Tidsstyrningens inverkan på dysfunktionella beteenden i svenska revisionsbyråer

C - U P P S A T S

Tidsstyrningens inverkan på dysfunktionella beteenden i svenska revisionsbyråer

En kvantitativ studie

David Thomelius Daniel Törnkvist-Lindén

Luleå tekniska universitet C-uppsats

Företagsekonomi

Institutionen för Industriell ekonomi och samhällsvetenskap

Avdelningen för Redovisning och styrning

SAMMANFATTNING

Till följd av ekonomistyrning uppkommer olika former av beteenden. I revisions-

branschen utgör tidsstyrning den största delen av styrningen, vilket ter sig logiskt då

löner är den största kostnadsdrivaren. Tidsstyrningen ger i många fall upphov till

tidspress, vilket i sin tur tenderar att ge upphov till olika typer av dysfunktionella

beteenden. Dessa dysfunktionella beteenden står i kontrast mot revisionens syfte,

nämligen att borga för kvalitet och riktighet i företagens ekonomiska information. I

tidigare studier i andra länder (bland andra USA, Storbritannien, Irland och Australien)

har dysfunktionella beteenden visats uppkomma till följd av hög tidspress. Denna

uppsats syfte är att kartlägga om likartade samband finns i Sverige. Data har samlats in

genom enkäter, vilka besvarats av 27 respondenter (revisorsassistenter, auktoriserade

och godkända revisorer) på tre revisionskontor i norra Sverige. Analysen visade bland

annat att kvalitetshotande beteenden uppkommer till följd av tidspress från deadlines,

men inte till följd av tidspress från tidsbudgetar. Vidare tenderar högre upplevt

inflytande över tidsplanering att minska tidspressen. Analysen pekar också på

samstämmighet med tidigare studier gällande att deadlines i högre grad än tidsbudget är

korrelerat med kvalitetshotande beteenden. Avslutningsvis tenderar tidspress att skapa

kvalitetshotande beteenden i betydligt lägre grad än i andra studerade länder.

ABSTRACT

As a consequence of management control, different forms of behaviours occur. The

management control in audit firms consists mainly of time control, which appears logic

when salaries are the largest cost driver. Time control does often create time pressure,

which in turn tend to be the origin of different types of dysfunctional behaviours. These

dysfunctional behaviours are in contrast with the purpose of the audit; to guarantee the

quality and correctness of the companies’ financial information. Earlier studies in other

countries than Sweden (e.g. USA, Great Britain, Ireland and Australia) have shown that

dysfunctional behaviours arise from high time pressure. The purpose of this study is to

survey if similar relations are present in Sweden. The data has been collected through

questionnaires, which have been answered by 27 respondents (auditor staffs, chartered

and licensed auditors) at three audit firms in northern Sweden. The analysis suggests

that quality threatening behaviours occur as a result of time pressure from deadlines, but

not as a result of time pressure from time budgets. Further, higher levels of experienced

influence over time planning tend to decrease time pressure. The analysis also shows

consensus with earlier studies that deadlines to a higher degree than time budgets are

correlated with time pressure. Finally, time pressure tends to create quality threatening

behaviours to a considerable lower degree than in other studied countries.

INNEHÅLLSFÖRTECKNING

1 INLEDNING... 1

1.1 Bakgrund ... 1

1.2 Problemdiskussion... 1

1.3 Syfte... 3

2 METOD... 4

2.1 Vetenskapligt förhållningssätt ... 4

2.2 Forskningsstrategi... 4

2.3 Litteraturstudie ... 4

2.4 Val av respondentföretag... 5

2.5 Insamling av data... 6

2.6 Koppling mellan teori och enkätstudie... 7

2.7 Bearbetning av data ... 7

2.8 Analys av data ... 8

2.9 Metodproblem ... 8

2.9.1 Validitet ... 8

2.9.2 Reliabilitet ... 9

2.9.3 Generaliserbarhet... 10

3 TEORI ... 11

3.1 Agentteorin ... 11

3.2 Tidsstyrning... 11

3.3 Utvärderingssystem ... 12

3.4 Dysfunktionellt beteende... 13

3.5 Tidspress... 13

3.5.1 Tidsbudget ... 13

3.5.2 Intern deadline ... 14

3.5.3 Extern deadline... 15

3.6 Kvalitetshotande beteende (KHB)... 15

3.7 Underrapportering av tid (URT)... 18

3.8 Inflytande över tidsplanering... 19

4 RESULTAT OCH ANALYS ... 20

4.1 Hypotesprövning ... 20

4.2 Analys av hypoteser ... 21

4.3 Övriga resultat ... 22

4.4 Analys av övriga resultat ... 26

5 SLUTSATSER... 28

5.1 Slutsatser... 28

5.2 Förslag till fortsatta studier... 28

5.3 Praktiska implikationer... 28

KÄLLFÖRTECKNING ... 30

FIGURFÖRTECKNING Figur 2.1 Korrelationsskala……….. 8

Figur 3.1 Illustrerat samband mellan tidspress och dysfunktionella beteenden……. 13

Figur 3.2 KHB:s beståndsdelar………... 16

Figur 3.3 Faktorer med potential att utmynna i URT………. 18

TABELLFÖRTECKNING

Tabell 4.1 Korrelationstabell mellan tidspress och KHB………... 20

Tabell 4.2 Korrelationstabell mellan upplevt inflytande och tidspress………...21

Tabell 4.3 Korrelationstabell mellan upplevt inflytande och KHB.………... 22

Tabell 4.4 Korrelationstabell mellan ålder och övriga variabler……… 23

Tabell 4.5 Jämförande korrelationstabell revisor <30 och >30 år……….. 23

Tabell 4.6 Jämförande korrelationstabell mellan kvinnor och män………24

Tabell 4.7 Korrelationstabell mellan erfarenhet och övriga variabler……… 24

Tabell 4.8 Korrelationstabell för revisorer med <5 respektive >5 års erfarenhet…...25

BILAGOR:

Bilaga 1 Enkät

Bilaga 2 Korrelationstabell

Bilaga 3 Olika variablers medelvärden samt standardavvikelser

1 INLEDNING

I detta kapitel ges bakgrundsinformation för att ge läsaren förståelse för ämnet ekonomistyrning. Därefter smalnas kapitlet av i problemdiskussionen som sedermera leder till uppsatsens syfte.

1.1 Bakgrund

Ekonomistyrningsverket (2007) definierar ekonomistyrning som en avsiktlig påverkan från företagsledningen med avsikt att nå önskade ekonomiska mål. Begreppet innefattar planering med hänsyn till förväntade förhållanden och parering mot oväntade händelser samt uppföljning och utvärdering.

Sandberg och Sturesson (1996) menar att verksamheten skall sätta upp klara mål och fördela tillgängliga resurser för att kunna nyttomaximera. För att styrningen mot att uppnå nyttomaximering skall lyckas krävs en noggrann planering av verksamhetens styrning och att de rätta mätinstrumenten som krävs för att genom en uppföljning kunna utvärdera styrningens resultat.

Ett vanligt sätt att ekonomistyra en organisation är enligt Child (2005) att sätta upp mål för individer eller/och enheter och sedan att mäta och utvärdera dessa prestationer.

Beroende på vilka mått som används skapas olika typer av beteenden hos de anställda, varför det är viktigt att styrningen och dess effekter överensstämmer med företagets övergripande strategier. Child (2005) menar vidare att en organisation måste utgå från dess unika situation och strategi när målen skall formuleras, uppnås samt mätas.

Bruzelius och Skärvad (2000) menar att effektiv styrning av organisationer innebär att varje enhet eller individ styrs i riktning mot att uppnå för verksamheten uppsatta mål.

Om inte enheterna och individerna hukar sig för kollektivet utan ser till sina egna intressen kommer uppsatta mål i verksamheten bli omöjliga alternativt väldigt svåra att uppnå.

