DOM Meddelad i Stockholm

(1)

KAMMARRÄTTEN I STOCKHOLM Avdelning 03

DOM

2020-01-14

Meddelad i Stockholm

Mål nr 1114-1118-19

KLAGANDE

Scandinavian Insurance Services AB i likvidation, 556844-0373 Ombud: Greger Bolin

MOTPART Skatteverket

ÖVERKLAGAT AVGÖRANDE

Förvaltningsrätten i Stockholms dom den 17 december 2018 i mål nr 10734-18, 10738-18,10739-18,10743-18 och 10745-18, se bilaga A

SAKEN

Inkomstbeskattning för beskattningsåren 2013-09-01-2016-08-31 Mervärdesskatt för redovisningsperioderna januari-december 2014 och januari-december 2015

Skattetillägg

Ersättning för kostnader

KAMMARRATTENS AVGÖRANDE

Kammarrätten avslår överklagandet oph yrkandet om ersättning för kostnader i kammarrätten.

DoLId 475993 Postadress Box 2302 103 17 Stockholm

Besöksadress Birger Jarls Torg 5

Telefon Telefax Expeditionstid 08-561 690 00 08-14 98 89 måndag - fredag E-post: kammarrattenistockholni@dom.se 08:00-16:00 www.kammarrattenistockholm.domstol.se

(2)

KAMMARRÄTTEN DOM Sida 2 I STOCKHOLM

Avdelning 03 Mål nr 1114-19 rn.fl.

YRKANDEN M.M.

Scandinavian Insurance services AB i likvidation (bokget) yrkar och för fram detsamma som i förvaltningsrätten. Bolaget yrkar även

ersättning för kostnader i kammarrätten. Bolaget gör i huvudsak följande tillägg.

Det har förekommit jäv hos Skatteverket. En av de handläggare som har deltagit i Skatteverkets förslag till beslut har också deltagit som

beslutsfattare i det överklagade beslutet och deltar nu i Skatteverkets processföring i förevarande mål.

Det har varit korrekt av bokget att redovisa de tjänster som bolaget har . omsatt som mervärdesskattebefriad försäljning. Skatteverket har inte fört fram något som visar att omsättningarna omfattas av den generella mervärdesskatteplikten för omsättning av varor och tjänster. Bokget anser att omsättningarna omfattas av det undantag från skatteplikt för försäkringstjänster som följer av 3 kap. 10 § mervärdesskattekgen (1994:200), ML. Varken Skatteverket eller förvaltningsrätten har gjort någon analys av denna fråga.

För det fall kammarrätten bedömer att omsättningarna inte har varit undantagna från skatteplikt bör bokget ha rätt att i efterhand utfärda mervärdesskattebärande fakturor till försäkringstagare och

försäkringsgivare. Bokget kan då inte ens teoretiskt sett anses ha lämnat oriktig uppgift.

Förvaltningsrätten har inte gjort en acceptabel bedömning av om : förutsättningarna för att påföra bokget skattetillägg är uppfyllda.

Dessutom har åklagare nu beslutat att k'gga ned den förundersökning om skattebrott avseende bokgets företrädare som tidigare inletts. Eftersom skattebrottslagstiftningen - i likhet med regelverket för skatteförfarandet

(3)

I STOCKHOLM

- utgår från rekvisitet "oriktig uppgift" måste beslutet att lägga ned förundersökningen anses tala till bolagets fördel i fråga om det ska anses ha lämnat oriktigt uppgift. I fråga om efterbeskattning har

förvaltningsrätten inte gjort en tillräcklig analys av om efterbeskattning framstår som uppenbart oskälig.

Skatteverket anser att överklagandet och yrkandet om ersättning för kostnader i kammarrätten ska avslås. Skatteverket uppger i huvudsak följande. Skatteverket är av uppfattningen att bokget inte har bedrivit någon försäkringsförmedling. Bolagets omsättning av tjänster utgör därmed inte sådana försäkrings- eller återförsäkringstjänster som är undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 10 § ML. De avtal avseende försäkringsförmedling som bolaget har gett in gäller inte de fakturor utan mervärdesskatt som bo laget har ställt ut. De ingivna handlingarna

förändrar därför inte bedömningen att bokgets omsättningar har omfattats av skatteplikt.

SKÄLEN FÖR KAMMARRÄTTENS AVGÖRANDE

Handläggningsbrister och jäv hos Skatteverket

Bolaget har gjort gällande att Skatteverket inte har uppfyllt sin

kommuniceringsskyldighet och att det överklagade beslutet därför inte har kommit till i behörig ordning. Bolaget har även invänt att det har förekommit jäv hos Skatteverket.

