UPPSALA UNIVERSITET KANDIDATUPPSATS
Företagsekonomiska Institutionen Ht 2008
Therese Lundqvist Linnéa Sandberg
Slopad revisionsplikt för små aktiebolag
Revisionspliktens roll och betydelse för dess intressenter
Handledare: Cecilia Lindholm Företagsekonomiska Institutionen
Sammanfattning
I Sverige råder idag en allmän lagstadgad skyldighet för samtliga aktiebolag att ha en kvalificerad revisor. Samtidigt pågår inom EU ett arbete med regelförenkling där en
minskning av små och medelstora aktiebolags kostnader för redovisning och revision ansetts central. Detta arbete har föranlett det svenska förslaget som utkom i våras, framlagt av SOU, om slopad revisionsplikt för små aktiebolag. En omfattande debatt har förts kring förslaget, en debatt där revisionens olika intressenter och revisorerna själva försökt belysa
revisionspliktens roll och betydelse utifrån sina egna perspektiv. Syftet med uppsatsen är således att redogöra för denna debatt. För att möta syftet görs en deskriptiv studie med förhoppning att ge en samlad bild över debatten samt att bidra med en överblick över det rådande kunskapsläget.
Med bakgrund i det omfattande regelverket gällande revision för aktiebolag samt revisionens intressentmodell redogörs för den diskussion som förts mellan revisionens intressenter samt yrkeskåren revisorer. Det som framkommit av studien är att
revisionspliktens roll och betydelse ser olika ut för olika intressenter och att detta påverkat graden av delaktighet i debatten. Myndigheter såsom Skatteverket, EBM och BRÅ ställer sig mer negativa till förslaget medan företrädare för kreditgivare, ägare samt företagsledning och företagarna själva ställer sig mer positiva till förslaget. Även yrkeskåren revisorer har deltagit aktivt i debatten. Inläggen hade till en början en kritisk underton men genomsyras idag snarare av acceptans inför förslaget.
Förkortningar
ABL – Aktiebolagslagen (2005:551)
BRÅ – Brottsförebyggande Rådet
EBM – Ekobrottsmyndigheten
EU – Europeiska Unionen
FAR SRS – Föreningen Auktoriserade Revisorer
och Svenska Revisorssamfundet
RevL – Revisionslagen (1999:1079)
RL – Revisorslagen (2001:883)
RN – Revisorsnämnden
SOU – Statens Offentliga Utredning
Innehållsförteckning
Sammanfattning Förkortningar
1. Inledning ... 6
1.1 Bakgrund ... 6
1.2 Problemformulering ... 7
1.3 Syfte... 8
1.4 Avgränsning ... 8
2. Metod ... 9
2.1 Val av metod ... 9
2.1.1 Innebörd och betydelse av en debatt ... 9
2.2 Datainsamling ... 10
2.2.1 Praktiskt tillvägagångssätt ... 11
3. Reglering och intressentmodell ... 13
3.1 Revisionens roll och betydelse för intressenterna ... 13
3.2 Nuvarande regelsystem för revision ... 14
3.2.1 Lagstiftning ... 14
3.2.2 God revisors- och revisionssed ... 14
3.2.3 Revisionspliktens innehåll ... 15
3.2.4 Oberoende ... 16
3.3 Revisionens intressenter ... 16
3.3.1 Ägare och kapitalplacerare ... 17
3.3.2 Företagsledning ... 17
3.3.3 Kreditgivare ... 17
3.3.4 Det allmänna ... 18
3.3.5 Övriga intressenter ... 18
3.3.6 Revisorer ... 19
4. Redogörelse för debatten ... 20
4.1 Debattens områden ... 20
4.1.1 Allmänt om tvånget och dess avskaffande ... 20
4.1.2 Efterfrågan på yrkeskåren revisorer ... 22
4.1.3 Gränsvärden ... 23
4.1.4 Förvaltningsrevision ... 24
4.1.5 Skattepåverkan ... 25
4.1.6 Åtgärder vid misstanke om brott ... 26
4.1.7 Påverkan på ägare ... 27
4.1.8 Påverkan på kreditgivning ... 27
4.1.9 Kostnadsbesparingen ... 28
4.1.10 Sammanfattning ... 29
5. Diskussion ... 30
5.1 Revisionens roll och betydelse för intressenterna ... 30
5.2 Revisionens intressenter ... 30
5.2.1 Ägare och kapitalplacerare ... 31
5.2.2 Företagsledning och företagarna själva ... 31
5.2.3 Kreditgivare ... 33
5.2.4 Det allmänna ... 33
5.2.5 Revisorerna ... 34
6. Avslutning ... 36
6.1 Slutsats... 36
6.1.1 Slutkommentar ... 37
6.2 Förslag till vidare forskning ... 38
Källförteckning ... 39
1. Inledning
I detta avsnitt ges en bakgrund av den lagstagade revisionens utveckling för aktiebolag i Sverige. Detta mynnar ut i en problemdiskussion kring förslaget om slopad revisionsplikt för
små aktiebolag och utifrån det formuleras syftet med uppsatsen.
1.1 Bakgrund
Inom EU råder en strävan efter harmonisering av medlemsländernas regelverk gällande den finansiella rapporteringen. I detta syfte utgavs redan år 1978 det fjärde bolagsdirektivet som föreskriver en miniminivå för graden av revisionsreglering i medlemsländerna samt
samordning av regleringen mellan dessa. (Thorell & Whittington, 1994, s. 217 ff.) Regler om lagstadgad revisionsplikt tas upp i direktivet där det föreskrivs att årsbokslut och förvaltning ska granskas av en i medlemslandet kvalificerad revisor. Dock får medlemslandet undanta små icke börsnoterade bolag från plikten. I dagens valuta och penningvärde gäller detta bolag som på balansdagen inte överskrider två av följande gränsvärden: balansomslutning på 4,4 miljoner euro, nettoomsättning på 8,8 miljoner euro och/eller 50 anställda. Sverige är ett av få länder inom EU som inte utnyttjat denna möjlighet. (SOU 2008:32, s. 85 ff.) I Sverige råder idag en allmän lagstadgad skyldighet för samtliga aktiebolag, oavsett storlek, att ha en kvalificerad revisor. Detta innebär en särställning jämfört med många av de övriga länderna inom EU (SOU 2008:32, s. 264).
Revisionsplikten för aktiebolag i Sverige har en lång historia. Då aktiebolaget som associationsform utvecklades uppkom ett behov av revision. Möjligheten att vända sig till utomstående investerare, som inte var verksamma i bolaget, för att skaffa riskkapital gjorde att efterfrågan av en oberoende kontroll och granskning av hur kapitalet förvaltades uppstod (Norberg & Thorell, 2005, s. 31). Just detta informationsbehov, tillsammans med det allmännas intresse av att skydda samhället mot ekonomisk brottslighet, motiverade den lagstadgade revisionspliktens införande. Att andra intressenter, exempelvis kreditgivare, drog nytta av reviderade räkenskaper bidrog även det till införandet av plikten. (Den
samhällsekonomiska nyttan av revision, 2007, s. 5)
Det faktum att alla aktiebolag i Sverige idag, oavsett storlek, omfattas av samma regelverk gällande revision har kritiserats då det ansetts vara anpassat enbart efter
förhållandena i de stora bolagen. De ovan nämnda motiven till införandet av plikten har mer och mer hamnat i skuggan av de små aktiebolagens intressen; framför allt i form av
kostnadsminskning gällande revision (Den samhällsekonomiska nyttan av revision, 2007, s.
6). Denna nya fokusering har även influerats av att det inom EU för närvarande pågår ett arbete med regelförenkling. För att minska de administrativa bördorna, öka konkurrenskraften mellan europeiska bolag samt stimulera Europas ekonomi har en minskning av små och medelstora aktiebolags kostnader för redovisning och revision ansetts central. (SOU 2008:32, s. 14) Detta arbete har föranlett det svenska förslaget som utkom i våras, framlagt av SOU, om slopad revisionsplikt för små aktiebolag. För att anpassa svensk reglering till den som råder inom EU föreslår utredningen att alla icke börsnoterade bolag i Sverige som ligger under mer än ett av det fjärde bolagsdirektivets gränsvärden undantas från plikten från och med juli 2010. Omräknat till svenska kronor blir gränsvärdena en balansomslutning på 41,5 miljoner kronor, nettoomsättning på 83 miljoner kronor och/eller 50 anställda1. (SOU
2008:32, s. 13 ff.) Förslaget innebär att cirka 97 % av de svenska aktiebolagen undantas från revisionsplikt vid tillämpning av dessa gränsvärden (Nordenskiöld, 2008).
