Ansvar för faktiska fel vid olika typer av fastighetsöverlåtelser

(1)

Ansvar för faktiska fel vid olika typer av fas- tighetsöverlåtelser

Examensarbete i civilrätt, 30 högskolepoäng

Författare: Sebastian Nilhammer Handledare: Docent Margareta Brattström

VT 2009

(2)

(3)

Innehåll

FÖRKORTNINGAR ...5

1 INLEDNING...6

1.1 BAKGRUND...6

1.2 S^YFTE...6

1.3 AVGRÄNSNINGAR...7

1.4 METOD OCH KÄLLMATERIAL...7

1.5 DISPOSITION...7

2 FASTIGHETSÖVERLÅTELSE ENLIGT JORDABALKEN...9

2.1 ALLMÄNT OM FASTIGHETSÖVERLÅTELSE ENLIGT JORDABALKEN...9

2.2 SKATTERÄTTSLIGA KONSEKVENSER...10

2.2.1 Inledning ...10

2.2.2 Reavinstskatt ...11

2.2.3 Stämpelskatt ...11

2.3 KOMMENTAR TILL ÖVERLÅTELSEFORMENS VERKNINGAR...11

3 ÖVERLÅTELSE AV FASTIGHET GENOM BOLAG ... 13

3.1 I^NLEDNING...13

3.2 SKATTEMÄSSIGA KONSEKVENSER AV STEG 1– REAVINSTSKATT...13

3.3 SKATTEMÄSSIGA KONSEKVENSER AV STEG 1– STÄMPELSKATT...14

3.4 SKATTEMÄSSIGA KONSEKVENSER AV STEG 2– REAVINSTSKATT...15

3.5 SKATTEMÄSSIGA KONSEKVENSER AV STEG 2– STÄMPELSKATT...16

4 ÖVERLÅTELSE GENOM FASTIGHETSREGLERING ... 18

4.1 INLEDNING...18

4.2 DE ALLMÄNNA LÄMPLIGHETSVILLKOREN I 3 KAP.FBL...18

4.3 ALLMÄNT OM INSTITUTET FASTIGHETSREGLERING...19

4.4 BESLUTSPROCESSEN...21

4.5 FASTIGHETSKÖP GENOM FASTIGHETSREGLERING I PRAKTIKEN...22

4.5.1 Inledning ...22

4.5.2 Steg 1...22

4.5.3 Steg 2...23

4.5.4 Kommentar till det praktiska upplägget ...24

4.7 FASTIGHETSREGLERING SOM ETT LED I EN FASTIGHETSÖVERLÅTELSE GENOM BOLAG...26

5 FELANSVARET ENLIGT JORDABALKEN ... 28

5.1 INLEDNING...28

5.2 AVVIKELSER FRÅN AVTALET...29

5.3 AVVIKELSER FRÅN VAD KÖPAREN ANNARS MED FOG KUNNAT FÖRUTSÄTTA VID KÖPET...30

5.3.1 Köparens undersökningsplikt ...31

5.3.2 Friskrivningar och säljarens upplysningsplikt...32

5.4 SAMMANFATTANDE KOMMENTAR AVSEENDE FELBEDÖMNINGEN...34

5.5 P^ÅFÖLJDER...35

5.5.1 Prisavdrag ...35

5.5.2 Hävning ...35

5.5.3 Skadestånd...36

5.6 REKLAMATION OCH PRESKRIPTION...38

(4)

5.7 FÖRSÄMRINGAR AV FASTIGHETEN MELLAN KÖP OCH TILLTRÄDE...38

6 FELANSVARET VID FASTIGHETSÖVERLÅTELSE GENOM BOLAG ... 40

6.1 I^NLEDNING...40

6.2 TILLÄMPLIG LAG VID FÖRVÄRV AV AKTIER...40

6.3 ALLMÄNT OM FELANSVARET ENLIGT KÖPLAGEN...44

6.4 FELBEDÖMNINGEN VID KÖP AV SAMTLIGA AKTIER I ETT BOLAG SOM ÄGER EN FASTIGHET..47

6.5 PÅFÖLJDER...48

6.6 REKLAMATION OCH PRESKRIPTION...50

6.7 SAMMANFATTANDE KOMMENTAR...51

7 FELANSVARET VID ÖVERLÅTELSE GENOM FASTIGHETSREGLERING... 53

7.1 INLEDNING...53

7.2 MÖJLIGHETER ATT ANGRIPA LANTMÄTERIETS ERSÄTTNINGSBESLUT...54

7.3 SKADESTÅND FRÅN STATEN...56

7.4 MÖJLIGHETER ATT VÄCKA TALAN MOT DEN AVTRÄDANDE PARTEN...56

7.5 SLUTSATSER...59

8 SAMMANFATTNING ... 60

KÄLLOR ... 64

(5)

Förkortningar

AvtL Lag (1915:218) om avtal och andra rättshandlingar på förmögenhetsrättens område (avtalslagen)

FBL Fastighetsbildningslagen

FDL Lag (1969:246) om domstolar i fastighetsmål FL Förvaltningslagen

HD Högsta domstolen IL Inkomstskattelagen IM Inskrivningsmyndigheten JB Jordabalken

KöpL Köplagen LM Lantmäteriet

LMFS Lantmäteriets författningssamling NJA Nytt juridiskt arkiv, avdelning I RB Rättegångsbalken

RH Rättsfall från hovrätterna SkbrL Skuldebrevslagen

SL Lag (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndighter (stämpelskattelagen) SOU Statens offentliga utredningar

SvJT Svensk Juristtidning

(6)

1 Inledning

1.1 Bakgrund

Vid kommersiella fastighetsöverlåtelser är det vanligt att överlåtelsen inte sker på traditionellt sätt genom överlåtelse av själva fastigheten i sig. Det förekommer exempelvis ofta att fastigheter som skall säljas överförs i ett särskilt bolag som sedan bjuds ut till försäljning. Det som överlåts är då inte fastigheten, utan istället aktierna i bolaget som äger fastigheten. En annan överlåtelseform är fastighetsreglering. Förvärvet sker då genom att den förvärvade fastigheten överförs till en köparen tillhörig fastighet genom lantmäteriförrättning. Anledningen till att alternativa överlåtelseformer väljs är att skattemässiga fördelar på ett legitimt sätt kan uppnås för både säljare och köpare.

En kommersiell fastighetstransaktion föregås vanligen av en intensiv förhandlingsprocess.

Processen mynnar ofta ut i att parterna kommer överens om transaktionens genomförande.

Då kommersiella fastighetstransaktioner innebär stora ekonomiska risker för både köpare och säljare är det av stor vikt att klargöra konsekvenserna av transaktionen. Detta sker oftast genom att parterna sluter väl övervägda avtal som är avsedda att täcka samtliga situationer som kan uppstå vid en fastighetstransaktion. Ett avtal kan exempelvis reglera säljarens respektive köparens ansvar för fel i fastigheten. Vid ”luckor” eller oklarheter i avtalet träder dispositiv rätt in för att reglera parternas mellanhavanden och det är i detta sammanhang uppsatsen tar sin utgångspunkt. Beroende på vilken överlåtelseform som väljs är det olika lagar som reglerar säljarens och köparens ansvar för eventuella fel i den överlåtna fastigheten. Det är enligt min mening av stor vikt för både köparen och säljaren att vara medveten om innebörden av de regler som gäller för respektive överlåtelseform och vilka skillnader som finns i fråga om an- svaret för eventuella fel.

1.2 Syfte

Syftet med uppsatsen är att utreda hur valet av överlåtelseform påverkar köparens möjligheter att göra fel i den överlåtna fastigheten gällande efter förvärvet. Analysen är därför inriktad på att utröna vad eventuella skillnader mellan de olika överlåtelseformerna kan medföra för konsekvenser för köparen avseende felansvaret vid faktiska (fysiska) fel. Vidare kommer det även

(7)

att utvärderas huruvida de gällande regleringarna framstår som rimliga avseende fördelningen av felansvaret vid faktiska fel.

1.3 Avgränsningar

I uppsatsen behandlas endast kommersiella fastighetsöverlåtelser eftersom det är i sådana sammanhang de alternativa överlåtelseformerna aktualiseras. Konsumentskyddsregler har därmed lämnats utan avseende. Vidare är uppsatsen skriven ur ett köparperspektiv. Konsekvenser för säljaren av valet av överlåtelseform nämns därför bara i förbigående. Som nämnts vid presen- tationen av syftet kommer endast felansvaret vid faktiska (fysiska) fel i fastighet att analyseras.