Ledningen i ett företag är ofta den mest påverkande faktorn vid skapandet av företagsstyrning. Styrningen implementeras efter ledningens sätt att se på var organisationen är och var den vill vara i framtiden. Med sin styrning kommer ledningen värdesätta prestationer olika, vilket genom mätinstrument och utförda kontroller visas med tydlighet i organisationer om vad som är viktigt eller inte. Medlemmarna i en organisation styrs mot samma fokus av de som utvärderar prestationer. (Bang, 1994)

1.2 Problemdiskussion

På senare tid har konkurrensen inom revisionsbranschen ökat, med lägre priser som

följd. McNair (1991) menar att detta har lett till ett dilemma vad gäller relationen

mellan kostnader och kvalitet på utförd revision. Antal lönetimmar är den största

kostnadsdrivaren i branschen och kan mätas på ett lätt och effektivt sätt. Kvaliteten på

revisioner är däremot svår att mäta, varför arbetad tid är i fokus när det gäller

utvärdering av prestationer. Tidigare studier har visat att lönetimmar ger kortsiktig

effekt rent resultatmässigt medan kvalitet ger långsiktig effekt (ibid).

Otley och Pierce (1996) menar att extern revision existerar för att det ofta förekommer asymmetrisk information mellan ledning och aktieägare. Genom att oberoende granska riktigheten vad gäller den finansiella informationen i en verksamhet minimeras risken för ogynnsam förvaltning av ägarnas resurser (ibid). Enligt FAR (2006) är revisionen ett verktyg som används för att den ekonomiska informationen skall anses säker och rättvisande, och därmed ge tillförlitlighet gentemot ett företags intressenter.

”Revision är att med en professionellt skeptisk inställning planera, granska, bedöma och uttala sig om årsredovisning, bokföring och förvaltning” (FAR, 2006).

Sweeney och Pierce (2004a) skriver att det största problemet inom revisionsbranschen är att kontrollera kvaliteten på utförda revisioner samt dess kostnader. Yrkets natur gör att den vanligaste formen av kostnadskontroll är tidsåtgång. Det är även väldigt svårt att objektivt bedöma kvaliteten på utförda revisioner, oftast kan inte ens den ansvarige revisorn själv avgöra huruvida kvaliteten är god eller inte (ibid).

Utöver detta råder en konflikt mellan tid och kvalitet. En ökning i kvalitet kräver oftast en investering i tid vilket leder till ökade kostnader. På grund av den rådande konkurrenssituationen på marknaden är det ofta svårt och i vissa fall omöjligt att få betalt för en extra bra utförd revision (McNair, 1991). Sweeney och Pierce (2006) instämmer i detta påstående och skriver att revision måste ha en viss kvalitet, för att klara en granskning, men om tidsåtgången är för stor belönas inte bättre kvalitet.

Enligt Mohd-Sanusi och Mohd-Iskandar (2007) ställs revisorer ofta inför svåra utmaningar vad gäller att färdigställa revisioner. Dessa utmaningar kommer från arbetets natur såsom tidspress, otillräckliga resurser och osäkerhet i arbetsuppgifter.

Detta leder i sin tur till att en bredare enighet i yrket saknas samt att risken för felbedömningar ökar. Sammantaget, menar författarna, leder detta till att kvaliteten på revisioner påverkas negativt.

Brierley (1998) menar att en rollkonflikt uppstår om företagets styrning inte överens- stämmer med den anställdes professionella förhållningssätt till arbetet. I revisions- branschen kan detta innebära att tidspressen i revisionsbyrån kolliderar med de lagstadgade kvalitetsmässiga aspekterna som ställs på revisionen.

För att mäta och värdesätta utförda revisioner används i första hand debiteringsgrad, tidsbudgetering samt deadlines (Sweeney & Pierce, 2004a), där det sistnämnda ökat i omfattning på senare tid (Brierley & Gwilliam, 2003). Otley och Pierce (1996) menar att denna typ av styrning ofta skapar ökad tidspress, vilket i sin tur leder till att olika former av dysfunktionellt beteende ¹ ökar som har potentialen att skada revisionens kvalitet. När tidspressen ökar, uppstår således en motsättning mot kravet gällande revisionens kvalitetsmässiga aspekt (ibid).

Studier gjorda i andra länder än Sverige visar på att tillfrågade revisorer upplever att en revision färdigställd inom budgeterad tid eller deadline anses vara ”lyckad”. Att det är det viktigaste måttet för ledningens utvärdering av revisorer. För att hantera detta krav väljer majoriteten av revisorerna att agera med ett dysfunktionellt beteende som har potentialen att försämra kvaliteten av revisionen, med andra ord ett beteende som inte är i linje med moraliska, etiska och professionella aspekter (Sweeney & Pierce, 2004a).

1

Se avsnitt 3.3 för mer utförlig diskussion omkring dysfunktionellt beteende

Generellt för studier som genomförts i revisionsbranschen är att det finns ett tydligt starkt negativt samband mellan upplevd möjlighet att klara uppsatta tidsbudgeter samt deadlines och dysfunktionellt beteende. Detta kan sammanfattas med att tidigare gjorda studier visar på att styrningen i revisionsbyråer får som effekt att revisorer tar

”genvägar” för att uppnå uppsatta mål (Otley & Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a).

1.3 Syfte

Resonemanget i problemdiskussionen leder fram till uppsatsen syfte vilket är:

Att utreda om tidspress i svenska revisionsbyråer skapar dysfunktionella

beteenden

2 METOD

I studiens andra kapitel presenteras hur urval gått till, vilken metod för insamling av data som använts samt det tillvägagångssätt som använts vid analys av empirisk data.

Därutöver diskuteras kritik mot studiens metod samt potentiella metodproblem.

2.1 Vetenskapligt förhållningssätt

I studien har ett deduktivt arbetssätt använts för att uppfylla syftet. Genom att arbeta deduktivt använder man befintlig teori som utgångspunkt i sin forskning för att sedan jämföra den med studerad verklighet (Thurén, 2002). I denna studie har en enkätundersökning utförts. Enkätens frågor hade sin grundplåt i befintlig teori. De data som samlades in jämfördes och analyserades sedan mot den i studien använda teorin.

Wallén (1998, s 13) menar att all forskning skall bidra med någon form av ny kunskap för att anses motiverad. Eftersom det oss veterligen inte föreligger någon tidigare studie som har utrett tidspressen och dess påverkan på upplevd kvalitet anser vi syftet med uppsatsen rättfärdigat.

2.2 Forskningsstrategi

En surveyundersökning används för att genom empiriskt insamlad data skapa en ögonblicksbild av företeelser vid en given tidpunkt (Denscombe, 2000, s 13). En surveyundersökning skall i normalfallet eftersträva så bred och fullständig data som möjligt. Eftersom vi i denna undersökning ämnar se hur samband mellan tidsstyrningen och olika dysfunktionella beteenden ter sig i svenska revisionsbyråer, och inte kartlägga de underliggande faktorerna, passar denna strategi bäst. Respondenterna i studien kom att utgöras av godkända och auktoriserade revisorer samt revisorsassistenter. Dessa benämns genomgående i studien som revisorer.

Bell (2005, s 203) menar vidare att det i mindre forskningsarbeten, såsom denna uppsats, inte kan göras större statistiska enkätundersökningar. Däremot går det att

”genomföra en mindre undersökning som kan ge intressanta resultat”. Denna studie har prövat fyra hypoteser, vilka härletts från tidigare studier, vilket innebar att vi redan innan datainsamlingen påbörjades visste vilka samband vi letade efter.

2.3 Litteraturstudie

Syftet med litteraturgranskningen är att all befintlig litteratur som finns inom det tänkta forskningsområdet skall ges uppmärksamhet. För att kunna introducera, problemformulera, samt utreda ett specifikt område är det en nödvändig förutsättning att forskaren är påläst på området (Backman, 1998, s 66). Detta är dock svårt, men genom noggrann sökning i databaser samt genom lästa artiklars referenser har vi försökt att leva upp till just nämnda syfte.

För att finna vetenskapliga artiklar inom forskningsämnet har i huvudsak databaserna

Emerald Insight och Ebsco använts, samt till viss del Google Scholar. Sökord vi använt

oss av är i stora drag: Audit, quality, firm, time, budget, deadline, pressure, accounting,

strain, influence, behaviour och reduction. I vår sökning har dessa ord sedan också kombinerats för att nå den mest relevanta teorin för att denna studie.

2.4 Val av respondentföretag

Då syftet med denna uppsats är att utreda huruvida tidspress i svenska revisionsbyråer påverkar upplevd kvalitet på revisioner på liknande sätt som i andra länder, har vi riktat in oss på de fyra stora multinationella revisionsbyråerna ² . Detta bygger på antagandet att mindre och självständiga byråer inte använder sig av ekonomistyrning i lika hög grad som de större.

