Magisteruppsats
Magisterprogram revisor och bank 60 hp
Revisorers och revisionsklienters upplevelser kring hur deras relation påverkar revisionen
Företagsekonomi 15 hp
Halmstad 2020-05-19
Floranda Gashi och Joanna Malmquist
Förord
Härmed avslutar vi vår magisterexamen inom revisor och bank vid företagsekonomiska institutionen vid Högskolan i Halmstad och påbörjar ett nytt kapitel i våra liv. Vi vill därför börja med att tacka varandra för ett gemensamt engagemang och önska varandra all lycka i framtiden.
Vi vill även ta oss tiden att tacka alla nära och kära för allt stöd, motivation samt drivkraft de givit oss genom både våra studier och livet.
Ett speciellt tack till vår handledare, Per-Ola Ulvenblad, för all inspiration och vägledning vi har fått under uppsatsskrivningen. Genom din kloka rådgivning och input har vi fått möjligheten att utveckla vårt arbete oerhört mycket.
Högskolan i Halmstad
Företagsekonomiska institutionen Maj, 2020
. Floranda Gashi Joanna Malmquist
Sammanfattning
___________________________________________________________________________
Titel: Revisorers och revisionsklienters upplevelser kring hur deras relation påverkar revisionen
Författare: Floranda Gashi & Joanna Malmquist Handledare: Per-Ola Ulvenblad
Examinator: Jonas Gabrielsson
Kurs: Magisteruppsats 15 hp, Högskolan i Halmstad
Nyckelord: Relation, revision, revisionsklienter, revisionskvalitet,
revisorer ___________________________________________________________________________
Inom revision är det viktigt att revisorer arbetar självständigt, objektivt och opartiskt för att inte upplevas som beroende av sina revisionsklienter. Granskningen görs för att fastställa om redovisningen, på ett korrekt och fullständigt sätt, återspeglar de transaktioner som dem hänför sig till. När revisorer utför revision skall de vara en oberoende tredje part som finns till för att skydda intressenter. Detta för att det ska finnas tillit och trovärdighet för revisionen. Revisorns uttalande är en förutsättning för tilltro, därav får de inte påverkas av relationen med revisionsklienterna. Under år 2020 uppdaterades reglerna kring längden på revisionsperioden där revisorn i icke-finansiella företag av allmänt intresse måste rotera efter tio år. Detta för att upprätthålla revisorns oberoende.
Tidigare forskning visar på att det finns fyra kategorier av relationer: transaktionsbaserad-, relationsbaserad-, personlig- och professionell. Dessa fyra olika relationer beskriver vad relationen bygger på. Revisorer utgår från en lagstadgad analysmodell där de utvärderar om relationen mellan revisorer och revisionsklienter innehåller egenintressehot, vänskapshot, självgranskningshot, partställningshot och skrämselhot. För att undersöka studiens forskningsfråga har en empirisk studie genomförts. Den empiriska studien bygger på fyra kvalitativa intervjuer, varav två revisorer och två revisionsklienter har intervjuats.
Syftet med studien är att beskriva, analysera och förstå hur revisorer och revisionsklienter upplever att deras relation påverkar revisionen. Vidare är syftet att utveckla en resultatmodell där revisorers och revisionsklienters upplevelser kring relationens påverkan på revisionen diskuteras. Studiens slutsatser har dragits genom en jämförelse av det empiriska och teoretiska underlaget. Sammanfattningsvis upplever revisorer och revisionsklienter att relationen påverkas av längden på revisionsperioden, tillit, kommunikation, interaktion, revisorers egna behov och impulser, hotfulla situationer och revisorsrotation.
