dostatečnou zásobou kapitálu (jak finančními prostředky, technologiemi, majetkem, tak kvalifikovaným personálem). Jestliže podnik získá vše, co potřebuje, může být spuštěn záběhový provoz.
Provozní fáze je uvedením projektu do života. Jde v podstatě o realizaci všech výše zmíněných fází projektu, která je spojena s působením samotného investičního projektu
v podniku, až do doby kdy je rozhodnuto o jeho ukončení a likvidaci. Během provozní fáze se může objevit celá řada problémů, jak z krátkodobého tak dlouhodobého hlediska. Mezi problémy z krátkodobého hlediska lze vyzdvihnout např. nedostatečnou kvalifikaci pracovníků, popř. špatně zvolená technologie výroby. Problémy spojené s delším časovým obdobím se týkají většinou celkově špatně zvolené strategie, na které byl projekt založen.
[1], [22], [23]
1.8 Metody hodnocení efektivnosti investičních projektů
Samotnému hodnocení efektivnosti investičních projektů předchází fáze určování kapitálových výdajů a příjmů plynoucích z investice. Do kapitálových výdajů se řadí všechny výdaje související s pořízením investice, které jsou ponížené o příjmy z prodeje vyřazovaného majetku. Hodnoty očekávaných příjmů je často obtížné stanovit z důvodu zpravidla dlouhé doby životnosti.
Efektivnost investičních záměrů je nutné posuzovat z hlediska toho, jak přispívají k maximalizaci tržní hodnoty firmy, která je v moderní praxi hlavním cílem podnikání. Jak investiční projekt přispívá k maximalizaci tržní hodnoty společnosti, nejlépe vystihují finanční kritéria, za která jsou považována čistá současná hodnota a vnitřní výnosové procento. Obecně lze metody hodnocení investic rozdělit do dvou kategorií, které se liší v tom, zda zohledňují či nezohledňují faktor času. Jedná se o:
- statické metody;
- dynamické metody.
1.8.1 Statické metody
Statické metody jsou metody, které ve výpočtech efektivnosti investice zcela opomíjejí faktor rizika a jen ve velmi omezené míře zohledňují faktor času. Tyto metody se doporučuje používat pouze u projektů, kde faktor času nemá významný vliv na rozhodování o investicích. Jedná se např. o investice s krátkou dobou životnosti, nebo o investování pomocí jednorázové koupě dlouhodobého majetku. Pro svou jednoduchost a
mnohaletou tradici jsou statické metody v podnikové praxi velmi hojně využívány, ačkoli se od nich současná moderní finanční teorie odklání. Mezi nejrozšířenější statické metody patří doba návratnosti a průměrná výnosnost investice.
Doba návratnosti investice
Doba návratnosti patří k již tradičním metodám hodnocení investičních projektů.
Výsledkem je počet let, který je nutný k tomu, aby se kumulované očekávané peněžní příjmy vyrovnaly vložené investici. Jedná se tedy o okamžik, kdy se očekávané příjmy rovnají kapitálovému výdaji. Čím je doba návratnosti kratší, tím je pro podnik investiční projekt výhodnější. Projekt je pro podnik výhodný v případě, kdy je vypočítaná doba návratnosti nižší než doba předem stanovená, tzv. kriteriální doba návratnosti. Nevýhodou této metody je fakt, že zcela opomíjí příjmy z projektu plynoucí po době návratnosti investice, a proto se používá spíše jen jako doplňková metoda. Doba návratnosti se vypočítá pomocí vzorce (1.1).
(1.1)
kde:
I celková investice,
a doba návratnosti,
n jednotlivá léta životnosti,
Pn roční peněžní příjem z investice (Δ zisk + Δ odpisů).
Průměrná výnosnost investice
Průměrná výnosnost investice vyjadřuje výši průměrného ročního zisku po zdanění, který investice podniku přináší. Vzhledem k tomu, že se jedná o roční zisk, může se tato metoda použít i na investiční varianty s různou dobou životnosti. Průměrná výnosnost se vypočítá dle vzorce (1.2). Čím vyšší průměrná výnosnost, tím je projekt výhodnější. Aby byl investiční projekt přijatelným, musí být výnosnost projektu minimálně stejná jako aktuální výnosnost společnosti jako celku.