Enligt Denscombe (2000, s 18f) är sannolikhetsurval att föredra i vetenskapliga studier.

Den underliggande principen i sannolikhetsurval är att samtliga individer inom en population har lika stor chans att bli utvald i urvalsprocessen. I denna undersökning har dock ett icke-sannolikhetsurval använts, närmare bestämt ett tillfällighetsurval. Denna form av urval innebär att urvalet bygger på bekvämlighet. Denscombe (2000, s 25) understryker att ”bekvämlighet i sig inte rättfärdigar” sådant urval.

Det finns flera anledningar till att vi valt denna typ av urval, dels tids- och kostnads- mässiga begränsningar, och dels svårigheter att få respondentföretag att ställa upp. Med tanke på tids- och kostnadsaspekterna i denna uppsats var det försvarbart att välja respondenter i vår geografiska närhet, därtill kommer att revisionsbranschen är en bransch med förhållandevis få företag. Eftersom studien utgår från de fyra stora byråerna har antalet möjliga respondentföretag reducerats kraftigt. En än större begränsning i möjligheterna att använda ett sannolikhetsurval var svårigheten att få företag inom nämnda population att ställa upp, av den anledningen har enkätundersökningen utförts på de revisionsbyråer som tillåtit oss att samla in data från dess anställda.

Denscombe (2000, s 113) menar att det är av yttersta vikt att tillstånd finns för att utföra enkätundersökningar, i synnerhet när det rör sig om känsliga frågor vilket är fallet i denna uppsats. Vi har kontaktat kontorscheferna på de revisionsbyråer som valts ut för undersökningen och sökt godkännande att gå ut med enkätundersökningen till företagets revisorer. De respondenter vi sökt är de som arbetar med revision, nämligen auktoriserade och godkända revisorer samt revisorsassistenter. Cheferna har även förberett personalen på att enkätundersökningen skulle komma att äga rum. Eftersom det handlade om insamlande av känsliga data har vi utlovat konfidentialitet för byråerna, då sådant krav ställts från byråerna. Vidare har vi utlovat anonymitet för respondenterna, i syfte att minimera den påverkan på respondenten som kan uppkomma om svaren kan spåras till respektive respondent.

”Konfidentialitet är ett löfte om att man inte ska kunna identifieras (eller beskrivas på sådant sätt att man kan identifieras) medan anonymitet betyder att inte ens forskaren själv ska veta vilka svar som avgivits av vilken respondent”. (Sapsford & Abbot, citerad i Bell, 2005, s57.)

Vi har uppfyllt dessa åtaganden genom att vi inte ställt upp någon jämförelse mellan respondentföretagen. I de fall det har varit geografiskt och tidsmässigt försvarbart har enkäterna lämnats ut på byråer tillsammans med kuvert. Anonymiteten för

2

Deloitte & Touche, Ernst & Young, KPMG samt Öhrlings PricewaterhouseCoopers

respondenterna har vi uppfyllt genom att inte numrera eller på annat sätt märka enkäterna. Respondenterna har instruerats att fylla i enkäten, lägga ned den i ett kuvert och därefter placera den i en vår insamlingslåda. Allt i ett försök att säkra anonymitet och minska påverkansfaktorer på avgivna svar. I övriga fall har enkäten digitalt skickats till kontaktpersoner på respektive byrå, varefter de distribuerats och fyllts i av respondenterna under vidhållen anonymitet. Därefter har enkäterna skickats till oss via e-mail för sammanställning.

2.5 Insamling av data

Datainsamlingen har skett medelst enkäter. För tillvägagångssätt, bortfall och svarsfrekvens redogörs nedan

2.5.1. Enkät

Datainsamlingen har skett via en strukturerat utformad enkät, vilken har lämnats ut och samlats in på utvalda respondentföretag. Med strukturerad utformning menas att inget utrymme ges för kvalitativ data, och svarsalternativen är givna. Enkäten återfinns i bilaga 1.

Bell (2005, s 140) menar att det i enkäter inte bör användas svarsalternativ som kan bedömas olika av olika respondenter (exempelvis ”ganska mycket”, ”lagom”, ”ganska lite”), eftersom svaret då blir mindre bra att dra slutsatser ifrån. I de frågor svaret mäts på skalor har enbart det högsta och det lägsta värdet varit betecknat. Dylika skalor benämns Likertskalor och mäter styrkan i en bedömning av ett fenomen genom att högre svar visar på en högre nivå av det som mäts. Bell (2005, s144) menar att skalan visar på en inbördes rangordning som inte visar hur stora stegen mellan olika svarsnivåer är. Detta till trots är Likertskalor användbara såtillvida att frågorna är entydiga och att forskaren inte ”drar för stora växlar av resultatet” (ibid). Genom att använda denna utformning har utrymmet för subjektiva tolkningar minskats, även om skalor i viss mån skapar subjektiv tolkning.

Denna uppsats studerar olika former av potentiellt kvalitetssänkande beteende och avsteg från professionella standarder bland revisorer, vilket kan anses som synnerligen känsligt. Inhämtning av sådan information kräver enligt Bell (2005, s 143) att frågorna formuleras med mycket eftertanke för att respondenterna ska välja att svara på enkäten.

Enkätutformningen i denna uppsats är inspirerad av Otley och Pierces (1996) studie, vilken visat sig fungera. Inspirationen har fått som verkan att utformningen i huvudsak är likartig, men att frågorna har anpassats till dennas studies ändamål.

I enkäten har vi undvikit ledande frågor, då sådana av självklara skäl skadar objektiviteten genom att styra den tillfrågade mot ett visst svarsalternativ (Olsson &

Sörensen, 2001).

2.5.2 Bortfall och svarsfrekvens

Som tidigare nämnt utgår vi ifrån de fyra stora revisionsbyråerna. Dessa stora byråer har

kontor runt om i hela landet hos vilka studien ämnats genomföras. Av de åtta

revisionskontor vi varit i kontakt med har svar inkommit från tre. Anledningar som

angavs för att inte ställa upp på studien var i första hand tidsbrist och oro inför enkätens

känsliga natur. Dåliga erfarenheter av tidigare uppsatser var ett annat argument som

lyftes fram. Att inte fler byråer ställde upp kan medföra att resultaten blir snedvridna då

det kan antas att företagskulturer och styrningssätt skiljer sig i någon grad mellan olika byråer.

Svarsfrekvensen bland tillfrågade ute på respektive revisionskontor var dock tillfredsställande hög, då väldigt få av de tillfrågade avböjt att svara på enkäten på grund av dess natur. De som inte medverkat i studien har i de flesta fall gjort detta på grund av hög arbetsbelastning vilket har gjort respondenterna svårtillgängliga. Av totalt 35 potentiella respondenter ute på kontoren inkom svar från 27, varav ett var oanvändbart.

För att vara en enkätstudie kan denna svarsfrekvens på 77 % anses vara förhållandevis hög, då låg svarsfrekvens är ett mycket vanligt metodproblem i kvantitativa studier.

Denscombe (2000, s 29) menar att forskaren omöjligt kan veta om bortfallet leder till snedvridning av resultatet. Huruvida de som inte svarat skiljer sig från dem som svarat har vi ingen kunskap om, inte heller huruvida de revisionsbyråer som avstått från att ställa upp skiljer sig från dem som deltagit.

2.6 Koppling mellan teori och enkätstudie

Stråhlfors och Olsson (1998, s 28) skriver att en hypotes i teorin kan falsifieras, men aldrig verifieras eftersom resultatet kan komma från andra variabler än de som hypotesen ställer upp. Popper (refererad i Thurén, 2002, s 62) understryker detta genom att hävda att ingen empirisk sanning är säker till hundra procent. Däremot kan forskning stödja en hypotes. I praktiken kan en hypotes endast göras mer eller mindre trolig.

Backman (1998, s 27) menar att hypoteser är svar på underförstådda frågor. Dessa svar grundar sig på välgrundande gissningar eller logiska antaganden med ansats i tidigare forskning.

Utifrån de artiklar vi funnit relevanta har vi ställt upp uppsatsens teorikapitel. Med utgångspunkt ifrån dessa artiklar, i synnerhet Otley och Pierce (1996) samt Sweeney och Pierce (2004a), har vi utformat en enkät som syftat till att pröva utifrån teorin uppställda hypoteser. Enkäten har sedan granskats av en statistiskt kunnig person på Institutionen för industriell ekonomi och samhällsvetenskap innan den delats ut till respondenterna.