1.2 Problemformulering
”Vi tillstyrker att årsstämman fastställer resultaträkningen och balansräkningen för bolaget, disponerar vinsten i bolaget enligt förslaget i förvaltningsberättelsen och beviljar styrelsens ledamöter och verkställande direktören ansvarsfrihet för räkenskapsåret.” Dessa ord avslutar ofta årsredovisningen för aktiebolag i Sverige och uppskattas kosta de små bolagen upp mot 6 miljarder kronor varje år (Vikström & Wahlin, 2008). Denna kostnad belastar bolaget, trots att bolagets intressenter ofta är de som erhåller den största nyttan av den oberoende
granskningen. I och med ett avskaffande av revisionsplikten för små aktiebolag får dessa en frihet att välja de redovisnings- och revisionstjänster de behöver. Med ökad konkurrens inom redovisnings- och revisionsbranschen förväntas utbudet på marknaden för dessa tjänster bli mer varierat och sjunka i pris. (SOU 2008:32, s. 13 f.) Detta är utredningens främsta argument för slopandet. Förslaget har dock inte enbart fått positivt bemötande. Instanser som
Skatteverket och EBM ställer sig kritiska till förslaget (Nordenskiöld, 2008) och menar att revisionens preventiva effekt förbisetts i utredningen (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008
& Skatteverkets yttrande, 2008). En omfattande debatt har förts kring förslaget att slopa revisionsplikten, en debatt där revisionens olika intressenter samt revisorerna själva försökt belysa revisionspliktens roll och betydelse utifrån sina egna perspektiv.
1 I uppsatsen åsyftas med små aktiebolag de aktiebolag som omfattas av dessa gränsvärden och därmed inte omfattas av revisionsplikt efter förslagets ikraftträdande.
1.3 Syfte
Syftet med denna uppsats är att redogöra för den debatt som förts kring förslaget att slopa revisionsplikten för små aktiebolag i Sverige. Fokus ligger på att följa diskussionen ur ett intressentperspektiv för att utifrån det belysa vilken roll och betydelse revisionsplikten har för revisionens olika intressenter och för revisorerna själva.
1.4 Avgränsning
Utredningens förslag påverkar inte enbart aktiebolag; även andra associationsformer står inför förändring. Inriktningen mot just påverkan på aktiebolag motiveras med att den mest
omfattande förändringen kommer ske för just denna associationsform. Vidare har den aktuella debatten kring förslaget mest kretsat kring påverkan på just aktiebolag. Då syftet är att följa denna debatt kändes denna avgränsning därmed naturlig.
2. Metod
I detta avsnitt redogörs för den metod som valts och varför den valts. Även insamlandet av det material som använts för att utforma uppsatsen och urvalet av detta beskrivs.
2.1 Val av metod
Förslaget om slopad revisionsplikt för små aktiebolag har under de senaste åren varit en mycket omdebatterad fråga där mängder av artiklar, debattinlägg och rapporter har publicerats i ämnet. Med bakgrund i detta har vi valt att göra en deskriptiv studie på området. Utifrån ett urval av det aktuella materialet redogörs för åsikterna i ämnet i syfte att beskriva debatten.
Med detta metodval är förhoppningen att ge en samlad bild av den förda diskussionen.
Deskriptiva studier definieras i Saunders et al. (2007) som undersökningar i syfte att presentera en korrekt bild av verkligheten. Genom att sammanställa det skrivna materialet på området kan detta syfte uppnås. Metodvalet innebär därmed att inget nytt presenteras och kan därför ses som allt för fokuserat på själva ”beskrivandet”. Detta kan i sin tur få läsaren att uppleva att syftet inte tillför något nytt av värde, vilket kan tala emot valet (Saunders et al., 2007, s. 134). Deskriptiva studier kan dock motiveras med att det saknas överblick och översyn över ett område eller att det finns motsägande kunskap inom området (Backman, 2008, s. 72). Vi menar att detta råder i debatten om den slopade revisionsplikten då pliktens avskaffande kommer att påverka många olika intressenter med ibland motstridiga intressen. Detta har lett till att åsikterna och infallsvinklarna om förslagets konsekvenser varit många. Sammantaget bör det därmed finnas ett intresse av en mer komprimerad bild av denna debatt.
2.1.1 Innebörd och betydelse av en debatt
Syftet med uppsatsen innebär, som ovan nämnts, att en debatt studeras. Detta skiljer sig från en litteraturstudie så till vida att det som studeras är ett ordnat offentligt meningsutbyte mellan kunniga aktörer snarare än litteratur. De inlägg i debatten vi tagit del av uttrycker åsikter från personer som ofta besitter stor kunskap inom sitt område, både teoretiskt och praktiskt. Denna kombination gör att debattens argument bygger på en upplevd helhetsbild och kan därmed sägas vara väl belagda. Debattens relevans får följaktligen anses stor vilket motiverar en studie av denna då den ger en översikt över ett kunskapsläge snarare än ett litteraturläge inom det specifika område som studeras.
2.2 Datainsamling
I studien har både primär- och sekundärdata använts. Den primärdata som använts utgörs främst av debattinlägg och pressmeddelanden medan den använda sekundärdatan främst utgörs av artiklar och litteratur. All data som nyttjats är därmed redan skrivet och publicerat material. Den främsta fördelen med användandet av denna typ av data är att det är
tidsbesparande och därmed lämnar utrymme för en mer djupgående studie.
Gällande sekundärdata är huvudproblemet att den data som används kan ha samlats in i ett annat syfte än denna studies. Problem kan härvid uppstå då överensstämmelsen mellan den information vi kan använda och vad vi avser att använda den till brister. Ett annat problem är att det kan finnas ett behov för användare av sekundärdata att kontrollera källans tillförlitlighet, vilket inte alltid är möjligt. Källorna som sekundärdatan hämtas från kan vara vinklade och partiska, varför det vanligtvis är av stor vikt att vara kritisk vid inläsandet av dessa. Uppsatsens syfte är dock att redogöra för parternas olika åsikter och därmed blir denna problematik inte aktuell i studien. En medvetenhet om att läsarens tolkning av datan lätt avspeglas i den egna diskussionen har dock iakttagits. Sammantaget anses detta förbättra förutsättningarna för en tillförlitlig bearbetning av datan ur ett källkritiskt perspektiv. Skulle någon annan genomföra denna studie kan detta, tillsammans med beskrivningen av det praktiska tillvägagångssättet, göra att möjligheten att uppnå samma resultat är relativt stor.
Många av de artiklar som uppsatsen bygger på är publicerade i Balans;
revisorernas egen branschtidning utgiven av FAR SRS.Detta innebär att ansvariga utgivare, det vill säga representanter för revisorsbranschen, styr debattens inriktning i tidningen. Detta gör att dessa artiklar och debattinläggs omfattning och inriktning bör ifrågasättas då vissa ståndpunkter och åsikter kan antas ges större utrymme än andra, trots att tidsskriften säger sig stå för en fri och obunden debatt (Om Balans, 2007). Detta har iakttagits vid inläsningen och för att ytterligare minimera problematiken kring detta har artiklar och inlägg även inhämtats från andra tidskrifter och dagspress. Sammantaget bör därmed en större trovärdighet kunna sättas till den redogörelse för debatten som görs i uppsatsen.
Vid litteraturstudier är ofta den befintliga datan omfattande, vilket verkligen stämde i detta fall. Den stora mängd material i form av artiklar, debattinlägg och yttranden gjorde en avgränsning nödvändig. Detta gjordes dock först efter en genomgång av det
insamlade materialet. Med bakgrund i detta menar vi att en avgränsning kunnats göras utifrån det som anses mest intressant och relevant i debatten. Det valda tillvägagångssättet har även möjliggjort en mer strukturerad arbetsgång och en mer genomtänkt problemformulering. En
god systematik leder till att insamlad data på ett bättre sätt kan kategoriseras och sorteras.
Genom kategoriseringen blir urvalet av det material som samlas in inte bara korrekt utan även relevant för studien.
2.2.1 Praktiskt tillvägagångssätt
Vid deskriptiva studier är det av stor vikt att ha en god bakgrundsinformation om det aktuella ämnet. Att börja med att läsa statens offentliga utredning om slopad revisionsplikt kändes därmed logiskt. Redan vid inläsningen av denna uppmärksammades att vissa intressenter gavs större tyngd än andra i den meningen att förslaget om slopad revisionsplikt ansågs påverka vissa intressenter mer än andra. Detta gav en föraning om vilka intressenter som studien skulle komma att fokuseras kring. Vidare var förslaget uppbyggt kring olika områden gällande förslagets innebörd och påverkan i samhället. Här gavs ytterligare en idé om vilka områden av förslaget som det främst debatterats kring.