Innehållsförteckning
1. Introduktion 1
1.1 Bakgrund 1
1.2 Problemdiskussion 2
1.3 Forskningsfråga 3
1.4 Syfte 4
2. Teoretisk referensram 5
2.1 Varför behövs revision? 5
2.2 Relationer mellan revisorer och revisionsklienter 5
2.2.1 När betraktas revisorer som oberoende? 7
2.2.2 Revisorers analysmodell 7
2.2.3 Fyra faktorer som hotar revisorers oberoendeställning 8
2.3 Varför finns det behov av hög revisionskvalitet? 9
2.4 Obligatorisk revisorsrotation - förbättrar det revisorers oberoende och revisionskvalitet? 10
2.5 Sammanfattning av referensramen och egen analysmodell 11
3. Metod 13
3.1 Övergripande forskningsansats 13
3.2 Litteraturgenomgång 14
3.3 Empirisk studie 14
3.3.1 Urval av respondenter 14
3.3.2 Datainsamling 15
3.3.3 Dataanalys 16
3.4 Trovärdighet 16
3.4.1 Analytisk generalisering 16
3.4.2 Validitet och reliabilitet 16
3.4.3 Källkritik 17
4. Empiri 19
4.1 Revisorer 19
4.1.1 Revisionsperiod 19
4.1.2 Relation 19
4.1.3 Revisionskvalitet 21
4.1.4 Rotationsregler 22
4.2 Revisionsklienter 24
4.2.1 Revisionsperiod 24
4.2.2 Relation 25
4.2.3 Revisionskvalitet 26
4.2.4 Rotationsregler 27
5. Analys 29
5.1 Revisionsperiod & relation 29
5.2 Revisionskvalitet 32
5.3 Rotationsregler 33
5.4 Sammanfattning av analys 35
6. Diskussion och slutsats 37
6.1 Slutsats 37
6.2 Diskussion 38
6.3 Bidrag 40
6.4 Förslag till fortsatt forskning 40
Referenser 41
Bilaga 1 - Intervjuguide revisorer 45
Bilaga 2 - Intervjuguide revisionsklienter 46
Bilaga 3 - Mönsterkoder revisorer 47
Bilaga 4 - Mönsterkoder revisionsklienter 48
1. Introduktion
1.1 Bakgrund
I dagens samhälle finns det lagstadgade krav på att relationen mellan revisorer och revisionsklienter skall vara professionell, det vill säga oberoende, när revision utförs (Ravas, 2012). Syftet med revision är att öka trovärdigheten för de finansiella rapporterna hos ett företag (FAR, u.å.b). Detta eftersom revision till stor del handlar om att skapa tillit, trovärdighet och trygghet mellan intressenter och revisionsklienter (Moberg, 2006; Öhman, 2007).
Trovärdigheten kan öka om revisorer är, eller upplevs som, oberoende ur revisionsklienters eller intressenters perspektiv (FAR, u.å.b). Revision, och därmed revisorers oberoende, är inte bara av värde för intressenter såsom aktieägare, utan det är även av värde för anställda, kreditgivare, leverantörer och skattemyndigheter (Carrington, 2016). Samtliga intressenter behöver försäkra sig om att lagar och regler följs, att företaget kan betala ut rimliga löner samt att leverantörer kan få betalt och så vidare. För att intressenter ska kunna acceptera redovisningen som företag uppvisar, ska revisionen utföras av en oberoende part för att redovisningsinformationen ska bli kvalitetssäker (Carrington, 2016).
Att vara en oberoende part innebär att revision utförs självständigt, objektivt och opartiskt (Diamant, 2004). I detta fall är revisorer den oberoende parten som planerar och granskar revisionsklienters finansiella rapporter (FAR, u.å.b). Revisorns skyldighet är att göra ett uttalande angående om revisionsklienternas finansiella rapporter utförts enligt god revisionssed eller inte (FAR, u.å.a). En förutsättning för tilltro till revisorns uttalande är att revisorn är oberoende och har rätt kompetens för att dra korrekta slutsatser (Vismaspcs, 2018). Godkänns redovisningen av revisorn visar det att företagets finansiella rapporter är trovärdiga och legitimerade (Carrington, 2016). Revisorn får inte påverkas av revisionsklienten och dess önskemål när klientens finansiella rapporter revideras, annars är revisorn inte oberoende (Diamant, 2004).