2.7 Bearbetning av data

För att kunna analysera de kvantitativa data som insamlats under studien har gruppering, kodning och genomförande av statistiska analyser skett med hjälp av statistikprogrammet SPSS. Svaren kodades till siffror i programmet. För att underlätta avläsningen av siffror vände vi på skalan för fråga 6 (inflytande) samt fråga 7a-d (KHB). Genom en så kallad r-faktoranalys tog vi reda på huruvida olika frågegrupperna mäter samma sak, detta med anledning av att skapa variabler. Dessa variabler är tidspress från budget (fråga 1-2), tidspress från deadline (4-5) samt kvalitetshotande beteende (7a-d). Analysen visade på att de grupperingar vi avsåg att använda oss av fungerade tillfredsställande. Med anledning av detta räknades ett medelvärde per respondent ut från frågorna 7a-d, detta för att få ett övergripande värde på KHB vid analysen. Detsamma gällde frågorna 1-2 (tidspress från budget) respektive 4-5 (tidspress från deadlines).

När variablerna som skulle ingå var fastställda och uträkningar för dessa var utförda

började vi den statistiska analysen av korrelationen mellan olika variabler. Uppställt i

tabellform har samband redovisats löpande i kapitel 4 och beskrivits mellan de variabler vi valt att använda oss av i den utförda studien, en sammanställning av de olika korrelationerna kan utläsas i bilaga 3. Uträkning av medelvärden gällande svarsfrekvens, standardavvikelser samt antal svar på de olika enkätfrågorna redovisas i tabell (se bilaga 4).

2.8 Analys av data

Denscombe (2000, s 239) menar att samband mellan två variabler handlar om hur nära två variabler är sammanbundna. Detta samband ger uttryck rent statistiskt i hur stark korrelationen mellan två variabler är (korrelationskoefficent). Korrelationen mellan två variabler presenteras mest överskådligt genom att illustreras i ett spridningsdiagram, men har av oss presenterats i tabell då spridningsdiagram gör sig bättre rättvisa med ett större antal respondenter.

-1 0 +1

Fullständigt negativt Inget samband Fullständigt positivt

samband samband

Figur 2.1 Korrelationsskala

Korrelationen mäts mellan -1 och 1, detta illustreras i figur 2.1 där -1 innebär fullständig negativ korrelation och 1 dess positiva motsvarighet. 0 innebär att inget samband går att påvisa. Denscombe (2000, s243) menar vidare att om korrelationskoefficenten ligger mellan 0,3 och 0,7 är det enligt forskare i allmänhet att betrakta som att ett samband mellan två variabler kan erkännas. För att se hur stor sannolikheten är att ett funnet samband beror på slumpen räknas signifikansnivåer ut.

Stråhlfors och Olsson (1998, s 128) menar att om ett korrelationssamband är statistiskt signifikant innebär det att forskaren kan uppvisa att det är osannolikt att resultatet beror på slumpen. Statistisk signifikans infinner sig om det framgår att slumpfaktorn är mindre än 0,05 (5 %).

Bell (s 205) menar att de data som samlas in genom enkäter saknar värde om den inte presenteras på ett begripligt sätt. För detta ändamål har statistikprogrammet SPSS använts. Vi har främst utfört korrelationsanalyser på de samband över vilka hypoteser ställts upp, samt analyserat om sambanden uppvisar statistisk signifikans. Därutöver har bredare analyser utförts i syfte att studera hur övriga variabler av intresse korrelerar med varandra.

2.9 Metodproblem

I detta avsnitt diskuteras vilka metodproblem som uppkommit i uppsatsen samt vilka åtgärder författarna vidtagit i syfte att minimera problemens konsekvenser.

2.9.1 Validitet

Validitet är ett mått på om en undersökning mäter det som avses. För att uppnå hög

validitet krävs det att vald modell mäter vad som var avsett mäta och att inga externa

faktorer påverkar resultatet (Wallén, 1993, s 59). Validitet upplevs ha uppnåtts om

undersökningen är fri från systematiska fel. För att minimera risken för att mäta fel saker bör forskaren skapa sig en klar uppfattning om bakgrundsfaktorer och vilka orsak- verkanrelationer som finns i ämnet som studerats (op cit, s 60-61), vilket vi försökt ta fasta på genom att ta till oss litteratur som vidrör det studerade ämnet.

Validitet består av tre delaspekter, nämligen teoretisk validitet, begreppsvaliditet och extern validitet. Med teoretisk validitet menar författaren att forskare i sin undersökning tagit med relevanta variabler samt parametrar. Genom att ha studerat befintlig teori inom ämnet (Otley & Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a) tillsammans med resonemang fört av oss författare, anser vi detta väl utrett. Med begreppsvaliditet menas att använda begrepp skall vara väldefinierade då risken för misstolkning i datainsamlingen minimeras (Wallén, 1993, s 55). I den enkät som använts i uppsatsen har vi för att stärka begreppsvaliditeten genom att tydligt definiera centrala begrepp som annars hade kunnat misstolkas. En annan del av validiteten är till hur stor grad resultatet överensstämmer med tidigare forskning inom ämnet (extern validitet). Alltför avvikande resultat bör följas av kritisk reflektion av validiteten (Denscombe, 2000, s 251).

Om en fråga saknar reliabilitet saknar den per definition även validitet. Däremot behöver hög reliabilitet inte innebära hög validitet, då en fråga som alltid får samma svar inte nödvändigtvis mäter det den är menad att mäta (Bell, 2005, s 118). Eftersom enkäten i studien har till sin utformning inspirerats av enkäten från Otley och Pierce (1996) anser vi att såväl validitet och reliabilitet i denna uppsats har stärkts.

Forskaren bör vara medveten om att alla tänkbara felkällor i inget fall kan elimineras.

För att uppnå trovärdighet skall därför dessa erkännas och göras visuella för läsaren (Wallén, 1998, s 66). Bell (2005, s 140) menar att det är av yttersta vikt att frågorna i en enkät inte är mångtydiga, vaga eller innehåller outtalade förutsättningar.

Innan enkäten går ut till de respondenter som är målet för undersökningen, bör ett pilottest utföras för att upptäcka eventuella brister och oklarheter i enkätens utformning (Bell, s149f). Ett sådan test utfördes hos en mindre revisionsbyrå med två respondenter.

Till följd av detta test skedde nödvändiga justeringar och förtydliganden i enkäten i syfte att öka validiteten. Därutöver har vi fått enkäten granskad av en statistiskt kunnig.

2.9.2 Reliabilitet

Wallén (1993, s 60) menar att reliabilitet har uppnåtts om samma resultat infinner sig om en studie kopierar en tidigare gjord studie och utför denna under samma förutsättningar som den tidigare (Bell, 2005, s 117). Hög reliabilitet benämns således i litteraturen som en mätning med frihet från slumpmässiga fel. Wallén (1998) menar vidare att studier där data insamlats från människor inte alltid kan upprepas eftersom människans natur är dynamisk och kan förändras på kort tid.

Bell (2005, s 142) menar att respondenterna i de flesta fall reflekterar till händelser som

ligger närmast före tidpunkten för studien. De personer vi var i kontakt med på

revisionsbyråerna är samstämmiga om att våren är en mycket stressig period med högre

tidspress och arbetsbelastning än under resterande del av året. Detta kan innebära att

nivåerna av KHB och URT är relativt sett höga. Då enkätundersökningen utfördes under

denna stressiga tidsperiod, 10-18 maj 2007, torde detta komma till uttryck i form av att

respondenterna anger högre nivåer av KHB och URT än vad som hade varit fallet om

undersökningen skett vid en mindre stressig tidpunkt på året. Svaren kan med andra ord avvika från svar som skulle avges vid annan vald tidpunkt.

2.9.3 Generaliserbarhet

Med generaliserbarhet menas i vilken utsträckning resultatet i en studie avspeglar den

totala populationen (Backman, 1998, s 70), i det här fallet revisorer. Ett antagande i

studien är att revisorer utgör en homogen grupp. Detta antagande bygger på att

tillvägagångssättet i arbetet styrs av lagar och rekommendationer vilket till stor del

standardiserar yrket. Vidare torde de formella teoretiska och praktiska utbildningskrav

som föreligger för att avge revisorsexamen likrikta yrket. Trots dessa aspekter anser vi

att en generalisering inte är möjlig utifrån denna studie då undersökt population är

alltför småskalig. Antagandet om homogenitet är i detta fall inte särkilt viktigt då

studien bara återger respondenternas verklighet och inte har för avsikt att generalisera.