Kammarrätten anser, i likhet med förvaltningsrätten, att det inte har kommit fram något som ger stöd för att det har förekommit sådana handläggningsfel hos Skatteverket att det finns skäl att undanröja det överklagade beslutet med hänvisning till att verket inte har uppfyllt sin kommuniceringsskyldighet. Kammarrätten anser inte heller att det har kommit fram några omständigheter som innebär att det kan anses ha

(4)

Avdelning 03 Mål nr 1114-19 m.fl.

förekommit jäv hos Skatteverket. Överklagandet ska därför avslås i den del som gäller handläggningsfel hos Skatteverket och bokgets

invändning i fråga om jäv lämnas utan åtgärd.

Överskott av. näringsverksamhet

Det som bolaget har fört fram i kammarrätten och det som i övrigt

framgår av utredningen ger inte kammarrätten anledning att göra någon ^\

annan bedömning än den som förvaltningsrätten har gjort. Överklagandet ska därför avslås i denna del

O

Mervärdesskatt för import av varor

Det som bolaget har fört fram i kammarrätten och det som i övrigt framgår av utredningen ger inte kammarrätten anledning att göra någon annan bedömning än den som förvaltningsrätten har gjort. Överklagandet ska därför avslås i denna del

Felaktigt redovisad utgående mervärdesskatt

Vad målen gäller i denna del ^^

Bokget har uppgett att dess verksamhet har bestått av skadereglering av

försäfcringsskador på bilar och förmedling av skadereparationer. Bokget ^%

har beskrivit att man har rangerat som ett mellanled mellan försäkrings- givare och skadeverkstäder för försäkringsskador på bilar. Bokget har haft avtal med försäkringsgivare som har hänvisat skadedrabbade

försäkringstagare till bolaget. Bokget har i sin tur satt försäkringstagarna i kontakt med skadeverkstäder. Efter utförda reparationer har skade-

verkstäderna fakturerat bokget för reparationskostnaderna. Bolaget har vidarefakturerat den skadedrabbade försäkringstagaren för självrisken och försäkringsgivaren för resterande del av reparationskostnaden.

(5)

I STOCKHOLM

Bokget har även uppgett att man under år 2014 startade upp en

verksamhet som gick ut på att förmedla försäkringar för eliminering av självrisk. Den delen av verksamheten gick dock dåligt och upphörde därför under våren 2015.

Det har inte ifrågasatts att de tjänster som bokget har utfört är omsatta i den mening som avses i 2 kap. l § ML. Den fråga som kammarrätten har att ta ställning till är istället alltså om omsättningen av dessa tjänster har varit undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 10 § ML.

Tillämpliga bestämmelser

Enligt 3 kap. l § ML är omsättning av varor och tjänster samt import skattepliktig, om inget annat anges i 3 kap. ML. Av 3 kap. 10 § ML följer att omsättning av försäkrings- och återförsäkringstjänster, inbegripet tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser försäkringar eller återförsäkringar, undantas från skatteplikt.

Bestämmelserna i ML ska tolkas i ljuset av motsvarande bestämmelser i Rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett

gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet). Av artikel 135.1 a i mervärdesskattedirektivet följer att försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, inbegripet tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkrings- agenter, undantas från skatteplikt.

Har bolagets omsättning av tjänster varit undantagen från skatteplikt?

I målen har inte påståtts att bolaget har utfört försäkrings- eller återförsäkringstjänster i den mening som avses i 3 kap. 10 § ML och artikel 135.1 a i mervärdesskattedirektivet. Frågan är istället om bolaget

(6)

kan anses ha utfört sådana "tjänster med anknytning till sådana tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar /.../".

T

EU-domstolen har i flera mål haft anledning att uttala sig om innebörden och räckvidden av artikel 135.1 a i mervärdesskattedirektivet. I flera av dessa mål understryker EU-domstolen att de uttryck som används för att bestämma undantagen från skatteplikt i artikel 13 5. l i

mervärdesskattedirektivet ska tolkas restriktivt, eftersom de innebär avsteg från den allmänna principen att mervärdesskatt ska tas ut på varje tillhandahållande av tjänster från en beskattningsbar person som sker mot vederlag (se tex. mål C-472/03, Arthur Andersen & Co Accountant c.s, p. 24, mål C-124/07, Beheer BV, p. 14 och mål C-40/15, Aspiro, p. 20). .