1.4 Metod och källmaterial

Jag har för uppsatsskrivandet använt mig av den rättsdogmatiska metoden. Arbetet har varit inriktat på att studera de traditionella rättskällorna lagtext, förarbeten, praxis och doktrin. För praktiska infallsvinklar har mina handledare på Roschier advokatbyrå varit behjälpliga med information och genomgångar av olika modeller för fastighetstransaktioner.

1.5 Disposition

För att underlätta förståelsen av framställningen har jag ansett det vara av vikt att redogöra för varje överlåtelseform. Kapitel 2 t.o.m. 4 ägnas därför åt en redogörelse för varje överlåtelse- form: överlåtelse av fastighet enligt jordabalken, överlåtelse av fastighet genom bolag samt överlåtelse av fastighet genom fastighetsreglering. Härvid presenteras de skattemässiga konsekvenser varje överlåtelseform medför och hur sådana överlåtelser i praktiken genomförs.

I kapitel 5 t.o.m. 7 kommer utreds köparens möjligheter att göra fel efter överlåtelsen gällande. Varje överlåtelseform kommer även här att analyseras separat under respektive kapitel.

(8)

I det avslutande kapitlet, kapitel 8, kommer jag att sammanfattningsvis redogöra för de avgörande skillnader som jag anser föreligga avseende köparens möjligheter att göra fel i fastighet gällande beroende på valet av överlåtelseform och vilka konsekvenser dessa kan få för köparen. I kapitlet utvärderas också om de gällande regleringarna framstår som rimliga.

(9)

2 Fastighetsöverlåtelse enligt jordabalken

2.1 Allmänt om fastighetsöverlåtelse enligt jordabalken

I jordabalken återfinns de civilrättsliga reglerna om fast egendom. Definitionen av fast egendom följer av 1:1 st. 1 JB. Enligt stadgandet är fast egendom jord och jorden indelas i fastigheter. Reglerna om fastighetsöverlåtelser stadgas i 4 kap. JB och det uppställs en mängd krav som måste vara uppfyllda för att en fastighetsöverlåtelse skall vara giltig. I 4:1 JB stadgas om ett krav på skriftlig form på överlåtelseavtalet. Detta avtal måste vidare innehålla vissa villkor för att överlåtelsen skall bli giltig. Uppgifterna som måste ingå i avtalet kan sammanställas i fyra punkter:

• Det måste framgå vem som är säljare respektive köpare och dessa måste skriva under avtalet.

• Köpeobjektet måste anges. Detta sker lämpligen genom att fastighetsbeteckningen anges.

• Köpeskillingen skall anges.

• Slutligen skall avtalet innehålla en överlåtelseförklaring vari det tydligt framgår att det rör sig om en försäljning av den aktuella fastigheten.

Enligt 4:3 JB krävs vidare skriftlig form för vissa avtalsvillkor för att de skall kunna göras gäl- lande. Bland annat krävs skriftlig form för s.k. svävarvillkor, d.v.s. bestämmelser som gör kö- pets fullbordan eller bestånd beroende av villkor. Uppräkningen i 4:3 JB är uttömmande och därmed är andra typer av avtalsvillkor bindande även om de inte tas in i köpehandlingen.¹ Om svävarvillkor intagits i köpehandlingen får dessa enligt 4:4 inte gälla längre än i två år. Om parterna avtalar om att ett sådant villkor skall gälla under en längre tid får det till följd att hela avtalet blir ogiltigt.² Enligt 4:4 st. 2 är det dock undantagsvis tillåtet att avtala om ett svävar- villkor som gäller under en längre tid än två år i tre fall varav ett är av relevans för denna uppsats. Ett villkor om att fastighetsbildning skall ske för köpets fullbordande är giltigt om tids- fristen för ansökan om fastighetsbildning enligt 4:7 iakttas. Enligt 4:7 skall ansökan om fastig- hetsbildning ske senast sex månader efter den dag då köpehandlingen upprättades. Reglering-

1 Grauers, Fastighetsköp, s. 44, 61.

2 Grauers s. 62.

(10)

en i 4:7 sätter dock ingen yttre tidsgräns för när fastighetsbildningsåtgärden skall vara avslutad.³ Ett köp som villkoras av att en fastighetsbildningsåtgärd kan därmed i teorin vara svävande i flera år i väntan på lantmäterimyndighetens beslut.⁴

Formkravet enligt 4:1 JB medför att bindande avtal inte föreligger förrän båda parter har undertecknat köpehandlingen. Avtalslagens regler om anbud och accept är alltså inte tillämpli- ga. Det är vanligt att man vid fastighetsöverlåtelser använder sig av dubbla köpehandlingar.

Köpekontraktet, som är den första köpehandlingen, är ofta utförligt utformat och innehåller ofta en mängd klausuler med villkor för köpets fullbordande. En vanlig sådan klausul är att köpet villkoras av köpeskillingens erläggande. Bundenhet för parterna uppstår alltså i och med att båda parter undertecknat köpekontraktet. När de i köpekontraktet uppställda villkoren är uppfyllda upprättas ett köpebrev. Köpebrevet är ofta betydligt mindre utförligt än köpekon- traktet. Köpebrevets funktion kan sägas vara att utgöra ett kvitto på att köpeskillingen erlagts och att köpet därmed blivit definitivt.⁵

Nästa steg i överlåtelsen är för köparen att söka lagfart. Köparen är skyldig att göra detta inom tre månader efter köpeavtalets upprättande enligt 20:1-2 JB. När lagfarten beviljats blir köparen officiell ägare till fastigheten och behörig att söka inteckning i denna.⁶

2.2 Skatterättsliga konsekvenser

2.2.1 Inledning

Då denna uppsats är avgränsad till fastighetsrättsliga felregler kan det tyckas vara utanför av- gränsningen att beröra fastighetsöverlåtelsers skatterättsliga konsekvenser. Som jag tidigare nämnt är det dock ofta skattemässiga skäl som föranleder ett val av en annan överlåtelseform än den som följer av jordabalken. Jag har därför ansett det vara av vikt för läsarens förståelse att kort beröra de skattemässiga konsekvenserna av en fastighetsöverlåtelse.

3 Tidsfristen i 4:7 JB avser alltså endast ansökan om fastighetsbildningsåtgärden och någon tidsgräns för när fastighetsbildningen skall vara avslutad saknas.

4 Grauers s. 66.

5 Grauers s. 38ff.

6 Grauers s. 21 f, 336.

(11)

2.2.2 Reavinstskatt

Enligt 1:3 st. 2 inkomstskattelagen (IL) skall juridiska personer betala statlig skatt på inkomster i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt 15:1 IL skall kapitalvinst tas upp som inkomst i näringsverksamhet. En vinst vid en fastighetsavyttring är enligt 44–45 kap. IL sådan kapitalvinst som skall tas upp till beskattning. Kapitalvinsten beräknas enligt 44:13 IL och utgör skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade fastigheten minskad med utgifterna för avyttringen och omkostnadsbeloppet. Med omkostnadsbelopp avses utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter). Skattesatsen för kapitalvinsten är enligt 65:14 IL 26,3 procent för juridiska personer.

2.2.3 Stämpelskatt

Enligt 1 § stämpelskattelagen (SL) skall stämpelskatt betalas till staten för förvärv av fast egendom. Skatteplikten gäller enligt 4 § SL vid förvärv av fast egendom genom köp eller byte, till- skott eller utdelning till bolag eller förening, utdelning eller skifte från bolag eller förening samt vid expropriation eller annat inlösen på grund av stadgande om rätt eller skyldighet att lösa fast egendom. Skatten tas ut av inskrivningsmyndigheten när lagfart beviljats, 25 § SL.

Stämpelskatten är enligt 8 § SL 3 procent (för juridiska personer) av fastighetens värde. Enligt 9 § bestäms värdet genom att köpeskillingen jämförs med taxeringsvärdet för året närmast före det år då ansökan om lagfart beviljas. Det högsta värdet av köpeskillingen och taxe- ringsvärdet anses som fastighetens värde vid beräkningen av stämpelskatten. Både säljaren och förvärvaren är enligt 27 § SL skattskyldiga och dessutom solidariskt ansvariga för skattens erläggande. Enligt 4:10 JB svarar dock köparen i förhållande till säljaren för stämpelskattens erläggande.