3 TEORI

I detta kapitel presenteras den teoribas som uppsatsen bygger på, vilken till största delen utgörs av tidigare studier. I detta kapitel presenteras även de hypoteser som ställts upp utifrån befintlig teori.

3.1 Agentteorin

Adams (1994) menar att agentteorin kommer till användning då det finns ett kontraktsförhållande mellan ägarna (principalerna) till en resurs och den som förvaltar resursen (agenten). Teorin utgår från att principalerna inom en organisation inte har fullständig information om hur agenterna förvaltar dess resurser (adverse selection), vilket gör det svårt för principalerna att veta om deras resurser förvaltas väl eller inte.

Teorin utgår från att både principaler och agenter agerar rationellt och förväntas maximera sin egen förtjänst. Teorin förutsätter vidare att paretooptimalitet råder mellan parterna, vilket innebär att alla tillgängliga resurser parterna emellan redan är fördelade.

När förhållandet är av sådan karaktär innebär det att allt som agenten gör för att förbättra sin situation kommer att försämra principalens och vice versa. Detta innebär att agenterna agerar emot principalernas intressen då det gynnar dem själva, detta fenomen benämns moral hazard.

Inom revisionsbranschen myllrar det av olika nivåer gällande tillgång till information och adverse selection inom revisionsbranschen är vanligt förekommande. Revisorn är agent i två fall i sitt arbete, dels mot ledning och dels mot klienten

3.2 Tidsstyrning

Till största delen utgörs ekonomistyrning i revisionsbranschen av tidsstyrning, vilket enligt McNair (1991) faller sig naturligt då branschens största kostnad är löner som uppkommer till följd av arbetad tid. Kan företagen minska den arbetade tiden per uppdrag minskar följaktligen kostnaden (ibid). Manson, McCartney och Sherer (2000) skriver att ett vanligt sätt att minska kostnaderna är att standardisera arbetet. Detta används i de flesta fall inom de stora revisionsbyråerna, betydligt mer frekvent än i de mindre byråerna. Författarna menar vidare att standardisering används dels för att hålla kostnader nere och dels för att öka kvaliteten på revisionsarbetet och kan därmed ses som en teknologi för att öka företagets lönsamhet och konkurrenskraft. Med standardisering menas att det finns färdiga mallar för en revisor skall genomföra arbetet för att tidsmaximera och undvika fallgropar i granskningen av bokslut.

Standardiseringen leder då följaktligen till att revisorer använder sig av ett mer analytiskt arbetssätt snarare än individuellt tolkande och byråns krav på kvalitet kan då till viss grad säkras, givet att mallen efterlevs av byråns revisorer (ibid).

Vinten (1998) menar att globaliseringen tenderar att likrikta ekonomistyrningen i

multinationella företag. Brierley och Gwilliam (2003) menar att revisionsbranschen

generellt sett genomsyras av tidspress och stark hierarki. Sweeney och Pierce (2004a)

skriver att tidigare studier i Australien, Nya Zeeland, USA, Storbritannien, Frankrike

och Irland har visat stora likheter i styrningen av de större revisionsbyråerna. Dessa

likheter är enligt författarna tydligast när det gäller organisationsstruktur, formella

kontrollsystem samt press att minska kostnaderna och samtidigt upprätthålla god

kvalitet.

Styrningen i de svenska revisionsbyråerna torde se ungefär likadan ut som i de undersökta länderna, i synnerhet i de fyra stora globala revisionsbyråerna. Detta med tanke på att de fyra stora revisionsbyråerna dominerar marknaden även i Sverige och att de svenska kontoren rimligen styrs som de i andra länder.

3.3 Utvärderingssystem

Lee (1993) påvisar i sin forskning att trovärdigheten för revision kan urholkas genom aktioner av en enskild individ. Författaren menar vidare att med anledning av detta är övervakning av anställdas beteende en nödvändighet. Otley och Pierce (1996) menar dock att möjligheten till kontroll på revisionsbyråer är begränsad. Tidsbudgetar och deadlines är en administrativ variant av kontroll samt en effektivisering av tid och kostnad. Kvalitet i sig är dock omöjligt att kontrollera fullt ut, men genom att styra normer och värderingar hos de anställda kan riskerna för moral hazard minimeras (Hopwood, 1974).

Utvärderingen i revisionsbyråer kan leda till att rollkonflikt uppstår när revisorn upplever att motstridiga krav ställs på prestationen från olika håll. I revisorns fall kan detta uppstå när krav på kvalitet ställs från ena hållet och tidspress kommer från ett annat (Fogarty, 1996). Att strida mot principalers, i detta fall klienter och ledning, intressen är ett exempel på moral hazard. Moral hazard är när agenten (revisorn) uppvisar ett beteende som potentiellt kan skada principalen men gynnar de egna intressena (Adams 2004).

För att revisorerna inte, i enlighet med ovanstående agentteori, skall agera efter egenintressen som inte går i linje med företagets strategi krävs det att någon form av utvärdering sker. Hanlon (1999) påvisar ett antal faktorer som används vid utvärderingen av revisorer, nämligen förmågan att klara revisionen inom uppsatt tidsbudget eller deadline, teknisk förmåga samt upplevd grad av professionalism.

Utvärderingen av en revisors arbete har i tidigare studier huvudsakligen upplevts bero på om uppsatta mål har uppnåtts; en klarad tidsbudget eller deadline har upplevts bedömas som ett bevis på bra utfört arbete. Studier visar dock att majoriteten av dessa mål har uppfyllts genom underrapportering av tid eller ett kvalitetshotande beteende (Sweeney & Pierce, 2004a). Kvaliteten på utförda revisioner granskas genom fåtaliga stickprov, samt i vissa fall genom intern revision. Sweeney och Pierce (2004a) nämner att den upplevda kvaliteten på en revision är väldigt svår och avancerad att mäta eller uppskatta. Detta torde vara den främsta anledningen till att utvärdering av kvalitet inte är en särskilt vanlig förekommande form av prestationsmätning. En annan anledning skulle kunna vara att byråerna visar stor tillit till sina påskrivande revisorer. Denna typ av utvärdering leder enligt Brierley och Gwilliam (2003) till tävlan om befordran, vilket är en faktor som kan leda till dysfunktionellt beteende, då denna tävlan ofta kräver goda resultat som sticker ut från mängden. Sådana resultat nås sällan eller aldrig utan att någon form av dysfunktionellt beteende används.

Det har visat sig i studier att kriterier såsom arbete som läggs ner på revisionen och

förmågan att kommunicera internt och externt har kommit att få en ökad betydelse inom

revisionsbranschen. Detta kan ses som en naturlig följd av att kostnadsstyrda mål

upplevs ha minskat i betydelse vid utvärdering av revisorer (Pierce och Sweeney,

2004b). Det kan dock tilläggas att de ”hårda” målen fortfarande står klart högst i

betydelse vid utvärderingen av revisorer.

3.4 Dysfunktionellt beteende

Dysfunktionellt beteende förklaras i tidigare utförda studier på området som ett beteende vars effekter på kort eller lång sikt har potentialen att försämra kvaliteten på utförda revisioner. Detta beteende består inom detta forskningsområde av underrapportering av tid och kvalitetshotande beteende (Otley & Pierce, 1996; Sweeney

& Pierce, 2004a; McNair, 1991).

Dessa studier visar att tidspress är den faktor som stimulerar och skapar förutsättningar för detta beteende. Detta samband illustreras i figur 3.1 nedan och utreds och förklaras löpande i detta kapitel.

3.5 Tidspress

Sweeney och Pierce (2004a) påvisar att arbetsklimatet ute hos revisionsbyråerna blivit alltmer ansträngt under senare år. Revisorerna upplevde att tidspressen utvecklats till att ha fått en mycket högre nivå än vad som skulle kunna anses optimalt för att utföra tilldelat arbete. Författarna menar vidare att de upplevt lugna perioderna i arbetet alltmer lyser med sin frånvaro och att tidspress blir alltmer förekommande. Branschen tenderar till att få en hög tidspress över hela året till skillnad från tidigare när tidspressen fluktuerade mellan att vara låg och hög (ibid).