När det gäller bedömningen av om en viss omsättning utgör "tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter", har EU-domstolen i Aspiro-målet (mål

C-40/15), uttalat Ra: följande. Uttrycket "med anknytning till" är så brett att det kan innefatta olika tjänster som bidrar till att

försäkringstransaktioner kan genomföras, i synnerhet

skaderegleringstjänster, som utgör en väsentlig del av dessa transaktioner (p. 33). Under föratsättning att en viss tjänst utförs av en

försäkringsmäklare eller någon som annars utför försäkrings- eller återförsäkringstransaktioner förefaller uttrycket "med anknytning till" i och för sig kunna tolkas brett. Beträffande villkoret att de aktuella tjänsterna ska utföras av försäkringsmäklare och försäkringsagenter framhåller EU-domstolen att det inte är den formella beteckningen på ett företag som ska vara avgörande för bedömningen av om dess verksamhet omfattas av undantaget från skatteplikt eller inte, utan innehållet i den aktuella verksamheten (p. 34—36). I Aspiro-målet redogör EU-domstolen för två villkor som ska vara uppfyllda vid denna bedömning. Det ska för det första finnas något slags förhållande både mellan tjänsteleverantören

(7)

I STOCKHOLM

Avdelning. 03 Mål nr 1114-19 m.fl.

och försäkringsgivaren och mellan tjänsteleverantören och försäkrings- tagaren. För det andra krävs att tjänsteleverantörens verksamhet omfattar vissa väsentliga aspekter som är kännetecknande för en försäkringsagents verksamhet, såsom att söka upp potentiella kunder och sammanföra dessa med försäkringsgivaren (p. 37). Tjänster som utförs av försäkrings- mäklare eller deras underentreprenörer måste ha samband med försäkringsmäklarens kärnverksamhet, som består i att söka upp nya kunder och sammanföra dessa med försäkringsgivaren för ingående av försäkringsavtal (p. 39).

Till stöd för att verksamheten även har inbegripit försäkringsförmédling har bokget uppgett att den självrisk som har fakturerats försäkringstagare och försäkringsgivare i själva verket har avsett ersättning för försäkrings- förmedling. Bolaget har även gett in två handlingar benämnda

"Självriskförsäkring - Motorfordonsförsäkring - Försäkringsvillkor"

respektive "Cover Note". Enligt handringarna har ett bolag med samma firmanamn som Scandinavian Insurance service AB tidigare varit registrerat under, förmedlat försäkringar på uppdrag av

försäkringsgivaren AmTrust Europé Limited.

Som framgår av Aspiro-domen är det inte den formella beteckningen på ett företag som är avgörande för bedömningen av om dess verksamhet omfattas av undantaget från skatteplikt eller inte, utan det är innehållet i den aktuella verksamheten som ska bedömas. Av bolagets redogörelse för verksamheten med skadereglering och förmedling av

skadereparationer framgår inte att bolaget har sökt upp potentiella försäkringstagare i syfte att sammanföra dem med försäkringsbolag.

Tvärtom är det fråga om att försäkringsgivare har sammanfört .

försäkringstagare med bolaget. Beträffande den skriftliga bevisning som bolaget har gett in konstaterar kammarrätten att bolaget i dessa

handlingar omnämns som försakringsförmedlare - om än under ett annat firmanamn. Av handlingarna kan emellertid inte utläsas att bolaget i

(8)

något enskilt fall de facto har ingått avtal med en kund som innebär att denne har tecknat en försäkring som har förmedlats av bokget.

Mot ovanstående bakgrund bedömer kammarrätten att det saknas stöd såväl för slutsatsen att det har förelegat något slags avtalsförhållande mellan bolaget och försäkringstagare, som för att bokget har

tillhandahållit tjänster med sådant innehåll att tjänsterna kan sägas

innefatta uppsökande av försäkringstagare och sammanförande av dem ^^

med försäkringsgivare. Bolagets omsättningar har därför inte varit undantagna från skatteplikt. Överklagandet ska därför avslås i denna del

O

Efterbeskattning och skattetillägg

Kammarrätten har ovan bedömt att bolagets omsättning av tjänster har omfattats av mervärdesskatteplikt. Det har därför ålegat bolaget att redovisa utgående mervärdesskatt för omsättningarna. Genom att bokget, helt eller delvis, har redovisat omsättningarna som mervärdesskattefh försäljning framgår det klart att så inte har skett. Kammarrätten har även bedömt att det har ålegat bolaget att redovisa utgående mervärdesskatt i samband med import av varor från utlandet. Utifrån den utredning som

Skatteverket har presenterat framgår det klart att bolaget inte har gjort C^

detta. Kammarrätten anser vidare att det klart framgår att bokget har lämnat oriktig uppgift genom att för beskattningsåret 2013/2014

deklarera O kr i vinst istället för vad som anges i den fastställda O årsredovisningen.

I likhet med förvaltningsrätten bedömer kammarrätten att bolaget inte kan anses ha lämnat öppna yrkanden och att det inte heller har kommit fram något som medför att Skatteverkets särskilda utredningsskyldighet kan anses ha väckts. Det har inte heller kommit fram något som gör att det framstår som uppenbart oskäligt att efterbeskatta bolaget.