(1.2)
kde:
Vp průměrná výnosnost investičního záměru,
Zn roční zisk z investice po zdanění v jednotlivých letech životnosti, Ip průměrná roční hodnota dlouhodobého majetku v ZC,
N doba životnosti,
n jednotlivá léta životnosti.
V ekonomické teorii se používá ještě celá řada dalších modifikací pro výpočet průměrné výnosnosti investice. Jednou z možných variant je výpočet, kdy se průměrný roční zisk porovnává s pořizovací cenou investičního projektu. Výpočet pak vypadá následovně:
(1.3)
kde:
Vp průměrná výnosnost investičního záměru,
Zn roční zisk z investice po zdanění v jednotlivých letech životnosti,
I celková investice,
N doba životnosti,
n jednotlivá léta životnosti.
V praxi je však před tímto způsobem upřednostňována spíše první zmíněná varianta.
Průměrná výnosnost je mimo jiné kritizována z důvodu, že nezohledňuje odpisy jako součást peněžních příjmů, nebere v úvahu rozsah projektu atd.
[22], [26], [27]
1.8.2 Dynamické metody
Dynamické metody hodnocení efektivnosti investic zohledňují při výpočtu faktor času a jejich základem je diskontování vstupních dat. Dynamické metody se používají tam, kde se počítá s delší dobou pořízení a také delší dobou životnosti dlouhodobého majetku.
Zohledňováním faktoru času se předchází zkreslení jednotlivých propočtů a následně i
špatně stanoveným závěrům. Nejpoužívanější dynamickou metodou je čistá současná hodnota.
Čistá současná hodnota
Čistá současná hodnota (ČSH) představuje rozdíl mezi diskontovanými peněžními příjmy, které daný investiční projekt přinese a kapitálovým výdajem. Jestliže vyjde ČSH kladně, znamená to, že je pro podnik investiční záměr přijatelný, je-li výsledek záporný, investiční projekt je pro podnik nepřijatelným. [27]
Pokud se kapitálový výdaj uskuteční jednorázově, diskontují se pouze peněžní příjmy a čistá současná hodnota se pak vypočítá podle vzorce (1.4).
(1.4)
kde:
ČSH čistá současná hodnota, Pn peněžní příjem z investice,
i požadovaná výnosnost,
n jednotlivá léta životnosti,
K kapitálový výdaj.
V případě, kdy se kapitálový výdaj uskutečňuje postupně během několika let, je nutné diskontovat kromě peněžních příjmů i kapitálové výdaje. Výpočet se pak provede pomocí vzorce (1.5).
(1.5)
kde:
T doba výstavby,
t jednotlivá léta výstavby, ostatní proměnné se nemění.
Někdy se může stát, že se peněžní toky aktualizují ve chvíli, kdy je projekt uveden do provozu a ne k okamžiku zahájení výstavby. V takovém případě se potom počítá budoucí hodnota kapitálových výdajů a současná hodnota peněžních příjmů k okamžiku uvedení projektu do provozu. Pro výše uvedené případy platí následující vztahy:
(1.6)
(1.7)
(1.8)
kde:
ČZP čistá současná hodnota aktualizovaná k začátku provozu, Čzv čistá současná hodnota aktualizovaná k začátku výstavby, ČKŽ čistá současná hodnota aktualizovaná ke konci životnosti, UV úročitel pro požadovanou výnosnost a počet let výstavby, UP úročitel pro požadovanou výnosnost a počet let provozu,
UVP úročitel pro požadovanou výnosnost a souhrn let výstavby a provozu.
I čistá současná hodnota má své modifikace. Jednou z nich je upravená čistá současná hodnota investičního projektu, která zohledňuje způsob financování daného investičního záměru. Například při financování investičního záměru z bankovního úvěru vzniká podniku úrokový daňový štít, díky kterému dopadají úroky z úvěru na podnik jen částečně.