Tidsstyrningen kan ske i tre olika former, nämligen genom tidsbudget, intern deadline samt extern deadline. I en revisors arbete förekommer alla ovan nämnda former av tidsstyrning, dock i olika utsträckning (Otley & Pierce, 1996).

3.5.1 Tidsbudget

Tidsbudget innebär att en revisor tilldelas ett antal timmar för att göra ett revisions- uppdrag. Tidsbudgeten utformas antingen genom att en klient förhandlar till sig en fast kostnad för en revision eller att tidsbudgeten bestäms utifrån förväntningar gällande klientens betalningsvilja (Otley & Pierce, 1996).

Eftersom ett överskridande av en tidsbudget inte kan debiteras vidare till klienten är det upp till revisorn att färdigställa revisionen inom uppställd tidsbudget (Sweeney &

Pierce, 2004a). Om denne inte klarar tidsbudgeten måste revisorn färdigställa uppdraget utöver fakturerbar tid. Denna tid rapporteras inte alltid till ledningen med rädsla för sämre utvärderingar och befordringsmöjligheter (ibid). Författarna menar vidare att

Tidspress Dysfunktionella

beteenden

UnderRapportering av Tid (URT) KvalitetsHotande

Beteende (KHB)

Figur 3.1 Illustrerat samband mellan tidspress och dysfunktionella beteenden

många av de negativa effekter som kan komma att uppstå med tidsbudgetering kan minskas om det görs gällande att kraven kommer från externa faktorer och inte från ledningshåll, eftersom inget ”vi mot dem”-läge gentemot ledning uppstår.

Otley och Pierces (1996) studie visade att de flesta revisorerna var oförmögna att klara av de upplevt snäva krav som tidsbudgetarna ställde utan att underrapportera tid eller ägna sig åt potentiellt kvalitetssänkande åtgärder (KHB). Hopwood (1972) skriver att budgetorienterad styrning är olämplig att använda när långsiktigt värdeskapande prestationer kan bytas mot att skapa kortsiktiga resultat, i det här fallet genom en potentiell kvalitetssänkning. Författaren tillägger att budget som verktyg är att anse som direkt olämpligt i arbetsmiljöer där hög osäkerhet råder. Med osäkerhet menas att det är väldigt svårt eller omöjligt att mäta utfallet mot uppställd budget, i det här fallet en revisions kvalitet (ibid).

Hur viktigt det anses vara att klara uppsatt tidsbudget upplevs ha minskat på senare år bland revisorer. Pierce och Sweeney (2004b) kom i sin studie fram till att bara en av tio tillfrågade ansåg att förmågan att klara uppsatt tidsbudget var av mycket stor betydelse vid prestationsutvärdering. I Otley och Pierces (1996) studie var motsvarande siffra fyra av tio tillfrågade, detta torde kunna ha ett samband med att tidsbudgeten som verktyg används mindre frekvent i revisionsbyråer och på så sätt inte är lika central som tidigare (Sweeney & Pierce, 2004a). I studien utförd av Pierce och Sweeney (2004b) visar det sig att en tredjedel av revisorerna upplevde tilldelad tid för uppdragen som väldigt knapp eller otillräcklig. Av nämnd tredjedel var det över hälften som svarade att de sällan eller aldrig skulle klara sin tidsbudget om de inte underrapporterade arbetad tid.

Detta kan jämföras med Otley och Pierces (1996) studie som visade att en fjärdedel inte skulle klara sin tidsbudget utan att underrapportera tid. Hur tidsbudgeten upplevdes skiljer sig inte nämnvärt mellan studierna, vilket kan tolkas som att underrapporteringen av tid har minskat till följd av att tidsbudgetens betydelse vid utvärderingar har minskat.

Pierce och Sweeneys studie (2004b) visar starka tendenser till att revisionsbyråer istället för att kontrollera antal fakturerade timmar (tidsbudget) har övergått till att tidsstyra med deadlines. Anledningen till att tidsbudgetar numera inte är särskilt relevanta eller vanligt förekommande i revisionsbranschen beror till stor del på underbemanning samt att tidsbudgetar lämpar sig bäst på mindre revisioner där arvodet är litet och förmågan att påverka arvodet är kraftigt begränsat (Sweeney & Pierce, 2004a). Tidigare studier är utförda på stora revisionskontor i anglosaxiska länder vars företagsklimat är annorlunda med fler stora företag och därmed fler stora uppdrag. I Sverige är 80-85 procent av aktiebolagen med revisionsplikt mikroföretag ³ (Thorell & Norberg, 2005), varför ett rimligt antagande är att tidsbudget fortfarande är aktuellt på svenska revisionsbyråer, då det är vanligt att tidsbudgetar appliceras på mindre uppdrag med litet förhandlingsutrymme.

3.5.2 Intern deadline

Intern deadline är ett tidskrav från ledningen inom organisationen om när ett jobb skall vara slutproducerat. Enligt Sweeney och Pierces (2004a) undersökning går det i de flesta fall att förhandla till sig extra tid då en intern deadline inte kommer att kunna nås.

Detta med anledning av interna deadlines sätts upp med mål att effektivisera arbetet och inte till följd av externa krav eller regleringar. Trots denna upplevda möjlighet finns

3

Med mikroföretag avses ett aktiebolag med en lägre omsättning än 3 miljoner kronor (Thorell &

Norberg, 2005).

starka incitament till att inte kräva mer tid då det förefaller meriterande att just hålla sig inom uppsatta tidsbudgetar och deadlines (ibid).

Sweeney och Pierce (2004a) har funnit att den största orsaken till tidspress framkallat av interna deadlines beror på att branschen expanderar och att nyanställningar inte sker i samma utsträckning som arbetsbelastningen. Detta leder till att än mindre tid tilldelas per revision vilket i sin tur ökar risken för dysfunktionella beteenden.

3.5.3 Extern deadline

Externt uppsatta deadlines innebär att tidsgränsen i huvudsak bestäms av klienten eller regleringar och upplevs därmed av revisorer som mer eller mindre opåverkbara.

Återkoppling sker här till den ökade konkurrenssituationen som leder till att förhandlingsstyrkan för revisorer gentemot klienter på senare tid har minskat (McNair, 1991). Detta ökar risken för att en revisor i förtid klassificerar en revision som färdig när deadline infinner sig (Sweeney & Pierce, 2004a).

Enligt Sweeney och Pierce (2004a) anser de flesta revisorer att typen av tidsstyrning till stor del styr graden av upplevd tidspress. Är en deadline satt till samma tid internt och externt på ett likvärdigt uppdrag upplevs en externt uppsatt deadline med högre tidspress eftersom den upplevs omöjlig att omförhandla. Detta kan visas med följande citat från en av revisorerna i Sweeney och Pierces (2004a) studie:

”If it is the case where [on] the 16th of March you have to have whole loads of accounts sent off to the UK for a plc definitely you have to have that done come hell or high water.” (Sweeney & Pierce, 2004a, s 789)

Sweeney och Pierce (2004a) menar att förekomsten av externt uppsatta deadlines har ökat under årens lopp, med anledning av den ökade konkurrensen har det skapats utrymme för klienten att påverka och styra kostnaden för revisionen. På grund av konkurrenssituationen tvingas revisionsbyråerna till viss del anpassa sig till klienternas situation, vilket ofta leder till underdimensionerade tidsbudgetar eller för snäva deadlines för att fullgöra uppdragen (ibid).

3.6 Kvalitetshotande beteende (KHB)

Otley och Pierce (1996) definierar kvalitetshotande beteende hos revisorer som ett beteende med potentialen att reducera kvaliteten på en revision. Kvalitetshotande beteenden kan bestå av att en revisor accepterar bristfälliga förklaringar från klienter, ytligt granskar dokument, underlåter att tillämpa revisionsprinciper eller lägger ned mindre tid på en revision än vad som kan anses godtagbart (se figur 3.2).

Acceptans av bristfälliga förklaringar kan leda till att en revision blir felaktig beroende

på missförstånd i kommunikationen mellan revisor och klient. Exempelvis kan klienten

ha missförstått eller frångått en redovisningsregel, vilket inte upptäcks för att revisorn

nöjer dig med en icke fullgod förklaring. En för ytlig granskning av ett klientdokument,

såsom fakturor och lånehandlingar, kan leda till att eventuella oegentligheter eller

misstag från klientens sida inte upptäcks. Underlåtenhet att tillämpa revisionsprinciper

kan få genomslag i form av att exempelvis varulager felvärderas eller att felaktiga

periodiseringar görs. Detta torde ofta vara sammanknippat med tidsbrist som förhindrar

revisorn att lägga ned tillräckligt med tid, vilket gör att denne kan missa vitala delar i sin revision.