Under inläsningen av utredningen upplevdes informationen främst framhäva de positiva konsekvenserna av slopandet. Nästa steg blev således att undersöka hur debatten på området förts av de berörda intressenterna samt inom yrkeskåren revisorer. Genom att använda sökmotorer som Artikelsök, Affärsdata och FAR Komplett inhämtades artiklar i branschtidningar och dagspress rörande ämnet. Nu utkristalliserades bilden ytterligare av vilka intressenter som aktivt deltagit i debatten. Dessa var representanter för ägare, företagare och företagsledning, kreditgivare, Skatteverket, EBM och BRÅ. Även inom yrkeskåren revisorer, med tillhörande branschorganisationer, var debatten omfattande. Samtidigt besannades föraningen att övriga intressenter, det vill säga representanter för leverantörer, kunder och anställda, inte aktivt deltagit i debatten. Med bakgrund i detta valde vi att inte ta med dessa intressenter i studien. Denna företeelse anses dock inte betyda att nämnda
intressenters åsikter är obetydliga gällande pliktens vara eller inte vara. De intressenter som valts att fokuseras på i studien är de som påverkas mest av ett slopande av revisionsplikten och som därför aktivt deltagit i debatten. Urvalet av intressenter kan därmed anses befogat och påverkar således inte studiens trovärdighet negativt.
Vid inläsningen av debatten uppmärksammades även att vissa delar av förslaget debatterades mer än andra och att intressenterna fokuserade olika mycket på de olika delarna i debatten. Ur uppsatsens empiriska material skapades därmed två grupperingar som
debattinläggen kategoriserades kring nämligen vem som uttalade sig och vad denne uttalade sig om. Genom denna kategorisering lyckades vi i detta stadium skapa en struktur som underlättade arbetet med att redogöra för debatten.
Efter inläsningen av den omfattande debatten upplevdes att en tillräckligt klar bild erhållits för att placera datan i ett teoretiskt sammanhang. I detta syfte påbörjades sökningen av litteratur om revision via sökmotorn Libris. Genom att studera tidigare skrivet material inom revision påträffades vissa källor ofta vilket sågs som en signal på deras
relevans. Dessa källor studerades därmed noga. Att en källa omnämns ofta behöver dock inte vara likställt med att det är en bra källa, även motsatsen kan gälla. Med bakgrund i detta blir det av stor vikt att ständigt vara kritisk mot källorna, något som genomgående beaktats.
Tillvägagångssättet att hitta nya källor genom tidigare studerade källor kan även göra att vi leds in på ett visst spår och således missar andra viktiga källor. En medvetenhet om detta anses dock öka förutsättningarna för en minimering av problematiken i detta hänseende.
Genom hela sökprocessen nyckelorden revision (audit), revisionsplikt, revisionens intressenter, slopad revisionsplikt, avskaffad revisionsplikt och stakeholder använts.
3. Reglering och intressentmodell
I detta avsnitt kommer en aktuell referensram för studien presenteras. Inledningsvis kommer en överblick över revisionens roll och betydelse för dess intressenter ges. Därefter följer en
redogörelse för den reglering som styr revisionen för aktiebolag i Sverige idag och vilka revisionens intressenter är.
3.1 Revisionens roll och betydelse för intressenterna
Då vi i Sverige har en bred definition av vilka revisionens intressenter är blir revisionens roll i samhället mångsidig (Svanström, 2008, s. 38). Samtidigt är omfattningen av de lagar, regler och standarder som styr revisionen i Sverige idag stor. Dessa faktorer tillsammans innebär en intressekonflikt där revisorn tvingas fokusera mer på att följa regelverket än på att skydda intressenterna. Att göra saker rätt blir följaktligen viktigare än att göra rätt saker och det som primärt är av intresse för intressenterna åsidosätts. (Öhman et al., 2006) Självklart måste revisorn följa de lagar, regler och standarder som finns; problematiken ligger snarare i omfattningen av dessa som försämrar förutsättningarna för revisorn att tillgodose intressenternas behov i större utsträckning.
Det talas ofta om att revisorn har två roller; en kontrollerande och en rådgivande roll. Den kontrollerade rollen ses ofta av allmänheten som revisorns främsta uppgift. Det är självklart av stor vikt att bolagets finansiella information speglar verkligheten men
revisionens utveckling har gjort att den idag även har en viktigt rådgivande funktion. Genom revisorns kunnande och erfarenhet blir denne en tillgång för bolaget så till vida att revisorn även kan fungera konsulterande. (Johansson et al., 1987, s. 79 f.) Således ses inte revision enbart som en i efterhand kontrollerade verksamhet utan den fyller även en preventiv
funktion. Dagens syn på revision sträcker sig därmed längre än till dess innehåll (Norberg &
Thorell, 2005, s. 40). Sammantaget leder detta till att revisionen får stor betydelse för många olika typer av intressenter, alla med olika behov gällande vad revisionen ska förmedla. Med detta som bakgrund kan revisionens olika roller sägas syfta till att (Om branschen, 2008):
- öka redovisningens trovärdighet och skapa säkerhet för berörda intressenter - minska risken i affärer
- visa att bolagen följer aktuella lagar och regler
- minska risken för att oegentligheter och brister inte upptäcks - löpande föreslå förbättringar
Detta uppnås genom att årsredovisning och förvaltning granskas, den
ekonomiska ställningen bekräftas och företagsledningens arbete övervakas samt att råd och förslag till förbättringar ges (Om branschen, 2008).
3.2 Nuvarande regelsystem för revision
En förutsättning för att förstå revisionens roll och betydelse i det svenska samhället är att besitta kunskap om de lagar och regler som styr revisorns arbete i aktiebolag i Sverige idag.
Detta regelverk är omfattande och kommer därför i detta avsnitt grundläggande, men utan anspråk på fullständighet, redogöras för.
3.2.1 Lagstiftning
I RevL finns de generella bestämmelserna om revisionsplikt. Här återfinns bland annat regler om revisorns uppgifter, kompetenskrav, upplysningsplikt, tystnadsplikt och
skadeståndsansvar. Av 2 § RevL går dock att utläsa att om regler för revision återfinns i annan lag så gäller dessa. Detta är fallet för aktiebolag och därmed gäller ABLs regler om revision för aktiebolag.
Enligt 9 kap. ABL ska varje aktiebolag ha minst en revisor med uppgift att granska bolagets årsredovisning och bokföring samt styrelsens och VD:s förvaltning av bolaget. De kompetenskrav lagen ställer upp är att revisorn ska vara kvalificerad, det vill säga godkänd eller auktoriserad.
3.2.2 God revisors- och revisionssed
Revisorn ska utföra sitt uppdrag i enlighet med de krav som följer av lag samt god revisors- och revisionssed. Revisorns granskning ska enligt ABL 9 kap. 3 § vara så ingående och omfattande som god revisionssed kräver. Vad detta exakt innebär finns inte preciserat i
lagtext, detta på grund av en medvetenhet om revisionens utvecklings- och förändringsbehov.
Att mer utförligt precisera vad god revisionssed innebär faller på revisorsorganisationerna och framför allt på RN som har ett ansvar för att god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt. (RS – Revisionsstandard i Sverige, p. 1-6 i förordet, 2008) I praktiken är det dock FAR SRS, branschorganisationen för revisorer och rådgivare, som avgör hur granskningen ska genomföras (Norberg & Thorell, 2005, s. 20). Genom att utfärda yrkesetiska regler samt rekommendationer om god yrkessed ger organisationen de yrkesverksamma revisorerna praktiska normer för tillämpningen av god revisionssed (Revision: en praktisk beskrivning,
2005, s. 111). Vidare måste revisorn iaktta god revisorssed som i stor utsträckning styrs av de yrkesetiska reglerna utgivna av FAR SRS (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 15).
3.2.3 Revisionspliktens innehåll
Revisionsverksamhet definieras i 2 § p. 7 RL som den verksamhet som omfattar granskning av förvaltning eller ekonomisk information som följer av författning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som utmynnar i en rapport eller annan handling som är avsedd att utgöra bedömningsunderlag även för någon annan än uppdragsgivaren. Dessutom omfattas rådgivning eller annat biträde som föranleds av granskningen.
Förenklat kan revision indelas i två delar; dels revision av årsredovisning och bokföring (räkenskapsrevision), dels revision av styrelse och VD:s förvaltning
(förvaltningsrevision). Tillsammans mynnar dessa två delar ut i en revisionsberättelse som kan sägas vara målet för revisionen. (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 15 ff.)