„Upravená čistá současná hodnota je taková čistá současná hodnota, která zahrnuje – kromě základní čisté současné hodnoty – také současné hodnoty finančních důsledků, vyplývající z přijetí investičního projektu.“4 Upravená čistá současná hodnota se vypočítá následujícím způsobem:
4 VALACH, J. Investiční rozhodování a dlouhodobé financování. 2010, 114. ISBN 978-80-86929-71-2.
(1.9)
kde:
ČSH čistá současná hodnota,
F souhrn současných hodnot všech finančních důsledků projektu.
1.8.3 Ukazatel ekonomické přidané hodnoty pro hodnocení investičních projektů
Pro hodnocení ekonomické efektivnosti investic se často používá také ukazatel ekonomické přidané hodnoty EVA. Hlavní myšlenkou tohoto ukazatele je ekonomický zisk, který je oproti účetnímu zisku očištěn o ekonomické náklady. Platí, že přínos z investice musí být vyšší než kapitálový náklad. Ukazatel EVA se vypočítá následujícím způsobem:
(1.10)
kde:
NOPAT čistý provozní zisk po zdanění, C celkový investovaný kapitál, WACC průměrné náklady kapitálu.
Aby byla vytvářena přidaná hodnota, která je jedním z cílů podnikání, musí být hodnota ukazatele EVA kladná. Jestliže je výsledek EVA záporný, jsou náklady na kapitál, vyšší než je jeho zhodnocení. [1], [27], [28], [30]
Shrnutí
V první kapitole byly poskytnuty základní informace o dlouhodobém majetku. Byly zde popsány charakteristické rysy dlouhodobého majetku, dále formy pořízení majetku, různé způsoby jeho krytí a také možnosti oceňování. Tato kapitola pohlíží na majetek ze dvou hledisek, a to z pohledu účetnictví a z pohledu zákona o daních z příjmů. Závěr kapitoly byl věnován problematice investičního rozhodování, také zde byly zmíněny metody sloužící podniku k vyhodnocení efektivnosti konkrétních investičních záměrů.
2. Evidence dlouhodobého majetku
Kapitola si klade za cíl definovat a dále specifikovat problematiku evidence dlouhodobého majetku. Bude zde popsán celý proces evidence majetku, od jeho zařazení, přes odpisování a kontrolu, až po samotné vyřazení dlouhodobého majetku. V rámci přiblížení problematiky odpisů budou popsány účetní i daňové odpisy, včetně metod jejich výpočtu a následného srovnání obou variant.
2.1 Zařazení dlouhodobého majetku do evidence
Pořizovaný majetek se stává dlouhodobým majetkem v okamžiku uvedení do stavu způsobilého k užívání, do té doby se označuje jako investice. Tento stav nabývá majetek při jeho dokončení a splnění stanovených povinností a funkcí dle příslušných právních předpisů.
2.1.1 Účtování dlouhodobého majetku od jeho pořízení po zařazení do evidence
Proces pořizování dlouhodobého majetku s sebou může přinášet řadu dílčích nákladů spojených s investicí. Veškeré náklady spojené s touto investicí jsou soustředěny na účet 04X (Pořízení dlouhodobého majetku). Ve chvíli, kdy je proces pořizování majetku ukončen a je známa celková cena pořizovaného majetku, může být majetek převeden do evidence dlouhodobého majetku společnosti. Pro účtování pořízení dlouhodobého hmotného majetku dodavatelským způsobem a jeho následné zařazení do evidence se používají následující účty: 022 (Samostatné movité věci a soubory movitých věcí), 042 (Pořízení dlouhodobého hmotného majetku), 221 (Bankovní účty), 321 (Dodavatelé) a účet 343 (Daň z přidané hodnoty).
Nejdříve účetní jednotka obdrží dodavatelskou fakturu, kterou zaúčtuje na účet 042 na stranu MD a 321 na stranu D, poté zvlášť rozúčtuje DPH pomocí účtů 343 a 321. Další dodavatel vyúčtuje fakturu za přepravu majetku, případně montáž, kterou společnost zaeviduje stejně jako v předcházejícím případě. Dále, proplatí dodavatelům jejich faktury
z bankovního účtu a následně může majetek převést do své evidence, zaúčtování provede na vrub účtu 022 a ve prospěch účtu 042, jak uvádí obrázek č. 2.