(9)

I STOCKHOLM

Kammarrätten anser vidare att det föreligger grund för att påföra bokget skattetillägg och att det inte har kommit fram skäl för befrielse eller ytterligare nedsättning av skattetillägget. Vad bokget har uppgett och vad

som i övrigt har kommit fram ger inte kammarrätten anledning att göra någon annan bedömning. Överkkgandet ska därför avslås i dessa delar.

Ersättning för kostnader

€>

Kammarrätten har avslagit bolagets överklagande. Målen avser inte en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen och det har inte heller kommit fram att det finns synnerliga skäl för att medge ersättning för kostnader i målen. Överklagandet av förvaltningsrättens avgörande som rör ersättning för kostnader och ansökan om ersättning för kostnader i kammarrätten ska därför avslås.

_,„._.. f,-"

HUR MAN ÖVERKLAGAR, se bilaga B (formulär 3).

Christian Groth Magnus Mathiasson Lisa Holm kgman kammarrättsråd t.£ assessor ordförande referent

Julia Boija kammarrättsfiskal föredragande

(10)

oa Ågd A Sida l (12) FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM Mål nr

I STOCKHOLM 2018-12-17 10734-18 Meddelad i Stockholm 10738-18 Avdelning 20 10739-18 10743-18 10745-18

KLAGANDE

Scandinavian Insurance services AB i likvidation, 556844-0373 Ombud: Greger Bolin

Råsunda Consulting, Råsundavägen 100

169 57 Solna 0 MOTPART

Skatteverket

Skattekontoret Jönköping 551 95 Jönköping

Skatteverkets dnr 208 104163-18/5481 m.fl.

ÖVERKLAGAT BESLUT

Skatteverkets beslut 2017-12-20, se bilaga l SAKEN

Inkomstskatt beskattningsåren 2014—2016

Mervärdesskatt redovisningsperioderna januari-december 2014 och januari-december 2015

Efterbeskattning Skattetillägg

Ersättning för kostnader

FÖRVALTNINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Förvaltningsrätten avslår överklagandet och yrkandet om ersättning för

O

kostnader i förvaltningsrätten.

Dokld 1033677

Postadress Besöksadress Telefon Telefax Expeditionstid Tegeluddsvägen l 08-56168000 08-56168001 måndag-fredag 115 76 Stockholm E-post: avd20.fst@dom.se 08:00-16:30

www.domstol.se/forvaltningsratt

(11)

FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18m.fi.

I STOCKHOLM

YRKANDEN M.M.

Skatteverket beslutade den 20 december 2017 att höja Scandinavian Insurance services AB i likvidation (bolaget) utgående mervärdesskatt redovisningsperioderna j anuari-december 2014 och j anuari-december 2015 och ta ut skattetillägg. Skatteverket beslutade vidare om beskattnings- ändringar for importmoms redovisningsperioderna april-juni 2015

^\ respektive juli-september 2015 och att ta ut skattetillägg. Utöver detta beslutade Skatteverket att beskatta bolaget för resultat enligt inlämnad inkomstdeklaration för beskattningsåret 2013/2014 och att ta ut

J*> skattetillägg, och att medge bolaget avdrag for ytterligare påförd utgående mervärdesskatt beskattningsåren 2013/2014,2014/2015 och 2015/2016.

Skälen och de beloppsmässiga ändringarna framgår av bilaga l (bilagorna som Skatteverket hänvisar till har inte tagit med här).

Bolaget yrkar att deklarationerna för mervärdesskatt och inkomstskatt inte ändras och att skattetillägg inte ska tas ut. Vidare yrkar bolaget ersättning för kostnader i förvaltningsrätten.

Bolaget anför bl.a. följande.

O

Vid revisionen har Skatteverket inte skickat ut förfrågningar till bolaget innan beslutet fattades, trots att bolagets företrädare normalt sett har rätt till J^ slutgenomgång med skatterevisorerna för att undvika missförstånd. Efter-

som bolaget inte har fått se en revisionspromemoria innan Skatteverkets beslut, ska beslutet undanröjas på formella grunder med hänsyn till rättsfallet RÅ 1995 ref. 27. Förslaget till beslut kan i och för sig jämställas med ett övervägande men det har ändå tillkommit utan vederbörlig

kommunikation av resultatet av den utförda granskningen.

(12)

Sida3 FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18m.fl.