Revisorsyrket och dess oberoende sattes på spel när bland annat redovisningsskandalerna Enron, Kreugerkraschen och Worldcom skakade den finansiella marknaden (Wallerstedt, 2009;
Öhman & Wallerstedt, 2012). Redovisningsskandalerna innebar att revisorerna i de berörda företagen ovan inte var oberoende. Det fanns tydliga fel i de finansiella rapporterna som revisorn inte gjorde ett uttalande om, därav ifrågasattes revisorsyrket av intressenter (Öhman, 2007). Revisorernas handling upplevdes som grovt felaktigt eftersom revisorns bestyrkande inte hade utförts hederligt, effektivt och självständigt (Wallerstedt, 2009). När intressenternas intresse vid revision åsidosätts på grund av en revisors moral och personliga värderingar, kan det i sin tur påverka förtroendet för branschen (Johansson, 2018). ‘’Revisorerna arbetar i första hand på uppdrag av ägarna och förtroendet bygger på att de arbetar för samhällets bästa’’
(Johansson, 2018). Med andra ord ska en revisor alltid vara oberoende för att intressenter ska kunna lita på att arbetet utförts utan egenintresse (Carrington, 2016).
1.2 Problemdiskussion
Revisorns oberoende kan hotas vid långvariga uppdrag då risken är stor att det uppstår egenintressehot1 och vänskapshot2 mellan revisorer och revisionsklienter (Tidningen Balans, 2018). Revisorns oberoende går förlorat om revisorn ingår en personlig relation med sina revisionsklienter då revisorns mentala inställning och attityd kan påverkas (Thahir Abdul Nasser, Abdul Wahid, Nazatul Faiza Syed Mustapha Nazri, & Hudaib, 2006). Under de första åren av ett uppdrag är revisorn sannolikt självständig och har ett färskt perspektiv på revisionen (Carey & Simnett, 2006). Däremot, under senare år när revisorn utvecklat branschkunskap och expertis, förväntas revisionskvaliteten att vara maximerad under en viss period. Det är dock ingen som vet hur lång denna period med maximerad revisionskvalitet är, men det är föreslaget att perioden är vanligast under fem till sju år. Det är efter denna fem- eller sjuårsperiod som hotet mot oberoendet förväntas uppstå då det efter sju år anses vara en lång revisionsperiod3
(Carey & Simnett, 2006).
Revisorsrotation har införts för att öka revisorers oberoende gentemot deras revisionsklienter (Ardhani, Subroto & Hariadi, 2019). Detta eftersom det tidigare har varit ett problem när en revisor haft samma uppdrag under flera år (Ardhani et al., 2019). Det är det faktum att revisorn är oberoende som gör att revisionen är värdefull för intressenter (Carrington, 2016). Detta eftersom revisionsberättelsen är den enda kontakten intressenterna har med revisorn. Revisorn intygar i sin revisionsberättelse att företaget de facto följer de lagar och regler som de säger sig följa. Revisionen finns således för att skydda intressenterna (Carrington, 2016). För att stärka intressenternas förtroende för revisionen och uppnå en stabil och objektiv, relation mellan revisorer och revisionsklienter, har lagar och regler varit i ständig förändring, senast i början av 2020 (Tidningen Balans, 2018; FAR, u.å.b). Bland annat har revisionsperioden uppdaterats för företag av allmänt intresse4 som inte är ett finansiellt företag5 (Tidningen Balans, 2018; FAR, u.å.b).