2.3 Kommentar till överlåtelseformens verkningar

Vid konventionella fastighetsöverlåtelser gäller reglerna i 4 kap. JB och härvid stadgas bland annat om formkrav för avtalsbundenhet och vissa avtalsvillkor. När fastigheter överlåts till

(12)

marknadspris är det ganska troligt att säljaren gör en kapitalvinst.⁷ Skattesatsen är 26,3 procent och det kan därför röra sig om stora summor som skall betalas in till staten efter överlåtelsen.

Vidare skall stämpelskatt betalas av köparen när lagfart beviljats. Stämpelskatten uppgår till 3 procent av det högsta värdet av köpeskillingen och fastighetens taxeringsvärde. Det kan konstateras att konsekvenserna i form av reavinstskatt och stämpelskatt utgör tunga kostnadspos- ter vid en fastighetsöverlåtelse. Det ligger därmed i båda parters intresse att inom lagens rå- märken söka alternativa vägar för att sänka skattekostnaderna i samband med överlåtelsen. De följande två kapitlen kommer att ägnas åt en presentation av två olika former av överlåtelser som kan medföra lägre skattekostnader vid fastighetsförvärv.

7 Under det rådande konjunkturläget är det naturligtvis inte helt säkert att säljaren gör någon vinst. För den vidare framställningen får det dock förutsättas att säljarens avsikt är att göra en bra affär och att fastigheten kan säljas till en köpeskilling överstigande omkostnadsbeloppet (anskaffningsutgifter + förbättringsutgifter).

(13)

3 Överlåtelse av fastighet genom bolag

3.1 Inledning

I detta kapitel avser jag att förklara hur en fastighetsöverlåtelse genom bolag går till och hur både säljare och köpare kan uppnå skattemässiga fördelar genom en sådan överlåtelse. En överlåtelse genom bolag sker oftast i två steg.⁸ I steg 1 förvärvar eller bildar säljaren (moderbolaget) ett dotterbolag (NewCo) vars enda syfte är att användas vid avyttringen av den aktuella fastigheten. Moderbolaget säljer fastigheten till dotterbolaget till ett pris som understiger marknadsvärdet.⁹ I steg 2 säljer moderbolaget aktierna i dotterbolaget i vilket fastigheten ingår till en extern köpare.¹⁰ Fastigheten förvärvas endast indirekt vid köpet av aktierna i dotterbolaget (NewCo). Steg 2 medför ingen förändring av det direkta ägandet av fastigheten eftersom den formella ägaren av fastigheten både före och efter förvärvet av aktierna utgör en tillgång i dotterbolaget (NewCo).

3.2 Skattemässiga konsekvenser av steg 1 – reavinstskatt

Skattemässigt kan sägas om transaktionen i steg 1 att moderbolaget som huvudregel skall ut- tagsbeskattas för den överlåtna fastigheten enligt 22 kap. IL eftersom överlåtelsen sker mot en ersättning som understiger marknadsvärdet, se 22:3. Uttagsbeskattning innebär att moderbolaget beskattas för den inkomst det skulle ha haft vid en avyttring av fastigheten mot mark- nadsmässigt vederlag, 22:7 IL. Undantag från uttagbeskattning föreligger dock enligt 22:11 IL om reglerna om underprisöverlåtelser i 23 kap. IL är tillämpliga.

Med en underprisöverlåtelse avses enligt 23:3 IL en överlåtelse av en tillgång utan ersätt- ning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt moti- verat. En underprisöverlåtelse skall enligt 23:9 inte medföra uttagsbeskattning för överlåtaren.

Syftet med undantaget från beskattning vid underprisöverlåtelser är att underlätta företagsom-

8 Fastighetsnomenklatur, Fastighetsekonomisk analys och fastighetsrätt s. 390, 395 ff.

9 Fastighetsnomenklatur s. 389 ff. I steg 1 kan även fastighetsreglering användas som alternativ till ett vanligt köp.

Jag återkommer till denna metod i nästa kapitel.

10 Fastighetsnomenklatur s. 396 f.

(14)

bildningar.¹¹ För att reglerna om underprisöverlåtelser skall vara tillämpliga krävs enligt 23:14 IL att överlåtaren och förvärvaren är en fysisk person eller ett företag. Med företag avses i sammanhanget enligt 23:4 bl.a. svenska aktiebolag och utländska bolag. Vidare krävs enligt 23:16 att förvärvaren omedelbart efter förvärvet skall vara skattskyldig för inkomst av en när- ingsverksamhet i vilken tillgången ingår. Om det förvärvande dotterbolaget är registrerat i Sve- rige är det obegränsat skattskyldigt i Sverige för alla inkomster, se 6:3 IL. Det sista villkoret som måste vara uppfyllt för en underprisöverlåtelse återfinns i 23:17 IL. Härvid anges att över- låtelsen skall avse överlåtarens hela verksamhet eller en verksamhetsgren. Med verksamhetsgren avses enligt 2:25 IL sådan del av rörelse som lämpar sig för att avskiljas till en självständig rörelse. Fastigheter kan allmänt sett anses utgöra rörelser som är lämpade att bedriva själv- ständigt.¹² En underprisöverlåtelse medför, som tidigare nämnts, inte uttagsbeskattning för överlåtaren. Överlåtelsen skall dock enligt 23:10 alltid anses ha skett till det skattemässiga vär- det. Det skattemässiga värdet är enligt 2:32 är det samma som det omkostnadsbelopp som används vid en uträkning av reavinsten enligt 44 kap IL, se avsnitt 2.2.2 ovan.¹³ Omkostnads- beloppet utgörs av anskaffningskostnaden och utgifter förbättring. När överlåtelsen skatte- mässigt sker till omkostnadsbeloppet uppkommer ingen kapitalvinst för säljarbolaget (moderbolaget) och följaktligen skall ingen reavinstskatt betalas vid försäljningen vid en underpris- överlåtelse av en fastighet till ett helägt dotterbolag.¹⁴

3.3 Skattemässiga konsekvenser av steg 1 – stämpelskatt

En koncernintern fastighetsöverlåtelse mellan moderbolag och dotterbolag medför skyldighet att betala stämpelskatt i enlighet med vad som framgått i avsnitt 2.2.3 eftersom dotterbolaget är skyldigt att ansöka om lagfart enligt 20:1–2 JB. Då överlåtelsen sker till underpris finns det anledning att anta att stämpelskatten skall beräknas på fastighetens taxeringsvärde eftersom taxeringsvärdet med all säkerhet då blir högre än köpeskillingen. Parterna är enligt 27 § SL i

11 Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg (LLMS), Inkomstskatt – en läro- och handbok i skatterätt, s. 499f.

12 Prop. 1998/99:15 s. 138, Fastighetsnomenklatur s. 390.

13 Härvid förutsätts att fastigheten utgjort en kapitaltillgång i det överlåtande företagets verksamhet. Med kapi- taltillgångar avses enligt 25:3 IL sådana tillgångar som inte utgör lagertillgångar. Visserligen kan fastigheter utgöra lagertillgångar om de är avsedda att omsättas, se 17:3 IL.

14 LLMS s. 505.

(15)

förhållande till staten solidariskt ansvariga för stämpelskattens erläggande men enligt 4:10 JB är det köparen som skall stå för stämpelskatten parterna emellan såvida inte annat avtalats. Vid en koncernintern överlåtelse av en fastighet från ett moderbolag till ett dotterbolag är det alltså i regel dotterbolaget som skall betala in stämpelskatten.

3.4 Skattemässiga konsekvenser av steg 2 – reavinstskatt

Vid avyttring av aktier är säljaren skattskyldig för den kapitalvinst som uppstår. För juridiska personer framgår detta av 15:1 IL. Beräkningen av kapitalvinsten är densamma som vid avyttring av fastigheter och framgår av 44:13–14 IL. Vid en extern avyttring av ett dotterbolag vari det ingår en fastighet torde det uppstå en kapitalvinst eftersom det får antas att en sådan för- säljning sker till ett marknadspris som torde överstiga omkostnadsbeloppet. I regel skall alltså reavinstskatt utgå vid försäljning av aktier. Det finns dock regler i 25 a kap. IL som möjliggör skattefri avyttring av s.k. näringsbetingade aktier. Reglerna om näringsbetingade andelar (bl.a.

aktier) tillkom 2003 och syftade till att undanröja kedjebeskattning av vinster inom koncer- ner.¹⁵ Definitionen av näringsbetingad andel återfinns i 24:13–14 IL. Det är enligt stadgandena tillräckligt att ägaren av aktierna är ett svenskt aktiebolag, att aktierna är kapitaltillgångar och att aktierna inte är marknadsnoterade för att dessa skall anses näringsbetingade. Ett fall då aktierna i ett helägt dotterbolag säljs utgår alltså ingen reavinstskatt.

