Ökade dokumentationskrav avseende internprissättning: Betydande effekter för Skatteverket och företagen

UPPSALA UNIVERSITET EXAMENSARBETE

Företagsekonomiska Institutionen Företagsekonomi D VT 2006 Handledare: Elving Gunnarsson

Ökade dokumentationskrav avseende internprissättning

- Betydande effekter för Skatteverket och företagen

Författare: Mikael Gustavsson Jenny Thorild

Sammandrag

Den 1 januari 2007 träder en formell skyldighet för internationella företag ikraft, att skriftligen dokumentera sin prissättning vid gränsöverskridande transaktioner inom en intressegemenskap.

Syftet med denna uppsats är att undersöka och redogöra för vilka effekter dessa nya dokumentationsregler kan väntas få för Skatteverket och de internationella företag som omfattas av reglerna. För att erhålla djupare kunskap om vilka effekter dokumentationskravet kommer att medföra valde vi att utföra intervjuer med tre skattekonsulter, en representant från ett företag som berörs, en representant från Skatteverket samt en representant från Finansdepartementet.

I nuläget regleras internprissättningen för internationella företag genom armlängdsprincipen.

Företagen är därför redan nu skyldiga att känna till om internprissättningen överensstämmer med denna princip, vilket i praktiken endast kan ske genom att en dokumentation upprättas.

Uttryckliga dokumentationskrav medför därför små regelmässiga förändringar.

Ingen lagstadgad skyldighet att upprätta dokumentation finns dock och många svenska företag har därför inte någon dokumentation för närvarande. Slutsatsen är därför att reglerna kommer att medföra flera viktiga effekter. För både Skatteverket och företagen medför dokumentationskraven både positiva och negativa ekonomiska effekter. Därtill förbättras Skatteverkets möjligheter till granskning och bevisning samt Sveriges skatteunderlag ökar något.

Företagens möjligheter till laglig skatteplanering ökar samtidigt som möjligheterna till olaglig skatteplanering och riskerna för dubbelbeskattning minskar. Skatteverkets urvals- och granskningsarbete försvåras dock något eftersom uppgiftsskyldighet i självdeklarationen inte införs. Vidare kommer vissa företag att ignorera regleringen då ingen särskild sanktion införs.

Innehållsförteckning

1 Nya dokumentationsregler för internprissättning i Sverige ... 1

1.1 Syfte ... 2

2 Undersökningens angreppssätt ... 2

2.1 Arbetsgång... 3

2.2 Urval av intervjuobjekt ... 4

2.3 Genomförande av intervjuer ... 5

2.4 Felkällor och källkritik... 6

3 Bestämmelser kring internprissättning... 7

3.1 Begreppet internprissättning ... 7

3.1.1 Skattefrågor kring internprissättning ... 8

3.2 Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD) ... 9

3.2.1 Armlängdsprincipen... 9

3.3 Nuvarande svensk reglering av internprissättning... 10

3.3.1 Korrigeringsregeln ... 10

3.3.2 Nuvarande regler om uppgiftsskyldighet och dokumentation ... 11

3.3.2.1 Lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter ... 11

3.3.2.2 Civilrättslig lagstiftning ... 12

3.4 Regeringens förslag till dokumentation av internprissättning ... 13

3.4.1 Dokumentationens innehåll ... 14

3.4.2 Kretsen av skattskyldiga som omfattas av lagförslaget ... 15

3.4.2.1 Små och medelstora företag... 15

3.4.3 Information i självdeklarationen ... 15

3.4.4 Sanktioner ... 16

4 Väntade effekter av de nya dokumentationsreglerna... 17

4.1 Små regelmässiga förändringar... 18

4.2 Effekter för Skatteverket ... 18

4.2.1 Ekonomiska för- och nackdelar ... 19

4.2.1.1 Såväl positiva som negativa ekonomiska effekter ... 19

4.2.2 Skatteverkets möjligheter till granskning och bevisning ... 20

4.2.2.1 Ökade möjligheter till granskning och bevisning ... 21

4.2.3 Sveriges skatteunderlag ... 22

4.2.3.1 Sveriges skatteunderlag väntas förändras ... 23

4.3 Effekter för företagen ... 23

4.3.1 Ekonomiska för- och nackdelar ... 24

4.3.1.1 Både ekonomiska fördelar och nackdelar ... 25

4.3.2 Företagens möjligheter till skatteplanering... 27

4.3.2.1 Möjligheterna till skatteplanering påverkas ... 28

4.3.3 Risker för dubbelbeskattning ... 28

4.3.3.1 Minskade risker för dubbelbeskattning... 29

4.4 Effekter av lagens utformning för Skatteverket och företagen ... 29

4.4.1 Ingen information i självdeklarationen ... 30

4.4.1.1 Effekter för både Skatteverket och företagen... 31

4.4.2 Ingen särskild sanktion ... 31

4.4.2.1 Företag befaras ignorera regleringen ... 32

5 Slutsatser ... 33

Referenser ... 36

Tryckta källor... 36

Internet... 36

Intervjuer... 37

Bilagor ... 38

Bilaga 1: Ytterligare information om uppsatsens respondenter ... 38

Bilaga 2: Frågeformulär, skattekonsulterna och Skatteverket ... 40

Bilaga 3: Frågeformulär, Finansdepartementet ... 41

Bilaga 4: Frågeformulär, företagsrepresentant ... 42

Bilaga 5: Specificering av dokumentationens innehåll... 43

Bilaga 6: Sammanställning av respondenternas svar... 45

Figurförteckning

Figur 1: Modell över undersökningen av effekter av de nya dokumentationskraven……….3

Figur 2: Exempel på transaktioner inom internationella koncerner…………..…………...……...8

1 Nya dokumentationsregler för internprissättning i Sverige

¹

De senaste decennierna har de internationella företagens roll i världshandeln ökat avsevärt vilket även avspeglas i Sverige. Under 2003 fanns det enligt Institutet för tillväxtpolitiska studier 18 928 internationella företag² i Sverige. Även utrikeshandeln är omfattande i Sverige. Enligt Statistiska centralbyråns årsbok 2006 uppgick varuexporten från Sverige under 2004 till 904 miljarder kronor och varuimporten till 737 miljarder kronor³.

Med anledning av att cirka 70 procent⁴ av de gränsöverskridande transaktionerna i världen sker inom internationellt verksamma koncerner påverkar företagens internprissättning olika länders skatteunderlag väsentligt. Detta bland annat eftersom företag med hjälp av internprissättning kan överföra vinster inom en koncern från ett land med relativt höga skattesatser till ett annat med en mer fördelaktig skattepolitik. Vidare uppstår vid gränsöverskridande internhandel risker för att ett företag utsätts för dubbelbeskattning genom att två olika länder kräver företaget på skatt för samma inkomst. Vinstöverföring inom en intressegemenskap och förekomsten av dubbelbeskattning är dock något som statsmakter världen över arbetar med att förhindra.

Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD) som har till uppgift att främja en positiv utveckling av världsekonomin har i sitt arbete att uppnå detta utvecklat armslängdsprincipen. Denna princip är en internationellt vedertagen beskattningsgrund och innebär att transaktioner mellan företag inom en intressegemenskap skall baseras på samma villkor som skulle ha gällt vid motsvarande transaktioner mellan fristående företag. I svensk rätt kommer principen till uttryck i inkomstskattelagen 14 kap. 19 § där det stadgas att resultatet i ett företag skall korrigeras om otillåten internprissättning använts. Bevisbördan ligger för närvarande på Skatteverket samtidigt som företagen inte är skyldiga att dokumentera hur de har resonerat i sin prissättning. Det är därför svårt för Skatteverket att utföra en granskning samt bevisa att en otillåten prissättning har använts vilket tyder på att de svenska reglerna inte är tillräckliga för närvarande⁵.

1 Regeringens proposition 2005/06:169, Effektivare skattekontroll m.m. s. 87 ff.

2 Med internationella företag avser Institutet för tillväxtpolitiska studier (ITPS) svenskägda företag med minst ett dotterbolag i utlandet samt utlandsägda företag i Sverige. Av de 18 928 internationella företagen var 9 121 svenskägda och 9 807 utlandsägda. Definitionen av utlandsägt är då en ägare utanför Sverige innehar mer är 50 procent av aktiernas röstvärde. (Regeringens proposition s. 87.)