Obrázek 2: Pořízení dlouhodobého hmotného majetku dodavatelským způsobem
Zdroj: Vlastní zpracování
2.1.2 Evidenční karta majetku
Během procesu zařazení majetku do evidence, se majetku přidělí inventární číslo a následně se vystaví evidenční karta majetku, která obsahuje veškeré dostupné informace, umožňující přesnou identifikaci zařízení. Karta majetku mimo jiné obsahuje informace o názvu zařízení, roku výroby, výrobci, dále inventární číslo, výrobní číslo, informaci o umístění, o nákladovém středisku, které je vlastníkem, zvolený způsob odpisování a odpisový plán, provedené opravy a další. V okamžiku, kdy je majetek zařazen do evidence lze zahájit proces odepisování.
221 Bankovní účty 321 Dodavatelé 042 Pořízení DHM 022 Sam. mov. věci
2a
1b 3
343 DPH
1a 2b
1 a) Přijatá faktura od dodavatele XY za dodávku zařízení + rozúčtování DPH 1 b) Přijatá faktura od dodavatele YZ za montáž a dopravu + rozúčtování DPH 2 a) Úhrada faktury společnosti XY
2 b) Úhrada vedlejších nákladů společnosti YZ 3) Uvedení majetku do užívání
2.2 Odpisy dlouhodobého majetku
Dlouhodobý majetek se používáním při podnikatelské činnosti postupně fyzicky, ale i morálně opotřebovává. Toto opotřebení je nutné nějakým způsobem vyjádřit. Pro vyjádření hodnoty opotřebení daného majetku se používají odpisy. „Odpisy vyjadřují část ceny dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku, která se v průběhu jeho životnosti systematicky zahrnuje do provozních nákladů. Jde o nepeněžní náklad, který není výdajem.
Z finančního hlediska představují součást interně generovaných finančních zdrojů podniku.“5 Odepisovat lze pouze dlouhodobý hmotný (s výjimkou pozemků, uměleckých děl a sbírek) a nehmotný majetek, nikoli však majetek finanční.
2.2.1 Účetní odpisy
Úprava účetních odpisů dlouhodobého majetku je stanovena v zákoně o účetnictví č.
563/1991 Sb. Účetní odpisy mají povinnost vést pouze podnikatelé, kteří jsou účetními jednotkami, ostatní těmito předpisy nejsou vázání a účetní odpisy tudíž vést nemusí. Tento druh odpisů by měl odpovídat skutečnému opotřebení majetku podniku. Na základě toho, je stanovení způsobu výpočtu ponecháno v kompetenci každého podniku. Majetek se odepisuje na základě odpisového plánu, ve kterém se uvádí zvolená metoda odpisování a doba, po kterou se bude majetek odepisovat. Odpisový plán zpravidla sestavuje osoba, která má k majetku vlastnické nebo jiné právo, případně hospodaří s majetkem ve vlastnictví státu.
Postupným odepisováním se vytvářejí oprávky, jejich výše vyjadřuje hodnotu celkového opotřebení odepisovaného DM. Rozdílem mezi výší oprávek a účetní cenou odepisovaného majetku je zůstatková cena. Celková výše oprávek nesmí převyšovat cenu odpisovaného majetku. Účtování odpisů dlouhodobého majetku znázorňuje schéma uvedené níže.