När ett revisionsföretag för första gången väljs ut som revisor av ett icke-finansiellt företag av allmänt intresse, skall uppdraget vara i minst ett år och kan sedan förnyas (Tidningen Balans, 2018; FAR, u.å.b). Ett sådant uppdrag får inte vara längre än tio år och revisionsföretaget måste då rotera. Lagstadgad revision får alltså inte utföras av samma revisionsföretag efter dessa tio år i ett icke-finansiellt företag av allmänt intresse, under påföljande fyraårsperiod. Denna påföljande fyraårsperiod innebär att den huvudansvariga revisorn eller revisionsföretaget måste distansera sig från företaget och dess ledning. Det finns dock ett undantag där revisionsföretaget kan ansöka om att få förlängd revisionsperiod med totalt tio till fjorton år. Undantaget gäller
1 Egenintressehot innebär att hotet kan påverka någons omdöme eller uppträdande när det kommer till ekonomiskt intresse eller något annat intresse (FAR, u.å.d).
2 Vänskapshot innebär att det finns en personlig eller lång relation mellan exempelvis revisor och revisionsklient där relationen utgör ett hot genom att revisorn kan bli för tillmötesgående till klientens intressen (FAR, u.å.d).
3 Revisionsperiod är den tid som revisorn reviderar revisionsklientens företag, dvs det kan vara allt från ett år till max 24 år.
4 Företag av allmänt intresse definieras som företag vars värdepapper är överlåtbara och upptagna till handel, inom EU, på en reglerad marknad (FAR, u.å.c).
5 Finansiellt företag av allmänt intresse är exempelvis försäkringsbolag och banker (FAR, u.å.b).
dock endast om revisionsföretaget byter huvudansvarig revisor och utför en gemensam revision med ett nytt revisionsföretag. Det är alltså efter en maximal revisionsperiod om tio år som revisionsföretaget måste rotera, eller ansöka om förlängd revisionsperiod, och byta ut huvudansvarig revisor för att inte bli beroende av revisionsklienten (Tidningen Balans, 2018;
FAR, u.å.b).
Revisorns oberoende är även viktigt eftersom det påverkar revisionskvaliteten (Tepalagul &
Lin, 2015). Revisorns oberoende och revisionskvalitet är två begrepp som fungerar oskiljaktigt (Patrick, Vitalis & Mdoom, 2017). Patrick et al. (2017) har gjort en undersökning där resultaten visar på att det finns ett starkt samband mellan revisorns oberoende och revisionskvalitet.
Revisionskvalitet definieras som sannolikheten att revisorn upptäcker en överträdelse och rapporterar överträdelsen (Tepalagul & Lin, 2015). Det finns tidigare forskning som argumenterar för att revisionskvaliteten kan öka om revisorn innehar ett uppdrag under en längre tid. Detta tack vare att revisorn utvecklar sin förståelse för revisionsklientens företag och utvecklar sin expertis medan revisorn granskar företaget. Om revisorns oberoende däremot sätts på spel är revisorn mindre benägen att rapportera överträdelser och revisionskvaliteten kommer därmed att försämras. Det är denna syn på minskad revisionskvalitet som stödjer en obligatorisk revisorsrotation (Tepalagul & Lin, 2015). Förespråkare för obligatorisk revisorsrotation är oroade över att revisorns oberoende, och därmed revisionskvalitet, kommer att minska med revisorernas långsiktiga tjänstgöring (Myers, Myers & Omer, 2003).
Tidigare forskning visar på att en kortare revisionsperiod för en revisor kan associeras med lägre revisionskvalitet, medan längre revisionsperiod kan associeras med högre revisionskvalitet (Tepalagul & Lin, 2015; Carey & Simnett, 2006). Tidigare forskning har även fokuserat på att förklara hur revisorns oberoende påverkar relationen mellan revisorer och revisionsklienter (Tepalagul & Lin, 2015). Enligt Tepalagul och Lin (2015) har mycket av den forskning som gjorts kring längden på revisionsperioder och ekonomiskt beroende studerats utifrån revisorers upplevelser, men inte utifrån revisionsklienters upplevelser. Däremot tyder ändå befintlig forskning på att revisionsklienter uppskattar en längre revisionsperiod med sina revisorer (Tepalagul & Lin, 2015). Varför revisionsklienter föredrar en längre revisionsperiod med sin revisor och hur det medför konsekvenser på både revisorns oberoende och revisionen kan diskuteras.