Räkenskapsrevision syftar till att granska om bokföring och årsredovisning har upprättats enligt lag. Enligt FAR SRS syftar granskningen främst till att bedöma om aktuell reglering efterföljts, bokföring och resultat- och balansräkning överensstämmer samt att resultat- och balansräkning ger en rättvisande bild av verkligheten. (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 17)
Förvaltningsrevisionens syfte är att granska bolagets förvaltning och utifrån det ta ställning till om styrelseledamot eller VD bokfört eller förvaltat bolagets medel på ett illegalt sätt, på något annat sätt handlat i strid mot lag eller bolagsordning eller gjort något eller försummat att göra något som föranleder ersättningsskyldighet eller skadeståndsansvar.
Genom att granska väsentliga beslut, avtal, åtgärder och förhållanden i bolaget tar revisorn ställning i dessa frågor. (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 18)
Räkenskaps- och förvaltningsrevisionens utfall mynnar ut i revisionsberättelsen, vilken är den enda offentliga årliga rapporten från revisorn. En ren revisionsberättelse, det vill säga utan anmärkningar, kan ses som ett intyg på att lagens minimikrav på information är uppfyllda. (Johansson et al., 1987, s. 75) Enligt ABL 9 kap. 32 § ska revisorn i
revisionsberättelsen tillstyrka eller avstyrka fastställandet av balans- och resultaträkning, vinstdisposition samt styrelseledamöters och VD:s ansvarfrihet. Tillstyrker revisorn ansvarsfrihet innebär det att denne anser att det inte föreligger grund för att föra skadeståndstalan mot bolagets ledning. Revisionsberättelsen utgör en viktig del i
beslutsunderlaget för val av styrelse, ansvarsfrihet och aktieägande och dess utformning kan
få stora ekonomiska konsekvenser för bolaget och dess intressenter (Johansson et al., 1987, s.
74).
3.2.4 Oberoende
För ett fungerade näringsliv krävs tillförlitlig ekonomisk information från bolagen. Genom en oberoende granskning av bolagets finansiella information och förvaltning kan den lagstagade revisionsplikten sägas utgöra en viktig del för att tillgodose detta förtroendebehov.
(Regeringens proposition 2000/01:146, s. 56 f.) Tillsammans med kravet på kompetens och tystnadsplikt skapas ett förtroende hos revisionens intressenter för att revisionen genomförs på ett objektivt sätt (Johansson et al., 1987, s. 31). Gemensamt blir dessa faktorer revisorns
viktigaste medel för att garantera revisionens kvalitet. Oberoendet blir därmed en central del av detta kvalitetssäkrande och det finns ett stort antal situationer som en revisor måste
undvika enligt lag (Diamant, 2004, s. 164). Sammantaget kan regleringen sägas finnas till för att garantera att revisorn inte har intressen i bolaget som gör att denne underlåter att
rapportera om oegentligheter och fel (Norberg & Thorell, 2005, s. 18). En revisor får inte heller medhjälpa vid grund- och huvudbokföring eller vid upprättandet av årsbokslut och andra finansiella rapporter (SOU 2008:32, s. 144).
Sammanfattningsvis kan oberoendekravet sägas vara ett sätt för lagstiftaren att försäkra intressenterna om att deras behov av övervakning av bolagets räkenskaper fungerar tillfredsställande (Diamant, 2004, s. 168).
3.3 Revisionens intressenter
Alla som är beroende av bolagets redovisning, i syfte att infria sina egna mål, är revisionens intressenter. Det enkla svaret på frågan om vem som behöver revision blir alla de som behöver bolagets externa redovisning. (SOU 2008:32, s. 245) Detta har även blivit utgångspunkten i svensk lagstiftning där en intressent definieras som den som har eller kommer att få en relation till det granskade bolaget (Svanström, 2008, s. 38). Revisionens intressentmodell som tagits fram i litteratur innehåller således ett stort antal intressenter med ibland motstridiga intressen (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 15). Gemensamt har de dock intresset i att räkenskaper, extern rapportering och förvaltning av bolaget sköts på ett tillfredsställande sätt utifrån de lagar och regler som finns på området (Norberg & Thorell, 2005, s. 36).
En effektiv fördelning av kapitalet kan sägas vara revisionens primära syfte;
ägare, kreditgivare och det allmänna ses därför som revisionens centrala intressenter (SOU 2008:32, s. 246).
3.3.1 Ägare och kapitalplacerare
Denna intressentgrupp anses vara den primära i ett bolag vars huvudsakliga intresseområden är kapitalavkastning, bibehållet och ökat kapital (Johansson et al., 1987, s. 17). Ägare och kapitalplacerare investerar i bolaget genom att tillföra kapital. För att kunna fatta beslut om köp, bibehållande eller försäljning av aktier behöver de kunna lita på bolagets ekonomiska information. Genom en extern kontroll, genomförd av revisorn, tillstyrks att företagsledningen förvaltar ägarnas kapital på ett tillfredsställande sätt. (SOU 2008:32, s. 252)
I mindre bolag med få ägare kan revisionen anses mindre betydelsefull då de som investerat kapital ofta även är de som styr bolaget. Detta innebär full kontroll och insyn i verksamheten. (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 13) En oberoende granskning gjord av en revisor tillför endast mervärde för ägarna om de inte har full insyn vilket ofta inte är fallet i små bolag. Detta gör att dessa små bolag ofta inte förordar betydelsen av revisions på samma sätt som i stora bolag. (Blakey, 2006)
3.3.2 Företagsledning
För företagsledningen ligger de primära intresseområdena i företagets lönsamhet,
produktivitet, ekonomisk tillväxt samt bedömning av andra intressenters intressen (Johansson et al., 1987, s. 17). Då företagsledningen är de som löpande ansvarar för bolagets bokföring, förvaltning och ekonomiska förhållanden i övrigt kan de dra nytta av en oberoende
granskning. I praktiken kombineras ofta granskningen till viss del med rådgivning vilket kan vara av värde för företagsledningen. (SOU 2008:32, s. 247) Revisorn har även som
utomstående en större möjlighet att upptäcka händelser och företeelser i bolaget som annars inte kommit fram (Revision: en praktisk beskrivning, 2005, s. 13 f.).
3.3.3 Kreditgivare
För att säkra bolagets betalningsförmåga på lån hos kreditgivare behöver de tillförlitlig ekonomisk information om bolaget. Revisorns oberoende granskning blir en garanti för bolagets betalningsförmåga (Revision 1, 1990, s. 11). Revisionen har fått så stor betydelse som beslutsunderlag för kreditgivare att dessa inte behöver ingå enskilda avtal med de låntagande bolagen (Norberg & Thorell, 2005, s. 37 f.).
I mindre bolag har reviderade räkenskaper mindre betydelse för ägarnas vilja att investera kapital i bolaget. Kreditgivare anses därmed ofta vara den mest betydelsefulla intressenten till redovisningsinformationen i mindre bolag (Norberg & Thorell, 2005, s. 37).
Studier visar även att reviderade bolag kan erhålla lägre räntor. Samtidigt upplever ofta kreditgivare stora bolag som mindre riskfulla låntagare vilket gör att revisionens betydelse för storleken på räntan minskar ju större bolaget är. (Blackwell et al., 1998)
3.3.4 Det allmänna
Samhället har flera olika intressen av revision, bland annat att fastställa och upptäcka brister i beskattningsunderlag samt upptäcka och förhindra brott (Norberg & Thorell, 2005, s. 40).
Med bakgrund i detta omtalas ofta Skatteverket, EBM och BRÅ som revisionens främsta intressenter från det allmännas sida.
Skatteverket fastställer beskattningsunderlaget med utgångspunkt i bolagets redovisning och måste därför kunna lita på bolagets finansiella information (SOU 2008:32, s.
246). Då skatteuppbörden ligger hos bolaget blir revisionen en kontroll av att uppgiften sköts och att beskattningssystemet fungerar effektivt. Missköts uppgiften måste revisorn rapportera detta i revisionsberättelsen och en oren sådan ska skickas in till skattemyndigheten. (Revision:
en praktisk beskrivning, 2005, s. 14) En oberoende revision blir följaktligen en kontroll av att deklarationsuppgifter och redovisning innehåller så få fel som möjligt (Norberg & Thorell, 2005, s. 41).
I ABL finns en lagstadgad skyldighet för revisorn att anmäla brott till åklagare.
Anmälningsskyldigheten avser i huvudsak ekonomisk brottslighet och därmed blir EBM och BRÅ två av revisionens intressenter. Revisorn har dock ingen skyldighet att anmäla alla typer av brott utan endast sådana som i regel förorsakar bolaget och dess intressenter skada,
exempelvis bedrägeri, förskingring och bestickning. Revisorns kontroll ska vara förbyggande men har inte i sig som ändamål att upptäcka och avvärja brott; först då misstanke om brott föreligger uppkommer skyldigheten att rapportera. (Norberg & Thorell, 2005, s. 21 f.)