5 VALACH, J. Investiční rozhodování a dlouhodobé financování. 2006, 314. ISBN 978-80-7179-903-0.
Obrázek 3: Účtování odpisů dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku
Zdroj: Vlastní zpracování
Pro účetní odpisy se nejčastěji používají tři základní metody výpočtu (časová, výkonová a metoda komponentního odepisování). [2], [7]
Časová metoda odepisování
V případě této metody odepisování se odpisy stanovují v závislosti na předpokládané délce používání dlouhodobého majetku. Časové metody odepisování se dělí na rovnoměrné, progresivní a degresivní účetní odpisy. [7]
Rovnoměrné účetní odpisy se používají tam, kde se majetek po celou dobu používání opotřebovává rovnoměrně. V případě této metody je v každém roce odepsána a do účetních nákladů přenesena totožná výše vstupní ceny odepisovaného majetku. Výhodou tohoto způsobu je především jednoduchost výpočtu. Pro výpočet ročního odpisu se používá následující vzorec:
01X DHM 08X Oprávky k DHM
551 Odpisy DHM a DNM
01X DNM 08X Oprávky k DNM
PC
PC
a
b
a) Účetní odpis dlouhodobého hmotného majetku b) Účetní odpis dlouhodobého nehmotného majetku
(2.1)
kde:
VC představuje vstupní cenu majetku,
t značí dobu odepisování.
Progresivní účetní odpisy se používají v případě, kdy se počítá, že se majetek bude na začátku životnosti opotřebovávat pouze minimálně a ke konci své životnosti bude toto opotřebení větší. Principem progresivních odpisů je v každém roce odepsat vyšší částku než v roce minulém. Pro výpočet odpisu se používá nejčastěji následující vzorec:
(2.2)
kde:
VC vstupní cena majetku,
t doba odepisování,
i rok odepisování.
Degresivní neboli zrychlené odpisy se používají u majetku, který na rozdíl od výše uvedeného ztrácí svou hodnotu nejvíce v prvních letech odepisování. Největší roční odpis je tedy v prvním roce a dalších letech je odepsána vždy nižší částka než v letech předchozích. K výpočtu degresivních účetních odpisů slouží následující vzorec:¨
(2.3)
kde:
VC vstupní cena majetku,
t doba odepisování,
i rok odepisování.
Výkonová metoda odepisování
Výkonová metoda odepisování se používá u těch druhů majetku, kde je velikost opotřebení přímo závislá na míře skutečného využití majetku. Tato metoda k výpočtu odpisů využívá odpisového koeficientu, s jehož pomocí stanovuje hodnotu příslušného odpisu. Nevýhodou této metody je, že nebere v úvahu morální opotřebení majetku. [8]
(2.4)
kde:
VC vstupní cena majetku,
OK odpisový koeficient,
Odpis se potom vypočítá jako:
(2.5)
Metoda komponentního odepisování
Metodu komponentního odpisování lze použít pouze na vybrané druhy dlouhodobého hmotného majetku, těmi jsou stavby, dále byty a nebytové prostory, samostatné movité věci a soubory movitých věcí. Metoda komponentního odepisování je zvláštním druhem účetních odpisů, při kterém jsou jednotlivé části majetku rozděleny na samostatné části neboli komponenty. Volba této formy odpisů je možná v případě, kdy má komponenta významnou cenu a od zbývající části majetku se liší dobou použitelnosti, tato doba je zpravidla kratší.
Po uplynutí doby životnosti se daná komponenta vymění za novou, dochází tak k tomu, že vyřazená komponenta sníží ocenění majetku a nová komponenta toto ocenění dlouhodobého hmotného majetku zvýší. Nová hodnota majetku je dále navýšena o náklady související s výměnou komponenty a také o cenu náhradních dílů, které jsou na výměnu spotřebovány. Nová komponenta tak bude nadále samostatně odpisována, ovšem už z nového ocenění. Při výměně komponenty se nejedná o klasickou opravu dlouhodobého
majetku, ale o investiční náklad zvyšující ocenění daného dlouhodobého hmotného majetku. Hlavním důvodem pro volbu této metody odpisování je především věrnější zobrazení finanční situace podniku a rovnoměrnější dopad do výsledku hospodaření, jelikož odpadá jednorázové účtování nákladů na opravy na vrub provozních nákladů. [9], [19], [20]
Souhrnný příklad:
Firma XY rozšířila své výrobní kapacity o strojní zařízení v hodnotě 1 000 000 Kč.
Předpokládaná doba použitelnosti stroje je 4 roky, stroj by měl podle výrobce vyrobit 100 000 ks výrobků. V prvním roce vyrobí 50 000 ks, ve druhém roce 30 000 ks, ve třetím a čtvrtém roce 10 000 ks.