För köparen kan dock ett förvärv av en fastighet genom köp av aktierna i bolaget som äger fastigheten på sikt medföra skattemässiga nackdelar i form av minskade möjligheter att göra värdeminskningsavdrag.¹⁶ Värdeminskningsavdraget för anskaffning av byggnader får göras årligen enligt 19:4 IL. Det årliga värdeminskningsavdraget skall enligt 19:5 IL beräknas enligt en avskrivningsplan efter en viss procentsats per år beräknad på byggnadens anskaff- ningsvärde. Genom att förvärva ett aktiebolag vari fastigheten ingår ”ärver” köparen säljarens anskaffningsvärde. Köparen får alltså endast göra de värdeminskningsavdrag som säljaren

15 Prop. 2002/03:96 s. 66 ff. Dubbelbeskattning kunde tidigare anses uppstå för ett moderbolag i en koncern då vinster som redan beskattats i dotterbolagen beskattades ytterligare en gång då denna vinst ”hämtades hem” till moderbolaget genom skatt på utdelning från dotterbolaget eller skatt på reavinst vid avyttring av dotterbolaget.

16 Fastighetsnomenklatur s. 390 f.

(16)

hade fått göra i det fall säljaren hade behållit det fastighetsägande bolaget.¹⁷ Något förenklat kan därmed sägas att köparen, i form av minskade värdeminskningsavdrag, över tid får stå för den reavinst som säljaren skulle ha fått betala om fastigheten sålts som fast egendom istället för i ett bolag.¹⁸

3.5 Skattemässiga konsekvenser av steg 2 – stämpelskatt

I steg 2 rör det sig om ett förvärv av aktier och endast indirekt om ett förvärv av fast egendom. Stämpelskattelagen omfattar endast förvärv av fast egendom och inte förvärv av aktier.¹⁹ Därmed utgår ingen stämpelskatt i steg 2.

Det kan konstateras att det föreligger klara skattemässiga fördelar för i synnerhet säljaren när fastigheter före försäljning säljs in i ett dotterbolag vars aktier sedan säljs till en extern köpare.

Genom en underprisöverlåtelse till dotterbolaget i steg 1 undgås uttagsbeskattning. Dessutom blir stämpelskatten låg i förhållande till om fastigheten sålts till marknadsvärde. I steg 2 kan aktierna i dotterbolaget säljas skattefritt eftersom de aktuella aktierna är näringsbetingade. Vid försäljningen av aktierna i steg 2 utgår ingen stämpelskatt eftersom det är bolaget som äger fastigheten som byter ägare och inte fastigheten i sig. Ett köp av en fastighet i bolagsform medför dock nackdelar för köparen i form av minskade värdeminskningsavdrag och högre skattekostnader över tid. Dessa nackdelar torde dock kunna kompenseras genom att köparen förhandlar ned priset något vid köpet av aktierna i det fastighetsägande bolaget.²⁰

Det bör tilläggas att förfarandet att på ovan förevisat sätt ”förpacka” fastigheter i bolag är helt legitimt. Lagstiftaren tog upp frågan när lagstiftningen om skattefri avyttring av näringsbe- tingade andelar infördes. Det ansågs acceptabelt att tillgångar överlåts indirekt genom bolag

17 Det fastighetsägande bolaget har ju enligt steg 1 ovan köpt fastigheten till underpris. Möjligheten till värde- minskningsavdrag på fastigheten inom det fastighetsägande bolaget blir därmed begränsade eftersom anskaff- ningsvärdet är så lågt.

18 Fastighetsnomenklatur s. 391.

19 Kågerman & Lohmander, Stämpelskattelagen. En kommentar, s. 17.

20 Fastighetsnomenklatur s. 392 f, 400 f.

(17)

och att säljaren därmed kan undgå inkomstbeskattning.²¹ Anledningen till en sådan acceptans var, som jag också ovan beskrivit, att en paketering av en fastighet i ett bolag genom en un- derprisöverlåtelse minskar köparens möjligheter till värdeminskningsavdrag. Statens skatte- fordring flyttas från ett företag till ett annat och det uppstår därmed inget skattebortfall för staten på lång sikt.

Vad gäller stämpelskatten är läget ett annat. I steg 1 utgår en väsentligt lägre stämpelskatt än vad som hade varit fallet om fastigheten sålts till marknadspris. Som ovan konstaterats är inte överlåtelsen av aktierna i det fastighetsägande bolaget i steg 2 ett stämpelskattepliktigt förvärv och därmed uppstår ett skattebortfall för staten i förhållande till om endast själva fastigheten överlåtits. Lagstiftaren har uppmärksammat att det går att undgå stämpelskatt genom indirekta fastighetsöverlåtelser men ansett att det saknas skäl att ingripa mot sådan ”skatte- flykt”.²² Stämpelskatten på 3 procent kan tyckas låg men i kommersiella sammanhang kan köpeskillingen ofta bli mycket hög, ibland i miljardklassen. För de inblandade parterna kan transaktionskostnaden följaktligen sänkas med stora belopp om stämpelskatten minimeras genom paketering. Som ett exempel kan anges att stämpelskatten vid ett fastighetsköp där köpeskillingen uppgår till en miljard kronor blir 30 miljoner kronor.²³

21 Prop. 2002/03:96 s. 132.

22 Se t.ex. prop. 1964:75 s. 125 f. Någon förändring av denna ståndpunkt verkar inte ha varit aktuell vid införan- det av den nu gällande SL, se prop. 1983/84:194 s. 18 och s. 30.

23 1 000 000 000 * 0,03 = 30 000 000

(18)

4 Överlåtelse genom fastighetsreglering

Fastighetsreglering är en offentligrättslig åtgärd som används för att ombilda fastigheter. Syftet med åtgärden är att åstadkomma förbättringar i fastighetsbeståndet och så lämpliga fastighets- förhållanden som möjligt inom ett område.²⁴ För att lantmäterimyndigheten skall kunna beslu- ta om en fastighetsreglering förutsätts först och främst att åtgärden är förenlig med de allmän- na lämplighetsvillkoren i 3 kap. FBL. Min framställning nedan inleds därför med en kort redo- görelse för lämplighetsvillkoren i allmänhet innan jag mer konkret diskuterar institutet fastighetsreglering.

4.2 De allmänna lämplighetsvillkoren i 3 kap. FBL

I 3 kap. FBL återfinns allmänna lämplighetsvillkor som måste vara uppfyllda vid alla typer av fastighetsbildningsåtgärder. Reglerna är tvingande men elastiskt utformade för att kunna vara tillämpliga i alla möjliga situationer som kan uppstå vid fastighetsbildning. Enligt lagmotiven ligger det i både den enskilde markägarens intresse och det allmännas intresse att fastighetsbildningen medför så fördelaktiga lösningar som möjligt.²⁵ Hänsyn skall tas till den rådande mark- och planpolitiska målsättningen, men den primära målsättningen med reglerna är att genomföra de åtgärder som begärs av de inblandade markägarna. Villkoren i 3 kap. utgör där- med en form av minimikrav för fastighetsbildningens genomförande. Det skall alltså finnas vissa gränser för vilka fastighetsbildningsåtgärder som kan tillåtas ur allmän synpunkt.