Denna medvetna kvalitetssänkning uppstår då tidsstyrningen upplevs som alltför snäv vilket tvingar revisorerna att agera mot sin profession om de ska nå uppsatta mål (Otley

& Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a). Detta går stick i stäv med revisionens syfte enligt FAR (2007), nämligen att revisionen är till för att kvalitetssäkra finansiell information.

Pierce och Sweeney (2004b) menar att avsaknaden av enhetlighet mellan revisorer kan i många fall leda till en låg moral. Signifikanta bevis pekade på att låg enhetlighet är en påverkande modererande variabel i förhållandet mellan tidspress och kvalitetshotande beteende. Ett exempel på avsaknad av enhetlighet kan vara ojämn arbetsfördelning mellan revisorer, känslan att hela tiden arbeta hårdare än alla andra.

Coram, Ng och Woodcliff (2004) har funnit ett samband mellan upplevd risk vad gäller felbedömningar i revisionen och KHB. Studien visar att ju högre den upplevda risken med felbedömningen i revisionen är desto mindre är risken för ett KHB. Detta tyder på att revisorer agerar rationellt i sitt KHB och effektiviserar sin tid genom att ägna minst tid åt revideringen av den upplevt minst viktiga delen av revisionen.

Studier (Otley & Pierce 1996; Sweeney & Pierce, 2004a), Margheim & Kelleys (1990) undantagen, visar att sambandet mellan tidspress och KHB är positivt, alltså att revisorer uppvisar kvalitetshotande beteende i högre utsträckning ju högre tidspressen upplevs (Sweeney & Pierce, 2006). Undantaget visade på ett omvänt u-kurvesamband, alltså att KHB ökade fram till en viss nivå av tidspress för att därefter vända nedåt.

Studier visar att revisorer tenderar att lägga ned mindre tid än de finner godtagbart på sina uppdrag om hög tidspress föreligger. Om tidspressen, och därigenom även arbets- belastningen, är hög kommer revisorerna att lägga ned mindre tid på samtliga revisioner för att inte skapa än mer tidsbrist på uppdrag längre fram i tiden, så kallad rollöverbelastning (Sweeney & Pierce, 2006).

Kvalitetshotande beteende

Bortsett från revisionsprincip

Lagt ned mindre tid på revisionen

än godtagbart Ytligt granskade

dokumentationer Accepterat svaga klientförklaringar

Figur 3.2 KHB:s beståndsdelar

Fogarty (1996) menar att revisionsbyråer ställer lika höga krav på sina kvinnliga medarbetare som på de manliga. Skillnaden ligger i omfattningen av förväntningar som tenderar att variera mellan könen. Studien visar att män är signifikant mer känsliga för betungande arbetsbelastning än kvinnor. Med tanke på att hög arbetsbelastning har bevisats leda till hög grad av stress och skapandet av dysfunktionella beteenden i revisionsbranschen (Otley & Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a) kan det vara rimligt att anta att män oftare uppvisar ett kvalitetshotande beteende.

Otley och Pierce (1996) refererar i sin artikel till Kelley och Seiler, vilka menar att upplevd press på arbetet bevisligen ökar ju högre position i företaget du innehar.

Anledningen till att personer med högre ställning i ett företag upplever högre tidspress än anställda med låg ställning kan enligt författarna kopplas samman med graden av ansvar och avsaknaden av tydlig struktur på tilldelade arbeten. Med en högre ställning i ett företag brukar i normalfallet kontrollen över ens arbete minska och inflytandet över detsamma öka, vilket skulle öka både riskerna och möjligheterna till ett kvalitetshotande beteende (ibid).

En skillnad mellan tidsbudget och deadlines är att när en revisor utsätts för tidspress från deadline finns inte möjligheten att underrapportera tid i samma utsträckning som vid tidsbudgeterade arbeten, det går inte låna tid som inte existerar. Möjligheten som finns kvar för en revisor att klara en alltför snäv deadline är att engagera sig i ett kvalitetshotande beteende för att reducera tiden för revisionen och på så sätt kunna möta uppsatt deadline.

Sweeney och Pierce (2004a) har kommit fram till att om en anställd blir tilldelad ett mål som känns omöjligt att uppnå kommer resultatet att bli lidande oavsett om målet uppfylls eller inte. Detta förklaras av att den anställde i fråga inte överväger att göra arbetet på ett korrekt sätt. Enligt författaren försöker revisorn inte ens att uppfylla målet då det upplevs omöjligt eller så reduceras tiden genom ett kvalitetshotande beteende för att uppfylla uppsatta mål med sänkt kvalitet som följd (ibid).

Press från såväl deadlines som tidsbudgetar har som nämnts stora signifikanta samband med KHB (Sweeney & Pierce 2004a). Upplevd tidspress utifrån deadlines har på senare tid ökat i jämförelse med tidsbudgetar (Sweeney & Pierce, 2006). Anledningarna till detta är tidsbudgetens minskade betydelse hos de fyra stora revisionsbyråerna samt att deadlines upplevs som mer akuta av den anledningen att de är svåra eller omöjliga att omförhandla (ibid).

Flertalet studier gjorda i andra länder har påvisat ett signifikant samband mellan tidspress och kvalitetshotande beteende (Otley & Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a; Sweeney & Pierce, 2006). Utifrån rådande teori antas i studien att ju högre grad av tidspress en revisor utsätts för, desto mer ökar KHB även i den svenska professionen.

Antagandet mynnar ut i följande hypoteser:

H1a: Högre upplevd tidspress från tidsbudgetar leder till ökad grad av kvalitetshotande beteende i svenska revisionsbyråer.

H1b: Högre upplevd tidspress från deadlines leder till ökad grad av

kvalitetshotande beteende i svenska revisionsbyråer.

3.7 Underrapportering av tid (URT)

Underrapportering av tid innebär att revisorer lägger ned mer tid på ett uppdrag än vad de rapporterar till ledningen. Otley och Pierce (1996) fastställer i sin studie sambandet mellan upplevd tidspress och underrapportering av tid som positivt. Det positiva förhållandet de båda emellan är progressivt (ibid). Detta visar på att ökad tidspress leder till att revisorer känner sig tvingade att utföra sitt arbete på fritiden utan att ersättas för nedlagd tid.

Det finns enligt Sweeney och Pierce (2006) tre orsaker till att URT förekommer, nämligen ineffektivitet, press från utvärderingssystem och krav från ledningen (se figur 3.3).

Anledningen till detta är att de anställda anser att byrån inte ska ta skada av att revisorn är ineffektiv, exempelvis i form av småprat under arbetstid, av oerfarenhet eller rena misstag (ibid). Med press från utvärderingssystemet menar artikelförfattarna att revisorerna upplever det som en självklarhet att inte debitera för mycket tid oavsett om de gjort fel eller inte. Den sista faktorn är uttryckta eller underförstådda krav från ledningen att inte debitera för mycket övertid.

Sweeney och Pierce (2006) identifierade såväl positiva som negativa effekter för revisorer som underrapporterar tid. Till de positiva konsekvenserna hör bättre prestationsutvärderingar, högre lön, större möjligheter till befordran och högre upplevd effektivitet. Revisorerna var samstämmiga om att det ser bättre ut att rapportera färre timmar än de har arbetat. Bland de negativa effekterna finns högre arbetsbelastning på grund av högre antal tilldelade uppdrag, press att upprätthålla en effektiv profil, lägre motivation samt ökad tidspress i framtiden beroende på vidhållandet av snäva tidsbudgetar. Författarna menar att en revisor inte vill underrapportera tid i all evighet och på lång sikt kan komma att byta ut underrapportering av tid mot ett kvalitetshotande beteende (ibid).

Ineffektivitet

Press från utvärderingssystem Krav från ledningen

UnderRapportering av Tid

Figur 3.3 Faktorer med potential att utmynna i URT

Otley och Pierce (1996) samt Sweeney och Pierce (2004a) finner att det finns ett signifikant positivt samband mellan upplevd tidspress och URT. Det förstnämnda fastställer i sin studie sambandet mellan upplevd tidspress och URT. Sambandet mellan de båda variablerna är positivt. Det positiva förhållandet variablerna emellan är dessutom progressivt (ibid).