3 Statistiska centralbyrån (SCB), Statistisk årsbok för Sverige 2006. (SCB 2006-04-03) http://www.scb.se/templates/publdb/publikation____2725.asp&plopnr=2558

4 Öhrlings PricewaterhouseCoopers, Presentation av propositionen Svenska dokumentationskrav 3-6 april 2006.

5 Öhrlings PricewaterhouseCoopers.

Utöver att införa armlängdsprincipen har ett flertal länder infört eller är på väg att införa dokumentationsskyldighet av de underlag som tillämpas vid internprissättningen. Syftet med en sådan skyldighet är att underlätta en bedömning av huruvida företagens interna prissättning överensstämmer med internationella principer. I Sverige saknas emellertid för närvarande uttryckliga regler om dokumentation av den gränsöverskridande interna prissättningen. Den 11 juli 2002 beslutade dock regeringen att ge Riksskatteverket (nuvarande Skatteverket) i uppdrag att utreda det eventuella behovet att införa regler om informations- och dokumentationsskyldighet avseende företagens koncerninterna transaktioner.

Riksskatteverkets rapport resulterade i att regeringen den 16 mars 2006 överlämnade en ny proposition till riksdagen innehållande ett antal förslag i syfte att försvåra för näringsidkare att undanhålla intäkter från beskattning samt att öka möjligheterna för en effektiv kontroll. Ett av förslagen är att från och med den 1 januari 2007 införa en formell skyldighet för internationella företag att skriftligen dokumentera prissättningen vid gränsöverskridande koncerninterna transaktioner. Regeringen hoppas med förslaget kunna reducera möjligheterna för företag att medvetet eller omedvetet överföra vinster från ett land till ett annat genom att använda felaktig internprissättning, samt att förbättra underlagen för granskning. Därtill hoppas regeringen även reducera riskerna för dubbelbeskattning. Många svenska företag kan därmed komma att behöva se över sitt arbete med internprissättning.

1.1 Syfte

Syftet med denna uppsats är att undersöka och redogöra för vilka effekter de nya dokumentationsreglerna för internprissättning vid gränsöverskridande transaktioner kan väntas få för Skatteverket och de internationella företag som omfattas av reglerna.

2 Undersökningens angreppssätt

För närvarande finns endast ett fåtal specifika regleringar för prissättning vid gränsöverskridande transaktioner inom en intressegemenskap och vad gäller dokumentation finns ingen uttrycklig reglering särskilt för området. Som framgick ovan träder dock en sådan dokumentationsskyldighet i kraft i januari 2007.

De nya dokumentationsreglerna kommer i första hand att påverka Skatteverket samt de företag som omfattas av reglerna. De är de två huvudintressenterna i fråga om beskattningen på området och representerar olika intressen. Å ena sidan önskar Skatteverket ett utförligt underlag för att kunna utföra en korrekt granskning samt att Sveriges skatteunderlag skall vara riktigt. Å

andra sidan verkar företagen som är intresserade av att uppnå största möjliga resultat efter skatt och önskar därmed att kostnaderna för dokumentation och skatt skall vara så låga som möjligt.

Med utgångspunkt från dessa två huvudintressenter är syftet med denna uppsats att undersöka och redogöra för vilka effekter de nya dokumentationsreglerna för internprissättning vid gränsöverskridande transaktioner kan väntas få för Skatteverket samt de internationella företag som omfattas av reglerna. De effekter som vi valt att fokusera på illustreras nedan i figur 1 och är ekonomiska effekter i form av eventuella intäkter och kostnader som lagförslaget kan väntas få för såväl Skatteverket som företagarna. Ytterligare effekter för Skatteverket som vi skall redogöra för är hur möjligheterna att granska och bevisa felaktig internprissättning samt hur Sveriges skatteunderlag påverkas. Vidare skall effekter avseende företagens möjligheter till skatteplanering samt riskerna för dubbelbeskattning undersökas. Slutligen skall vi även redogöra för vilka effekter reglernas specifika utformning kan komma att få för både Skatteverket och företagen avseende uppgiftsskyldighet i deklarationen samt sanktioner anslutna till dokumentationskraven.

Regelmässiga förändringar

Gemensamma effekter av reglernas utformning Information i självdeklarationen

Sanktioner Effekter för Skatteverket

Ekonomiska fördelar/nackdelar Möjligheter till granskning och bevisning

Sveriges skatteunderlag

Dokumentationskrav för internprissättning

Effekter för företagen Ekonomiska fördelar/nackdelar Möjligheter till skatteplanering Risker för dubbelbeskattning

Figur 1: Modell över undersökningen angående effekter av dokumentationskrav för internprissättning

2.1 Arbetsgång

Informationen till denna uppsats har insamlats från tryckta källor, deltagande vid ett seminarium samt från intervjuer. De tryckta källor vi främst har använt oss av är regeringens proposition 2005/06:169 Effektivare skattekontroll m.m., Riksskatteverkets (RSV) rapport 2003:5 Uppgiftsskyldighet för Internationella företag samt även nuvarande lagstiftning på området.

För att få en djupare förståelse kring internprissättning och de nya dokumentationsreglerna har vi även deltagit vid ett seminarium som Öhrlings PricewaterhouseCoopers höll internt för sina medarbetare. Vi fick då en klarare insikt i problematiken på området och vad en uttrycklig dokumentationsskyldighet kan komma att medföra för effekter.

För att erhålla information om vilka effekter de nya dokumentationsreglerna och deras utformning kan väntas få för Skatteverket och de företag som omfattas av reglerna har vi även valt att utföra intervjuer med skattekonsulter, en representant från ett företag som berörs, en representant från Skatteverket samt en representant från Finansdepartementet. Det insamlade empiriska materialet har sedan jämförts och analyserats med utgångspunkt i uppsatsens syfte.

Anledningen till att vi valde att utföra ingående intervjuer med ett fåtal berörda parter är att vi söker en djupare kunskap och förståelse i vilka förändringar en implementering av lagförslaget kommer att innebära. Vi anser det även vara det bästa sättet att på ett så korrekt och ingående sätt som möjligt kunna undersöka och återge hur intervjuobjekten upplever lagförslaget och hur det kommer att påverka dem. Genom att utföra en enkätundersökning hade vi i större grad kunnat ge en mer generell bild över hur lagförslaget upplevs och vilka effekter det väntas ge. Dock hade vi då förlorat möjligheten att ställa mera ingående frågor till respondenterna och möjligheten att direkt ställa följdfrågor hade inte heller funnits. Vi anser därför att intervjuer var det bästa alternativet.

2.2 Urval av intervjuobjekt

För att få relevant information som kan bidra till ökad insikt och kunskap om frågeställningen är valet av intervjuobjekt av betydelse⁶. Vid vårt urval av intervjuobjekt var avsikten att få så omfattande och relevanta svar som möjligt av kunniga respondenter. Dessutom var vår avsikt att samtliga viktiga intressentgrupper på området skulle få komma till tals för att eventuella skillnader i uppfattningar skulle kunna kartläggas. För att komma i kontakt med våra respondenter har vi skickat e-post och gjort telefonsamtal till företag och relevanta institutioner.

Därigenom har vi blivit hänvisade till intervjuobjekt som är väl insatta i ämnet.

Initialt valde vi att intervjua skattekonsulter som arbetar med internprissättning vid tre av Sveriges största revisionsföretag, Nils von Koch från KPMG, Mats Emanuelsson från Deloitte samt Pär Magnus Wiséen från Öhrlings PricewaterhouseCoopers. Anledningen till att vi har valt att fokusera på att intervjua skattekonsulter är att de har en mycket god uppfattning om hur

6 Bernt Krohn Solvang, Idar Magne Holme, Forskningsmetodik – Om kvalitativa och kvantitativa metoder, 2 uppl.

(Lund, Studentlitteratur, 2000) s. 101.

dokumentationskravet påverkar framförallt företagare men även Skatteverket. Detta då de har omfattande kontakt med företag som de utför tjänster åt samtidigt som de är väl insatta i Skatteverkets arbete. Nils von Koch och Mats Emanuelsson har båda även tidigare arbetat inom Skatteförvaltningen. Eftersom de inte har lika stort egenintresse som företagen och Skatteverket har i frågan bör de svar vi erhållit från skattekonsulterna även innehålla färre direkta åsikter för eller emot förslaget.