Enligt 3:1 st. 1 FBL skall fastighetsbildning ske så att varje fastighet som nybildas eller ombildas blir, med hänsyn till belägenhet, omfång och övriga förutsättningar, varaktigt lämpad för sitt ändamål. Vid lämplighetsbedömningen tas därmed i beaktande om fastigheten är belä- gen på landsbygden eller i en tätort och om fastigheten är tillräckligt stor för sitt ändamål. Ex-

24 Landahl & Nordström, Fastighetsbildningslagen. En kommentar, s. 166.

25 Prop. 1969:128 s. B 100 f.

(19)

empel på övriga omständigheter är risken för sanitära olägenheter, luft- och vattenförorening- ar och buller.²⁶

Den bestämmelse som är av relevans för denna uppsats är 3:1 FBL. Enligt paragrafens första stycke ställs ett krav på att den ny- eller ombildade fastigheten kan antas få varaktig an- vändning för sitt ändamål inom överskådlig tid (aktualitet). Detta krav syftar till att motverka att fastighetsbeståndet splittras i onödan för tillgodoseende av tillfälliga behov.²⁷ Beviskravet för att ändamålet med fastighetsbildningen förverkligas inom överskådlig tid är förhållandevis lågt ställt. I lagens förarbeten uttrycks t.ex. att överlåtelse av en del av en fastighet som det söks avstyckning för är ett starkt indicium för att ändamålet med fastighetsbildningen blir för- verkligat. Ett sådant indicium torde vara tillräckligt för att villkoret skall anses uppfyllt såvida inte andra omständigheter talar emot att ändamålet uppnås.²⁸

4.3 Allmänt om institutet fastighetsreglering

Bestämmelser om fastighetsreglering återfinns i 5 kap FBL. Genom fastighetsreglering kan bl.a. en del av eller en hel fastighet överföras till en annan, 5:1 p 1 FBL. Rätt att ansöka om fastighetsreglering tillkommer enligt 5:3 st. 1 FBL ägare av fastighet som berörs av regleringen.

I ett fall när mark från en fastighet förs över till en annan har därmed såväl ägaren av den av- stående fastigheten som ägaren av den mottagande fastigheten rätt att ansöka om fastighetsreglering. En fastighetsreglering kan ske tvångsvis och 5 kap FBL innehåller en rad bestämmel- ser som har till syfte att skydda enskilda fastighetsägares och rättighetshavares rätt i sådana fall.²⁹ Dessa regler återfinns i 5:4–8 FBL och medför att det för att en fastighetsreglering mot en parts vilja skall kunna genomföras krävs att en lämpligare fastighetsbildning eller en mer ändamålsenlig markanvändning uppnås. Fördelarna av regleringen måste då överväga de kost- nader och olägenheter som den medför. Vidare får en fastighetsreglering genomföras endast om den är nödvändig för att sökandens fastighet skall förbättras. Regleringen skall också genomföras i det utförande som föranleder minsta olägenhet för parterna. Mark med byggnad får inte överföras och de i regleringen ingående fastigheterna får inte ändras vad avser sam- mansättning och utformning så att någon av fastigheterna efter regleringen inte är lika ända-

26 Landahl & Nordström s. 46, 3 LU 1970:35 s. 127.

27 Prop. 1969:128 s. B 103.

28 Prop. 1969:128 s. B 105.

(20)

målsenlig. Vidare får inte regleringen medföra att fastigheternas graderingsvärde minskas vä- sentligt eller ökas i sådan omfattning att avsevärd olägenhet uppstår för ägaren. Graderings- värdet är, något förenklat, fastighetens värde i obebyggt skick.³⁰

Enligt 5:2 FBL skall vid marköverföring vederlag för mark som frångår en fastighet utgå i mark i den mottagande fastigheten. Om det är mer ändamålsenligt, t.ex. i det fall det inte finns någon mark som är lämplig som vederlag, kan ersättning i pengar istället utgå. Enligt 5:10 FBL skall, om värdet av den mark som tillförs en fastighet inte motsvarar värdet av den mark som frångår fastigheten, skillnaden utjämnas genom ersättning i pengar. Denna ersättning bestäms på grundval av en värdering enligt 5:10 st. 2. Vid en värdering skall enligt 5:10 a som huvudregel bestämmelserna i 4 kap. expropriationslagen tillämpas.³¹

Reglerna som jag har beskrivit ovan gäller vid en förrättning som sker tvångsvis. Reglering- en i 5:18 FBL ger dock parterna en omfattande avtalsfrihet angående förrättningens omfattning och genomförande. Punkterna 1–2 i 5:18 st. 1 medger att parterna kan sätta kraven om fastigheternas förbättring och en lämpligare fastighetsindelning ur spel. Vidare kan parterna komma överens om att regleringen skall genomföras trots olägenhet för den ena parten. Den mest betydelsefulla bestämmelsen är dock 5:18 st. 1 punkten 3.³² Denna bestämmelse gör det möjligt för parterna att avtala om en överföring av all mark från en fastighet till en annan. Be- stämmelsen i 5:8 om fastigheternas fortsatta ändamålsenlighet och förändringar i graderings- värdet behöver alltså inte iakttas om parterna är överens om det. En sådan överföring medför att den ena fastigheten upphör att existera, den utplånas. Punkterna 2 och 4 i 5:18 st. 1 gör det också möjligt för parterna att komma överens om ersättningsbeloppet som skall utbetalas till den fastighetsägare som avhänds mark vid fastighetsregleringen. Det bör påpekas i detta sammanhang att de allmänna lämplighetsvillkoren i 3 kap. FBL inte omfattas av parternas avtalsfrihet. Lämplighetsvillkoren måste iakttas vid alla typer av förrättningar och kan därmed sägas utgöra den yttre ramen för parternas avtalsfrihet.

Som alternativ till en överenskommelse om fastighetsreglering kan parterna upprätta sedvanliga köpehandlingar enligt JB med ett villkor om att köpet skall fullbordas genom fastighetsreglering. Istället för att söka lagfart lämnar köparen in köpehandlingarna till LM. Enligt

31 Ett undantag framgår av 5:10 a st 3 FBL. Annars skall enligt 4:1 expropriationslagen ersättning motsvarande fastighetens marknadsvärde utgå. Jag avstår från en redogörelse för de värderingsmetoder som skall tillämpas eftersom en sådan redogörelse inte är relevant för den fortsatta framställningen, se nästa stycke.

32 Landahl & Nordström s. 240f.

(21)

motiven till FBL har nämligen köpekontrakt ansetts kunna godtas som en medgivande till fastighetsreglering och när köpehandling föreligger behöver således inte något skriftligt medgivande enligt 5:18 st. 3 FBL upprättas.³³ Köpeavtalet fungerar som en legitimation för köpa- ren att ansöka om fastighetsreglering.³⁴ Ett villkor för att köpet som ligger till grund för fastighetsregleringen skall vara giltigt är dock enligt 4:7 JB att ansökan om fastighetsbildning sker inom sex månader från den dag då köpehandlingen upprättades.

När parterna avtalar om fastighetsregleringens genomförande på ovan beskrivet sätt är likheterna stora med ett reguljärt fastighetsköp. Lagstiftaren har varit medveten om dessa likheter och det är bland annat av denna anledning som 5:18 st. 3 stadgar om formkrav för över- enskommelser om fastighetsregleringar som väsentligt påverkar fastigheternas graderingsvärde enligt 5:8.³⁵ Formkravet är av samma innebörd som vid överlåtelse av fast egendom. Likheter- na med ett reguljärt fastighetsköp är ännu större i det fall köpehandlingar ligger till grund för en fastighetsreglering. Skillnaden i förhållande till ett reguljärt fastighetsköp är då i praktiken att köparen istället för att söka lagfart hos IM skickar köpehandlingarna till LM.

4.4 Beslutsprocessen

Enligt 4:8 FBL skall ansökan om fastighetsreglering ges in till fastighetsbildningsmyndigheten³⁶. Förrättningen skall enligt 4:7 FBL handläggas av fastighetsbildningsmyndigheten i den ort där marken är belägen. Vid fastighetsbildningsförrättningar består LM av en förrättnings- lantmätare, 4:1 FBL. Enligt 4:25 FBL skall LM utreda förutsättningarna för fastighetsbildningen. Härvid skall lantmätaren göra sina bedömningar om lämplighet etc. Ibland behövs samråd med sakägare och byggnadsnämnden i den aktuella kommunen. När åtgärderna utförts kan lantmätaren fatta ett beslut om fastighetsbildning. När ersättningsfrågor och övriga frågor som hör till förrättningen är avgjorda skall LM förklara förrättningen avslutad, 5:29 FBL. Detta beslut tas vanligen i samband med fastighetsbildningsbeslutet.³⁷ Beslutet vinner laga kraft efter

33 Prop. 1969:128 s. B 1126, E-postkorrespondens 090608 - 090611 med professor Ulf Jensen och universitetsad- junkt Fredrik Warnquist, institutionen för fastighetsvetenskap, Lunds tekniska högskola.