Utefter Tepalagul och Lin (2015) ovanstående resonemang har vi funnit ett forskningsgap där vi vill studera både revisionsklienters och revisorers upplevelser kring hur deras relation påverkar revisionen. Därav har följande forskningsfråga formulerats:
1.3 Forskningsfråga
Hur upplever revisorer och revisionsklienter att deras relation påverkar revisionen?
1.4 Syfte
Syftet med studien är att beskriva, analysera och förstå hur revisorer och revisionsklienter upplever att deras relation påverkar revisionen. Vidare är syftet att utveckla en resultatmodell där revisorers och revisionsklienters upplevelser kring relationens påverkan på revisionen diskuteras.
2. Teoretisk referensram
2.1 Varför behövs revision?
Förr i tiden leddes företag självständigt av ägaren och det ansågs vara utmärkt (Patrick et al., 2017). När företagen fortsatte växa i en miljö som ständigt förändras, fanns det ett behov av att skilja på ägandet från ledningen. Detta gav upphov till förhållandet mellan ägare och ledning, där ägare (principal) skulle lita på att professionella ledare (agenten) driver de dagliga affärerna i företaget. Därefter kom behovet av en mellanhand som behövdes för att övervaka att agentens arbete utfördes ordentligt. Principalen ville även att denna mellanhand skulle försäkra att agenten inte åsidosätter sina skyldigheter gentemot principalen. Detta eftersom agenten har väldigt lite intresse, eller inget intresse alls, i företaget. Agenten kan dock ha andra intressen än vad principalen har vilket är ett av problemen i agent-principal förhållandet. Det grundläggande antagandet är således att båda parter vill maximera sin egennytta och då agerar i egenintresse (Patrick et al., 2017).
Förhållandet mellan principalen och agenten kan tillämpas på revision som är en granskning av finansiella rapporter (Patrick et al., 2017). Granskningen görs för att fastställa om redovisningen, på ett korrekt och fullständigt sätt, återspeglar de transaktioner som de hänför sig till. Revisorer förväntas därför, på ett etiskt förhållningssätt, företräda sina revisionsklienters intresse. I detta fall, när revisorn utför revision, är revisorn agenten och revisionsklienten principalen. Revisorer förväntas utföra sina uppgifter oberoende och i samråd med ledningen för att återspegla principalens intresse. Det krävs att revisorerna certifierar finansiella rapporter hos revisionsklienten för att de ska kunna betraktas som tillförlitliga av användarna, exempelvis av intressenterna. Revisorerna ska därför betraktas som en objektiv tredje part som granskar de finansiella rapporterna för att ge intressenterna tilltro till denna. Däremot har de finansiella kriserna med Kreugerkraschen, Worldcom och Enron lett till ett ifrågasättande av revisorsyrket, av dess kompetens och oberoende (Patrick et al., 2017). Hur revisorer använder sin kompetens samt agerar oberoende beror på relationen mellan revisorer och revisionsklienter (Grönroos, 2008).
2.2 Relationer mellan revisorer och revisionsklienter
Relationen mellan revisorer och revisionsklienter kan delas upp i fyra kategorier som beskriver vad relationen bygger på (Empson, Muzio, Broschak & Hinings., 2015; Richard, 2006). De fyra kategorierna är;
❏ Transaktionsbaserad - Bygger på en distanserad och kortvarig relation som styrs av arvode. Revisorn hanterar relationen genom att visa egenintresse men även konkurrens gentemot andra kollegor i branschen står i fokus (Empson et al., 2015).