I STOCKHOLM

Skatteverket har av samma anledning inte grund for sitt påstående att felen upptäckts först i samband med revisionen. Bolaget får anses ha framställt öppna yrkanden beträffande de belopp som har redovisats felaktigt. Det innebär att bolaget inte kan anses ha lämnat en oriktig uppgift varför skäl for skattetillägg och efterbeskattning saknas. Omständigheterna är sådana att uttagna skattetillägg får anses oskäliga och att befrielse bör ske. Befrielse från efterbeskattning bör ske på grund av uppenbar oskälighet eftersom

efterbeskattning har beslutats sent under omprövningstiden. Bolaget har A lämnat mervärdesskattedeklaration som Skatteverket har ifrågasatt och

senare efter rättelse godkänt. Skatteverket har varit förhindrat att besluta om

skattetillägg i dessa fall. Skatteverket har tagit ut skattetillägg på ett icke Ä redovisat överskott räkenskapsåret 2013/2014, trots att Skatteverkets

utredningsskyldighet har väckts på grund av den ofullständiga deklarationen det aktuella inkomståret. Eftersom deklarationen inte innehåller några uppgifter är det uteslutet att Skatteverket skulle ha godkänt deklarationen vid en kontroll. Det har därmed inte lämnats en oriktig uppgift.

Bolaget anser att mervärdesskattehöjningarna -jämte vissa beräknade kundförluster på grund av tvistiga fordringar - bör sänka redovisad vinst för dessa år och att skattekontot bör justeras.

När det gäller importmomsen får bolaget anföra att omständigheterna får

O

anses vara sådana att ett periodiseringsfel inte^rska föranleda skattetillägg.

Bolaget invänder mot Skatteverkets påstående om att fara för att

O

skattekontrollen allvarligt har försvårats och att rörelsens förlopp,

ekonomiska resultat eller ställning inte skulle ha kunnat bedömas löpande med ledning av bokföringen. Detta är en bedömning som skulle kunna vara aktuell vid skönsbeskattning med inte i förevarande fall där det rör sig om konkreta frågor om vissa räkenskapsfel.

(13)

FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18 mH.

I STOCKHOLM

Skatteverket anser att överklagandet ska avslås och anför bl.a. följande.

Formellafel

Den 8 november 2017 ringde Skatteverkets handläggare till bolagets tidigare styrelseledamot David Arbajande och höll muntlig genomgång på delar av revisionen. Av tjänstanteckning framgår att David Arbajande inte hade några kommentarer eller frågor på detta utan skulle återkomma när han hade läst förslaget till beslut. En muntlig slutgenomgång enligt Skatte- verkets handledning har således skett. Den 9 november 2017 skickades Skatteverkets förslag till beslut ut till bolaget. Vad dokumentet har för benämning saknar betydelse så länge det framgår att det finns möjlighet att besvara det som påstås innan beslutet fattas. Den 5 december 2017 talade Skatteverkets handläggare med likvidatorn och man bestämde att

likvidatorn skulle få en kopia av förslag till beslutet. Beslutet skickades till bolagets registrerade adress hos likvidatorn.

Skattetillägg

Skatteverket har tidigare haft frågor om bolagets deklarationer och beslutade att godta lämnade uppgifter den 28 oktober 2015. Skatteverket har i tidigare utredning begärt in huvudbokens konto för utgående och ingående

mervärdesskatt och jämfört den med lämnade skattedeklarationer. Skatte- verket har i tidigare utredning bett bolaget beskriva verksamheten och frågat

om bolagets momsfria försäljning. Bolaget har svarat att den momsfria verksamheten består av försäkringsförmedling och fakturerad självrisk.

Skatteverket har jämfört bolagets svar med skattedeklarationerna. Skatte- verket kom då fram till att vissa brister fanns vid denna avstämning men någon prövning av skatteplikten för omsättningen, med andra ord den påstådda momsfria försäljningen, skedde inte eftersom det finns situationer när sådan omsättning kan anses momsfri. Av inskickade uppgifter i

deklarationerna och i efterföljande utredning framgår inte att bolaget saknade momsfri verksamhet. Bolaget har inte beskrivit vad den momsfria

(14)

Sida 5 FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18 m.fl.

I STOCKHOLM

försäljningen avser. Att så har varit fallet har kommit fram först i samband med revisionen. Oriktig uppgift föreligger därmed. Bolagets deklarationer innehåller inte de uppgifter som krävs för att bolaget ska anses ha gjort öppna yrkanden. Uppgifterna som har lämnats kan inte anses ha väckt Skatteverkets särskilda utredningsskyldighet.

Skatteverket har tagit ut skattetillägg på icke redovisat överskott

räkenskapsåret 2013/2014 eftersom bolaget har lämnat in nya deklarationer A under utredningen. I den ursprungliga deklarationen har bolaget enbart

deklarerat O kr. Eftersom bolaget deklarerade sådant resultat och inget mer

utgick Skatteverket ifrån att det fanns skäl för detta, såsom att bolagets Ä verksamhet inte längre bedrevs. Bolaget lämnade in både INK2, INK2R och

INK2S. Skäl att ifrågasätta uppgifterna vid deklarationsinlämningen fanns inte. Vid en jämförelse med tidigare års deklaration fanns skäl att ifrågasätta bristen av uppgifter men inte resultatet av verksamheten det deklarerade året Det framgår klart att bolaget har lämnat oriktig uppgift genom att inte deklarera bolagets verkliga omsättning utan att i stället ange O kr i resultat.