34 Fastighetsregleringen sker i ”en ägares hand”. Köparen anses alltså som ägare till båda de i regleringen ingåen- de fastigheterna, se Lantmäteriverket s. 5.18/130 f.

35 Prop. 1969:128 s. B 451.

36 Lantmäteriet (LM) är statlig fastighetsbildningsmyndighet. Fastighetsbildning kan även ske i kommunal regi, men jag utgår fortsättningsvis från att LM är rätt myndighet.

37 Landahl & Nordström s. 151.

(22)

fyra veckor från förrättningens avslutande enligt 15:6 FBL. Enligt 1:2 FBL st. 2 är fastighetsbildningen fullbordad först när uppgift om åtgärden är införd i fastighetsregistret. Detta inne- bär att den ändrade omfattningen av de fastigheter som ingår i en förrättning blir slutgiltig först vid registreringen.³⁸

4.5 Fastighetsköp genom fastighetsreglering i praktiken

4.5.1 Inledning

Fastighetsreglering kan väljas istället för reguljärt fastighetsköp med lagfart i huvudsak i två fall. I fall 1 äger köparen redan en fastighet som gränsar till en säljaren tillhörig fastighet. Par- terna ansöker då om fastighetsreglering för att föra över mark från säljarens till köparens fastighet. I fall 2 äger inte köparen någon fastighet till vilken mark kan överföras från säljaren.

För att köparen skall kunna förvärva säljarens fastighet genom fastighetsreglering i ett sådant fall krävs ett förfarande i två steg som jag avser att beskriva nedan. Observera att om det rör sig om en situation som jag beskrivit som fall 1 ovan behöver endast åtgärderna som beskrivs i steg 2 nedan vidtas.

Fastighetsreglering kan också användas vid koncerninterna överlåtelser som ett led i för- säljningsprocessen när en fastighet skall säljas i form av ett bolag (steg 1 under rubriken 3.1) för att minska skattekonsekvenserna ytterligare.

4.5.2 Steg 1

För att en fastighetsreglering skall kunna ske måste köparen äga en fastighet som är belägen intill säljarens fastighet. Om så inte är fallet kan situationen lösas genom att köparen förvärvar en liten del av säljarens fastighet med ett villkor i köpehandlingen om att denna del av fastigheten skall utbrytas genom fastighetsbildning. Den fastighetsbildningsåtgärd som blir aktuell i ett sådant fall är avstyckning enligt 10 kap FBL. Enligt 10:1 FBL kan genom avstyckning viss ägovidd av en fastighets enskilda mark avskiljas för att utgöra en fastighet för sig. Ansökan om avstyckning kan enligt 10:6 FBL ske såväl av fastighetens ägare som av den som förvärvat del av fastigheten. Enligt 4:7 JB är ett sådant köp endast giltigt om avstyckningsförrättningen

38 Landahl & Nordström s. 31.

(23)

genomförs. Det rör sig här om ett fastighetsköp enligt jordabalken och köparen skall därför söka lagfart för sitt förvärv. Skattekonsekvenserna av ett sådant förvärv är i vanlig ordning att det utgår reavinstskatt för säljaren. Stämpelskatt skall också betalas för förvärvet i enlighet med vad som avhandlats i avsnitt 2.3.3.

4.5.3 Steg 2

Steg 2 består av att säljaren och köparen, som efter steg 1 äger fastigheter belägna intill var- andra, ingår ett avtal om att gemensamt ansöka om fastighetsreglering. I avtalet regleras också alla detaljer kring marköverföringen inklusive ersättningen (köpeskillingen) för fastigheten. Vid ansökan om fastighetsreglering bifogas avtalet som då är att anse som en överenskommelse om fastighetsreglering enligt 5:18 FBL. Alternativt kan parterna upprätta sedvanliga köpe- handlingar och fullborda ett köp. Köparen lämnar sedan in köpehandlingarna till lantmäteri- myndigheten istället för att söka lagfart. En överenskommelse mellan parterna om fastighetsreglering är därmed onödig.

Vad gäller de skattemässiga konsekvenserna jämställs enligt 45:5 IL marköverföring genom fastighetsreglering med avyttring av fastighet om överföringen sker helt eller delvis mot kontant ersättning som överstiger 5 000 kr. För säljaren innebär detta att denne blir beskattad för den vinst som eventuellt uppstår vid fastighetsregleringen på samma sätt som vid en för- säljning enligt JB.

Den skattemässiga fördelen är istället att stämpelskatt inte utgår på förvärvet. Detta fram- går av 4 § stämpelskattelagen e contrario. Endast de former av överlåtelser som räknas upp i nämnda paragraf är skattepliktiga enligt lagen och fastighetsbildningsåtgärder är inte en av dem.³⁹ Köparen behöver alltså i ovanstående upplägg endast betala stämpelskatt för förvärvet av styckningslotten i steg 1.

En fråga som är värd att kommentera är kostnaden för förrättningen. Enligt 3 § förord- ning (1995:1429) om avgifter vid lantmäteriförrättningar får Lantmäteriet meddela föreskrifter om avgifter vid förrättningar. Så har skett genom LMFS 2008:11⁴⁰. Lantmäteriets avgift för en förrättningslantmätare är 1 200 kr per timme, för biträdande handläggare 800 kr per timme

39 Kågerman & Lohmander s. 26.

40 Lantmäteriets föreskrifter till förordningen (1995:1459) om avgifter vid lantmäteriförrättningar.

(24)

och behövs en handläggare med expertkompetens är avgiften för denne 1 500 kr per timme.

Enligt LMFS 2008:11 kan även fast pris för förrättningen avtalas.

4.5.4 Kommentar till det praktiska upplägget

Eftersom fastighetsreglering är en offentligrättslig åtgärd kan parterna i en affär som är avsedd att genomföras genom upplägget ovan inte förlita sig på att både steg 1 och 2 genomförs smärtfritt. Dels kan det föreligga hinder för förrättningarnas genomförande, dels kan hand- läggningstiden vara lång. För att förvissa sig om att en affär i slutändan blir av är det vanligt att säljaren och köparen ingår två avtal. I det första avtalet avtalar parterna om att affären skall genomföras genom avstyckning av köpeobjektet varefter återstoden av fastigheten regleras in i avstyckningslotten.

Avtalet förses med en klausul om att det skall upphöra att gälla om någon av fastighetsbild- ningsåtgärderna inte kan genomföras eller inte genomförs inom en viss tidsram. Samtidigt ingår parterna ett andra avtal som är ett sedvanligt köpeavtal avseende hela fastigheten. Köp- avtalet är villkorat av att den i det första avtalet överenskomna fastighetsregleringen inte kan genomföras eller inte genomförs inom en viss tidsram. Köparen kan med stöd av det villkora- de köpavtalet söka vilande lagfart på fastigheten enligt 20:7 JB. Enligt 17:1 JB kan köparen på detta sätt försäkra sig om att säljaren inte med bindande verkan säljer fastigheten till någon annan om fastighetsbildningsprocessen av någon anledning inte kan genomföras på avsett vis.

Om fastighetsregleringen inte går igenom eller drar ut på tiden upphör avtalet om fastighetsreglering att gälla och villkoret i köpavtalet uppfylls. Köpet fullbordas i ett sådant fall och köpa- ren skall beviljas lagfart på fastigheten. Genom att använda dubbla avtal på ovan föreskrivet sätt kan köparen alltså förvissa sig om att fastighetsöverlåtelsen faktiskt genomförs inom en viss tidsram på något vis, antingen genom fastighetsreglering eller genom reguljärt köp.

Möjligheten att låta ett köp ligga till grund för en fastighetsreglering är sanktionerad av lagstiftaren och är därmed helt legitim. Köparen söker i sådant fall inte lagfart för sitt förvärv utan ansöker istället om fastighetsreglering med köpeavtalet som grund. Som tidigare nämnts är ett köp av fast egendom enligt 4 § SL ett skattepliktigt förvärv. När ett köp är avsett att ligga till grund för en fastighetsreglering förses dock vanligen avtalet med ett villkor om att köpet skall fullbordas genom fastighetsreglering. Köpet är således inte fullbordat förrän fastighetsbildningen vunnit laga kraft och något stämpelskattepliktigt förvärv föreligger alltså inte förrän villkoret är uppfyllt. Själva skattskyldigheten inträder dock enligt 25 § SL först när lagfart

(25)

på förvärvet beviljats.⁴¹ När fastighetsregleringen är genomförd kan inte lagfart beviljas på den överförda fastigheten eftersom den genom fastighetsbildningen har utplånats. Således uppstår ingen stämpelskatteskyldighet om en fastighetsreglering genomförs genom köp på detta vis.⁴²

Som ovan nämnts måste en fastighetsbildningsåtgärd för att genomföras uppfylla de all- männa lämplighetsvillkoren i 3 kap. FBL. Avstyckningen i steg 1 torde om steg 1 och 2 ses i ett sammanhang knappast kunna uppfylla varaktighets- och aktualitetskravet i 3:1 st. 2 FBL.

