Typfall 4 - Förvaltningsfastigheter

Den 1 januari räkenskapsåret 2016 utvidgade Koncern X och Koncern Y sitt verksamhetsområde och anskaffade ett flertal fastigheter för uthyrningsändamål. Totalt förvärvades fastigheter för 100 000 tkr runt om i Sverige. Fastigheterna klassificeras som förvaltningsfastigheter och innehas för uthyrning både till bostadsgäster samt till diverse företag. Sedan förvärvet i början av året bedöms marknadsvärdet på förvaltningsfastigheterna ha ökat med cirka 30 procent. Nyttjandeperioden för förvaltningsfastigheterna bedöms vara 50 år i enlighet med Riksskatteverkets allmänna råd om procentsatser för värdeminskningsavdrag för byggnader i näringsverksamhet (SKV A 2005:5).

4.9.1 Typfall 4 - Tillämpning av IFRS i Koncern X

Koncern X har valmöjligheten att inför upprättandet av koncernredovisningen räkenskapsåret 2016 redovisa förvaltningsfastigheter till anskaffningsvärde eller till verkligt värde. Vid tillämpning av den anskaffningsvärdebaserade metoden förblir tillgångarnas redovisade värde vid upprättandet av koncernredovisningen oförändrade från värdet vid förvärvstidpunkten, förutom årets avskrivningar. En nyttjandeperiod på 50 år innebär en årlig avskrivning av förvaltningsfastigheter på 2 000 tkr. Det redovisade värdet, efter årets avskrivning, uppgår då till 98 000 tkr. Det här överensstämmer med den metod tillåten under K3 vilken redogörs för i avsnitt 4.6.2. Koncern X väljer istället att omvärdera förvaltningsfastigheterna efter första redovisningstillfället enligt den metod som bygger på verkligt värde, då det är huvudregeln. För Koncern X har bedömning gjorts att det verkliga värdet på förvaltningsfastigheterna uppgår till 130 000 tkr. Redovisat värde efter avskrivningar blir då 127 400 tkr (130 000 tkr - (130 000 tkr / 50 år)). Vid omvärdering till verkligt värde ökar posten förvaltningsfastigheter enligt tabell 4.16.

Tabell 4.16 Effekt på rapporten över finansiell ställning vid tillämpning av IFRS Tillgångar

Förvaltningsfastigheter 127 400 tkr

Vinsten som uppstår till följd av värdeförändringen redovisas i resultaträkningen, som tabell 4.17 nedan visar. Värderingen till verkligt värde innebär att värdeförändringar får större inverkan på de finansiella rapporterna.

Tabell 4.17 Effekt på resultaträkningen vid tillämpning av IFRS Intäkter

Orealiserad värdeförändring förvaltningsfastigheter 30 000 tkr

Kostnader

Avskrivningar - 2 600 tkr

Koncern X ska vid tillämpning av metoden för verkligt värde lämna upplysningar avseende de uppskattningar och bedömningar som gjorts vid beräkningen av det verkliga värdet. I bilaga 1 not 4 och 5 återfinns alla upplysningar som erfordras vid redovisning av förvaltningsfastigheter till verkligt värde enligt IFRS. I nedanstående tabell 4.18 följer ett utdrag från noterna (Bilaga 1 not 5).

Tabell 4.18 Utdrag ur not 5 (Bilaga 1)

Per den 31 december 2016 Nivå 1 Nivå 2 Nivå 3 Summa

Förvaltningsfastigheter - - 130 000 tkr 130 000 tkr

Koncern X beskriver vidare de värderingstekniker och vilken, eller vilka, indata som använts vid beräkningen av förvaltningsfastighetens verkliga värde. Även det här uppges i noter (Bilaga 1 not 5b).

Koncernen anlitar årligen inför varje bokslut externa, oberoende fastighetsvärderare som värderar koncernens förvaltningsfastigheter. Detta för att komplettera de interna värderingar som görs inom koncernen. De oberoende värderingsmännens bedömning beaktas sedan vid fastställandet av det verkliga värdet på förvaltningsfastigheten.

Den bästa bevisningen för fastställandet av en tillgångs verkliga värde är det aktuella priset på en identisk tillgång som handlas med på en aktiv marknad (Nivå 1). I de fall sådan information inte finns tillgänglig, beaktar koncernen annan information vid sin bedömning. Annan information kan utgöras av aktuella priser avseende andra typer av jämförbara tillgångar som handlas med på en aktiv marknad eller priser i nyligen genomförda transaktioner för jämförbara fastigheter på en mindre aktiv marknad, justerade för att återspegla eventuella skillnader (Nivå 2). Även prognostiserade diskonterade kassaflöden under kalkylperioden baserade på tillförlitliga uppskattningar av framtida kassaflöden används för att fastställa det verkliga värdet (Nivå 3).

Vid bedömning av verkligt värde har för samtliga förvaltningsfastigheter används indata av Nivå 3 i verkligt värdehierarkin. Detta eftersom inga förvaltningsfastigheter innehas för försäljning. Det verkliga värdet återspeglar de löpande hyresinkomster som förvaltningsfastigheterna generar (Bilaga 1 not 5b).

