4 Resultat och analys 17
4.2 Ikraftträdande och övergångsbestämmelser 25
Lagstiftaren vill vid C5 uppnå jämförbarhet enligt IASB (2001, p. 39) då standardbytet innebär förändringar i redovisningen ska företag anpassa redovisningen retroaktivt för att jämförelser mellan perioder ska kunna göras. Det blir stora förändringar i de finansiella rapporterna vid implementering av IFRS 16 och därför är det viktigt att se över vilken metod som bäst passar verksamheten. C5 anger 2 alternativ där a) innebär full retroaktiv form och b) partiell retroaktiv form.
C5 En leasetagare ska tillämpa denna standard på sina leasingavtal antingen:
a) retroaktivt före varje redovisad rapporteringsperiod genom tillämpning av IAS 8 redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel, eller
b) retroaktivt med den ackumulerade effekten av en initial tillämpning av standarden på den första tillämpningsdagen i enlighet med punkterna C7-C13.
I CFO World (2017) diskuteras övergångsmetod vid standardskiftet. KPMG som är en av de stora revisionsbyråerna påpekar vikten av att välja rätt metod i god tid och se över vilken övergångsmetod som passar verksamheten bäst. Eftersom val av metod ger effekter på nyckeltal som kan vara viktiga för företagets intressenter. (C1)
I tidningen Balans (2018) kommenteras standardskiftet,
Carl Grefberg som är partner på MLT Corporate Finance påpekar att övergången från IAS 17 till IFRS 16 kan leda till att många felaktiga slutsatser dras på grund av bristfällig analysering av informationen. En djupare undersökning krävs för att förstå om nyckeltalen utgår från siffror under IAS 17 eller under IFRS 16. För att kunna göra en rättvis jämförelse är det även viktigt att beakta och förstå hur företaget bedömt hyresbelopp och hyresperiod vid tillämpning av IFRS 16 (B9).Beroende på vilka överensstämmelser som gäller för ett leasingavtal och vilken ränta avtalet ska beräknas ifrån påverkar val av metod de finansiella rapporterna. Tanken med att välja metod är att det ska finnas utrymme för företag att anpassa redovisningen till sin verksamhet så bra som möjligt, däremot skapas det en möjlighet att för företag att manipulera redovisningen då de olika metoderna kan ge olika utfall.
Tabell 4.2.1. Värdering av leasingavtal två enligt C5(a)
År 1 År 2 År 3 År 4 År 5 Totalt Ränta 1,16 1,16 1,16 1,16 1,16
Nuvärdesfaktor 0,86207 0,74316 0,64066 0,55229 0,47611
Leasingavgift 1500 1500 1500 1500 1500 7500 Nuvärde 1293 1115 961 828 714 4911
Ovan illustreras beräkning vid övergången från IAS 17 till IFRS 16 för Druvefors AB:s befintliga leasingavtal. Druvefors AB redovisar i detta fall enligt full retroaktiv form för deras befintliga leasingavtal avtal 2 enligt IFRS 16, C5(a) och därmed tillämpa IAS 8, p.22. Druvefors AB ska
redovisa leasingavtalet som om IFRS 16 hade tillämpats vid avtalets början, det innebär att företaget behöver gå tillbaka till leasingavtalets början och samla all nödvändig information för att sedan presentera redovisning av varje tidigare period som leasingavtalet har funnits. Diskontering sker med avtalets implicita ränta. Leasingskulden värderas då till summan av de tre återstående leasingavgifterna beräknat till nuvärde, vilket är 2503 tkr år två.
Tabell 4.2.2. Värdering av nyttjanderätt enligt C5(a)
År 1 År2 År3 År4 År5 Ingående värde 0 3929 2947 1965 983 Anskaffning 4911 0 0 0 0 Avskrivning 982 982 982 982 982 Utgående värde 3929 2947 1965 983 0
Nyttjanderätten för tryckmaskinen ska tas upp till ett värde på 4911 tkr år ett och där avskrivning sker med 982 tkr per år, vilket innebär att år två är nyttjanderätten 2947 tkr år två enligt ovan.
Tabell 4.2.3. Balansräkning vid redovisningen enligt C5(a)
Tillgångar Eget kapital & Skulder Kundfordringar 1500 Eget kapital 2444 Byggnader 1000 leverantörsskulder 500 Inventarier 3000 Leasingskuld 2503 Nyttjanderätt av maskin 2947 Långfristiga lån 4000
Kassa & Bank
1000
Balansomslutning 9447
9447
Ovan illustreras Druvefors AB:s balansräkning i det fall då företaget omstrukturerar avtal 2 enligt full retroaktiv form. Nyttjanderätten redovisas till 2947 tkr och leasingskulden till 2503 tkr.