Konstruerade fastighetsbildningsåtgärder som sker av skatteskäl är enligt Lantmäteriet inte acceptabla.⁴³ I praktiken löses ”problemet” genom att ansökan om avstyckning i steg 1 söks separat. Lantmätaren saknar då vetskap om vad som komma skall i steg 2. Uppfyller den del av fastigheten som sökanden vill stycka av lämplighetsvillkoren i 3 kap föreligger inga hinder för avstyckning och förrättningen skall genomföras. I normala fall torde det därmed inte upp- stå några hinder i vare sig steg 1 eller 2 för transaktionens genomförande. Att steg 2 medför positiva skatteffekter påverkar inte lämplighetsprövningen. Lantmäteriet utför lämplighets- prövningen strikt utifrån villkoren i FBL vars syfte är att uppnå ett slutresultat som är ratio- nellt från fastighetsbildningssynpunkt. Att en förrättning resulterar i mer eller mindre önskade skatteeffekter påverkar inte prövningen enligt FBL.⁴⁴

Syftet med lagstiftningen om fastighetsreglering är att möjliggöra en förbättring av fastighets- beståndet och effektivisera markanvändningen.⁴⁵ Att använda fastighetsreglering på det sätt jag redogjort för ovan kan knappast stämma överens med lagens syften. Lagstiftaren har dock varit medveten om fastighetsregleringar många gånger kan anses nästintill identiska med köp av fast egendom och ändå accepterat att institutet används på sådant vis.⁴⁶ Transaktioner av detta slag är också skattemässigt helt legitima. I förarbetena till FBL noterades att skattefrihe- ten vid marköverföring enligt FBL visserligen skulle medföra ett skattebortfall men att fiskala

41 Köpet är alltså i grunden ett skattepliktigt förvärv, men skattskyldigheten är kopplad till tidpunkten då lagfart beviljas.

42 E-postkorrespondens 090630 med Fredrik Warnquist, universitetslektor Lunds tekniska högskola, institutionen för fastighetsvetenskap.

43 Lantmäteriverket s. 3.1/45.

44 Lantmäteriverket s. 3.1/44 f.

45 Landahl & Nordström s. 166 ff.

46 Prop. 1969:128 s. B 448 ff.

(26)

intressen inte skulle läggas i vägen för valet av handläggningsform.⁴⁷ Lagstiftaren ansåg alltså att det inte fanns någon anledning till att ingripa mot eventuella utnyttjanden av stämpelskatte- friheten. I den utredning som föregick den nu gällande stämpelskattelagen diskuterades vidare frågan om stämpelskatt skulle utgå vid fastighetsreglering. Utredningen kunde inte belägga att fastighetsreglering användes som en skatteundandragande åtgärd och avfärdade tanken på införande av beskattningsregler vid egendomsöverföring genom fastighetsreglering.⁴⁸ Det kan enligt min mening ändå konstateras att det ovan presenterade upplägget kan användas i syfte att minimera stämpelskatten. Säljarens reavinstskatt påverkas inte i förhållande till om överlå- telsen sker enligt JB. Trots de skattemässiga fördelarna bör det dock noteras att parterna bör vara införstådda med att det rör sig om en offentligrättslig åtgärd och att det därmed kan vara svårt att beräkna hur lång tid handläggningen av ärendet kommer att ta. Vidare bör också parterna ta avgiften för förrättningen i beaktande när dessa överväger att genomföra en fastig- hetsöverlåtelse genom fastighetsreglering. Vid stora kommersiella förvärv torde dock avgiften i förhållande till den insparade stämpelskatten vara försumbar.

4.7 Fastighetsreglering som ett led i en fastighetsöverlåtelse genom bolag

Som nämnts i inledningen till detta kapitel kan fastighetsreglering användas som steg 1 i vid en försäljning av en fastighet genom ett nybildat dotterbolag. Moderbolaget ansöker i ett sådant fall först om avstyckning av en liten bit av hela den fastighet som skall säljas in till dotterbolaget. När avstyckningen är klar säljs avstyckningslotten in till dotterbolaget. Stämpelskatt utgår på denna överlåtelse. Sedan ansöker moderbolaget och dotterbolaget gemensamt som att genom fastighetsreglering överföra återstoden av den ursprungliga fastigheten till dotterbolagets fastighet. För denna del av överlåtelsen utgår ingen stämpelskatt över huvud taget. När fastighetsregleringen vunnit laga kraft säljer moderbolaget dotterbolaget med den ingående fastigheten till en extern köpare. I förhållande till det förfarande som redogjorts för i kapitel 3 blir skattekonsekvenserna desamma vad gäller reavinstskatt vid införsäljningen eftersom fastighetsreglering jämställs med köp enligt IL. Däremot blir den totala stämpelskatten lägre eftersom stämpelskatt endast utgår vid införsäljningen av avstyckningslotten till dotterbolaget.

47 Prop. 1969:128 s. B 451.

48 SOU 1983:8 s.42.

(27)

Nackdelarna med använda avstyckning och fastighetsreglering istället för reguljärt köp som ett led i en fastighetsförsäljning genom bolag är försäljningsprocessen riskerar att ta avse- värt längre tid. Vidare finns det inga garantier för att avstyckningen eller fastighetsregleringen bedöms som lämpliga av LM. Nackdelarna med minskade möjligheter för köparen att göra värdeminskningsavdrag på byggnader är desamma som när fastigheten genom reguljär överlå- telse sålts in till dotterbolaget. Köparen ”ärver” alltså dotterbolagets anskaffningsvärde för fastighetens byggnader.⁴⁹

49 Jfr. 19:9 IL. Anskaffningsvärdet för byggnaden är utgiften för förvärvet om den förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt.

(28)

5 Felansvaret enligt jordabalken

Fel i fastighet brukar delas in i rättsliga fel, rådighetsfel och faktiska fel. Rättsliga fel är sådana som t.ex. rör fastighetens belastning av sakrätter som köparen inte känt till eller att säljaren inte var rätt ägare till fastigheten. Rådighetsfelen gäller begränsningar i fastighetsägarens rådig- het över fastigheten på grund av en myndighets beslut. Faktiska fel är generellt fysiska fel i fastigheten, men kan också beroende på vad som omfattas av avtalet, också vara sådana fel som annars skulle vara att hänföra till rättsliga fel eller rådighetsfel.⁵⁰ Jag har som jag tidigare nämnt valt att göra en avgränsning och endast behandla faktiska fel.

Regleringen om de faktiska felen återfinns i 4:19 JB. Enligt stadgandet föreligger inled- ningsvis fel i fastigheten om den inte stämmer överens med vad som gäller enligt avtalet. Ett sådant fel utgörs av en avvikelse från en konkret, avtalad standard.⁵¹ Även om fastighetens skick inte avviker från det som följer av avtalet kan fel föreligga om fastigheten annars avviker från vad köparen med fog kunnat förutsätta vid köpet. Det rör sig då om en avvikelse från en objektiv, icke-avtalad, abstrakt standard.⁵² Det är dock inte möjligt att dra någon skarp gräns mellan avvikelser från konkreta och abstrakta standarder eftersom ett avtalsobjekt är en förut- sättning för att köparen skall kunna ha några ytterligare förväntningar förutom det som konkret avtalats.⁵³

Enligt 4:19 är den avgörande tidpunkten för felbedömningen vid köpet, alltså när båda parter har undertecknat köpekontraktet. Syftet med felbegreppet enligt jordabalken är att ska- pa en rimlig avvägning mellan säljarens och köparens intressen.⁵⁴

50 Victorin & Hager, Allmän fastighetsrätt, s. 115.

51 Grauers s. 137 f.

52 Grauers s. 132.

53 Kihlman, Fel. Särskilt vid köp av lös och fast egendom, s. 39 f.

54 Prop. 1989/90:77 s. 39.

(29)