Vi har genom att intervjua skattekonsulterna fått en ökad insikt i ämnet innan vi har gått vidare med vår undersökning. För att åstadkomma en helhetsbild av väntade effekter och åsikter kring de nya dokumentationsreglerna har vi även intervjuat en representant för ett företag som påverkas, en representant från Skatteverket samt en representant från Finansdepartementet.

Eftersom Finansdepartementet har utarbetat lagförslaget anser vi att även deras syn på dokumentationskraven är av stort intresse.

Den företagsrepresentant vi har valt att intervjua är Marika Wedenberg som arbetar med företagsbeskattning hos Atlas Copco. Atlas Copco är internationellt företag med cirka 90 % av verksamheten utanför Sverige och har omfattande gränsöverskridande internhandel. Företaget påverkas därmed i allra högsta grad av den kommande lagregleringen. Vid Skatteverket har vi intervjuat Jan-Olov Larsson som har arbetat inom Skatteförvaltningen sedan 1974 och arbetat med internprissättningsfrågor sedan 80-talets början. Han var även med och författade RSV:s Rapport 2003:5 som låg till grund för regeringens lagförslag. Slutligen har vi även utfört en intervju med Joakim Fällman som arbetar med internationella skattefrågor hos Finansdepartementet. Joakim Fällman har medverkat då lagförslaget utarbetades och är väl insatt i de resonemang som ligger bakom dokumentationskravets utformning.⁷

2.3 Genomförande av intervjuer

När vi har genomfört våra intervjuer har vi då det har varit möjligt, valt att utföra besöksintervjuer hos våra respondenter. Med skattekonsulterna och representanterna på Skatteverket och Finansdepartementet utfördes därför intervjuerna i form av besöksintervjuer.

Intervjuerna utfördes på intervjuobjektens arbetsplats vilket förhoppningsvis medfört att de känt sig bekväma med situationen och därmed svarat öppet på våra frågor. Fördelar med att utföra besöksintervjuer är att möjligheterna att fördjupa sig i vissa frågor samt att möjligheterna att ställa följdfrågor är större än vid intervju via telefon eller e-post. Vidare är förutsättningarna för att svaren tolkas och uppfattas korrekt bättre vid en besöksintervju. För att ytterligare säkerställa

7 Ytterligare information om uppsatsens respondenter finns att läsa i Bilaga 1.

att uppgifterna från intervjuobjekten blir korrekt återgivna har vi gjort ljudupptagningar av intervjuerna.⁸ Därtill har vi även låtit respondenterna läsa igenom de anteckningar vi gjort från ljudupptagningarna för att ge dem en möjlighet att förtydliga vissa uttalanden samt kontrollera att inga feltolkningar gjorts.

Vår intervju med Atlas Copcos representant utfördes via e-post då möjlighet till besöksintervju inte fanns. För att säkerställa att vi uppfattat svaren korrekt har vi dock även i detta fall givit respondenten möjlighet att läsa igenom de svar vi valt att återge i uppsatsen.

Vid intervjuer bör intervjuaren agera strukturerat och om möjligt vara så neutral som möjligt.

De frågor som ställs i en intervju är därför av stor betydelse för de svar som intervjuobjektet ger.

Det är på grund av detta viktigt att ställa rätt frågor för att få fram meningsfull information.⁹ Vi har därav upprättat frågemallar med för vårt syfte relevanta frågor om väntade effekter av dokumentationskraven. Dessa frågor har vi sedan använt då vi utfört våra intervjuer. I vissa fall har vi även ställt följdfrågor för att ytterligare få förklarat för oss vad intervjuobjekten har menat med ett visst uttalande.

Vi har använt oss av tre olika frågemallar, en till skattekonsulterna och Skatteverkets representant (se Bilaga 2), en till representanten vid Finansdepartementet (se Bilaga 3) samt en mindre omfattande frågemall till företagsrepresentanten vid Atlas Copco (se Bilaga 4). Alla tre frågemallarna är dock tämligen lika varandra och samtliga inleds med frågor om respondenten och dennes bakgrund för att öka uppsatsens och respondenternas trovärdighet. De två förstnämnda frågemallarna är i princip identiska. Den enda skillnaden är att vissa frågor angående lagförslagets utformning formulerats något olika. Vidare frågade vi Finansdepartementets representant om orsaker till vissa delar av lagförslagets utformning. De skillnader som finns i frågemallen till Atlas Copcos representant är att frågorna där har fokuserats på effekter för företagarna och därför har vissa specifika frågor om effekterna för Skatteverket utelämnats.

2.4 Felkällor och källkritik

Våra huvudsakliga källor har varit regeringens proposition 2005/06:169 och RSV:s rapport 2003:5. Vi anser att dessa källor är tillförlitliga då de har utarbetats av statliga utredare.

Dessutom har vi i de fall det varit möjligt, kontrollerat informationen genom att gå till orginalkällan.

8 Solvang, Holme s. 106 ff.

9 Sharan B. Merriam, Fallstudien som forskningsmetod, (Lund, Studentlitteratur, 1994) s. 87 ff.

Den information vi erhållit genom intervjuer anser vi vara mycket trovärdig och relevant eftersom de personer vi har intervjuat har synnerligen goda kunskaper i ämnet tack vare deras arbetsuppgifter och tidigare erfarenheter. Vid de intervjuer vi har utfört har vi som vi tidigare angivit även försökt att eliminera möjligheten till feltolkningar genom att låta respondenterna läsa vad vi utifrån intervjuerna har återgivit i uppsatsen. Då intervjun med Atlas Copcos representant utfördes via e-post finns dock ändå en risk att vi kan ha missuppfattat något uttalande. Detta eftersom det vid en intervju via e-post inte finns samma möjlighet till att direkt ställa följdfrågor och diskutera vissa uttalanden som vid en besöksintervju.

Vidare finns en risk att intervjuobjektens personliga åsikter och egenintressen återspeglas i det insamlade materialet från intervjuerna. I en intervjusituation finns det även alltid en risk för en så kallad intervjuareffekt, där intervjuare och intervjuobjekt påverkar varandra.¹⁰ Vi har vid intervjutillfällena försökt att inta en så neutral position som möjligt, men det är inte otänkbart att intervjuobjekten har påverkats av vårt beteende, vår kunskapsnivå och våra personliga åsikter.

Dessa risker innebär att respondenterna kan ha överdrivit respektive inte till fullo erkänt omfattningen av vilka effekter de väntar av regleringen.

3 Bestämmelser kring internprissättning

Som nämndes i avsnitt 1 sker cirka 70 procent av de gränsöverskridande transaktionerna i världen inom internationellt verksamma koncerner. Internprissättning är därför en oerhört viktig skattefråga både för staterna världen över och för företagen. Flertalet av de internationella regleringar som finns avseende internprissättning baseras till stora delar på principer som har utvecklats av OECD. Däribland återfinns exempelvis armlängdsprincipen som i svensk rätt kommer till uttryck i inkomstskattelagen (IL) 14:19. I övrigt finns för närvarande endast ett fåtal regler avseende uppgifts- och dokumentationsskyldighet.

3.1 Begreppet internprissättning

Utvecklingen går mot allt större företagsenheter och det är inte ovanligt att varor, tjänster etcetera överförs mellan de olika enheterna i företaget. För att beräkna det ekonomiska resultatet av de olika enheternas verksamhet måste de resurser som tas i anspråk och de prestationer som de ger upphov till värderas. Då resurserna införskaffas och avyttras utanför företaget uppstår

10 Lars Torsten Eriksson och Finn Wiedersheim-Paul, Att utreda, forska och rapportera, Malmö, Daleke Grafiska AB, 1999) s. 86.

vanligen inga problem men då prestationer utväxlas inom företaget mellan självständiga delar uppstår vissa problem med värdering av prestationerna.