Lagstiftaren strävar efter att redovisningen ska vara tillförlitlig genom att enligt IASB (2001, p. 33) uppvisa en korrekt bild. Företagen ska genom detta på ett korrekt sätt redovisa för de affärshändelser som givit upphov till de tillgångar, skulder och eget kapital som ska med i balansräkningen.
C8 Om en leasetagare väljer att tillämpa denna standard enligt punkt C5 b) ska leasetagaren: a) redovisa en leasingskuld på den först tillämpningsdagen av leasingavtal som tidigare klassificerats som operationella leasingavtal med tillämpning av IAS 17. Leasetagaren ska värdera leasingskulden till nuvärdet av de återstående leasingavgifterna, diskonterade med leasetagarens marginella upplåningsränta på den första tillämpningsdagen.
b) redovisa en nyttjanderätt på den första tillämpningsdagen av leasingavtal som tidigare klassificerats som operationella leasingavtal med tillämpning av IAS 17. Leasetagaren ska välja, för varje enskilt avtal, att värdera nyttjanderätten till antingen:
i) dess redovisade belopp som om standarden hade tillämpats sedan inledningsdatumet, men diskonterat med leasetagarens marginella upplåningsränta på den första tillämpningsdagen, eller
ii) till ett belopp som motsvarar leasingskulden, justerat för eventuella förutbetalda eller upplupna leasingavgifter relaterade till leasingavtalet i fråga, redovisade i rapporten över finansiell ställning omedelbart före den första tillämpningsdagen.
Tabell 4.2.4. Nuvärdesberäkning leasingskuld enligt C5(b) År 3 År 4 År 5 Totalt Ränta 1,03 1,03 1,03
Nuvärdesfaktor 0,97087 0,94260 0,91514
Leasingavgift 1500 1500 1500 4500 Nuvärde 1456 1414 1373 4243
I tabellen ovan presenteras nuvärdesberäkning vid Druvefors AB:s leasingskuld enligt IFRS 16 C5. Väljer Druvefors AB att istället tillämpa IFRS 16, C5 (b) som innebär partiell retroaktiv form vid omstrukturering, ska företaget ta upp leasingavtalet som en skuld som motsvarar nuvärdet av de återstående leasingbetalningarna för leasingavtalet. Nuvärdet beräknas genom att diskontera mot Druvefors AB:s marginella låneränta som gäller den dag då tillämpning av IFRS 16 sker, till skillnad från vid full retroaktiv form där avtalets implicita ränta ska användas. I detta fall är den marginella låneräntan räntan på 3 %.
Tabell 4.2.5. Balansräkning vid redovisning enligt C5(b)
Tillgångar Eget kapital & Skulder
Kundfordringar 1500 Eget kapital 2444
Byggnader 1000 leverantörsskulder 500
Inventarier 3000 Leasingskuld 4243
Nyttjanderätt av maskin 4243 Långfristiga lån 4000
Kassa & Bank 1000
Balansomslutning 10473
10473
I tabellen ovan redovisas Druvefors AB:s balansräkning då företaget använder partiell retroaktiv form för att omstrukturera deras befintliga leasingavtal två. Enligt IFRS 16, C5 (b) finns det två alternativ vid värdering av leasingavtalets nyttjanderätt som beräknas enligt IFRS 16, C8.
Alternativ ett innebär att nyttjanderätten ska värderas till samma värde som om standarden hade tillämpats vid leasingavtalets början men med diskontering av leasetagarens låneränta. Alternativ två innebär istället att företaget ska värdera leasingavtalets nyttjanderätt till ett värde som motsvarar leasingskulder. Druvefors AB väljer i detta fall alternativ två och nyttjanderätten värderat till 4243 tkr. Värdet på nyttjanderätten och leasingskulden enligt partiell retroaktiv form för omstrukturering av avtal två skiljer sig avsevärt gentemot full retroaktiv form, då nyttjanderätten och leasingskulden istället värderas till 4243 tkr respektive 2503 tkr. Eftersom det är så stora skillnader i den marginella låneräntan och leasingavtalets implicita ränta påverkas värderingen av avtalet beroende på vilken omstruktureringsmetod som används.
I Affärsvärlden kommenteras implementeringen av IFRS 16. Johan Eklund som är börsreporter på Affärsvärlden påpekar att överraskningen som implementering av IFRS 16 innebär kommer framförallt blir störst det första kvartalet, men användarna bör vara vaksamma hela året (A1).
Den problematik som övergångsbestämmelserna för med sig har störst påverkan det första året men därefter har det inte lika stor betydelse utan jämnar ut sig, därmed behöver inte val av metod ha sådan stor betydelse utan förändringen som IFRS 16 för med sig kommer leda till det bättre i det stora hela.