Mervärdesskatteredovisningen utgör inte avstämningsmaterial och att uppgifterna däri inte stämmer med deklarationen väcker inte Skatteverket särskilda utredningsskyldighet. Skatteverket anser att bristen på uppgifter

som inte rör beskattningsresultatet inte heller väcker denna utrednings- ^^

skyldighet.

Bolaget har inte redovisat utgående mervärdesskatt vid importen utan enbart ,Ä Vj- redovisat ingående mervärdesskatt vid importen. Vidare har bolaget lagt

detta i fel period. Skattetillägg har tagits ut med fem procent av den

oredovisade utgående mervärdesskatten på 55 320 kr. Skattetilläggettas ut eftersom den utgående mervärdesskatten är oredovisad inte för att avdrag för den ingående mervärdesskatten gjordes i fel period. Skäl för befrielse från skattetillägget på denna grund saknas.

(15)

FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18 m.fl.

I STOCKHOLM

Efterbeskattning

Att beslut om efterbeskattning som är fattat under 2017, mer än tre år innan sista dag för efterbeskattning, skulle vara så sent fattat att befrielse från efterbeskattning ska ske är direkt felaktigt.

SKALEN FÖR AVGÖRANDET

e

Bevisbörda och beviskrav

En huvudprincip vid beskattningen är att bevisbördan ligger på Skatteverket -^ i fråga om intäkter och på den skattskyldige beträffande utgifter och avdrag.

Detta gäller for det ordinarie förfarandet som omfattar beskattningsåren 2014/2015 och 2015/2016. Beviskravet är i dessa fall sannolikt. För beskattningsåret 2013/2014 däremot krävs att förutsättningarna för efterbeskattning är uppfyllda. För efterbeskattning och skattetillägg är det en förutsättning att den skattskyldige har lämnat en oriktig uppgift. En uppgift är oriktig om det klart framgår att en lämnad uppgift är felaktig eller en uppgift som ska lämnas till ledning för beskattningen har utelämnats.

Beviskravet klart framgå kan enligt förvaltningsrätten även kan uttryckas som mycket sannolikt. För att bolaget ska kunna beskattas beskattningsåret 2013/2014 ankommer det på Skatteverket att göra det mycket sannolikt att

^ dess beslut är korrekt i den delen. När det gäller skattetillägg har Skatte- verket bevisbördan för att det har lämnats en oriktig uppgift.

Finns det skäl att på formella grunder undanröja beslutet?

Skatteverket ska se till att ärendena blir tillräckligt utredda. Den skattskyldige ska dessutom ges tillfälle att yttra sig innan dennes ärende avgörs, om det inte är onödigt. Förvaltningsrätten finner att det inte har kommit fram sådana handläggningsfel som medför skäl för att undanröja det överklagade beslutet med hänvisning till kommunikationsskyldigheten. Det framgår att muntlig slutgenomgång har skett på delar av revisionen med

(16)

Sida 7 FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18 m.fl.

I STOCKHOLM

bolagets tidigare styrelseledamot. Förslag till beslut har dessutom

kommunicerats både med tidigare styrelseledamot för bolaget och likvidatorn. Bolaget har därmed beretts möjlighet att yttra sig inför beslutet.

Högsta domstolens avgörande RÅ 1995 ref. 27 ändrar inte denna bedömning.

Har bolaget felaktigt redovisat mervärdesskatt?

: ' O

Förvaltningsrätten gör i denna del ingen annan bedömning än Skatteverket.

Domstolen anser att Skatteverket genom sin utredning har visat att bolaget

felaktigt har redovisat utgående mervärdesskatt som momsfri försäljning ^k i stället för utgående mervärdesskatt. Det finns även fakturor som saknar

mervärdesskatt där anledningen till detta är oklart.

Importmoms

Den som är skattskyldig för import av en vara har rätt att göra avdrag för ingående skatt på importen, om den görs för en verksamhet som medför skattskyldighet (8 kap. 3 § mervärdesskattelagen 71994:2007, ML).

Utgående mervärdesskatt för en import av varor ska redovisas när

Tullverket har ställt ut en tullräkning eller tullkvitto. Den ingående A mervärdesskatten ska dras av i samma redovisningsperiod som den utgående

skatten för importen ska redovisas. Detta innebär att den ingående

mervärdesskatten för importen ska dras av för den redovisningsperiod under .Ä

\__/

vilken Tullverket har ställt ut tullräkningen.