3.3.5 Övriga intressenter
I jämförelse med ovan nämnda intressenter förefaller anställda, leverantörer och kunder inte vara lika beroende av reviderade räkenskaper. Att bolaget kan betala för levererade varor och tjänster är av stor vikt för bolagets leverantörer (SOU 2008:32, s. 246). I viss mån kan
revision härmed vara av intresse för dessa. Gällande kunder kan revision bidra med ett tillstyrkande av bolagets leveransförmåga och uppfyllande av garantiförpliktelser (SOU
2008:32, s. 246), men kan inte sägas vara den primära informationskällan för ändamålet.
Slutligen anses de anställdas möjlighet att utöva sitt lagstadgade medbestämmande centralt och revisionen kan bli ett sätt att få tillgång till relevant information för ändamålet (SOU 2008:32, s. 246). I vilken utsträckning revisionen bidrar kan dock ifrågasättas.
3.3.6 Revisorer
Revisorerna är inte en intressent av reviderade räkenskaper i sig utan snarare en intressent av revisionen som företeelse. I och med den idag lagstadgade revisionsplikten för samtliga aktiebolag har yrkeskåren en monopolliknande ställning på marknaden. De kompetenskrav som ställs upp på revisorn i ABL eliminerar dessutom konkurrensen från
redovisningskonsulter, då dessa inte behöver vara godkända eller auktoriserade i sin yrkesroll.
Revisionspliktens förekomst och innebörd innebär därmed en typ av garanti för fortsatt efterfrågan på revisorernas kunskap och arbetsuppgifter.
4. Redogörelse för debatten
I detta avsnitt redogörs för den debatt som förts kring förslaget att slopa revisionsplikten för små aktiebolag. Redogörelsen görs utifrån de olika områden som tagits upp i debatten.
4.1 Debattens områden
Förslaget om avskaffad revisionsplikt för små aktiebolag är väldigt omfattande. En
bakomliggande orsak till detta är det faktum att revisionen har ett stort antal intressenter som alla har olika intressen. Dessutom är yrkeskåren revisorer i Sverige stor. I förslaget var utredaren följaktligen tvungen att först identifiera alla dessa intressenters intressen för att sedan utreda och komma med förslag på hur pliktens avskaffande ska hanteras. Således har förslaget byggts upp kring ett antal delområden, områden som sedan har återkommit i varierad grad i debatten.
En relativt stor del av debatten har kretsat kring tvånget i sig och om förslagets generella innebörd och omfattning. Även slopandets påverkan på yrkeskåren revisorer har debatterats livligt. Vilka gränsvärden som bör användas, förvaltningsrevisionens vara eller inte vara samt påverkan på ägare och kreditgivning är andra delområden som debatterats. Idag har revisionen en brottsförebyggande betydelse samt ett ansvar för kontroll av skatteuppbörd.
Slopandets påverkan på dessa områden har därmed även varit en del av debatten.
För att på ett tydligt sätt redogöra för intressenternas ståndpunkt i varje delområde kommer områdena i detta avsnitt presenteras var och ett för sig.
4.1.1 Allmänt om tvånget och dess avskaffande
Bakgrunden till förslaget om slopad revisionsplikt ligger inte i att lagstiftaren ser revisionen som något onyttigt; att revision skapar ett värde för dess intressenter ifrågasätts inte. Tvånget i sig är det som ifrågasätts. Många mindre aktiebolag anses idag inte behöva den omfattande revision som lagen föreskriver. Lagstiftaren menar därmed att ett slopande av plikten för dessa bolag skulle innebära att de fick större möjlighet att välja de redovisnings- och revisionstjänster som passar just deras verksamhet. (SOU 2008:32, s. 18)
I sitt remissvar till utredningen ställer sig FAR SRS, som representerar yrkeskåren revisorer, kritiska till förslagets omfattning och menar att det föreslår bredare förändringar än vad syftet var från början. FAR SRS anser att utredningen inte förmått övertyga om fördelarna med slopad revisionsplikt. (FAR SRS yttrande, 2008) I utredningen tas inte tillräcklig hänsyn till revisionens preventiva effekt och för att inte helt gå miste om
denna anförs att nya kompletterande sätt att säkerställa revisionens kvalitet är en förutsättning (Skough & Brännström, 2007). I grunden är de dock positiva till förslaget då det anses
medföra ökad valfrihet och eget ansvarstagande för berörda bolag (FAR SRS yttrande, 2008).
Även RN, som representant för revisorerna, ställer sig positiva till förslagets grundidé och tycker att fri konkurrens bör gälla på revisionsmarknaden. De är dock kritiska till att det i förslaget fokuserats på de bolag som kommer undantas revisionsplikt. RN menar att fokus istället bör ligga på utveckling av regelverket för bolag som fortfarande kommer omfattas av plikten, annars kan begreppet revision komma att urholkas. (Revisorsnämndens yttrande, 2008)
Debattörer som representerar företagsledning och företagarna själva är positiva till förslaget. Argumentet som förs är främst att det bedöms vara mycket angeläget att minska de små bolagens kostnader för revision. Genom att småföretagarna själva kan välja de tjänster de har behov av uppnås detta. Företagarna menar i sitt remissvar till utredningen att slopandet innebär positiva konsekvenser i form av ökad konkurrens. Detta anses i sin tur leda till ett mer varierat utbud och lägre priser på redovisnings- och revisionstjänster. (Företagarnas yttrande, 2008) Verksamma företagare har även deltagit i debatten där de uttrycker att det är för dyrt och komplicerat att driva aktiebolag idag vilket motiverar ett avskaffande av plikten. Det faktum att revisorn inte får fungera både rådgivande och granskande kritiseras även; den person som besitter mest kunskap i ämnet får inte ge råd och stöd. I och med avskaffandet blir just denna oberoendeproblematik av mindre vikt vilket anförs som ett argument för slopandet.
Vidare kritseras själva motivet till plikten, det vill säga att skydda samhället, då det utgår från att de som driver bolagen är potentiella skattefuskare och en ekonomisk risk för samhället.
(Revisionsplikt i små bolag – en fråga som engagerar, 2005) Med detta som bakgrund anses samhället vara den som ska betala för kontrollen snarare än företagarna själva (Precht, 2005).
Svenska Bankföreningen ställer sig som företrädare för kreditgivarna bakom förslaget att avskaffa revisionsplikten för små aktiebolag. Att en lagstadgad revisionsplikt uppskattas av kreditinstituten är inget som bestrids, men de menar att ambitionen att minska de små aktiebolagens administrativa kostnader väger tyngre. (Svenska Bankföreningens yttrande, 2008)
Skatteverket är en av dem som ställt sig kritisk till förslaget och tycker att det i utredningen inte tagits tillräcklig hänsyn till revisionens preventiva effekter gällande
skattekontroll. Myndigheten menar att beskattningsunderlagets kvalitet kommer försämras utan lagstadgad granskning av räkenskaperna och att antalet medvetna och omedvetna fel kommer öka. (Linderyd, 2008) Skatteverket är inte främmande för att se över regelverket
gällande revision för små bolag, dock bedöms avskaffande av revisionsplikten vara en allt för drastisk åtgärd. Revisorn anses ha en viktig roll att fylla i och med den externa
kvalitetssäkring som denne bidrar till. (Precht, 2005) Även EBM tycker att förslaget är för radikalt och ser regelförenkling för små bolag som en bättre åtgärd (Palutko Macéus, 2008).
Ett mer lätthanterligt regelverk anses minska risken att brott begås av ren oaktsamhet. Detta menar myndigheten i sin tur kan leda till att många små bolag kan ha en tillfredsställande revision utan att ha en revisor. (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008)
Frågan om avskaffandet har även debatterats mycket inom yrkeskåren. I Balans 2005 argumenterades att bortagandet av plikten var att börja i fel ände och att det snarare var regelverket för små bolag som behövde förenklas (Precht, 2005). Med bakgrund i detta betraktades snarare kostnaden för regelverket som för hög än kostnaden för revisionen i sig (Magnusson, 2007). Ett annat vanligt förekommande argument för revisionsplikt inom
yrkeskåren var att revisionens samlade positiva effekter ansågs överväga kostnaden för denna.
Beslutsunderlag och kalkyler, kvalitet i redovisning, kontroll och effektivitet i rutiner, likviditetsplanering, hantering av affärsrisker med mera är alla olika delar av revisionen. Att betala runt 10 000 kronor för allt detta tycktes vara av stort värde även för de små bolagen.