Med internprestationer avses prestationer i form av varor, tjänster, immateriella tillgångar och finansiella transaktioner som levereras mellan självständiga enheter inom ett företag för vilka en separat resultat- eller kostnadsberäkning görs. (Se figur 2 nedan.) Enheterna kan till exempel utgöras av bolag inom en koncern eller av sektorer inom en juridisk person. För att värdera de interna prestationer som utförs måste ett internpris fastställas. Med internpris åsyftas värdet som åsätts en internprestation och kan utgöra ett kostnadsvärde, ett marknadsvärde, ett konstruerat värde eller ett värde som fastställts genom förhandlingar. Internprissättning avser därmed hela det område som rör användande av priser inom ett företag eller en koncern.¹¹

X AB

(Sverige)

Produkter

Royalty Lån

X Oy (Finland)

X A/S

(Danmark)

Tjänster

Figur 2: Exempel på transaktioner inom internationella koncerner.¹²

3.1.1 Skattefrågor kring internprissättning

Ur skattehänseende är området för internprissättning särskilt viktigt i de fall transaktionerna sker mellan företagsenheter i olika länder. Enligt en undersökning av över 800 internationella företag utförd 2003 av Ernst & Young är området för internprissättning den enskilt viktigaste skattefrågan för internationella företag.¹³

När handel med interna prestationer utförs inom en internationell koncern i form av gränsöverskridande transaktioner uppstår risker för att ett företag utsätts för dubbelbeskattning.

Vidare uppstår möjligheter för företag att utföra vinstöverföringar mellan de olika bolagen i koncernen. Företag strävar ständigt mot att skapa värde i företaget genom att maximera resultatet efter skatt. Ett alternativ för multinationella koncerner att uppnå detta är att omplacera vinsterna till företag i mer skattemässigt fördelaktiga länder. Inom ett intervall av vad som kan anses vara

11 Göran Arvidsson, Internprissättning, (Uddevalla, M & B fackboksförlaget) s. 9-12.

12 Öhrlings PricewaterhouseCoopers.

13 Ernst & Young, Transfer pricing 2003 Global Survey, s. 2 ff.

rimliga och marknadsmässiga priser är detta tillåtet men prissättning som över- eller underskrider detta är olagligt enligt armlängdsprincipen.¹⁴

Under många år har Sverige haft en relativt låg och konkurrenskraftig bolagsskatt i jämförelse med många andra länder. Det har därför varit fördelaktigt för företag att deras vinster beskattas här. För närvarande har Sverige fortfarande en konkurrenskraftig bolagsskatt i jämförelse med genomsnittet inom OECD-länderna som är 28,31 procent, där till exempel USA och Japan har en bolagsskatt på hela 40 procent. Sverige som har en bolagsskatt på 28 procent ligger dock 2005 tre procentenheter högre än genomsnittet i EU som är 25,04 procent men nivåerna varierar kraftigt.¹⁵

3.2 Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD)

Dagens regleringar i flera av världens största ekonomier avseende internprissättning inom en internationell intressegemenskap baseras till stora delar på principer som är utvecklade av Organisation for Economic Co-operation and Development. ¹⁶

OECD är en organisation där 30 länder är medlemmar och har sedan det bildades tagit sig an ett stort antal ekonomiska, sociala och miljörelaterade problem. Däribland har omfattande förhandlingar angående skattefrågor och internprissättning ägt rum. Eftersom verksamheten i internationella företag ofta är integrerad ökar asymmetrier i ländernas skattesystem risken för internationell dubbelbeskattning, det vill säga att samma inkomst beskattas i olika länder. OECD arbetar därför kontinuerligt med att uppnå samstämmighet av regleringarna på skatteområdet vilket bland annat har resulterat i armlängdsprincipen.¹⁷

3.2.1 Armlängdsprincipen

Armlängdsprincipen är en grundläggande princip i internationell skatterätt som innebär att prissättningen vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap skall baseras på marknadsmässiga villkor, det vill säga samma villkor som skulle ha tillämpats om företagen hade varit oberoende. Principen utgår från att varje företag är en särskild enhet oavsett om det ingår i en grupp av företag som befinner sig i intressegemenskap eller inte. Vinster skall alltså inte

14 Eiteman, Stonehill, Moffet, Multinational business finance, uppl. 10 (USA, Pearson Addison Wesley) s.659 ff.

15 KPMG, Svenska bolagsskatter nu högre än genomsnittet i EU, (2006-04-24) http://www.kpmg.se/pages/104051.html

16 OECD, The OECD, (2006-04-04) www.oecd.org. (OECD skapades 1961 ur the Organisation for European Economic Co-operation (OEEC), som grundades redan 1947. Bland medlemsländerna finns till exempel Sverige, Australien, Belgien, Kanada, Tyskland, Japan, Mexiko, Storbritannien och USA och dessa tillsammans med övriga medlemmar producerar närmare 60 % av världens varor och tjänster.)

17 Regeringens proposition s. 88 f.

kunna flyttas från en stat till en annan inom en intressegemenskap genom felaktig prissättning (över- eller underprissättning).¹⁸

3.3 Nuvarande svensk reglering av internprissättning

I Sverige finns för närvarande vissa regleringar gällande internprissättning, uppgiftsskyldighet och dokumentation. Formen för gränsöverskridande internprissättning regleras i svensk rätt på samma sätt som i internationell skatterätt, genom armlängdsprincipen. Tydliga regler finns därmed över hur internprissättningen skall utföras. Avseende företagens skyldighet att lämna uppgifter och upprätta dokumentation finns dock för närvarande endast ett fåtal bestämmelser på området. Flertalet av dessa är dessutom generella och skall tillämpas för samtliga av företagets transaktioner.

3.3.1 Korrigeringsregeln

¹⁹

I svensk internationell skatterätt har armlängdsprincipen kommit till uttryck i inkomstskattelagen (1999:1229) 14 kap. 19 § i form av den så kallade korrigeringsregeln. I denna paragraf stadgas att om resultatet i en näringsverksamhet i Sverige är för lågt, till följd av att villkor avtalats som avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende näringsidkare, skall resultatet korrigeras till det belopp det skulle ha uppgått till om sådana villkor inte funnits.

Korrigering skall dock endast ske under vissa i paragrafen angivna förutsättningar:

1. om den som på grund av avtalsvillkoren fått ett högre resultat inte skall beskattas för detta i Sverige,

2. om det finns sannolika skäl att anta att en ekonomisk intressegemenskap föreligger mellan parterna, och

3. om det inte av omständigheterna framgår att avtalsvillkoren tillkommit av andra skäl än ekonomisk intressegemenskap.

Av IL 14:20 framgår att en ekonomisk intressegemenskap föreligger om en näringsidkare, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av en annan näringsidkares företag eller äger en del av kapitalet i detta företag eller om samma personer, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av de båda företagen eller äger en del av företagens kapital.

Om korrigeringsregeln är tillämplig skall alltså resultatet hos den svenske näringsidkaren ökas med det belopp som det minskats med på grund av den ickemarknadsmässiga prissättningen.

18 Regeringens proposition s. 88 f.

19 Sven-Olof Lodin, Gustaf Lindencrona, Peter Melz, Christer Silfverberg, Inkomstskatt – en läro- och handbok i skatterätt Del 2, uppl. 10 (Lund, Studentlitteratur) s. 544.

3.3.2 Nuvarande regler om uppgiftsskyldighet och dokumentation

De gränsöverskridande transaktioner ett svenskt företag utför inom en intressegemenskap skall alltså ske på armlängds avstånd. För att Skatteverket skall kunna utföra en granskning av de interna priserna och för att företag skall kunna bevisa att de åsatta internpriserna är de som skulle ha förekommit mellan oberoende företag finns även vissa skatterättsliga och civilrättsliga regler om uppgifts- och dokumentationsskyldighet. Vad gäller dokumentation finns dock för närvarande ingen uttrycklig reglering specifikt för gränsöverskridande internprissättning.

3.3.2.1 Lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter²⁰

I lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter (LSK) framgår vissa regleringar angående uppgiftsskyldighet och dokumentation. Enligt LSK 3 kap. 5 § skall den som redovisar inkomster i inkomstslaget näringsverksamhet lämna de uppgifter som behövs för taxeringen, vilket avser uppgifter om intäkter, kostnader, tillgångar, skulder etcetera. I LSK 3:7 stadgas även en skyldighet för dotterföretag att lämna identifikationsuppgifter om moderföretaget. Gemensamt för dessa två lagrum är dock att de är generella och skall tillämpas av samtliga företag, inte endast företag som utför gränsöverskridande interna transaktioner.

