I grunden är 11:8 IL en generellt utformad regel. En generellt utformad regel kan medföra en god förutsebarhet men kan också betyda problem om vad innehållet i regeln avser. Re- geln kan då behöva tolkas och fyllas ut för att få klarhet om innebörden. Utfyllnaden måste ha stöd i lagtext för att vara förutsebar. Vad innebörden av de tre rekvisiten som uppställs i 11:8 IL är kan till viss del läsas i förarbetena men har även utfyllts i praxis och med hjälp av Skatteverkets ställningstagande och allmänna råd. Listan på vad som faller inom de tre rek- visitens gränser torde inte vara uttömmande idag utan kommer fortsätta utvecklas.
Vad avser väsentlig betydelse för utförandet av tjänsten får det anses klarlagt att det är arbets- givaren som direkt ska stå för kostnaden för förmånen. Att förmånen annars inte uppfyller väsentlig betydelse kan spåras till förarbetena och har bekräftats i praxis. Förmånen behö- ver inte vara direkt nödvändig för tjänsten men betydelsen av den ska vara påtaglig. Inte heller denna utfyllnad av väsentlig betydelse vållar några större problem och rekvisitet är fortfarande generellt utformat vilket medför att många situationer kommer att kunna falla inom bestämmelsens område.
Till i stycket ovan nämnda utfyllnader läggs Skatteverkets specifika krav för vissa förmåner. Förmåner i form av träningsutrustning för vissa yrkesgrupper uppfyller väsentlig betydelse där träningen är ett åläggande från arbetsgivaren att på arbetstid utöva träningen för att kunna klara av arbetsuppgifterna. Kravet på åläggande utgör en mer ingripande utfyllnad men följer av vad som gäller för just vissa yrkesgrupper på deras arbetsplats och är inget krav som jag bedömer vara meningen att användas utanför sitt omedelbara tillämpnings- område. Däremot drar jag personligen slutsatsen av kravet på åläggande att förmånen inte ska vara helt frivillig för att uppfylla kravet på väsentlig betydelse. Frivilligheten är däremot något som skulle kunna användas även på andra områden än just träningsutrustning. Kra- vet på åläggande från arbetsgivaren är inget som direkt kan spåras till lagtexten eller förar- betena utan följer naturligt av vad som i praktiken utmärker vissa yrkesgrupper. En osäker- het om vad som gäller för närstående yrkesgrupper uppkommer dock. Frågan kan ställas om ett åläggande från arbetsgivaren om att arbetstagaren ska utföra träning alltid medför att rekvisitet väsentlig betydelse blir uppfyllt? Det skulle kunna vara så men troligtvis krävs
det också att träningen medför någon typ av ökade förutsättningar för arbetstagaren i utfö- randet av tjänsten.
Begränsat värde är, precis som väsentlig betydelse, ett generellt utformat rekvisit som kan till-
lämpas på många situationer. För rekvisitets uppfyllande står klart att det inte finns någon beloppsgräns men att det ska beaktas om det rör sig om en inbesparing av personliga lev- nadskostnader. Att en biförmån uppfyller kravet på begränsat värde synes också vara klart. Skatteverkets mening om att brist på merkostnad för arbetsgivaren medför en biförmån torde enligt min mening vara i linje med lagstiftarens intentioner och kunna användas på fler områden än mobiltelefonabonnemang.
Därtill läggs specifika krav för vissa typer av förmåner, exempelvis träningsutrustning som medför krav på att utrustningen inte ska vara onödigt exklusiv och ändamålsenlig för att uppfylla kravet på begränsat värde. Dessa utfyllnader ger konkreta bestämmelser till den annars generella regeln och medför, enligt min mening, en ökad förutsebarhet för dessa specifika förmåner.
För TV-abonnemang uppställer Skatteverket krav om att det ska vara arbetsgivaren som tecknar och betalar abonnemanget för att begränsat värde ska föreligga. Påhlsson är som nämnts kritisk till denna utfyllnad och menar att den inte har stöd i lagtext. Påhlsson menar att bestämmelsen förhindrar den anställde att lägga ut för kostnaden och i efterhand kräva arbetsgivaren på utgiften. Enligt min mening förhindrar kravet rutiner som många företag anser vara underlättande då den anställde förhindras att tillfälligt lägga ut för kostnaden. Det medför då ett försvårande för företagen att utöva sin verksamhet.
Just vad gäller begränsat värde har kravet som Skatteverket ställer upp för TV-abonnemang inte bekräftats i praxis. Däremot har det i rättspraxis framkommit att det inte ska inverka på bedömningen om företaget på grund av ekonomiska och administrativa skäl valt en lös- ning där arbetstagaren lägger ut för kostnaden och sedan kräver arbetsgivaren på den. Dock avser denna praxis väsentlig betydelse och inte begränsat värde. De tre rekvisiten i 11:8 IL är kumulativa och frågan är om Skatteverket menar att vad som gäller väsentlig betydelse också gäller begränsat värde. Om det är så Skatteverket avser blir reglerna svåra att förutse. Det finns tre rekvisit och att blanda dem gör, enligt min mening, att förvirring uppstår om vad som är gällande rätt. Påhlsson skriver att om Skatteverket skapar ett nytt rekvisit så är det inte förenligt med legalitetsprincipen. Enligt min åsikt är Påhlssons kritik befogad. Att skapa krav som inte kan hänföras till lagtexten är uteslutande upp till lagstiftaren att göra
genom ändringar av lagen. Om andra än lagstiftaren gör det försvinner förutsebarheten och rättssäkerheten faller. Det är därför viktigt att legalitetsprincipen följs.
