Artikel 9.1 OECD:s modellavtal 2010:
5.1 Traditionella transaktionsbaserade metoder
5.1.1 Marknadsprismetoden
Genom att jämföra internprissättningen vid en kontrollerad transaktion med prissättning mellan företag som inte är i en ekonomisk intressegemenskap nås ett armlängdspris med vad som kallas för marknadsprismetoden (comparable uncontrolled price method, CUP).169 Tanken är att genom att jämföra hur handeln mellan av varandra oberoende företag ser ut, nå fram till ett marknadsmässigt armlängdspris. Handeln mellan sådana företag är okontrollerad och sker på sådana villkor som är marknadsmässiga, eftersom det främsta intresset för varje företag är att det ska gå bra för det egna företaget. De marknadspriser som ska användas som jämförelsematerial kan antingen vara de priser ifrågavarande företag tillämpar vid handel med samma varor eller tjänster med en oberoende part eller
167 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 59. Se vidare i
kapitel 7.
168 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 61. 169 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 24.
34 de priser som två oberoende parter sätter vid handel av en jämförbar vara.170 En skillnad i villkoren och prissättningen kan vara en indikation på att armlängdsprincipen inte har följts och att en korrigering av prissättningen i den kontrollerade transaktionen bör göras.171
För att en transaktion ska anses vara jämförbar för marknadsprismetodens syften, behöver ett av följande två rekvisit vara uppfyllda; antingen får ingen av skillnaderna mellan varan, tjänsten eller mellan företagen som företar transaktionen vara sådan att det skulle kunna påverka priset, eller så måste det vara möjligt att göra rimligt exakta justeringar av priset för att undanröja sådana prisskillnader som beror på de materiella skillnaderna.172 För närmare beskrivning av hur jämförbarheten bedöms se ovan i kapitel 4. Det är dock värt att notera att vid tillämpningen av marknadsprismetoden är kravet på jämförbarheten allmänt sett högre än vid de andra metoderna.173
Om valet står mellan att använda marknadsprismetoden eller en annan metod, och båda metoderna kan användas med samma tillförlitlighet för den aktuella transaktionen, bör enligt OECD:s riktlinjer marknadsprismetoden användas.174 Metoden är det mest direkta sättet att tillämpa armlängdsprincipen på när det finns jämförbara transaktioner,175 eftersom eventuella skillnader i prissättningen då oftast kan spåras till relevanta kommersiella och ekonomiska förhållanden.176 Metodens tillförlitlighet är naturligtvis beroende av vilka justeringar som görs och hur exakta dessa är.177
5.1.2 Återförsäljningsprismetoden
Genom att från återförsäljningspriset fråndra återförsäljningsprismarginalen, den vinst företaget ämnar göra vid försäljningen samt andra kostnader som är anknutna till försäljningen av produkten, är det möjligt att nå ett armlängdspris. Metoden kallas för återförsäljningsmetoden (resale price method, RPM).178 Metoden utgår från priset på en
170 SKV M 2007:25, s 22.
171 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 63. 172 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 63. 173 Wiséen, På kollisionskurs med armlängdsprincipen?, Skattenytt 2011 s 667.
174 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 59 f. 175 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 63. 176 Wiséen, På kollisionskurs med armlängdsprincipen?, Skattenytt 2011 s 667.
177 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 64. 178 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 28 f.
35 produkt som ett företag har köpt från ett annat företag i intressegemenskapen och sen säljer vidare till någon utanför gemenskapen.179
Hur stor återförsäljningsprismarginalen ska vara för att uppfylla kraven för armlängds- principen kan avgöras på två sätt. Antingen genom att en intern jämförelsetransaktion eller en extern jämförelsetransaktion används.180 När återförsäljaren är verksam inom vissa typer av verksamheter, så som till exempel mäklarverksamhet, kan återförsäljnings- prismarginalen istället vara en andel av priset på den sålda varan eller tjänsten.181 Det arvode en mäklare tar ut kan ofta vara beroende av vilket pris tillgången som mäklaren förmedlar säljs för. För att det ska vara möjligt att göra rimliga jämförelser kan det då vara viktigare hur många procent av priset som mäklaren får än hur mycket pengar det motsvarar. Det leder troligen också till att det är möjligt att jämföra fler transaktioner gällande mäklarverksamhet om det räcker med att procentsatsen är densamma och inte dessutom priset.