I LSK stadgas även vissa förpliktelser att lämna uppgifter vid gränsöverskridande transaktioner. Dessa skiljer dock inte på interna och externa transaktioner. Av LSK 3:23 framgår en specifik skyldighet för fåmansföretag, delägare i fåmanshandelsbolag och enskilda näringsidkare att lämna uppgifter avseende gränsöverskridande betalningar av ränta och royalty.

Vidare stadgas i LSK 12:1 att kontrolluppgifter skall lämnas om gränsöverskridande betalningar som överstiger 150 000 kronor innehållande uppgifter om bland annat betalningens belopp och vad betalningen avser.

Enligt LSK 19:2 är den som är uppgiftsskyldig enligt LSK skyldig att i skälig omfattning se till att denne har underlag för att fullgöra uppgiftsskyldigheten och för kontroll av denna i form av räkenskaper, anteckningar eller på annat lämpligt sätt. De företag som är skyldiga att lämna uppgifter enligt ovan angivna bestämmelser är därmed förpliktade att bevara underlag för att kunna uppfylla uppgiftsskyldigheten. Denna reglering är för närvarande den enda skyldighet som företag har att dokumentera transaktioner etcetera och är som nämndes tidigare generell. Den skall därför tillämpas för såväl interna som externa transaktioner.

20 Riksskatteverkets rapport 2003:5, Uppgiftsskyldighet för internationella företag, s. 28 ff.

3.3.2.2 Civilrättslig lagstiftning

Det finns även viss civilrättslig lagstiftning som reglerar företags generella uppgiftsskyldighet. I bokföringslagen (BL) och årsredovisningslagen (ÅRL) stadgas bestämmelser om bokföringsskyldighetens innebörd respektive bestämmelser om upprättande av årsredovisning och koncernredovisning. Avseende området för internprissättning framgår av ÅRL 5:7 ett krav för moderföretag och dotterföretag att lämna tilläggsupplysningar i årsredovisningen om koncerninterna transaktioner och resultatet av dessa.

Även Redovisningsrådets rekommendation (RR) nummer 23 behandlar transaktioner mellan närstående²¹ företag. I denna rekommendation stadgas att då det förekommit transaktioner med ett närstående företag skall upplysningar lämnas om karaktären på närståenderelationen, typer av transaktioner samt andra uppgifter som behövs för att förstå de finansiella rapporterna.

Upplysningarna skall normalt innehålla ungefärlig transaktionsvolym, fordringar eller skulder samt principer för prissättning.²²

Sammanfattningsvis kan sägas att de nuvarande skatterättsliga bestämmelserna reglerar förutsättningar för hur internprissättning vid gränsöverskridande transaktioner inom en intressegemenskap skall utföras, i form av korrigeringsregeln. Redan idag finns en skyldighet att känna till om internprissättningen i företaget överensstämmer med armlängdsprincipen vilket i praktiken endast kan ske genom att en dokumentation upprättas.²³ Skyldigheterna för företag att lämna uppgifter om hur prissättningen har gått till är dock relativt små då inte många specifika regler för gränsöverskridande transaktioner finns. Inte heller några specifika förpliktelser för företag att upprätta dokumentation angående den interna prissättningen finns.

Gemensamt för nämnda regler är även att inget krav finns på uppdelning av nationella respektive gränsöverskridande transaktioner. Skillnaden mellan dessa olika transaktioner har dock skattemässig betydelse och enligt OECD måste det kunna begäras av företag att de dokumenterar den interna prissättningen vid gränsöverskridande transaktioner för att myndigheterna skall kunna utreda prissättningen på ett adekvat sätt.

Dokumentation är ett hjälpmedel både för företagen och Skatteverket att avgöra om prissättningen mellan närstående företag är skattemässigt korrekt och att fördelningen av skatteunderlaget mellan länderna är riktig. Fler och fler länder har på grund härav infört eller är

21 Med begreppet närstående avses enligt rekommendationen företag och fysiska personer som har möjlighet att utöva ett bestämmande eller ett betydande inflytande över ett annat företag när det gäller att fatta finansiella och operativa beslut avseende verksamheten.

22 RSV:s rapport s. 29 ff.

23 Regeringens proposition s. 123 f.

på väg att införa dokumentationsskyldighet av de underlag som tillämpas vid internprissättning av gränsöverskridande transaktioner. ²⁴

3.4 Regeringens förslag till dokumentation av internprissättning

²⁵

Den 11 juli 2002 beslutade regeringen att ge Riksskatteverket (RSV) i uppdrag att utreda behovet av att införa regler om informations- och dokumentationsskyldighet för gränsöverskridande interna transaktioner. RSV:s rapport resulterade i att regeringen den 16 mars 2006 överlämnade en proposition till riksdagen. I propositionen finns bland annat ett förslag att från och med den 1 januari 2007 införa en formell skyldighet för internationella företag att skriftligen dokumentera prissättningen vid gränsöverskridande transaktioner inom en intressegemenskap.

Regeringens förslag är att i lagen om självdeklarationer och kontrolluppgiften införa två nya paragrafer, 19 kap. 2a och 2b §§ som närmare kan studeras nedan. Den allmänna uppgiftsskyldigheten som framgår av LSK 19:2, och som diskuterades ovan i avsnitt 3.3.2, kommer därmed att skärpas och tydligare definieras vad gäller internprissättningen vid gränsöverskridande interna transaktioner. Regeringen hoppas med förslaget förbättra underlagen för kontroll samt reducera möjligheterna för företag att medvetet eller omedvetet överföra vinster från ett land till ett annat genom att använda felaktig internprissättning och därmed skydda Sveriges skattebas.

24 RSV:s rapport s. 2 ff.

25 Regeringens proposition s. 25 ff.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 19. kap.

Dokumentationsskyldighet avseende internprissättning.

2 a §

Den som är skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet skall, i fråga om transaktioner med ett företag som är begränsat skattskyldigt enligt bestämmelserna i inkomstskattelagen (1999:1229), upprätta skriftlig dokumentation avseende dessa transaktioner.

Första stycket gäller dock bara om det finns en sådan ekonomisk intressegemenskap som anges i 14 kap. 20 § inkomstskattelagen. Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta kapitalinnehav i ett eller flera andra företag, behöver dokumentation upprättas bara om kapitalandelen i varje led uppgår till mer än 50 procent.

2 b §

Dokumentation enligt 2 a § första stycket skall innehålla

1. en beskrivning av företaget, organisationen och verksamheten, 2. uppgift om arten och omfattningen av transaktionerna, 3. en funktionsanalys,

4. en beskrivning av vald prissättningsmetod, och 5. en jämförbarhetsanalys.

Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter som skall ingå i dokumentationen.

3.4.1 Dokumentationens innehåll

I lagförslaget anges i 2 b § vissa ramar för vad ett företags dokumentation skall innehålla, som även definieras ytterligare i propositionen. Gemensamt för alla transaktioner är att dokumentationen skall innehålla en beskrivning av företaget, organisationen och verksamheten, uppgift om arten och omfattningen av transaktionerna, en funktionsanalys, en beskrivning av vald prissättningsmetod och en jämförbarhetsanalys²⁶.

Kraven på omfattning av informationen kan dock variera. Huruvida ett internpris är skattemässigt acceptabelt skall enligt propositionen bestämmas utifrån andra affärsbeslut av liknande komplexitet och betydelse. I regel kan därmed högre krav ställas på dokumentationen vid komplexa, svåröverskådliga och ovanliga transaktioner än vid rutinmässiga transaktioner.

