Huvudsakligen styrs klassificeringen av hästar av en särskild skatterättslig bestämmelse i IL.123 Enligt 17 kap. 5 § IL ska samtliga djur i jordbruk klassificeras som lagertill- gångar. Klassificeras hästen som djur i jordbruk ska den oberoende av vilket syfte eller hur den klassificeras i bokföringen124 ändå klassificeras som lagertillgång. Det är där- med viktigt vid tillgångsklassificeringen att avgöra vilka verksamheter som ryms inom begreppet jordbruk.
Det ges ingen vägledning för vilka hästar som ska klassificeras som djur i jordbruk i den nuvarande lagstiftningen. Istället får ledning sökas i KL och dess lydelse före 1990 års
118 C. Norberg, P. Thorell, Redovisningsfrågor i skattepraxis, s. 155. 119 C. Norberg, P. Thorell, Redovisningsfrågor i skattepraxis, s. 155.
120 J. Kellgren och J. Bjuvberg, Redovisning och beskattning - om redovisningens betydelse för inkomst-
beskattningen, s.101.
121 J. Kellgren och J. Bjuvberg, Redovisning och beskattning - om redovisningens betydelse för inkomst-
beskattningen, s.109.
122 För utförligare analys av frågan se t.ex.: J. Kellgren och J. Bjuvberg, Redovisning och beskattning - om
redovisningens betydelse för inkomstbeskattningen och C. Norberg, P. Thorell, Redovisningsfrågor i skattepraxis.
123 17 kap. 5 § IL.
124 Enligt 4 kap. 1 § årsredovisningslag (1995:1554) (ÅRL) kan hästen klassificeras som omsättningstill-
skattereform. Innan skattereformen talades det i KL om lager av djur på jordbruksfas- tighet.125 Efter att lydelsen i KL126 överförts till 17 kap. 5 § IL så anges nu istället djur i jordbruk. När inkomstslaget jordbruksfastighet i och med skattereformen slogs ihop med inkomstslagen annan fastighet och rörelse så fanns det ingen avsikt att ändra defi- nitionerna.127 Nilsson menar därför att de olika bestämmelsernas ordalydelse ryms inom den nuvarande definitionen av djur i jordbruk.128 Avsikten var således att den klassifice- ring av djur som gällde före skattereformen ska gälla även i framtiden. Jag delar Nils- sons uppfattning och det är också utgångspunkten för den fortsatta framläggningen. Utgångspunkten för hur djur i jordbruk ska klassificeras återfinns i inkomstslaget jord- bruksfastighet. Innan skattereformen så hänfördes allt som kommit ägaren eller bruka- ren till godo genom innehav av en fastighet, som taxerats som jordbruksfastighet, till in- täkt av jordbruksfastighet.129 Hit räknades bland annat intäkt av jordbruk med binäring. Vad som ska räknas som binäring till jordbruk är därför en viktig avgränsningsfråga. Det vill säga i vilka fall kan en hästverksamhet, som visserligen är näringsverksamhet, anses som binäring till jordbruket.130
Djur i en binäring till jordbruk ska klassificeras som djur i jordbruk.131 Som binäring till jordbruk räknas verksamheter som exempelvis genom nyttjande av fastighetens alster, inventarier eller naturtillgångar tillsammans med jordbruket var en verksamhet. Som exempel på binäring till jordbruk nämns jakt, fiske, biskötsel, hemslöjd, utförande av körslor och uthyrning av byggnader eller inventarier.132 För att verksamheten ska anses som binäring så ska det som producerades inom jordbruket användas i verksamheten.133
125 Punkt 2 av anvisningarna till 41 § KL i dess lydelse före 1990 års skattereform. 126 Punkt 2 femte stycket andra meningen av anvisningarna till 24 § KL.
127 Prop. 1989/90:110, s. 648.
128 P. Nilsson, Den enskilde näringsidkarens tillgångar och skulder, s. 278. 129 21 § KL i dess lydelse före 1990 års skattereform.