Transaktioner uppfyller återförsäljningsprismetodens krav på jämförbarhet om ett av rekvisiten för jämförbarhet, nämnda i kapitel 5.1.1, är uppfyllda. Fler produkter och tjänster är jämförbara med varandra vid användande av återförsäljningsprismetoden än vid marknadsprismetoden, bland annat eftersom det totala priset inte behöver vara lika utan bara återförsäljningsprismarginalen. Produkter eller tjänster som inte är speciellt lika varandra kan ändå ha samma marginal om de tar lika mycket tillgångar i anspråk, har samma funktioner och är behäftade med samma risk.182 Mindre skillnader mellan transaktionerna eller företagen har helt enkelt mindre inverkan på vinstmarginalerna jämfört med priset som helhet, i vilket kostnaderna också ingår. Därför behövs normalt sett färre justeringar göras av marginalen när återförsäljningsprismetoden används gentemot när marknadsprismetoden används.
Återförsäljningsprismetoden blir dock precis som marknadsprismetoden tillförlitligare ju färre och mindre skillnaderna är mellan transaktionen som ska värderas och jämförelse- transaktionen. Om metoden ska användas bör lämpliga justeringar göras för sådana skillnader som påverkar marginalen.183 Ju längre tid återförsäljaren håller produkten, desto svårare blir det att använda återförsäljningsprismetoden, eftersom andra faktorer, så som
179 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 65. 180 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 65 f. 181 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 66. 182 Jernkrok, Internprissättning och fasta driftställen, Svensk Skattetidning 2009:6-7 s 681.
36 kostnader och växelkurser, kan behöva beaktas vid fastställandet av återförsäljnings- priset.184
5.1.3 Kostnadsplusmetoden
Ett annat sätt att bestämma ett armlängdspris är genom att se till den faktiska kostnaden som har genererats i det säljande företaget vid en kontrollerad transaktion och till kostnaden lägga en viss vinstmarginal. Metoden kallas för kostnadsplusmetoden (cost plus
method).185 Hur stor vinstmarginalen bör vara för att uppfylla armlängdsprincipens krav beror på hur marknaden ser ut och vilka uppgifter som utförs av vardera part i avtalsförhållandet,186 till exempel vem som står risken vid leveransen.
Det mest tillförlitliga är att jämföra vinstmarginalen med en intern jämförelse- transaktion. När det inte är möjligt kan vägledning istället hämtas från en extern jämförelsetransaktion. Jämförbarheten i en transaktion bestäms på samma sätt som för återförsäljningsprismetoden.187
Det kan vara svårt att bestämma hur stor vinstmarginalen bör vara för att vara armlängdsmässig. Utöver svårigheten att bestämma den kan det även innebära problem att fastställa vilka kostnader som sammanhör med transaktionen. De kostnader som vinstmarginalen ska beräknas på är direkta kostnader, så som material, och indirekta kostnader, så som reparationer på maskiner som används bland annat vid producerande av den överförda varan. Enbart de kostnader som den av parterna som har tillhandahållit varan eller tjänsten har haft får tas med, vilket också kan innebära svårigheter vad gäller kostnadsfördelningen mellan parterna.188
Kostnader brukar utöver direkta och indirekta också delas in i en tredje typ, nämligen driftskostnader för verksamheten som sådan. Dessa ska inte tas med vid beräkningen av internpriset med kostnadsplusmetoden. På grund av att det inte finns någon enhetlig behandling av kostnader mellan olika länder kan det vara svårt att veta vad som ska räknas till driftskostnader och därför inte vara med i beräkningen.189
Eftersom metoden är beroende av kostnaderna tar den liten hänsyn till eventuella svängningar på marknaden, vilka hade påverkat en försäljning som hade skett på den
184 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 68. 185 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 26. 186 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 71. 187 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 71. 188 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 72 ff. 189 OECD, OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2010, s 73 f.
37 öppna marknaden.190 Genom att bestämma prissättningen med kostnadsplusmetoden går det säljande företaget med vinst, vilket också reflekterar en nödvändig avkastning på företagets kapital.191