Det synes vara klart att rekvisitet svårighet att särskiljas från nyttan i anställningen kan vara uppfyllt antingen om det är värdet eller själva förmånen som inte kan särskiljas. Det torde också stå klart, genom förarbeten, att vissa förmåner är lättare än andra att särskilja. Lättare att särskilja är förmåner som innefattar en specificerad räkning där det enkelt kan utläsas den privata användningen mot tjänsteanvändningen av förmånen. I praxis skiljer sig upp- fattningen något åt vad gäller vad som kan särskiljas. Gällande avgifter för betalkort har det i praxis fastslagits att det föreligger svårigheter att särskilja förmånen från nyttan i anställ- ningen även om kostnaden grundas på en specificerad räkning. Vid en första anblick ter sig de olika situationerna lika men med olika utgång. Båda situationerna medför specificerad räkning där privat respektive tjänsteanvändningen kan utläsas. Skillnaderna torde ligga i omständigheterna i de enskilda fallen. Någon annan lösning framgår inte tydligt. Målet med betalkorten gäller en förmån i form av en fast kostnad för att bruka korten. Den kostnaden synes vara lika stor oberoende av hur mycket korten används och medför ingen merkost- nad för företaget när korten används privat. Medan situationen i förarbetena syftar till där det uppstår en merkostnad för företaget som kan avskiljas på grund av den specificerade räkningen. Det är också i linje med Skatteverkets ställningstagande om mobiltelefon med fast abonnemang som utgår ifrån att ingen merkostnad uppkommer för arbetsgivaren och förmånen anses vara en biförmån då de privata samtalen inte utan svårighet anses kunna skiljas från samtalen i tjänsten.
Det övergripande syftet med beskattning av förmåner är att det inte är meningen att per- sonliga levnadskostnader ska bekostas av obeskattade pengar och att det ska föreligga en neutralitet i beskattningen. Syftet med regeln om skattefrihet som 11:8 IL erbjuder är att det finns situationer som gynnas om skattefrihet föreligger. Det medför att syftet med be- skattning av förmåner frångås då personliga levnadskostnader ibland till viss del bekostas av obeskattade pengar. Bestämmelsen om skattefrihet gör det lättare för arbetstagarna att arbeta från andra platser än arbetsplatsen genom att beskattning inte sker för utrustning som behövs för att utföra arbetet på andra platser. Jag anser att syftet med regeln upprätt- hålls godtagbart. Det finns goda möjligheter till skattefrihet där utrustningen verkligen be- hövs medan skatteplikt kommer att föreligga i annat fall. En viss arbetstagare med ett visst yrke har möjlighet att förutse om ett arbetsredskap denne och dennes arbetsgivare funderar
på att skaffa till arbetstagaren kommer omfattas av det skattefria området i 11:8 IL eller inte.
11:8 IL är som tidigare nämnts en generellt utformad regel som i vissa situationer kan be- höva fyllas ut för att klargöras. Om lagtext, förarbeten, praxis och rekommendationer från Skatteverket läggs ihop blir innehållet av regeln klarare för specifika situationer. Även om regeln inte blir lika generell på grund av utfyllnaderna så medför en mängd olika utfyllnader en nödvändighet att väl sätta sig in i reglerna för att kunna avgöra vad som är gällande rätt och vad som är skattefritt respektive skattepliktigt. Vad som gäller verkar vid en första an- blick komplicerat och rörigt. Det kan vara svårt att veta om en viss förmån kommer att omfattas av det skattefria området som 11:8 IL erbjuder eller om förmånen faller utanför och ska beskattas. Min uppfattning är att om det gäller en viss typ av förmån för en viss typ av yrke så bör förmånens skatteplikt eller skattefrihet kunna förutses. Att generellt förutse om en förmån alltid är skattefri är däremot svårare att avgöra. Exempelvis kan en bärbar dator inte alltid, i alla situationer, anses vara en skattefri förmån medan den för vissa yrkes- grupper kan förutses vara en skattefri förmån då rekvisiten i 11:8 IL enkelt uppfylls. Lag- stiftningen är utformad för att beskattningen ska avgöras från fall till fall där hänsyn ska tas till omständigheterna i det enskilda fallet. Jag anser att omständigheterna i det enskilda fallet bör ge en relativt god förutsebarhet medan vad som generellt alltid gäller en viss typ av förmån inte lika lätt kan förutses.