inkomstbeskattningen
Regeringens förslag: Omställningsstöd ska tas upp i sin helhet det
beskattningsår då stödet beslutas. Detta gäller dock inte till den del stödet motsvarar kostnader som är hänförliga till en verksamhet som företaget inte är skattskyldigt för enligt 7 kap. 3 § inkomstskattelagen. Till den del stödet är hänförligt till kostnader under det föregående beskattningsåret får det tas upp detta år i stället. Ett företag som blir skyldigt att återbetala omställningsstöd som har tagits upp får dra av den del av stödet som återbetalas.
Promemorians förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Remissinstanserna: Skatteverket anser att avdragsrätten för stöd som
återbetalas ska begränsas till sådant stöd som har tagits upp samt att stöd som är hänförligt till kostnader som uppkommer under två beskattningsår ska kunna fördelas på båda dessa år. Svenskt näringsliv anser att det bör övervägas om stödet ska vara skattefritt till den del det avser att täcka ej avdragsgilla kostnader såsom räntor som träffas av de avdrags- begränsningar som gäller för räntor. Statistiska centralbyrån rekom- menderar att det förtydligas hur det beviljade omställningsstödet ska bokföras med avsikt på BAS-konton. Ludvig & Co och Svenskt Näringsliv anser att det bör klargöras att stödet inte är mervärdesskattepliktigt och inte heller påverkar avdragsrätten för mervärdesskatt.
Skälen för regeringens förslag: I 29 kap. inkomstskattelagen
(1999:1229), förkortad IL, regleras beskattningen av näringsbidrag. Enligt 2 § avses med näringsbidrag bl.a. stöd utan återbetalningsskyldighet som lämnas till en näringsidkare för näringsverksamheten av staten, EU, regio- ner, kommuner eller vissa andra aktörer. Enligt 4 § ska ett näringsbidrag tas upp om det inte används för en utgift som inte får dras av vare sig omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag. Av 5 § framgår att ett näringsbidrag ska tas upp om det används för en utgift som ska dras av omedelbart. Om utgiften hänför sig till ett tidigare beskattningsår än det år då bidraget ska tas upp, får avdraget göras det senare året. Återbetalas bidraget, ska det återbetalda beloppet dras av. Vidare följer av 6 § att om ett näringsbidrag används för en sådan utgift för att anskaffa en tillgång som ska dras av genom värdeminskningsavdrag, ska anskaffningsvärdet minskas med bidraget. I 7 § finns en motsvarande bestämmelse för lagertillgångar. I 8 § finns en möjlighet att skjuta beskattningen på framtiden om näringsbidraget ska användas ett senare beskattningsår än det år bidraget lämnas.
Omställningsstödet är ett sådant stöd som avses i 29 kap. 2 § IL. Stödet ges för att möjliggöra en omställning av företagets verksamhet till följd av
33 Prop. 2019/20:181 den rådande viruspandemin och beräknas på både uteblivna intäkter och
fasta kostnader i förfluten tid. De nuvarande reglerna i 29 kap. IL bygger på att intäkten och kostnaden som stödet avser ska matcha varandra eller också ska intäkten minska anskaffningsvärdet för köpta tillgångar. Om stödet avser en kostnad som inte får dras av är det skattefritt.
Som utgångspunkt är ett företags omsättning skattepliktig och de kostnader som är stödberättigade (se avsnitt 6) är sådana kostnader som dras av. Stödet bör därför tas upp vid inkomstbeskattningen. Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund kan – om vissa förut- sättningar är uppfyllda – bedriva näringsverksamhet som företaget inte är skattskyldigt för enligt 7 kap. 3 § IL. Det kan exempelvis för ideella föreningar och registrerade trossamfund gälla second hand-försäljning samt verksamhet som av hävd används för att finansiera ideell verksamhet. Om omställningsstödet ska täcka fasta kostnader i sådan verksamhet bör det inte tas upp i denna del.
