Sammanfattning C-438/18 - 1 Mål C-438/18
Sammanfattning av begäran om förhandsavgörande enligt artikel 98.1 i domstolens rättegångsregler
Datum för ingivande:
4 juli 2018
Domstol som begär förhandsavgörande:
Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Skiljedomstolen för skatterättsliga tvister (Centrum för förvaltningsrättsliga skiljeförfaranden), Portugal)
Datum för beslutet att begära förhandsavgörande:
14 juni 2018 Sökande:
Galeria Parque Nascente-Exploração de Espaços Comerciais S.A.
Motpart:
Autoridade Tributária e Aduaneira
I. Saken i målet vid den nationella domstolen
Det har i förevarande mål yrkats att de beslut om bolagsskatt och om skattetillägg som fattats utan att beakta att de finansiella kostnader som uppkommit för Galeria Parque Nascente-Exploração de Espaços Comerciais S.A. i samband med en omvänd fusion var avdragsgilla, ska förklaras rättsstridiga och följaktligen upphävas.
II. Anförda unionsrättsliga bestämmelser
Rådets direktiv 2009/133/EG av den 19 oktober 2009 om ett gemensamt beskattningssystem för fusion, fission, partiell fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater samt om
III. Anförda nationella bestämmelser
Decreto-Lei n.° 442-B/88 que aprova o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas) (IRC) (Lagdekret nr 442-B/88 om antagande av lagen om bolagsskatt): artikel 23.1 c (i den lydelse som gällde år 2013) och artikel 23.1 och 23.2 c (i den lydelse som gällde år 2014), samt artikel 73.10.
Artikel 23 Kostnader
1 – Med kostnader avses styrkta kostnader som är nödvändiga för förvärva de skattepliktiga intäkterna eller för att upprätthålla den källa som ger upphov till dessa intäkter, bland annat
...
c) kostnader av finansiell art, som ränta på lån som har tagits för att användas i näringsverksamheten, kostnader för avdrag, agio, överföringsavgifter, växelkursskillnader, kostnader för kredittransaktioner, indrivning av fordringar och emission av obligationer och andra värdepapper, återbetalningspremier och andra kostnader som uppstår på grund av att effektivräntemetoden tillämpas på finansiella instrument som värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Artikel 23
Kostnader och förluster
1. Vid fastställandet av den beskattningsbara inkomsten får avdrag göras för alla kostnader eller förluster som den skattskyldiga personen har haft för att förvärva eller säkerställa de intäkter som omfattas av bolagsskatt.
2. Bland annat ska följande kostnader och förluster omfattas av föregående stycke:
...
c) kostnader av finansiell art, som ränta på lån som har tagits för att användas i näringsverksamheten, kostnader för avdrag, agio, överföringsavgifter, växelkursskillnader, kostnader för kredittransaktioner, indrivning av fordringar och emission av obligationer och andra värdepapper, återbetalningspremier och andra kostnader som uppstår på grund av att effektivräntemetoden tillämpas på finansiella instrument som värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Artikel 73
Definitioner och tillämpningsområde ...
10 – De särskilda bestämmelserna i denna del ska inte tillämpas, helt eller delvis, när de transaktioner som den omfattar huvudsakligen eller delvis syftar till skatteundandragande, vilket bland annat får anses styrkt när det ifrågavarande bolagets intäkter inte till fullo omfattas av samma bolagsskattebestämmelser eller när transaktionerna inte har skett av giltiga ekonomiska skäl, såsom rekonstruktion eller rationalisering av verksamheten i de bolag som medverkar i dem, varvid efterbeskattning ska ske.
IV. Kortfattad redogörelse för de faktiska omständigheterna och förfarandet i målet vid den nationella domstolen
År 2009 tog ett bolag med namnet GALA DAS CONQUISTAS, S.A.
(moderbolaget), som hade bildats i april samma år, lån på cirka 70 miljoner euro för att förvärva 100 % av kapitalet i ett annat bolag, Galeria Parque Nascente-Exploração de Espaços Comerciais, S.A. (GPN) (dotterbolaget). Båda bolagen var hemmahörande i Portugal.
Efter godkännande av Autoridade Tributária (nedan kallad skattemyndigheten), drog moderbolaget GALA DAS CONQUISTAS, S.A. av den ränta det hade betalat (som motprestation för den erhållna finansieringen) från sitt resultat.
År 2009 slogs moderbolaget GALA DAS CONQUISTAS, S.A. och GPN samman till en enda enhet med retroaktiv verkan från och med den 22 april samma år a) genom att tillgångarna i moderbolaget GALA DAS CONQUISTAS, S.A.