Koncern X ska också, oavsett tillämpad metod, lämna ytterligare upplysningar avseende bland annat leasingavtal, avtalsenliga förpliktelser, avskrivningsmetoder och nyttjandeperioder samt redovisade belopp i resultaträkningen. Nedan följer ett utdrag av dessa noter (Bilaga 1 not 4).

Avskrivningsmetoder och nyttjandeperioder

Koncernen använder sig av linjär avskrivning för materiella

anläggningstillgångar med bestämbar nyttjandeperiod. För förvaltningsfastigheter, som i huvudsak består av hyresfastigheter, bedöms nyttjandeperioden vara 50 år vilket innebär en avskrivningssats på 2 procent per år (Bilaga 1 not 4b).

Värderingsgrund för förvaltningsfastigheter värderade till verkligt värde

Förvaltningsfastigheter, huvudsakligen hyresfastigheter, innehas för långsiktig uthyrning och används inte av koncernen. Dessa redovisas till verkligt värde. Förändringar i verkligt värde redovisas i resultaträkningen som del av övriga intäkter. På basis av den rådande prisutvecklingen på marknaden samt förväntade framtida kassaflöden bedöms marknadsvärdet på förvaltningsfastigheter uppgå till 130 mkr. Fastighetsvärderingen är utförd av både interna värderare inom koncernen samt med hjälp av en extern oberoende värderingsman (Bilaga 1 not 4c).

Leasingavtal

Ett flertal av koncernens förvaltningsfastigheter leasas till hyresgäster under långfristiga operationella leasingavtal. Hyresgästerna betalar leasingavgifter månadsvis (…) (Bilaga 1 not 4e).

4.9.2 Typfall 4 - Tillämpning av K3 i Koncern Y

Koncern Y ska värdera sina ägda förvaltningsfastigheter till anskaffningsvärde vid första redovisningstillfället. Vid värdering efter det första redovisningstillfället ska förvaltningsfastigheterna redovisas till anskaffningsvärde reducerat med ackumulerade avskrivningar. Eftersom förvaltningsfastigheterna förvärvats under det aktuella räkenskapsåret finns inga ackumulerade avskrivningar. Det resulterar i ett redovisat värde på 98 000 tkr samt ett resultat som blir 2 000 tkr lägre, genom årets avskrivning. I nedanstående tabell 4.19 kan vi se effekten på rapporten över finansiell ställning och i tabell 4.20 framgår effekten på resultaträkningen.

Tabell 4.19 Effekt på rapporten över finansiell ställning vid tillämpning av K3 Tillgångar

Förvaltningsfastigheter 98 000 tkr

Tabell 4.20 Effekt på resultaträkningen vid tillämpning av K3 Kostnader

Avskrivning - 2 000 tkr

Koncern Y är skyldig att lämna upplysningar i form av not (se bilaga 2 not 3) enligt tabell 4.21 nedan. Av tabellen framgår detaljerat hur restvärdet på förvaltningsfastigheterna beräknats, där årets avskrivningar och ingående avskrivningar skiljs åt för att kunna visa eventuella effekter under räkenskapsåret.

Tabell 4.21 Utdrag ur not 3 (Bilaga 2) Per den 31 december 2016

Ingående anskaffningsvärden 0 tkr

Årets inköp 100 000 tkr

Utgående ackumulerade anskaffningsvärden 100 000 tkr

Ingående ackumulerade avskrivningar 0 tkr

Årets avskrivningar - 2 000 tkr

Utgående ackumulerade avskrivningar - 2 000 tkr

Utgående restvärden enligt plan 98 000 tkr

Som vi kan utläsa av tabell 4.21 uppgår de ackumulerade avskrivningar till 2 000 tkr vilket genererar ett restvärde på 98 000 tkr. Det här redovisas i rapporten över finansiell ställning. Förutom en detaljerad redovisning av anskaffningsvärden, avskrivningar och restvärden krävs ytterligare upplysningar om det verkliga värdet, vilka redogörs för nedan i ett utdrag från not 3 (Bilaga 2).

Företagsledningen har i enlighet med rådande prisutveckling på marknaden och förväntade framtida kassaflöden gjort en intern bedömning att marknadsvärdet uppgår till 130 000 tkr. Den värderingsmodell som använts för att beräkna det verkliga värdet är nuvärdemetoden. Ledningen har inte för avsikt att sälja fastigheterna under de kommande åren (Bilaga 2 not 3).

Utöver det krävs även upplysningar om vilken typ av fastighet det klassificeras som samt vilken nyttjandeperiod fastigheterna har, vilket följer de krav som ställs om noter för materiella anläggningstillgångar. I bilaga 2 not 3 återfinns de upplysningar som krävs vid redovisningen av förvaltningsfastigheter enligt K3.

Alla fastigheter inom koncernen klassificeras som förvaltningsfastigheter. Avskrivningstiden på fastigheterna bedöms vara 50 år (bilaga 2 not 3).