Tulkäkningen (importdeklarationen) har ställts ut till bolaget i augusti 2015.

Av utredningen framgår att bolaget inte har redovisat utgående mervärdes- skatt för importen. Förvaltningsrätten bedömer att det inte finns något skäl att frångå Skatteverkets beräkning av beskattningsunderlaget kopplat till tuUräkningen. Det framgår därmed att bolaget har redovisat ingående

(17)

FÖRVALTNINGSRÄTTEN DOM 10734-18m.fi.

I STOCKHOLM

mervärdesskatt kopplat till importen i fel period och med fel belopp.

Skatteverket har därför haft grund för sitt beslut att inte medge avdrag för ingående mervärdesskatt för redovisningsperioden april-juni 2015 med 55 320 kr. Skatteverket har även haft grund för bedömningen att bolaget borde ha redovisat utgående mervärdesskatt med 69 685 kr i redovisningsperioden juli-september 2015 och att bolaget ska medges avdrag för ingående mervärdesskatt i samma redovisningsperiod med motsvarande belopp.

Inkomstdeklaration 2013/2014

Förvaltningsrätten finner inte skäl att frångå Skatteverkets bedömning i denna del.

Efterbeskattning och skattetillägg

Fråga om oriktig uppgift

Förvaltningsrätten har att ta ställning till om bolaget har lämnat en oriktig uppgift. En oriktig uppgift kan bestå i att den skattskyldige har utelämnat en uppgift som är nödvändig för att bestämma en riktig beskattning. Att

bolaget har lämnat oriktiga uppgifter är en förutsättning för att efterbeskattning ska vara möjligt för beskattningsåret 2013/2014 och för att Skatte- verket ska kunna ta ut skattetillägg.

'

Förvaltningsrätten anser att det klart framgår att bolaget har lämnat oriktiga uppgifter genom att redovisa för lite utgående mervärdesskatt beskattnings- åren 2013/2014,2014/15 och 2015/16 och att deklarera felaktigt resultat av näringsverksamheten beskattningsåret 2013/2014. Domstolen anser vidare att det klart framgår att bolaget har lämnat oriktig uppgift genom felaktigt avdrag för ingående mervärdesskatt som omfattas av importmoms.

(18)

I STOCKHOLM

Har Skatteverkets särskilda utredningsskyldighet väckts?

För att en oriktig uppgift ska anses föreligga krävs att det för Skatteverket inte har uppkommit en särskild utredningsskyldighet. För att utredningsskyldigheten ska väckas krävs att det ska framstå som i det närmaste

uteslutet att Skatteverket skulle godta deklarationen utan närmare förklaring eller utredning (jfr t.ex. rättsfallet RÅ 2002 ref. 20). Skatteverkets

utredningsskyldighet vid bedömningen av om oriktig uppgift har lämnats är

avgränsad. Uppgifter hämtade på annat håll eller från deklarationer ^

— )v 5

avseende andra år kan inte aktualisera utredningsskyldigheten. Enbart det "~^

faktum att Skatteverket har ställt frågor till den deklarationsskyldige innebär

inte att det finns en särskild utredningsskyldighet (jfr rättsfallet RÅ 2004 ^ ref. 11). Det ställs vissa krav för att en lämnad uppgift ska ge upphov till en

särskild utredningsskyldighet, nämligen att uppgiften uppenbart inte kan läggas till grund för ett beslut (se 49 kap.' 5 § andra stycket 2 SFL).

Skatteverkets utredningsskyldighet kan aktualiseras om uppgifterna i en . deklaration är otydliga, motstridiga eller den deklarationsskyldige särskilt

har markerat en skatterättlig frågeställning (se t.ex. rättsfallet RÅ 2003 ref.

4).

Att bolaget skulle ha haft momsfri verksamhet motsägs inte av uppgifterna i

deklarationerna. I efterföljande utredning framgår inte att bolaget saknade ^

O

¹

momsfri verksamhet. Även om deklarationerna har föranlett Skatteverket att begära ytterligare upplysningar kan inte något sådant utredningsansvar som

har betydelse för frågan om oriktig uppgift anses ha uppkommit för Skatte- ^ verket. När det gäller icke redovisat överskott räkenskapsåret 2013/2014 så

framstår det inte som i det närmaste uteslutet att Skatteverket skulle godta deklarationen utan närmare förklaring eller utredning. Förvaltningsrätten anser att det inte kommit fram av deklarationerna att felredovisningar har skett. Det är först i samband med revision som felaktigheterna har

upptäckts. Förvaltningsrätten anser att Skatteverkets särskilda utredningsansvar inte har väckts.

(19)

I STOCKHOLM

Har bolaget lämnat öppna yrkanden?