(Brännström, 2005) Ytterligare ett argument mot slopandet var revisionens positiva inverkan på bolagens förmåga att efterfölja aktuella lagar (Axenborg, 2005). Även revisionens bidrag till att öka svårigheten att dölja information användes som argument mot slopandet då det ansågs leda till effektivare konkurrens mellan bolagen (Andersson, 2005). Idag genomsyras dock debatten av acceptans inför förslaget och avskaffandet ses av många inom yrkeskåren som en förståelig anpassning till EU förenklingsarbete (Nordenskiöld, 2008).
4.1.2 Efterfrågan på yrkeskåren revisorer
Att förslaget kommer få konsekvenser på yrkeskårens efterfrågade arbetsuppgifter konstateras av lagstiftaren. Dock bedöms revisorerna relativt enkelt kunna anpassa sig till förändringen och kompensera för intäktsbortfallet genom att erbjuda andra typer av tjänster såsom skatterådgivning och verksamhetsutveckling. Marknaden kommer följaktligen att bli mer efterfrågestyrd vilket lagstiftaren menar vara positivt för samhället. (SOU 2008:32, s. 25)
Inom yrkeskåren anses efterfrågan på revisions- och redovisningstjänster finnas kvar även efter ett avskaffande (Magnusson, 2007). En skillnad i uppfattning kring denna fråga föreligger dock mellan företrädare för stora och små byråer. De stora revisionsbyråerna tror inte att kundbortfallet kommer bli märkbart, förutsatt att utbudet av de tjänster som erbjuds breddas och anpassas till kundernas behov (Nordenskiöld, 2008). Trots att tvånget
försvinner menar dessa att det finns gott om skäl även för mindre bolag att behålla revisorn då ekonomisk rådgivning även fortsättningsvis kommer behövas (Vikström & Wahlin, 2008).
Denna syn delas inte av företrädare för de små byråerna som tror att detta kan bli verklighet till en början. Med tiden kommer dock fler och fler upptäcka andra sätt att få hjälp med räkenskaperna och kommer då vända sig till andra rådgivare än revisorer. Detta tillstyrks av representanter för de små bolagen som menar att det dessa behöver framför allt är en
ekonomisk rådgivare och samtalspartner. Huruvida personen är auktoriserad eller inte anses vara av mindre betydelse. (Vikström & Wahlin, 2008)
I de bolag som väljer bort revisionsplikt kommer oberoendefrågor försvinna och revisionens innehåll och utformning kommer styras av kundens efterfrågan. Att den
rådgivande rollen och den granskande rollen inte längre behöver stå i strid med varandra ses som positivt bland revisorerna. (Ribbestam, 2008) En följd av detta bedöms vara att
efterfrågan på den rådgivande rollen ökar då revisorns oberoende inte längre står i vägen för rådgivning (Magnusson, 2007). Vidare anses att mindre aktörer kommer slås ut i och med förändringen då deras anpassningsförmåga upplevs vara sämre. En framtid med färre men större aktörer förutspås. (Nordenskiöld, 2008) Dock har röster från de mindre byråerna motsatt syn. Då små bolag antas efterfråga främst löpande bokföringshjälp och hjälp att upprätta årsredovisningar tror debattörer från mindre byråer inte att de stora byråerna kan rädda sig själva genom att endast utöka de rådgivande tjänsterna (Vikström & Wahlin, 2008).
4.1.3 Gränsvärden
Då de flesta europeiska länder utnyttjat det fjärde bolagsdirektivets undantagsmöjlighet har svenska aktiebolag ansetts hamna i ett konkurrensmässigt underläge. För att anpassa svensk reglering till den som råder inom EU föreslår därför lagstiftaren att alla icke börsnoterade bolag i Sverige som ligger under mer än ett av det fjärde bolagsdirektivets gränsvärden undantas från plikten. (SOU 2008:32, s. 14 ff.) Förslaget innebär att cirka 97 % av de svenska aktiebolagen kommer undantas revisionsplikt. Detta är något som oroar FAR SRS och de menar att förändringen istället bör ske i flera steg med en successiv ökning av gränsvärdenas omfattning (Brännström, 2008). Som argument för detta anförs att revisionens intressenter behöver tid att ändra sina rutiner då revisionen försvinner. Samtidigt kommer revisions- och redovisningsbranschen behöva utveckla nya tjänster för kvalitetssäkring av bolagens
redovisning. (SOU 2008:32, s. 306 ff.) Vidare menar FAR SRS, med hänvisning till tillgänglig statistik, att de bolag som är mest benägna att välja bort revision är de som
felrapporterar mest. Med detta som bakgrund argumenteras för att gränsvärdena till en början
bör sättas lägre än de utredningen föreslagit. På så sätt minimeras risken för omfattande felrapportering i dessa bolag. (Skough & Brännström, 2007) Även EBM och Skatteverket är av denna uppfattning och menar att ett successivt införande gör att förslagets konsekvenser kan utredas efter hand, något som bedöms fördelaktigt (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008 & Skatteverkets yttrande, 2008).
Bland de som är positiva till utredningens föreslagna gränsvärden återfinns Svenskt Näringsliv, som företrädare för företagarna själva, och BRÅ. Att genomföra
förändringen successivt tycker BRÅ är obefogat då det ändå endast är de mellanstora bolagen2 som frivilligt kommer välja revision då plikten slopas. (Brottsförebyggande rådets yttrande, 2008 & Svenskt Näringslivs yttrande, 2008)
Aktiespararna ställer sig som representanter för ägarna kritiska till att bolag på olika handelsplatser kommer omfattas av olika krav på revision. Revisionsplikten bör istället omfatta samtliga noterade bolag, inte bara de som är noterade på en reglerad marknad.
(Precht, 2008) Argumentet för detta är främst att ägarnas skyddsbehov är lika oavsett vilken typ av marknad bolaget är noterat på (Aktiespararnas yttrande, 2008).
4.1.4 Förvaltningsrevision
Lagstiftaren menar att förvaltningsrevision, och därmed revisorns uttalande om
bolagsledningens ansvarsfrihet, ska avskaffas; enbart räkenskapsrevision ska kunna väljas om detta erfordras. Vidare anses att bolag som undantas från revisionsplikt inte ska välja bort att anlita en kvalificerad revisor på grund av att kostnaderna för det ”lagstiftade revisionspaketet”
tycks vara onödigt höga. (SOU 2008:32, s. 19)FAR SRS anser dock att en vidare utredning i frågan krävs då de tror att det inte går att slopa förvaltningsrevisionen utan att först utreda ansvarsfrihetsinstitutets betydelse. Utan ett oberoende uttalande om ansvarsfrihet från en revisor kommer VD och styrelseledamöter behöva hitta andra sätt att försäkra sig på.
(Brännström, 2007) Även Aktiespararna ställer sig kritiska till förslaget. Utan en
revisorsrekommendation bedöms värdet av ett stämmobeslut om ansvarsfrihet minska. Utan ett stämmobeslut om ansvarsfrihet kommer företagsledningens ansvar och riskexponering i sin tur att öka. Med bakgrund i detta menar Aktiespararna, i likhet med FAR SRS, att ansvarsfrihetsinstitutet vidare måste utredas innan förvaltningsrevisionen avskaffas.
(Aktiespararnas yttrande, 2008) EBMs inlägg i debatten är av samma innebörd; myndigheten
2 Med mellanstora bolag avses i denna uppsats bolag där ägarantalet är relativt stort, vilket gör att ägarna i mindre utsträckning är verksamma i bolaget, men som ändå klassas som små bolag enligt utredningens definition och därmed kommer undantas revisionsplikt.
anser att ansvarsfrihetsinstitutets betydelse inte utretts tillräckligt (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008).