3.8 Inflytande över tidsplanering

Enligt Larson (1994) är brist på inflytande över tidsplaneringen en stor stressfaktor bland interna revisorer, det vill säga att deras idéer inte genomförs samt att de inte har inflytande över hur arbetet planeras. Vidare menar författaren att personer med större grad av medbestämmande uppvisar högre arbetstillfredsställelse och lägre nivåer av stress. Arbetsuppgifterna för interna revisorer liknar i stor utsträckning de för externa revisorer, varför ovanstående torde vara giltigt även för den sistnämnda kategorin. Otley och Pierce (1996) fann i sin undersökning att den starkaste påverkan vid utformningen av tidsbudgetar är det pris som förväntas av klienten. Cook och Kelley (refererad i Sweeney & Pierce, 2004a) menar att klienters inflytande över pris på uppdrag är den huvudsakliga orsaken till att revisorer blev satta under tidsbudgetpress.

Sweeney och Pierce (2004a) fann däremot inget samband mellan tidspress och medverkande vid tidsplaneringen av uppdrag. Detta torde, enligt författarna, bero på att respondenterna inte hade det inflytande över planeringen som de upplevde sig ha, ett så kallat pseudoinflytande. Däremot finns det indicier, om än inte signifikanta, i studien av Otley och Pierce (1996) som pekar mot att hög grad av inflytande minskar risken för ett kvalitetshotande beteende.

Det finns dock bevisligen ett samband mellan ökat upplevt inflytande och motivation.

Genom att revisorn fått medverka vid bestämmandet av uppdragets mål kommer också densamme att känna större ansvar och motiveras att uppfylla målet. Detta kan leda till att revisorn agerar funktionellt och arbetar hårdare alternativt dysfunktionellt genom att underrapportera tid eller att densamme styrs mot ett kvalitetshotande beteende (Sweeney & Pierce, 2004a).

Vad gäller upplevt inflytande över tidsbudgetar och deadlines kan inget samband säkerställas vad gäller dess påverkan på upplevd tidspress (Otley & Pierce, 1996;

Sweeney & Pierce, 2004a). Då tidigare studier visar på en väldigt svag eller obefintlig korrelation variablerna emellan förutsätts att inget samband finns, vilket leder till följande hypoteser:

H2a: Upplevt inflytande över tidsplanering har ingen påverkan på upplevd tidspress från tidsbudgetar i svenska revisionsbyråer.

H2b: Upplevt inflytande över tidsplanering har ingen påverkan på upplevd

tidspress från deadlines i svenska revisionsbyråer.

4 RESULTAT OCH ANALYS

I det fjärde kapitlet redovisas studiens resultat. Resultaten kommer att jämföras med uppställda hypoteser, vilka stärks eller förkastas. Därutöver lyfts ett antal övriga resultat fram utifrån de data som samlats in. Därefter presenteras en analys över framkomna resultat.

4.1 Hypotesprövning

H1a: Högre upplevd tidspress från tidsbudgetar leder till ökad grad av kvalitetshotande beteende i svenska revisionsbyråer.

Utfallet av denna hypotes är att korrelationen mellan tidspress från budgetar och KHB är 0,027 (se tabell 4.1). Detta tyder på att tidspress från tidsbudgetar inte påverkar graden av kvalitetshotande beteende, vilket står i motsats till det förväntade. Däremot talar den låga signifikansen på 0,898 för att resultatet mestadels beror på slumpen varpå det inte kan anses som någon vetenskaplig sanning. Resultatet från denna studie avviker från tidigare teori (Otley & Pierce 1996: Sweeeney & Pierce, 2004a), vilken utformat hypotesen. Utfall överensstämmer inte med uppställd hypotes varför hypotesen förkastas. Dock med reservation för tidigare nämnd otillräckliga signifikans.

H1b: Högre upplevd tidspress från deadlines leder till ökad grad av kvalitetshotande beteende i svenska revisionsbyråer.

Med en korrelation på 0,240 visar resultatet att ett samband mellan tidspress från deadlines och KHB föreligger, att tidspress från deadlines faktiskt påverkar graden av kvalitetshotande beteende. Signifikansen indikerar att resultatet till 75

% sannolikhet inte är ett resultat av slumpmässiga faktorer, vilket illustreras i tabellen nedan. Som tidigare nämnts är det statiskt önskvärt att slumpfaktorn inte skall överstiga 5 %. I detta fall är slumpfaktorn 25 % vilket undergräver riktigheten med sambandet. Detta samband, om än inte lika starkt, överensstämmer med de resultat som finns i tidigare studier (Otley & Pierce,1996;

Sweeney & Pierce, 2004a) vilket styrker ovanstående hypotes.

Tabell 4.1 Korrelationstabell mellan tidspress och KHB

Tidspress deadline Tidspress budget

KHB Korrelation 0,240 0,027

Signifikans 0,247 0,898

H2a: Upplevt inflytande över tidsplanering har ingen påverkan på upplevd tidspress från tidsbudgetar i svenska revisionsbyråer.

Korrelationen på -0,506 visade med stor tydlighet på att ökat upplevt inflytande minskar

tidspress från tidsbudgetar. Tillsammans med en signifikans som utesluter att resultatet

beror på slumpen utgör detta ett underlag som motsätter sig befintlig teori (Otley &

Pierce, 1996; Sweeney & Pierce, 2004a) och förkastar därmed uppställd hypotes (se tabell 4.2).

H2b: Upplevt inflytande över tidsplanering har ingen påverkan på upplevd tidspress från deadlines i svenska revisionsbyråer.

Korrelationen mellan upplevt inflytande över tidsplanering har ett starkt negativt samband med upplevd tidspress från deadlines (-0,659). Detta innebär att högre upplevt inflytande leder till en lägre upplevd tidspress bland revisorer. Med en signifikans på 0,000 är det rent statistiskt uteslutet att resultatet beror på slumpen varpå hypotesen förkastas (tabell 4.2). Tidigare teori (Sweeney & Pierce, 2004a) överensstämmer således inte med denna studie.

Sammanfattande om inflytande kan sägas att utifrån denna studie har fenomenet kraftigt reducerande effekter när det kommer till utvecklingen av tidspress.

Tabell 4.2 Korrelationstabell mellan upplevt inflytande och tidspress

Tidspress budget Tidspress deadline

Upplevt Korrelation -0,506 -0,659

inflytande Signifikans 0,008 0,000

4.2 Analys av hypoteser

I detta analysen kommer redovisade samband från resultaten att analyseras. Analysen består av jämförelser med tidigare studier, både vad gäller likheter och skillnader, samt logiska resonemang runt vilka bakomliggande faktorer som kan ha påverkat studiens resultat. Då kvantitativa data inte berättar varför samband existerar är det av intresse att föra ett resonemang runt detta.

Huvudsyftet med denna studie var att utreda om sambandet mellan upplevd tidspress

från deadline respektive tidsbudget och kvalitetshotande beteende är positivt

korrelerade, vilket visats i befintlig teori. I denna studie framkom det att tidspress från

deadline till viss del korrelerar med kvalitetshotande beteende medan tidspress från

budget inte uppvisar något som helst samband. Denna studie uppvisar förutom

avvikande samband med tidigare studier dessutom väsentligt lägre nivåer av

kvalitetshotande beteende. En anledning till detta kan vara att svenska revisorer värderar

kvalitet högre än att nå uppsatta tidsmål jämfört med revisorer i tidigare studier. Att

detta samband inte kunde identifieras i denna studie samt att nivåerna av

kvalitetshotande beteende är lägre kan också ha påverkats av ytterligare en mängd

faktorer såsom bristande tillit till studien, revisorers lojalitet mot byrån, värnande om

yrkets status, enkätfrågor av känslig karaktär samt att respondenter känt att anonymitet

inte har kunnat garanteras. Denna studie uppvisar dock väsentligt lägre nivåer av

tidspress både vad gäller från tidsbudgetar och deadlines. Till skillnad från frågor som

berörde kvalitetshotande beteende är inte denna fråga särskilt känslig, vilket torde stärka

sannolikheten för att tidspress är mindre i svenska revisionsbyråer. Detta medför att

även om samma korrelation mellan tidspress och kvalitetshotande beteende råder i

Sverige är det alltså rimligt att anta att kvalitetshotande beteende förekommer i lägre

utsträckning.