Den skattskyldige har en långtgående upplysningsplikt och är i princip skyldig att lämna alla de upplysningar som behövs för att Skatteverket ska kunna fatta ett riktigt beskattningsbeslut eller i vart fall lämna så mycket

information att verket kan uppmärksamma det skatterättsliga problemet (jfr rättsfallet RÅ 2003 ref. 4). För att det ska vara fråga om ett öppet yrkande krävs att den skattskyldige på ett korrekt sätt har redovisat de sakförhållanden som ligger till grund för yrkandet. Har den skattskyldige redovisat de relevanta sakförhållandena på ett korrekt sätt men gjort en felaktig bedömning av beskattningsfrågan föreligger inte en oriktig uppgift, utan ett oriktigt yrkande (prop. 1977/78:136 s.144 f.). Förvaltningsrätten anser att bolaget i sina deklarationer inte har redovisat alla relevanta omständigheter och att bolaget därför inte har gjort några öppna yrkanden.

Skattetillägg - importmoms

Av det överklagade beslutet framgår att Skatteverket har tagit ut skatte- tillägg på felaktigt avdragen ingående mervärdesskatt som omfattas av importmoms.

Skattetillägget beräknas efter en lägre procentsats om den oriktiga uppgiften består i att ett belopp har hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel beskattningsår eller fel redovisningsperiod (s.k. periodiseringsfel, 49 kap.

13 § SFL). Av förarbetena till bestämmelsen om periodiseringsfel i 49 kap.

13 § SFL framgår att den lägre uttagsnivån som avser periodiseringsfel har sin grund i att det ofta i dessa fall inte är fråga om något egentligt skatteundandragande utan om en förskjutning av beskattningen mellan

beskattningsperioder (prop. 1991/92:43 s. 68). Enligt förvaltningsrätten avser inte en felaktighet av nu angivet slag periodisering eller därmed jämställd fråga. Det har funnits en betydande risk för skatteundandragande

och det har inte kommit fram att den felaktiga mervärdesskatte-

redovisningen har skett av förbiseende eller att rättelse skulle ske. Det finns

(20)

I STOCKHOLM

således inte grund att undanröja skattetillägget eller beräkna skattetillägget efter en lägre procentsats med anledning av att det skulle vara fråga om ett periodiseringsfel. Förvaltningsrätten finner därtill att Skatteverket gjort en korrekt beräkning av skattetilläggets storlek.

Finns skäl för ytterligare befrielse från skattetilläggen?

Förvaltningsrätten finner inte att det har framkommit skäl for ytterligare

befrielse från skattetilläggen utöver de nedsättningar som Skatteverket har — gjort i det överklagade beslutet.

Är övriga förutsättningar för efterbeskattning uppfyllda? ^.

Efterbeskattning får inte beslutas om det är uppenbart oskäligt. Bolaget har angett att efterbeskattning är uppenbart oskäligt eftersom efterbeskattningen beslutades sent under omprövningstiden. I förarbetena (prop. 1991/92:43 s.

91) anges bl.a. följande. Vid bedömandet av om ett beskattningsbeslut skulle framstå som oskäligt spelar tidsaspekten en väsentlig roll. En efterbeskattning är naturligtvis inte oskälig enbart därför att beslut meddelas

sent. Har den skattskyldige på goda grunder trott sig ha lämnat tillräckliga uppgifter, haft anledning att tro att skattemyndighetens beslut varit riktigt och kanske företagit andra dispositioner i anledning av beslutet kan ett

efterbeskattningsbeslut sent under perioden emellertid te sig oskäligt i vissa ^ situationer. Regeln bör förstås som en "ventil" för mycket speciella fall.

O

Ett beslut om efterbeskattning får meddelas inom sex år från utgången av ^ det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Skatteverket har fattat

efterbeskattningsbeslutet mom korrekt tid och dessutom flera år innan sista tidpunkten för efterbeskattning. Förvaltningsrätten anser att det inte har kommit fram att efterbeskattning är uppenbart oskäligt i förevarande fall.

Det har inte heller i övrigt kommit fram några hinder mot efterbeskattning.

(21)

I STOCKHOLM

Ersättning för kostnader

När det gäller ersättning för kostnader i förvaltningsrätten så har bolaget inte vunnit bifall till sitt överklagande. Inte heller i övrigt har det kommit fram skäl att bevilja ersättning för kostnader i förvaltningsrätten. Bolagets yrkande om ersättning för kostnader i förvaltningsrätten ska därför avslås.

HUR MAN ÖVERKLAGAR

Detta avgörande kan överklagas. Information om hur man överklagar finns i bilaga 2 (FR- 11).

Anna Karin Andersson Rådman

Nämndemännen Jan-Erik Forsberg, Siv Enström och Charlotte Woge har också deltagit i avgörandet.

Martina Dackander har föredragit målen.