130
P. Nilsson, Den enskilde näringsidkarens tillgångar och skulder, s. 279.
131 P. Nilsson, Den enskilde näringsidkarens tillgångar och skulder, s. 279.
132 Punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 21 § KL i dess lydelse före 1990 års skattereform.
133 Se ex. RÅ 1978:1:75 där jakt inte räknades som binäring till jordbruk då jakten bedrivits av jordbruks-
Även om jordbrukets produktionsresurser används i en verksamhet till annat än traditio- nellt jordbruk så kan verksamheten ändå ses som binäring.134
Tidigare har i praxis hästverksamhet som bedrevs i mindre omfattning vid sidan av jordbruket och där hästägaren klarade hästarnas försörjning genom självproducerat fo- der, ansetts som binäring till jordbruk.135 Hästarna skulle därmed räknas in i jordbruks- fastighetens lager av djur. Viktigt att nämna är att nämnden särskilt angav att om häs- tarna skulle användas i tävlingsverksamhet så skulle de istället anses som inventarier i rörelse.
Det är alltså viktigt hur hästverksamheten bedrivs och det är sambandet mellan det som ses som sedvanligt jordbruk och hästverksamheten som bedöms. Är det så att endast byggnaderna används, men allt foder köps in, så har hästverksamheten i praxis betrak- tats som rörelse istället för binäring till jordbruk. 136 Används hästarna också i tävlings- verksamhet så ses de oftast inte som djur i jordbruk. 137
Från den tidigare lagtextens lydelse och praxis kan utläsas att en binäring förelåg om det var fråga om en verksamhet av mindre omfattning och som låg utanför det som räkna- des som sedvanligt jordbruk. Vad beträffar hästar så innebär detta att de hästar som in- går i avelsverksamhet ska anses som djur i jordbruk så länge uppfödningen klaras med självproducerat foder.138 Däremot så ska hästar som ingår i en tävlingsverksamhet end- ast i undantagsfall klassificeras som djur i jordbruk.139
Bedrivs verksamheten med flera tävlingshästar så kan verksamheten ha en sådan om- fattning att den ses som en fristående verksamhet.140 Ju större omfattning hästverksam-
134
Se RÅ 1975 Aa 511 där det var fråga om familjevård i lantbruksfastighetens byggnader.
135 RÅ 1974 A 1134.
136 Se RÅ 1961 Fi 1680 och RÅ 1968 Fi 2182 båda angående uppfödning och hållande av travhästar. Det
rörde sig i båda fallen om tävlingshästar.
137 Se RÅ 1961 Fi 1680 och RÅ 1968 Fi 2182. I det första målet poängterades att då det rörde sig om häs-
tar som skulle användas i tävlingsverksamhet så skedde ett uttag från jordbruksverksamheten till rörel- se.
138 P. Nilsson, Den enskilde näringsidkarens tillgångar och skulder, s. 280.
139 Om försörjningen sker med eget foder, är uppställda på jordbruksfastigheten, har egen träningsanlägg-
ning osv.
heten har desto troligare är det att den ses som en självständigt bedriven verksamhet. Detta gäller också om hästverksamheten kombineras med annan verksamhet där verk- samheten får en sådan omfattning att den inte längre kan ses som binäring till jordbruk, utan som en självständig verksamhet.141
Beskattas hästen inte som djur i jordbruk ska den ändå klassificeras. Hästen ska då klas- sificeras på motsvarande sätt som alla materiella tillgångar, dvs. som inventarium eller lagertillgång.142 Det är avsikten med innehavet av hästen som styr klassificeringen. Är syftet att hästen innehas för att omsättas så ska den klassificeras som en lagertillgång.143 Föl och unghästar i en avelsverksamhet kan vara exempel på lagertillgångar då syftet med dessa oftast är att de ska säljas. Om innehavet förgås av ett syfte att hästen stadig- varande ska nyttjas i näringsverksamheten så ska den istället klassificeras som inventa- rium. Oftast är det tävlingshästar och avelshästar som innehas för att stadigvarande nytt- jas.