RN har en något annorlunda fokusering i denna del av debatten. De
argumenterar snarare för att revisionens omfattning inte bör förändras i onödan för de bolag där plikten kvarstår. Att förvaltningsrevision helt avskaffas är därmed något nämnden avstyrker. (Revisorsnämndens yttrande, 2008)
Svenskt Näringsliv tillstyrker förvaltningsrevisionens avskaffande och menar att den istället bör ha karaktären av en frivillig tilläggstjänst. Argumentet för detta är att
förvaltningsrevisionen i större utsträckning då kommer anpassas efter vad som efterfrågas. I remissvaret förs en diskussion om huruvida förvaltningsrevisionens avskaffande kommer påverka ansvarsfrihetsinstitutet. Svenskt Näringsliv ifrågasätter dock den nuvarande
regleringen kring ansvarsfrihet och anser därmed att storleken på förslagets konsekvenser blir svårbedömda och bör därför vidare utredas. (Svenskt Näringslivs yttrande, 2008)
4.1.5 Skattepåverkan
Lagstiftaren menar att sambandet mellan revisionsplikt och korrekthet i beskattningsunderlag är osäker och att slopandets påverkan på skatteintäkterna därmed får anses oklar. För att kompensera bortfallet av skattekontroll föreslås dock två åtgärder. Den första åtgärden är att Skatteverket ska få ökad möjlighet till allmän kontroll av bolagets bokföring och övriga räkenskaper. Den andra innebär att det i skattedeklarationen ska lämnas uppgift om huruvida årsbokslut granskats av revisor. (SOU 2008:32, s. 21 f.) Lagstiftaren tror att revisorns
preventiva roll, som bidrar till att det blir mer rätt från början, har större betydelse för skattekontrollen än den i efterhand granskande rollen. Samtidigt belyses att det inte finns några undersökningar som enstämmigt pekar på att redovisningens kvalitet ökar i bolag med revisor. Graden av kvaliteten beror snarare på yrkesskicklighet hos den som sköter
räkenskaperna i bolaget. Lagstiftaren anser därmed att Skatteverket inte påverkas nämnvärt då den lagstagade kontrollskyldigheten gällande skatter inte kan tillmätas någon större betydelse för beskattningsunderlagets korrekthet. (SOU 2008:32, s. 224 ff.)
Skatteverket själva tillstyrker de föreslagna åtgärderna men menar att det kommer krävas kraftigt utökade resurser från det allmännas sida (Skatteverkets yttrande, 2008). Myndigheten bedömer sig inte ha dessa resurser, det vill säga resurser för att i efterhand upptäcka, utreda och rätta fel i beskattningsunderlaget hos alla de bolag som inte anlitar en revisor. Verket har därmed att välja mellan att låta felaktigheterna passera eller ta resurser från annan granskning. (SOU 2008:32. s. 290 ff.) Myndigheten tycker även att den
föreslagna utökade bokföringskontrollen bör kopplas till någon form av sanktion för att få effekt (Skatteverkets yttrande, 2008).
Lagstiftarens föreslagna åtgärder har dock mött kritik bland övriga intressenter i debatten. Gällande Skatteverkets utökade kontrollmöjlighet ställer sig FAR SRS, Företagarna, Svenskt Näringsliv och EBM kritiska till förslaget. Argumenten som förs för detta skiljer sig dock åt mellan intressenterna. FAR SRS menar att Skatteverkets huvuduppgift bör vara att svara för en likformig och rättvis beskattning snarare än kontrollerande verksamhet och vill därmed se skatterevisionen förenklas (FAR SRS yttrande, 2008). Denna uppfattning delas av BRÅ som pekar på att det är av särskild vikt att mindre skatterevisioner ska kunna göras (Brottsförebyggande rådets yttrande, 2008). EBM anser att svårigheter föreligger i att bedöma åtgärdens effekter men tror inte att åtgärden på ett tillräckligt sätt kompenserar revisionens skattekontroll (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008). Företagarna och Svenskt Näringsliv tror att de positiva effekterna av slopandet går förlorade i och med de föreslagna åtgärderna då de anses skrämma bolagen att behålla revisorn trots att det kanske inte är den tjänst de
behöver (Berggren et al., 2008).
Åtgärden att bolaget i sin deklaration ska upplysa om huruvida räkenskaperna granskats av revisor eller inte tillstyrks av Aktiespararna, EBM och FAR SRS
(Aktiespararnas yttrande, 2008, Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008 & FAR SRS yttrande, 2008). Företagarna och Svenskt Näringsliv menar dock att möjligheten för Skatteverket att i Bolagsverkets register kontrollera om bolaget biträtts av revisor redan finns varför
upplysningsskyldigheten anses överflödig (Företagarnas yttrande, 2008 & Svenskt Näringslivs yttrande, 2008). Skatteverket bedömer dock att den utvidgade
upplysningsskyldigheten är en förutsättning för att kompensera för bortfallet av revisionens preventiva effekt (Skatteverkets yttrande, 2008). Myndigheten har i debatten uttalat att just avsaknad av revision kan bli en urvalsparameter; bolag som inte frivilligt väljer revision kan komma att löpa högre risk för kontroll (Intensiv debatt om branschen, 2008). Företrädare för de små bolagen har dock kritiserat åtgärden för att den anses eliminera avskaffandets positiva effekter då risken är påtaglig att företagare hellre väljer att betala för revision för att slippa Skatteverkets oanmälda kontroll av räkenskaperna (Berggren et al., 2008).
4.1.6 Åtgärder vid misstanke om brott
Lagstiftaren förslår ett avskaffande av skyldigheten för revisorn att vidta åtgärder vid vissa brottsmisstankar. Motivet till detta är att bolag inte ska avstå från kvalificerad granskning enbart på grund av risken att anmälas. (SOU 2008:32, s. 19) Lagstiftaren hänvisar till statistik
som visar att cirka hälften av revisorernas anmälningar gäller årsredovisningar som upprättats för sent eller inte alls; uppgifter som lika gärna kan hämtas från Bolagsverket. Med detta som bakgrund anser lagstiftaren att revisionens betydelse i kampen mot ekonomisk brottslighet inte är avgörande. (SOU 2008:32, s. 229)
FAR SRS tillstyrker detta förslag i sitt remissvar (FAR SRS yttrande, 2008).
EBM anser dock att utredningen inte i tillräcklig utsträckning tagit hänsyn till och utrett revisionens brottsförebyggande betydelse. Revisionens preventiva roll anses vara ett bättre medel för att minska ekonomisk brottslighet jämfört med att använda sig av enbart
straffrättsliga åtgärder. Påpekandet att de flesta av revisorernas anmälningar handlar om försummelse att upprätta årsredovisning dementeras inte av EBM men de menar att även annan allvarligare brottslighet fångas upp. (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008) BRÅ bedömer dock att just revisionspliktens betydelse för att förebygga ekonomisk brottslighet är överskattad. Efter avskaffandet tror BRÅ att många bolag frivilligt kommer välja revision vilket gör att frågan om att förebygga ekobrott inte står och faller med plikten i sig. BRÅ menar dock att utredningen baseras på osäkra bedömningar och att en vidare utredning bör göras. (Brottsförebyggande rådets yttrande, 2008)
4.1.7 Påverkan på ägare
I små aktiebolag är ofta ägarnas insyn stor och därmed anser lagstiftaren att slopad
revisionsplikt endast marginellt skulle begränsa denna insyn (SOU 2008:32, s. 24). Denna uppfattning har delats av småföretagare i debatten och revisionens betydelse för ägarna har ifrågasatts. I dessa små bolag är det i stort sett alltid så att den som driver bolaget även är den som satsat kapital. Att skyddas från att begå oegentligheter mot sig själv blir därmed en bisarr verklighet (Revisionsplikt i små bolag – en fråga som engagerar, 2005). I Sverige finns dock även mellanstora aktiebolag där ägarnas insyn inte är lika stor vilket har föranlett
motargument i frågan. Tillförlitligheten i den ekonomiska informationen och skyddet för aktieägare i bolag utan revisor anses försämras, något som Aktiespararna menar kan leda till försämrad tillgång på riskvilligt kapital (Palutko Macéus, 2008).
4.1.8 Påverkan på kreditgivning
Gällande påverkan på kreditgivarna som intressenter av revision hänvisar lagstiftaren till avtalsfrihet; vill kreditgivare inte låna ut pengar till bolaget finns inget tvång. Anses en förhöjd risk föreligga i ett oreviderat bolag kan detta kompenseras med olika avtalsvillkor, exempelvis högre räntor. Bolaget får sedan ta ställning till vilken kostnad som tycks mest
rimlig; den för revision eller den för högre räntor. I och med detta menar lagstiftaren att revisionsplikten inte är av avgörande betydelse för kreditgivning. (SOU 2008:32, s. 24) Svenska Bankföreningen ställer sig också i sitt remissvar bakom förslaget om slopad revisionsplikt (Svenska Bankföreningens yttrande, 2008). Enligt Francke (2008),
Bankföreningens representant i revisorsutredningen, innebär slopandet dock att kreditgivarnas egna bedömningar huruvida enskilda bolag ska beviljas kredit eller inte kommer öka.