Detsamma bör även gälla vid större respektive mindre transaktioner. Större transaktioner medför därför vanligen högre krav än mindre.²⁷

26 Ytterligare information om dokumentationens innehåll finns att läsa i Bilaga 5.

27 Regeringens proposition s. 103 ff.

3.4.2 Kretsen av skattskyldiga som omfattas av lagförslaget

Enligt LSK 19:2 a i lagförslaget skall internationellt verksamma företag upprätta dokumentation om internpriser vid transaktioner med företag som är begränsat skattskyldiga i Sverige enlighet med bestämmelserna i inkomstskattelagen. Kretsen av skatteskyldiga som omfattas av dokumentationsskyldigheten är dock endast de näringsidkare som befinner sig i sådan ekonomisk intressegemenskap som anges i IL 14:20. Ett direkt ägande eller en indirekt kontroll kan därmed medföra att ett företag är skyldig att upprätta en dokumentation.

Om den ekonomiska intressegemenskapen uteslutande kan hänföras till ett företags direkta eller indirekta innehav av kapital i ett eller flera andra företag behöver dock dokumentation endast upprättas om kapitalandelen uppgår till mer än hälften i varje led. Avsikten med denna begränsning är enligt propositionen att undvika att även ett litet kapitalinnehav medför dokumentationsskyldighet.²⁸

3.4.2.1 Små och medelstora företag

I lagförslaget inkluderas även små och medelstora²⁹ företag trots att flera remissinstanser³⁰ anser att dessa företag bör undantas. Dessa anser att dokumentationsskyldigheten skulle innebära en stor börda för dessa företag. Regeringen anser dock inte att någon anledning finns att undanta dessa företag, med motiveringen att företagens administrativa börda redan kraftigt reducerats då inget informationskrav i självdeklarationen införs. De säger även att dokumentationsskyldigheten bör bli relativt okomplicerad för dessa företag på grund av att deras interna transaktioner är av begränsad omfattning. Vidare påpekar regeringen att dokumentation redan idag är en förutsättning för att kunna följa armlängdsprincipen.³¹

3.4.3 Information i självdeklarationen

I Riksskatteverkets rapport om uppgiftsskyldighet av internpriser för internationella företag föreslogs en utökad uppgiftsskyldighet i företagens självdeklaration. Motiven för förslaget var att

28 Regeringens proposition s. 99 ff.

29 Av Riksskatteverkets allmänna råd 2003:9 framgår att med små företag avses företag i vilka antalet anställda under de senaste två räkenskapsåren i medeltal uppgått till högst tio, och tillgångarnas nettovärde enligt fastställd balansräkning för det senaste räkenskapsåret uppgått till högst 24 miljoner kronor. Stora företag får anses vara företag i vilka nettovärdet av tillgångarna enligt balansräkningarna de senaste två räkenskapsåren överstigit ett gränsbelopp som motsvarar 1000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår, eller i vilka antalet anställda under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200. Med medelstora företag avses företag som inte är små eller stora företag.

30 Bland annat Företagarnas Riksorganisation, Föreningen Auktoriserade Revisorer, Svenska Bankföreningen och Näringslivets skattedelegation.

31 Regeringens proposition s. 109.

informationen i självdeklarationen skulle användas som underlag för att bedöma vilka företag eller företeelser som behövs granskas närmare.³²

I propositionen framgår dock att regeringen valde att inte införa någon utökad uppgiftsskyldighet i självdeklarationen för närvarande. Regeringen anser nämligen att det är tveksamt hur effektivt informationen i deklarationen skulle fungera som ett urvalskriterium i förhållande till de möjligheter som finns idag.³³

3.4.4 Sanktioner

³⁴

Ytterligare ett val regeringen gjort vid utformningen av lagförslaget är att inte införa någon särskild sanktion i de fall dokumentation inte upprättas eller är bristfällig. Regeringen anser inte att någon sådan sanktion behövs. De skatterättsliga påföljder företag riskerar till följd av de nya dokumentationsreglerna är därmed desamma som gäller för närvarande då felaktigheter eller brister finns i lämnade uppgifter.

En möjlig påföljd är därför skattetillägg som enligt taxeringslagen (TL) 5 kap. 1 § skall tas ut om den skattskyldige, på något annat sätt än muntligen, har lämnat oriktig uppgift³⁵ till ledning för taxeringen. Detsamma gäller om den skattskyldige har lämnat en sådan uppgift i ett mål om taxering och uppgiften inte har godtagits efter prövning i sak.

Ytterligare en möjlig påföljd är enligt regeringen skönstaxering i de fall det finns allvarliga brister i den dokumentation som den skattskyldige skall utarbeta. Detta för att göra det möjligt för Skatteverket att värdera om företagets prissättning överensstämmer med armlängdsprincipen.

Vidare kan under vissa förutsättningar Skatteverket förelägga den skattskyldige vid vite att lämna upplysningar eller visa upp handlingar.

32 RSV:s rapport s. 34 f.

33 Regeringens proposition s. 112 f.

34 Regeringens proposition s. 114 ff.

35 En uppgift anses enligt TL 5:1 st. 2 oriktig då en uppgift som den skattskyldige har lämnat är felaktig eller då uppgifter har utelämnats som den skattskyldige varit skyldig att lämna.

4 Väntade effekter av de nya dokumentationsreglerna

Den svenska regeringen har nu alltså valt att införa uttryckliga dokumentationskrav för gränsöverskridande transaktioner mellan närstående företag, likt många länder inom EU och OECD. Enligt Joakim Fällman vid Finansdepartementet är en önskan att inte försvåra för företagen den egentliga bakgrunden till att regeringen länge har tvekat att införa dokumentationskrav. Detta tillsammans med att Sverige har en relativt låg företagsskatt vilket medför ett grundläggande incitament för företagen att redovisa sin vinst i Sverige.

Fällman säger också att eftersom tendensen internationellt är att dokumentationskrav blir allt vanligare har ett antal problem uppstått som har lett till att regeringen nu väljer att införa dessa regler. De internationella företagen representerar en allt större del av skatteunderlaget vilket har medfört en konkurrenssituation mellan staterna där de konkurrerar om skatteunderlagen. Svenska företag har därmed hamnat i dubbelbeskattningssituationer och även i vissa fall tvingats redovisa en för stor andel av sin vinst i länder med mer långtgående dokumentationskrav.

Fällman påpekar dock att de regelmässiga förändringarna egentligen är väldigt små eftersom denna dokumentationsskyldighet redan finns. För att kunna fastställa priser enligt armlängdsprincipen krävs nämligen i princip att företagen upprättar en dokumentation. Den enda regelmässiga förändringen enligt Fällman är att dokumentationskraven har blivit uttryckliga och mer konkreta än innan. Utgångspunkten hos Finansdepartementet har därför varit den att regleringen inte kommer att innebära några förändringar alls för de företag som skött detta på ett bra sätt.

Såväl Jan-Olov Larsson vid Skatteverket som de tillfrågade skattekonsulterna anser även de att de regelmässiga förändringarna är relativt små. Pär Magnus Wiséen hos Öhrlings PricewaterhouseCoopers säger exempelvis att det i praktiken inte är några större regelmässiga förändringar överhuvudtaget. Vidare säger han att det tidigare har funnits indikationer att företag bör ha upprättat dokumentation men att det från och med ikraftträdandet 2007 kommer att finnas ett uttryckligt krav. Slutligen säger Marika Wedenberg hos Atlas Copco att förändringen är att det numera kommer att finnas ett krav att upprätta en särskild dokumentation för interna transaktioner.

Något som samtliga skattekonsulter påpekar är dock att långt ifrån alla företag idag upprättar någon form av dokumentation över de interna gränsöverskridande transaktionerna. Nils von Koch hos KPMG säger även att utgångspunkten i propositionen att de svenska företagen redan har någon form av dokumentation inte alls är förenlig med verkligheten. Enligt von Koch är det

inte så många företag som har dokumenterat underlaget för den interna prissättningen, inte ens samtliga av de allra största företagen.³⁶

4.1 Små regelmässiga förändringar

Enligt våra respondenter är de regelmässiga förändringarna kring dokumentationsskyldighet av gränsöverskridande transaktioner små, vilket vi instämmer med. För att vid deklarationstillfället kunna känna till att internprissättningen är upprättad i enlighet med armlängdsprincipen hävdar även vi att det krävs att företagen löpande upprättar någon form av dokumentation. Det vill säga utför undersökningar av prissituationen på marknaden samt för ett resonemang kring vad som kan anses vara ett lämpligt pris. Vidare finns, som vi nämnde tidigare i avsnitt 3.3.2, redan idag en allmän dokumentationsskyldighet i LSK 19:2 samt vissa ytterligare regleringar avseende uppgiftsskyldighet på det skatterättsliga och det civilrättsliga området.