❏ Relationsbaserad - Bygger på långsiktiga relationer där revisionsklientens önskemål skräddarsys av revisorn. Revisionsklienten tenderar att få mervärde i form av service
utöver revisorns granskning, det vill säga icke-revisionstjänster. Mervärdet ges för att skapa närhet, förstå revisionsklientens förändrade behov och behålla revisionsklienten.
Relationen baseras på samarbete, tillit och kommunikation (Empson et al., 2015).
❏ Personlig - Relationen är familjär och vänlig som går ut på att hålla löften och ha omsorg för revisionsklienten. Uppstår när parterna har haft en långvarig relation ihop, i form av uppdrag, och på så sätt börjat lära känna varandra. Bygger på socialt utbyte utan skyldigheter gentemot varandra (Richard, 2006).
❏ Professionell - Strävan efter att revisorns egna behov, det vill säga känslorna och impulserna, inte styr yrkesutövandet vid det ekonomiska utbytet. Detta eftersom relationen bygger på att professionella normer och värderingar följs strikt. Det är inte etiskt korrekt att inleda en personlig relation med revisionsklienter men den risken finns vid långvariga relationer. Målet med denna relation är att agera oberoende gentemot revisionsklienter oavsett hur lång revisionsperioden är (Richard, 2006).
En ömsesidig relation mellan revisorer och revisionsklienter utvecklas genom att båda parter har ett gemensamt tankesätt (Grönroos, 2008). Detta eftersom båda parter vill tjäna på att ingå i en relation med varandra. För att relationen ska fungera behövs tillit, interaktion och kommunikation mellan parterna (Grönroos, 2008). När båda parter tar den relationsbaserade- och professionella relationen för givet kan kvaliteten påverkas negativt genom ett minskat oberoende (Mostafa-Mohamed & Hussien-Habib, 2013). De negativa effekterna påverkas främst av att långa uppdrag har utvecklats till personliga relationer mellan revisorer och revisionsklienter (Chen, Liu, Luo & Suzuki., 2019). I sin tur har det påverkat revisionskvaliteten eftersom oberoendet kan avta i takt med att revisorns vänskap med revisionsklienten växer till en personlig relation (Chen et al., 2019). Risken med en personlig relation är således att revisorn inte vill skada revisionsklientens rykte och undgår därmed att rapportera alla felaktigheter (Morrill, 2008). När alla felaktigheter inte rapporteras korrekt av revisorn blir revisionskvaliteten låg (Morrill, 2008).
Det finns empiriska bevis på att lägre revisionskvalitet har förekommit i situationer där revisionsklienten har anställt tidigare revisorer från deras nuvarande revisionsbyrå (Chen et al., 2019). Dessa tidigare revisorer har fått i uppgift att sköta den finansiella rapporteringen och kommer i kontakt med sin tidigare arbetsgivare och kollegor. Denna personliga relation har sedan jämförts med revisionsklienter som inte har anställt tidigare revisorer från deras nuvarande revisionsbyrå där revisionskvaliteten inte blivit sämre. Orsaken till att revisionskvaliteten behöll sig hög i sistnämnda revisionsuppdraget, var för att revisorerna inte hade någon tidigare personlig relation till revisionsklienten utan det sågs som en transaktionsbaserad relation. Detta innebar således att revisorn inte påvisade någon brist på oberoende jämfört med det andra revisionsuppdraget där det fanns en personlig och lång relation till revisionsklienten (Chen et al., 2019).