En av de kostnader som enligt den remitterade promemorian ersätts är företagets planmässiga avskrivningar för anläggningstillgångar. Med hänsyn till detta är de befintliga reglerna i 29 kap. IL inte helt anpassade för omställningsstödet. Redovisningsmässigt skrivs en tillgång av plan- mässigt under den förväntade nyttjandeperioden. De skattemässiga regler- na kan medge en snabbare skattemässig avskrivning. Om en tillgång är skattemässigt avskriven men ännu inte helt avskriven redovisningsmässigt kommer de redovisningsmässiga avskrivningarna inte att få dras av det året. Motsvarande kostnader har nämligen redan dragits av under tidigare år. Enligt 29 kap. 6 § IL gäller dessutom att ett stöd som ges för att för- värva en tillgång ska minska anskaffningsvärdet på tillgången. Det skulle därför kunna argumenteras för att stödet – till den del det avser avskrivningar – ska minska anskaffningsvärdet på tillgången. Det skulle emellertid vara olämpligt av flera skäl. För det första bör anskaff- ningsvärdet inte ändras i efterhand. För det andra är omställningsstödet inte ett stöd för förvärv av själva tillgången utan för de avskrivningar som belöper sig på två månaders innehav. För att det inte ska råda någon oklarhet om vad som gäller beträffande den skattemässiga hanteringen av omställningsstödet i detta avseende bör det uttryckligen regleras att intäkten alltid ska tas upp. Intäkten bör tas upp i sin helhet det beskatt- ningsår beslutet fattas. Eftersom omställningsstödet är tillfälligt bör regle- ringen inte göras i 29 kap. IL utan i stället i den nya lagen om omställ- ningsstöd.
Svenskt näringsliv anför att en av de kostnadsposter som ersätts är räntor
och att dessa kan träffas av avdragsbegränsningar för ränteutgifter som finns inkomstskattelagen. När så sker kommer stödet att beskattas trots att det är avsett att täcka en kostnad som inte dras av. Svenskt näringsliv önskar att denna brist undanröjs eller lindras.
I inkomstskattelagen finns olika regler som begränsar eller förbjuder avdrag för ränteutgifter. Huvudregeln är dock att ränteutgifter ska dras av. Mot denna bakgrund bör regeln vara att omställningsstödet ska tas upp i sin helhet. Med hänsyn till att omställningsstödet bara avser delar av årets räntekostnader (nämligen de som belöper sig på den för omställningsstödet aktuella perioden) skulle det dessutom bli mycket komplicerat att ta hänsyn till att en viss del av företagets totala räntekostnader för året eventuellt kommer att träffas av någon avdragsbegränsning.
Prop. 2019/20:181
34
För företag som har kalenderår som räkenskapsår är tidpunkten för beskattningen oproblematisk. Kostnaderna avser 2020 och beslutet kommer med största sannolikhet att fattas under detta år. Då ska intäkten redovisas och tas upp 2020 och kostnaderna dras av detta år. För företag som har brutet räkenskapsår kan situationen dock vara annorlunda. Lagen föreslås träda i kraft den 22 juni 2020. Det innebär att ett företag som har ett räkenskapsår som avslutas tidigare än 22 juni 2020 kommer att ha kostnaderna under räkenskapsåret 2019/20 samtidigt som intäkten inte kommer att kunna redovisas förrän nästkommande räkenskapsår.
Som nämnts ovan finns det i 29 kap. 5 § IL en bestämmelse som tar sikte på denna situation. Paragrafen anger att om stödet hänför sig till ett tidigare beskattningsår än det år då bidraget ska tas upp får avdraget göras det senare året. En sådan ordning skulle dock kunna medföra problem för företag som tillämpar den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden för inventarier. Enligt denna metod måste avdraget vid beskattningen motsvara avskrivningen i bokslutet. För omställningsstödet bör det därför i stället införas en uttrycklig bestämmelse som innebär att stödet får tas upp skattemässigt redan räkenskapsåret 2019/20. Därmed kan stödet matchas mot kostnaderna. Det bör vara frivilligt för den skattskyldige att tillämpa bestämmelsen om att ta upp stödet tidigare. Som Skatteverket har påpekat kommer ett företag som har ett räkenskapsår som avslutas den 31 mars 2020 att ha ersättningsberättigade kostnader under två räken- skapsår. Regeln bör därför justeras så att det blir möjligt även för dessa företag att matcha stödet mot kostnaderna.
I de bestämmelser i 29 kap. IL som rör beskattningstidpunkten (5–7 §§) finns en regel om att stödet ska dras av om det återbetalas. Även en sådan bestämmelse bör införas beträffande omställningsstödet. Skatteverket påpekar att stödet bara ska tas upp till den del det är hänförligt till verksamhet som företaget är skattskyldigt för och att avdragsrätten därför bör begränsas till sådant stöd som har tagits upp. Regeringen delar denna bedömning.
Som Ludvig & Co och Svenskt Näringsliv påpekar bedöms stödet inte ha några mervärdesskatterrättsliga konsekvenser.
Statistiska centralbyrån har rekommenderat att det förtydligas hur det
beviljade omställningsstödet ska bokföras med avsikt på BAS-konton. Detta är inte en fråga som lämpar sig för lagstiftning utan bokföringen bör följa av god redovisningssed.
Lagförslag
Förslaget föranleder 4 § i den nya lagen om omställningsstöd.