Skattekonsulterna hävdar dock att långt ifrån alla företag i dagsläget löpande upprättar dokumentation över den interna prissättningen. Eftersom skattekonsulterna dagligen har kontakt med företag och är väl insatta i hur företagen arbetar anser vi att deras iakttagelser av de sällan förekommande dokumentationerna bör vara korrekta. Vi menar därför att utgångspunkten i propositionen att företagen redan har någon form av dokumentation är alltför positiv. Visserligen finns i dagsläget många företag som korrekt följer armlängdsprincipen och därmed även har en dokumentation. Vi anser dock att mycket tyder på att långt ifrån alla företag har någon dokumentation överhuvudtaget. Utifrån detta resonemang hävdar vi att ikraftträdandet av en uttrycklig dokumentationsskyldighet avseende internprissättning kommer att medföra flera viktiga effekter både för Skatteverket och för den stora grupp av företag som inte redan till fullo uppfyller de kommande kraven.

4.2 Effekter för Skatteverket

De problem Skatteverket möter då det inte finns tillgång till någon dokumentation eller då dokumentationen är knapphändig är att granskningen av företagets interna handel blir väldigt svår att utföra. Skatteverket får därmed även svårt att bevisa att en prissättning är felaktig och har därmed problem att vinna rättsliga tvister i frågan. Enligt Jan-Olov Larsson har Skatteverket länge efterfrågat regler om dokumentationskrav av internprissättningen vid gränsöverskridande transaktioner. Dåvarande Riksskatteverket tog upp ämnet i en rapport redan 1990 som då skickades till Finansdepartementet. Förslaget lämnades då utan åtgärd. Nu har dock regeringen

36 För en sammanställning av respondenternas svar i denna och övriga frågor, se Bilaga 6.

valt att från och med 2007 införa dokumentationskrav vilket kommer att föra med sig flera viktiga effekter för Skatteverket.

4.2.1 Ekonomiska för- och nackdelar

Samtliga tillfrågade skattekonsulter samt representanterna vid Skatteverket och Finansdepartementet är överens om att den främsta ekonomiska fördelen för Skatteverket med uttryckliga dokumentationskrav, är att Skatteverkets resurser kan utnyttjas på ett mer effektivt sätt. Istället för att som i nuläget lägga stora resurser på att fylla ut luckor i företagens dokumentation kan fokus nu riktas mot att försöka identifiera felaktiga prissättningar. Mats Emanuelsson hos Deloitte säger bland annat att dokumentationen kommer att effektivisera skattekontrollen eftersom Skatteverkets arbete fortsättningsvis mer kommer att bestå av kontroll om prissättningen är rimlig och att de uppgifter som lämnats är korrekta.

Enligt intervjuobjekten kommer den kommande regleringen även att innebära vissa kostnader för Skatteverket vilket även framgår av RSV:s rapport. Av rapporten framgår att ökade dokumentationskrav kommer att ställa krav på att det byggs upp en kompetens på området inom Skatteförvaltningen. Kostnaden för personal, utbildningsinsatser, systemunderhåll samt abonnemang för informationstjänster³⁷ etcetera uppskattas årligen uppgå till 5-10 miljoner kronor. Utöver detta väntas även initiala kostnader på ett par miljoner avseende systemuppbyggnad, informationsspridning till berörda företag samt framtagande av allmänna råd³⁸ innehållande närmare föreskrifter om vilka uppgifter dokumentationen skall innehålla etcetera.³⁹ Dessa uppgifter om väntade kostnader har vi fått bekräftade av Jan-Olov Larsson.

4.2.1.1 Såväl positiva som negativa ekonomiska effekter

Som konstaterades ovan är skattekonsulterna samt representanterna hos Skatteverket och Finansdepartementet överens om att den främsta ekonomiska fördelen för Skatteverket är att arbetet kommer att effektiviseras. Skatteverket har tidigare fått lägga resurser på att fylla ut luckor då företagens dokumentation varit bristfällig, vilket vi i enlighet med respondenterna hävdar kommer att förändras. Eftersom ett uttryckligt lagstadgat dokumentationskrav nu kommer att finnas kommer de flesta företag som omfattas av regleringen att fortsättningsvis upprätta en

37 Enligt Jan-Olov Larsson har Skatteverket bland annat köpt in några exemplar av Amadeus som innehåller uppgifter om cirka 7 miljoner aktiebolag i Europa.

38 Då vi utfört våra intervjuer hos Skatteverket och Finansdepartementet har det framkommit att ett misstag i kommunikationen har uppstått mellan dessa två förvaltningar. Joakim Fällman hos Finansdepartementet hävdar att ett bemyndigande till Skatteverket att formulera verkställighetsföreskrifter redan finns medan Jan-Olov Larsson hävdar motsatsen. Arbetet med att formulera de allmänna råden har därför inte inletts än, trots att regleringen snart träder ikraft.

39 RSV:s rapport s. 45 f.

dokumentation över den interna prissättningen. Vi instämmer därmed med våra respondenter om att Skatteverket kommer att spara resurser tack vare regleringen. Vi finner nämligen att de nu i större utsträckning kan fokusera på att hitta felaktigheter i redan upprättad dokumentation utan att själva först behöva lägga resurser på att kräva fram och komplettera uppgifter. Storleken på Skatteverkets ekonomiska resursbesparing anser vi dock vara omöjlig att fastställa då vi inte har tillräcklig kunskap i hur de bedriver sitt arbete och kostnader för detta. Vidare beror besparingarna helt på i vilken utsträckning företagarna kommer att följa de nya reglerna. I de fall företag väljer att inte upprätta någon dokumentation kommer inte Skatteverkets arbete att effektiviseras och då uppkommer inte heller någon resursbesparing.

Enligt Riksskatteverkets rapport och Jan-Olov Larsson kommer Skatteverkets kostnader för dokumentationskravens ikraftträdande att uppgå till 5-10 miljoner kronor per år tillsammans med initiala kostnader på ett par miljoner kronor. Eftersom Skatteverket rimligtvis bör ha den bästa uppfattningen om vilka kostnader regleringen kommer att medföra ser vi ingen anledning att ifrågasätta dessa uppgifter.

Utifrån den information vi fått från våra respondenter kan vi fastställa att dokumentationskraven kommer att medföra positiva ekonomiska effekter i form av resursbesparingar men också vissa negativa ekonomiska effekter.

4.2.2 Skatteverkets möjligheter till granskning och bevisning

Som antyddes i avsnitt 4.2.1 anser skattekonsulterna samt representanterna för Skatteverket och Finansdepartementet att Skatteverkets arbete med att granska företags gränsöverskridande interna prissättning kommer att bli mer effektivt till följd av ökade dokumentationskrav. Detta anser även Marika Wedenberg hos Atlas Copco. Samtliga respondenterna anser därmed att Skatteverkets granskningsmöjligheter kommer att öka.

Jan-Olov Larsson hos Skatteverket säger att det inte går att göra en prisutredning om det inte finns ett tillräckligt underlag. Om företaget exempelvis inte tydligt redogör för vilka prestationer det handlar om kan inte heller Skatteverket fastställa ett korrekt pris på prestationen. Då det nu införs uttryckliga dokumentationskrav kommer underlagen att förbättras vilket enligt Larsson kommer att förbättra möjligheterna till granskning.

Pär Magnus Wiséen säger i denna fråga att det i princip är omöjligt för Skatteverket att avgöra huruvida en prissättning är korrekt eller inte utan tillräcklig information. Liknande hävdar även Nils von Koch att det är väldigt svårt att avgöra om armlängdsprincipen tillämpas på rätt sätt utan tillgång till dokumentation. Enligt Mats Emanuelsson kommer det arbete Skatteverket

för närvarande lägger ner på stora undersökningar av koncerner samt på att utföra funktions- och riskanalyser, kraftigt att minska. Skatteverket kan därför fokusera på de relevanta frågorna och därmed inrikta sitt arbete mer mot att bekräfta att uppgifterna som lämnats är korrekta.