5.2 Avvikelser från avtalet

Om säljaren lämnar en uttrycklig garanti (eller utfästelse) om fastighetens egenskaper är denna ett tydligt exempel på avtalad standard. Det spelar ingen roll om garantin är intagen skriftligen i köpehandlingen eller om den avgivits muntligen. I bevishänseende är det dock naturligtvis lättare att bevisa garantins existens om den tagits in i köpehandlingen. För att en garanti skall anses uttrycklig bör det röra sig om en otvetydig uppgift från säljarens sida.⁵⁵ Garantier kan anses vara uttryck för en viljeförklaring från säljarens sida att denne avser att bli bunden av de uppgifter som lämnas.⁵⁶

Säljaren kan också bli bunden av vissa uppgifter om fastigheten som denne lämnar vid köpet (s.k. enuntiationer) utan att denne har avsett att bli bunden av dem. Är uppgifterna till- räckligt preciserade anses köparen ha rätt att förlita sig på dessa och de kan därmed ingå i vad som följer av avtalet.⁵⁷ För att det skall röra sig om en enuntiation krävs att den aktuella uppgiften är ägnad att inge tillit och att köparen i det enskilda fallet litat på att fastigheten haft eller saknat den egenskap som säljaren uppgett. Detta medför att det knappast rör sig om en enuntiation om köparen inte tagit uppgiften på allvar eller lämnat den utan avseende. Enligt Karl- gren bör det därför kunna krävas utav köparen att denne visar att den lämnade uppgiften haft betydelse för dennes beslut vid köpet för att felansvar på grund av enuntiation skall bli aktu- ellt.⁵⁸ En uppgift är tillräckligt preciserad för att utgöra en enuntiation när den har en viss sub- stans, när den säger något konkret om fastigheten, och skall skiljas från uttalanden som utgör värdeomdömen och allmänna lovprisningar.⁵⁹ Säljarens uttalanden bör ses i sitt sammanhang och även i förhållande till vad köparen kan förstå eller iaktta. Om köparen bort inse att sälja- ren uttalat sig om något som denne inte har någon kunskap om skall uttalandet inte anses ut- göra avtalsinnehåll. Svar på direkta frågor bör ges större vikt än yttranden som ingår i en all- män beskrivning av fastigheten.⁶⁰ Köparen måste också vid sin bedömning om denne kan ta fasta på säljarens uttalanden ta hänsyn till andra omständigheter såsom iakttagelser denne gör vid sin undersökning av fastigheten.⁶¹ Som exempel kan anges NJA 1978 s. 301 där säljaren visat köparen den till fastigheten tillhöriga brunnen och uttalat att vattnet var friskt och kallt.

55 Grauers s. 140.

56 Victorin & Hager s. 132.

58 Karlgren, Felansvaret vid fastighetsköp enligt jordabalken, s. 30.

59 Prop. 1989/90:77 s. 59.

(30)

Sedan köparen efter tillträdet konstaterat att vattnet var otjänligt ville denne göra gällande fel i fastigheten. Vattnet leddes till brunnen genom ett långt dike som sträckte sig utmed betes- och jordbruksmark och risken för att vattnet skulle förorenas var uppenbar. HD konstaterade att säljarens uttalanden visserligen kunde ha inneburit bindande utfästelser för denne. Det förhål- landet att diket lätt kunde upptäckas vid en undersökning av fastigheten och att köparen där- med lätt kunde ha insett faran för föroreningar i vattnet medförde att säljarens uttalanden inte kunde ges annan innebörd än allmänna värdeomdömen. Konsekvenserna av säljarens uttalanden kan inte frikopplas från diskussionen om vad köparen med fog kan förutsätta och köpa- rens undersökningsplikt varför säljarens uttalanden kommer att diskuteras vidare i följande avsnitt.

5.3 Avvikelser från vad köparen annars med fog kunnat förutsätta vid köpet

Enligt 4:19 JB föreligger fel i fastighet om fastigheten avviker från vad som föreskrivs i avtalet eller om den annars avviker från vad köparen med fog kunnat förutsätta vid köpet. Med ut- trycket ”annars” torde alltså köparen med fog kunna förutsätta att fastigheten överensstämmer med avtalet.⁶² Vad som föreskrivs i avtalet är alltså en del i vad köparen med fog kan förutsät- ta om fastigheten. Avtalsinnehållet kan ge upphov till andra förväntningar som inte är direkt reglerade i avtalet varav vissa kan vara befogade och andra obefogade. Köparen har skydd för sina befogade förväntningar eftersom avvikelser från sådana är att anse som fel i jordabalkens mening medan denne får stå risken för sina obefogade förväntningar. Bedömningen av vad köparen annars med fog kan förutsätta tar sin utgångspunkt i köpeobjektet såsom det beskri- vits i avtalet och vad en köpare i allmänhet kan förvänta sig av ett sådant objekt. Det rör sig alltså om en objektiv bedömning av vad en förnuftig köpare utifrån omständigheterna i det enskilda fallet kan förvänta sig av en fastighet. Vad köparen med fog kan förutsätta varierar därmed i förhållande till åldern på byggnaderna på fastigheten, av vilket material dessa är upp- förda och vad säljaren har uttalat om fastigheten. Exempelvis kan köparen förvänta sig mer av

61 Victorin & Hager s. 132 f.

62 Om avtalet endast anger att fastigheten är bebyggd med ett trähus uppfört 1920 ger själva avtalet strikt tolkat endast stöd för att en sådan byggnad faktiskt finns på fastigheten, såvida säljaren inte gjort några uttalanden om byggnadens skick. Att köparen kan ha vissa förväntningar avseende byggnadens skick faller istället under vad köparen annars med fog kunnat förutsätta.

(31)

ett nybyggt hus än av ett gammalt hus.⁶³ Om det exempelvis anges i avtalet att fastigheten är bebyggd med ett trähus uppfört 1920 kan således köparen inte förvänta sig att byggnaden är fri från fukt- eller rötskador såvida inte säljaren gjort uttryck för något annat.⁶⁴ Säljarens uttalanden om fastigheten spelar stor roll i bedömningen av vad köparen med fog kan förutsätta och skall tolkas i ljuset av vad som i övrigt förekommit vid köpet. Det ovan refererade rättsfal- let NJA 1978 s. 301 är enligt min mening ett tydligt exempel på hur säljarens uttalanden sedda isolerade kan bidra till att höja köparens befogade förväntningar, men att omständigheterna i övrigt kan medföra att köparen inte med fog kunde förutsätta att vattnet var rent.

5.3.1 Köparens undersökningsplikt

Enligt 4:19 st. 2 JB får inte köparen som fel åberopa en avvikelse som denne borde ha upp- täckt vid en sådan undersökning av fastigheten som varit påkallad med hänsyn till fastighetens skick, den normala beskaffenheten hos jämförliga fastigheter samt omständigheterna vid kö- pet. Undersökningsplikten är en ansvarsfördelningsregel som medför att köparen får stå för de fel som är upptäckbara vid en undersökning medan säljaren får stå för sådana fel som inte kunnat upptäckas vid en undersökning eller som säljaren lämnat garantier eller enuntiation om. Enligt förarbetena till JB ställs inte några högre krav på köparens sakkunskaper vid under- sökningen. Det skall räcka med en normalt erfaren och på området normalt bevandrad köpa- res undersökning. Köpeobjektet avgör vad som är normalt och enligt förarbetena är det natur- ligt att utgå från att en köpare av en industrifastighet normalt sett har större sakkunskap i byggnadstekniska frågor än den som förvärvar ett småhus.⁶⁵ Bedömningen av vad köparen i det konkreta fallet hade kunnat upptäcka görs alltså utifrån ett objektivt perspektiv, men ett antal subjektiva faktorer påverkar också denna bedömning (enligt lagtexten skall ju omstän- digheterna vid köpet beaktas).

Den undersökning som i utgångsläget skall utföras av köparen är förhållandevis omfattande. Faktum att vissa utrymmen i en byggnad är svårtillgängliga utgör inte något hinder som befriar köparen från undersökningsplikten. Sådana utrymmen skall också undersökas.⁶⁶ Un- dersökningsplikten omfattar dock normalt inte utrymmen som är omöjliga att komma åt utan

63 Hellner s. 54.

64 Kihlman s. 175.

65 Prop. 1989/90:77 s. 41.