Instituten kommer själva behöva avgöra om räkenskaperna behöver verifieras av en oberoende revisor. Företrädare för kreditgivare debatterar vidare att ett reviderat bolag
innebär en lägre risk för dem, något som föranleder differentierade priser för lån mellan bolag med och utan revisor (Intensiv debatt om branschen, 2008). Att detta skulle bli fallet är dock något som Francke dementerar (Francke, 2008). Ett ytterligare inlägg är ett scenario där kreditinstituten kommer kräva reviderade räkenskaper för att bevilja lån, trots att detta inte är lagstadgat. Utan tillräckligt med information menar debattören att det blir omöjligt att bevilja låneansökan. (Bankerna vill ha reviderade årsredovisningar, 2007)
4.1.9 Kostnadsbesparingen
Slopandet av revisionsplikten kommer enligt utredningen leda till betydande
kostnadsbesparingar för de berörda aktiebolagen på 5,8 miljarder kronor per år (SOU
2008:32, s. 250 f.). Denna beräkning ifrågasätts dock i debatten. RN och FAR SRS kritiserar beräkningen och menar att kalkylen grundas på orealistiska antaganden. På grund av detta upplevs beräkningen missvisande, exempelvis då den inte tar hänsyn till förslaget om ökad bokföringskontroll. (FAR SRS yttrande, 2008 & Revisorsnämndens yttrande, 2008) EBM anser att utredningens antagande att många små bolag frivilligt kommer välja revision efter avskaffandet gör att kostnadsskillnaden mellan nuläget och framtiden, utan revisionsplikt, blir marginell. I utredningen används kostnadsbesparingen som ett argument för slopandet då den anses bidra till ökade konkurrensmöjligheter för de små bolagen. EBM menar dock att konkurrensen kan bli snedvriden utan den kontroll som en oberoende revisor tillför då avsaknaden av granskning ökar risken för ekonomisk brottslighet. (Ekobrottsmyndighetens yttrande, 2008). Kostnadsbesparingen ifrågasätts även från revisorernas sida då utredningen utgår från att frivillig revision kommer väljas av många små bolag. Revisorer frågar sig även i debatten om inte konkurrenskraften snarare ökar genom det mervärde som revisionen medför.
(Svensson, 2008)
4.1.10 Sammanfattning
För att lättare få en överblick över de olika intressenternas och revisorernas åsikter i debatten presenteras nedan en tabell över dessa.
Ägare &
kapital- placerare
Företagsledning
& företagarna själva
Kredit- givare
Revisorer
Slopad revisionsplikt Tillstyrks Tillstyrks Tillstyrks Tillstyrks idag Yrkeskårens
efterfrågan
- Minskar - Råder
menings- skiljaktigheter Gränsvärdenas
omfattning
Avstyrks Tillstyrks - Successivt
införande Avskaffande av
förvaltningsrevision
Måste utredas vidare
Tillstyrks - Måste utredas
vidare Utökad
kontrollmöjlighet för Skatteverket
- Negativa - Negativa
Utvidgad
upplysningsskyldighet
Positiva Negativa - Positiva
Avskaffande av skyldighet att vidta åtgärder vid brotts- misstankar
- - - Tillstyrks
Kostnadsbesparingen - Konstateras - Kritiseras
Skatteverket EBM BRÅ
Slopad revisionsplikt Avstyrks Förespråkar ett förenklat regelverk
Anser utredningen bristfällig
Yrkeskårens efterfrågan
- - Oförändrad
Gränsvärdenas omfattning
Lägre än förslagets Lägre än förslagets Tillstyrks Avskaffande av
förvaltningsrevision
- Måste utredas
vidare
-
Utökad
kontrollmöjlighet för Skatteverket
Positiva Negativa Svagt negativa
Utvidgad
upplysningsskyldighet
Positiva Positiva -
Avskaffande av skyldighet att vidta åtgärder vid brotts- misstankar
- Avstyrks Står och faller inte med
plikten i sig
Kostnadsbesparingen - Kritiseras -
5. Diskussion
I detta avsnitt följer en diskussion om den debatt som förts kring förslaget att slopa revisionsplikten för små aktiebolag. Diskussionen tar avstamp i den referensram som
presenterats för att tydliggöra intressenternas och revisorernas ståndpunkt i frågan.
5.1 Revisionens roll och betydelse för intressenterna
När revisionsplikten lagstadgades i Sverige var motivet till detta främst samhällets intresse av revision i form av dess brottsförebyggande effekt; avvägningen mellan kostnad och nytta förbisågs dock. När förslaget om slopad revisionsplikt lades fram i år låg fokuseringen snarare på behovet av att minska de små bolagens administrativa kostnader för revision. Förutom strävan efter harmonisering och regelförenkling av finansiell rapportering i och mellan länderna inom EU finns troligen förklaringen till detta nya synsätt att hitta i debatten om revisionspliktens avskaffande. Företrädare för de små aktiebolagen har länge kritiserat svensk revisionsreglering för att generalisera behovet av revision mellan små och stora aktiebolag.
Dagens reglering är i stor utsträckning anpassad efter de förhållanden som råder i större bolag vilket föranlett att nyttan av revisionsplikten i små bolag ifrågasatts i debatten. Revisionens nytta i sig är därmed inte det som ifrågasatts utan snarare plikten. Avskaffas plikten tror både företrädare för ägare, företagarna själva och revisorerna att den rådgivande rollen kommer efterfrågas i stor utsträckning. I debatten har även anförts att ett slopande av plikten kommer innebära att berörda bolag kan välja de specifika redovisnings- och revisionstjänster de anser sig behöva. Därmed ökar förutsättningarna för att den upplevda nyttan av revision överstiger dess kostnad.
5.2 Revisionens intressenter
Revisionspliktens omfattning för aktiebolag i Sverige idag är mer vidsträckt jämfört med i många andra europeiska länder. Med bakgrund i detta har revisionen kommit att bli
betydelsefull för ett stort antal intressenter. Att förslaget om slopad revisionsplikt skulle bli ett mycket omdebatterat förslag förvånade därför inte. Förutom representanter för intressenter såsom ägare, företagsledning, kreditgivare samt det allmänna har debatten varit livlig inom yrkeskåren revisorer.
En reflektion som gjorts är att få meningsskiljaktigheter råder inom varje
intressentgrupp. Inom yrkeskåren revisorer har dock motsättningar förekommit, främst mellan
revisorer från stora och små byråer. Denna interna debatt har då främst kretsat kring
revisionens efterfrågan och roll efter slopandet. Vidare råder meningsskiljaktigheter mellan BRÅ och EBM; två intressenter med snarlika intressen av revision.
Nedan följer en diskussion om vilka delområden i debatten som varje intressent deltagit mest aktivt inom och dennes åsikter i frågorna. Intressenterna kan främst antas uttala sig kring de områden av förslaget som kommer påverka dem mest. Genom att tydliggöra och ge en överblick över vilka delområden i debatten som varje intressent aktiv deltagit inom kommer följaktligen revisionspliktens roll och betydelse för denne utkristalliseras.
5.2.1 Ägare och kapitalplacerare
Denna intressentgrupp har främst deltagit i debatten kring gränsvärdenas omfattning, förvaltningsrevisionens avskaffande samt generell påverkan på ägare. Att det är just dessa frågor som lyfts fram är inte förvånade. Förvaltningsrevisionen utmynnar i ett oberoende utlåtande från revisorn som ligger till grund för ägarnas beslut om ansvarsfrihet. I debatten har ansetts att ansvarsfrihetsinstitutets betydelse kommer urholkas utan en lagstadgad
förvaltningsrevision. I bolag där revision väljs bort kommer ägarna troligtvis kräva att andra åtgärder vidtas för att kompensera för den oberoende kontrollen en revisor bidrar med.
Därmed kommer skyddet för aktieägare i bolag utan revisor försämras. Debattinlägg med just denna underton har främst kommit från företrädare för ägarna såsom Aktiespararna. Röster i debatten från ägare i bolag med ett fåtal ägare har dock haft en annorlunda ton. Här belyses snarare det bisarra i att revisionsplikten gör att dessa skyddas från att begå oegentligheter mot sig själva. Då de som äger aktier i bolaget även är de som är verksamma i och styr bolaget anses revisionspliktens betydelse av mindre värde. Det finns dock som tidigare nämnts ett stort antal bolag där ägarantalet är större, men som ändå klassas som små bolag enligt
definitionen i utredningen och därmed kommer undantas plikten. I dessa bolag är ägarna inte verksamma i bolaget i samma grad och följaktligen kan pliktens betydelse upplevas större i dessa mellanstora bolag. I debatten har emellertid företrädare för dessa inte varit
framträdande, vilket kan tyckas förvånade.
5.2.2 Företagsledning och företagarna själva
Då företrädare för företagarna deltagit i debatten har inläggen främst kretsat kring förslagets positiva kostnadspåverkan på företagarna i allmänhet, dagens oberoendeproblematik samt Skatteverkets föreslagna utökade kontrollmöjlighet och upplysningsplikt.