Utöver tillgången till utförligare information anger von Koch och Emanuelsson även att Skatteverket till följd av regleringen kommer att få ökad kompetens och mer resurser på området vilket också kommer att öka granskningsmöjligheterna.

Till följd av att Skatteverkets granskningsmöjligheter förbättras är samtliga intervjuobjekt, med undantag för Marika Wedenberg, av den uppfattningen att även Skatteverkets möjlighet att bevisa att en prissättning är felaktig och vinna rättsliga tvister i frågan kommer att öka. Enligt skattekonsulterna, Jan-Olov Larsson och Joakim Fällman kommer Skatteverket att få större tillgång till företagens information och resonemang kring internprissättningen vilket gör det lättare att bevisa oriktiga prissättningar. Mats Emanuelsson nämner dock även att det inte finns några exakta svar utan att internprissättning mer handlar om vad som kan anses vara rimligt. Det är därför i vissa fall svårt för Skatteverket att avgöra om ett pris är korrekt eller inte och även svårt för skattedomstolarna att döma i sådana här frågor.

Marika Wedenberg menar att det fortsättningsvis kommer att vara lika svårt för Skatteverket att bevisa att en prissättning inte är korrekt. Hon säger att det krävs stora kunskaper om företaget och dess marknad för att ifrågasätta en upprättad dokumentation över koncernens internprissättning och att det i princip krävs att dokumentationen är uppenbart felaktig.

4.2.2.1 Ökade möjligheter till granskning och bevisning

Av det som framkom vid våra intervjuer kan vi konstatera att alla respondenter anser att de kommande kraven på dokumentation av gränsöverskridande internprissättning kommer att förbättra Skatteverkets granskningsmöjligheter. I överensstämmelse med detta hävdar även vi att Skatteverkets arbete med granskning kommer att underlättas.

Som flera respondenter påpekade bedömer även vi att det är mycket svårt att avgöra om armlängdsprincipen tillämpas på ett korrekt sätt utan tillgång till dokumentation. Vi anser att Skatteverket tack vare den nya lagen hamnar i ett läge där de får ett utförligt underlag för granskningen och därför enklare kan se huruvida de behöver gå vidare med revisionen eller om uppgifterna synes vara korrekta. I enlighet med Emanuelsson menar vi även att Skatteverket kommer att kunna fokusera mer på själva granskningsarbetet istället för att lägga tid och resurser på att undersöka hur priset har räknats ut och vilka prestationer som företagen har utfört. Av dessa anledningar kommer Skatteverkets granskningsmöjligheter att öka. I enlighet med von Koch och Emanuelsson bedömer vi vidare att det faktum att Skatteverkets kompetens och

resurser på området kommer att öka till följd av regleringarna, ytterligare talar för att granskningsmöjligheterna kommer att förbättras.

En effekt av Skatteverkets granskningsmöjligheter förbättras anser vi är att Skatteverkets möjlighet att upptäcka att företag har en skatterättsligt otillåten internprissättning kommer att förbättras. Därmed ökar även möjligheten att förhindra att företag använder otillåten internprissättning för att på ett olagligt sätt överföra vinster från ett land till ett annat.

Avseende Skatteverkets möjligheter att bevisa att en prissättning är felaktig och vinna rättsliga tvister i frågan var respondenterna något oense. Marika Wedenberg hos Atlas Copco tror till skillnad från de övriga att ökade dokumentationskrav inte kommer förbättra möjligheterna att bevisa att en prissättning inte är korrekt. Vi håller dock med övriga intervjuobjekt i frågan.

Konklusionen ovan är att Skatteverkets granskningsmöjligheter kommer att öka och på grund av detta anser vi att möjligheten att bevisa att en prissättning är felaktig rimligtvis också bör förbättras.

Svårigheterna för Skatteverket att avgöra om ett pris är korrekt anser vi dock i viss mån kommer att kvarstå eftersom det inte heller i fortsättningen kommer att finnas ett exakt pris som är riktigt. Vi hävdar att dokumentationen emellertid väsentligt underlättar för Skatteverket att avgöra om ett pris är rimligt. Eftersom flera priser inom ett visst intervall kan anses vara rimliga är det dock svårt för skattedomstolarna att döma i frågan, vilket Mats Emanuelsson påpekade. Vi tror därför att Skatteverket även efter ikraftträdandet av dokumentationskraven kommer att ha vissa bekymmer att vinna rättstvister i frågan.

4.2.3 Sveriges skatteunderlag

Som tidigare nämndes är en av anledningarna till att regeringen väljer att införa dokumentationskrav den konkurrenssituation som uppstått mellan staterna där de konkurrerar om skatteunderlagen. Regeringen vill med hjälp av att införa dokumentationsskyldighet skydda Sveriges skatteunderlag mot andra stater.

De skattekonsulter vi tillfrågat tror alla att Sveriges skatteunderlag kommer att påverkas. Nils von Koch säger bland annat att skatteunderlaget definitivt kommer att påverkas på så sätt att det kommer att utökas. Anledningen till att de tror att skatteunderlaget kommer att utökas är det faktum att många intressegemenskaper tidigare valt att beskatta en större del av vinsterna i länder med stränga dokumentationsregler. Detta för att undvika konflikter med Skattemyndigheterna i de länderna. Då även Sverige från och med år 2007 kommer att ha dokumentationskrav tror de

dock att den del av vinsten som företagen tidigare valt att beskatta i andra länder, men som egentligen borde ha beskattats i Sverige, istället bör komma att beskattas i Sverige.

Enligt Pär Magnus Wiséen finns dock en risk att Sveriges skatteunderlag inte kommer att utökas i någon större utsträckning. Han säger nämligen att om ett företag rättar en prissättning som tidigare inte varit fullkomligt korrekt kan det leda till att Skattemyndigheterna, i de båda länderna som berörs, anser att något är fel. Skattemyndigheterna kommer att ställa frågan varför något som företaget ansåg vara rätt förut inte är rätt längre. Risken för dessa problem tror Wiséen kan medföra att företagen inte förändrar sin prissättning.

Representanterna vid Skatteverket och Finansdepartementet är också tveksamma till att Sveriges skatteunderlag kommer att påverkas. Jan-Olov Larsson tror att Sverige sannolikt är för sent ute med att införa dokumentationskrav. Joakim Fällman säger även att avsikten med regleringen är att motverka den trend som varit att Sveriges skatteunderlag har minskat, och därmed skydda det befintliga skatteunderlaget, inte att utöka det. Han nämner dock även att Sverige kan tänkas tjäna på de nya reglerna genom att skatteunderlaget ökar något.

4.2.3.1 Sveriges skatteunderlag väntas förändras

Enligt skattekonsulterna bör införande av dokumentationskrav medföra att Sveriges skatteunderlag ökar. Jan-Olov Larsson och Joakim Fällman är dock mer tveksamma till att skatteunderlaget kommer att påverkas överhuvudtaget. Av vad som framkommit vid våra intervjuer anser vi att ingenting tyder på att Sveriges skatteunderlag kommer att reduceras.

Samtliga av ovan nämnda respondenter är överens om att flera företagare tidigare har valt att beskatta en större andel av intressegemenskapens vinst i länder med höga krav på dokumentationen. Då det fortsättningsvis kommer att ställas högre krav på företagens dokumentation i Sverige samtidigt som den låga bolagsskatten ger incitament att beskatta vinsten i Sverige, hävdar vi i enlighet med skattekonsulterna att det totala skatteunderlaget kommer att öka. Vi finner dock att ökningen eventuellt inte fullständigt kommer att motsvara den del som rättmätigen borde beskattas i Sverige av den anledning Wiséen nämnde. Det vill säga att vissa företagare kan komma att vara tveksamma till att ändra sin prissättning på grund av risken för konflikter med Skattemyndigheterna i de länder som berörs.

4.3 Effekter för företagen

Redan tidigare angavs att samtliga tillfrågade skattekonsulter påpekar att långt ifrån alla företag idag upprättar någon form av dokumentation över de interna gränsöverskridande transaktionerna.

Vidare har vi även redogjort för att en ökande konkurrens om skatteunderlagen mellan stater har