Odpis dle času
a) rovnoměrné odepisování
b) progresivní odepisování
c) degresivní odepisování
Odpis dle výkonu
Tabulka 1: Porovnání různých metod účetních odpisů
Druh odpisů Rok odpisování
1 2 3 4
Rovnoměrné 250 000 250 000 250 000 250 000 Progresivní 400 000 300 000 200 000 100 000 Degresivní 100 000 200 000 300 000 400 000 Výkonová metoda 500 000 300 000 100 000 100 000
Zdroj: Vlastní zpracování
Obrázek 4: Porovnání rychlosti odpisování DM
Zdroj: Vlastní zpracování
50 000 100 000 150 000 200 000 250 000 300 000 350 000 400 000 450 000 500 000
1 2 3 4
Rovnoměrné Progresivní Degresivní Výkonová metoda
Na základě údajů uvedených výše vyplývá, že účetní jednotka má různé možnosti pro výběr vhodné metody výpočtu účetních odpisů. Účetní odpisy se promítají do nákladů účetní jednotky, a tím ovlivňují její hospodářský výsledek. Pokud podnikatel předpokládá, že bude jeho činnost ztrátová, použije pro výpočet odpisy rovnoměrné, aby dále nenavyšoval náklady a neprohluboval ztrátu. Naopak pokud předpokládá zisk, nejspíše použije progresivní odpisování, čímž navýší náklady, a tím sníží hospodářský výsledek.
2.2.2 Daňové odpisy
Daňové odpisy se řídí úpravou dle Zákona o daních z příjmů č.586/1992 Sb. Na rozdíl od účetních odpisů záleží zcela na rozhodnutí účetní jednotky, zda bude daňové odpisy uplatňovat či nikoliv. Pro daňové odpisy je typické, že odpis může uplatňovat pouze vlastník majetku, nikoli jeho nájemce. Stejně jako u účetních odpisů, je možné odepisovat pouze majetek, který je ve stavu způsobilém k užívání.
Daňové odpisy je možno bez udání důvodu kdykoli a na jakoukoli dobu přerušit. Přitom není podstatné, jakou metodou je majetek odepisován. Při pokračování je však nutností navázat na předchozí postup odepisování a dbát na dodržení způsobu odepisování a dalších podstatných náležitostí. Podle Zákona o daních z příjmů existuje několik základních metod odepisování hmotného majetku. Za základní metody se považují rovnoměrné a zrychlené odpisy, v minulosti existovala navíc i možnost využít metodu mimořádných odpisů. [7], [10]
Rovnoměrné daňové odpisy
Pro rovnoměrné odpisy je doba odpisování stanovena podle zařazení majetku do příslušné odpisové skupiny, doba odepisování se liší v závislosti na odpisové skupině, pohybuje se však v rozmezí od tří do padesáti let, podle povahy daného majetku. Platí, že součet ročních odpisových sazeb musí dát dohromady 100 %.
Tabulka 2: Minimální doba odpisování Odpisová skupina Doba odpisování
1 3 roky
2 5 let
3 10 let
4 20 let
5 30 let
6 50 let
Zdroj: Vlastní zpracování dle ZDP
Výše všech ročních odpisů v dané odpisové skupině je stejná, mimo první rok, kdy je odpis stanoven zhruba v poloviční výši. Výpočet ročního odpisu v prvním roce se vypočítá na základě následujícího vzorce:
(2.6)
kde:
VC vstupní cena
ROS roční odpisová sazba v %
V dalších letech se výše odpisů stanoví obdobným způsobem, změní se pouze výše maximální roční odpisové sazby. V případě technického zhodnocení se pak použije koeficient pro zvýšenou vstupní cenu, viz tabulka č. 3.
Tabulka 3: Přehled ročních odpisových sazeb v % Odpisová skupina ROS v 1.
roce
ROS v dalších letech
ROS zvýšená
VC
Počet let životnosti
1 20,00 40,00 33,30 3
2 11,00 22,25 20,00 5
3 5,50 10,50 10,00 10
4 2,15 5,15 5,00 20
5 1,40 3,40 3,40 30
6 1,02 2,02 2,00 50
Zdroj: Vlastní zpracování dle ZDP