(det överlåtande bolaget) överfördes till GPN (det övertagande bolaget), inom ramen för en omvänd fusion,
b) genom tillämpning av det system som föreskrivs i den nationella lagstiftningen (artiklarna 73 och 74 i lagen om bolagsskatt), vilken återger det system som föreskrivs i rådets direktiv 90/434/EEG av den 23 juli 1990, som under tiden ersatts av rådets direktiv 2009/133/EG av den 19 oktober 2009 (nedan kallat direktivet).
Enligt det system som föreskrivs i lagen om bolagsskatt, ska de resultat (kapitalvinster och kapitalförluster) som blir följden av en överlåtelse av tillgångar och rättigheter inom ramen för en fusion inte beskattas. De är således neutrala i skattehänseende på grund av att skatteresultatet av dessa transaktioner skjuts upp.
tagit till det övertagande bolaget (GPN), vilket blev gäldenär med avseende på de beloppen och skyldig att ta över och betala dem.
År 2013 och 2014 hade lånen ännu inte amorterats helt och GPN betalade 3 673 438,00 respektive 3 607 234,24 euro i ränta. GPN ansåg att bolaget fick dra av dessa belopp från sin årsinkomst.
Skattemyndigheten anser att det övertagande bolaget (det vill säga GPN) enligt bestämmelserna i den nationella lagstiftningen (artikel 23.1 c i lagen om bolagsskatt) inte får dra av denna ränta. I bestämmelsen föreskrivs att det måste finnas ett orsakssamband mellan räntan (kostnaderna) och intäkterna eller mellan räntan och upprätthållandet av källan till intäkterna, och att medlen måste användas i näringsverksamheten.
Tre viktiga punkter måste här beaktas:
a) Om fusionen inte hade skett skulle det bolag som ursprungligen tog lånet och som hade andelar i aktiekapitalet (GALA DAS CONQUISTAS, S.A.) ha fått dra av räntan.
b) Enligt skattemyndigheten får skatteavdrag inte göras för räntan, eftersom de krav som föreskrivs i artikel 23.1 c i lagen om bolagsskatt inte var uppfyllda år 2013 till följd av den omvända fusionen. År 2014 var inte heller kraven i artikel 23.1 och 23.2 c i samma lag uppfyllda.
c) Skattemyndigheten anser att denna ränta inte är avdragsgill till följd av fusionen och hänvisar till en tolkning av den nationella lag som gällde år 2013 och år 2014 (den ovannämnda artikel 23.1 c och 23.2 c i lagen om bolagsskatt), och inte till följd av den klausul som finns i direktivet för att förhindra missbruk (artikel 15) eller i den nationella lag som införlivar direktivet (artikel 73.10 i lagen om bolagsskatt).
V. Grunder
Dessa frågor har uppkommit, eftersom GPN i förevarande mål bland annat har gjort gällande att artikel 23 i lagen om bolagsskatt, tolkad så att den utesluter ränteavdrag efter en omvänd fusion, strider mot direktivets syften. Beträffande detta erinrar GPN om att det i direktivet anges att transaktioner som fusioner kan vara nödvändiga för att inom unionen skapa betingelser liknande dem som råder på en inre marknad och att sådan verksamhet inte bör hindras av restriktioner, olägenheter eller snedvridningar, t.ex. sådana som härrör från skattebestämmelserna i medlemsstaterna.
VI. Tolkningsfrågor
1) Är artikel 23.1 c i lagen om bolagsskatt, i den lydelse som gällde år 2013, och artikel 23.1 och 23.2 c i samma lag, i den lydelse som gällde år 2014, förenliga med unionsrätten, om de tolkas så att upplupen ränta på lån som har erhållits från tredje man (och som det överlåtande bolaget skulle ha fått dra av om fusionen inte hade skett) för att förvärva kapitalet i det övertagande dotterbolaget, vilken överförts till följd av fusionen, inte längre får dras av från det övertagande bolagets intäkter efter en omvänd fusion?
Kan i synnerhet den omständigheten att det inte går att göra ränteavdrag anses utgöra ett hinder eller en restriktion för sådana koncentrationer som omfattas av tillämpningsområdet för rådets direktiv 2009/133/EG, och därmed innebära att såväl principerna och syftet med direktivet som det som föreskrivs i artikel 4 i direktivet åsidosätts?
2) För det fallet att fråga 1 besvaras så att den omständigheten att det inte går att göra avdrag för sådan ränta är förenlig med direktivet, påverkas svaret av att denna rättelse inte har skett i enlighet med bestämmelsen mot missbruk som finns i direktivet (artikel 15) eller den nationella lagstiftning som återger den (artikel 73.10 lagen om bolagsskatt), utan i enlighet med en annan bestämmelse i den nationella lagstiftningen (artikel 23 i samma lag)?