2.2.1 När betraktas revisorer som oberoende?
En revisor betraktas som oberoende både synbart och upplevt där oberoende representeras av integritet, objektivitet och professionellt omdöme (Mostafa-Mohamed & Hussien-Habib, 2013). Upplevt oberoende kan varken bedömas eller ses av andra, utan kan endast utvärderas genom synbart oberoende av revisorn. Synbart oberoende kännetecknas av faktorer såsom ägarskap, direkt eller indirekt, i materiella investeringar i revisionsklienters företag. Dessa faktorer kan påverka upplevelsen kring revisorns oberoende på ett negativt sätt ur ett samhällsperspektiv, specifikt ur en investerares perspektiv. Detta eftersom det kan betraktas som att revisorn agerar i egenintresse om hen exempelvis har aktier i företaget hen reviderar och är då inte längre synbart oberoende. Revisorers synbara oberoende kan dock enkelt åtgärdas genom tvingande regler såsom Sarbanes Oxley Act (SOX) som infördes år 2003. SOX förbjuder revisorer att ha något som helst, direkt eller indirekt materiellt, finansiellt intresse i revisionsklienters företag. SOX förbjuder också en del konsulttjänster och tjänster som inkluderar provision vid värdepappershandel. Detta eftersom det kan hota revisorers professionella relation till revisionsklienten på så sätt att de blir oberoende (Mostafa-Mohamed
& Hussien-Habib, 2013).
2.2.2 Revisorers analysmodell
För att revisorer ska kunna behålla relationen på en professionell nivå behöver de utvärdera sitt arbete med hjälp av en analysmodell (Collin, 2019). Denna analysmodell är en granskning som revisorer gör av sig själva för att bedöma sitt oberoende gentemot revisionsklienter (Collin, 2019). Revisorer ska utföra lagstadgad revision i syfte att ge trovärdighet till den ekonomiska information som det reviderade företaget lämnar i sina finansiella rapporter (Engerstedt &
Strömqvist, 2003). Det krävs dock att revisorer är opartiska och självständiga, så kallat oberoende, för att kunna säkerställa att revisionen är korrekt utförd. Med korrekt utförd menas att revisionen utförs av revisorer som är oberoende gentemot det reviderade företaget (Engerstedt & Strömqvist, 2003). Revisorers oberoende regleras i analysmodellen och återfinns i 21§ revisorslagen (SFS 2001:883). Analysmodellen innehåller följande fem ställningstaganden (Engerstedt & Strömqvist, 2003):
1. Egenintressehot - revisorn har ett, direkt eller indirekt, ekonomiskt intresse i revisionsklientens företag,
2. Självgranskningshot - revisorn har utfört icke-revisionstjänster och därmed lämnat råd i en fråga som tillhör en del av revisionsuppdraget,
3. Partställningshot - revisorn har varit stödjande till revisionsklientens ståndpunkt i en rättslig eller ekonomisk angelägenhet utanför revisionsuppdraget,
4. Vänskapshot - revisorn har en personlig relation till sin revisionsklient, 5. Skrämselhot - revisorn utsätts för exempelvis hot som inger obehag.
Dessa fem ställningstaganden ska revisorer förhålla sig till för att pröva sitt oberoende gentemot revisionsklienterna (Engerstedt & Strömqvist, 2003). Detta skall göras inför varje nytt uppdrag innan en revisor tackar ja till ett uppdrag, samt skall ses över löpande under revisionsperioden
för att säkerställa att oberoendet fortlöper. Om revisorer inte kan förhålla sig till någon av dessa fem punkter, ska de avböja eller avsäga sig ett sådant uppdrag. Detta eftersom revisorerna inte kan säkerställa sitt oberoende vid hot (Engerstedt & Strömqvist, 2003).
2.2.3 Fyra faktorer som hotar revisorers oberoendeställning
Revisorers oberoendeställning kan hotas när revisionsklienter och intressenter prioriteras på olika sätt (Shapiro, 2005). Det finns en tendens för revisorer att (1) prioritera sina affärsmål med revisionsklienter före de kvalitetsmässiga målen intressenter begär (Espinosa-Pike &
Barrainkua, 2014). Intressenter begär opartisk bedömning men betalar inte revisorn för den specifika tjänsten (Shapiro, 2005). Därmed blir revisorn inte beroende av revisionsklientens intressenter och de kvalitetsmässiga målen prioriteras bort, medan de affärsmässiga prioriteras upp (Shapiro, 2005). För att behålla större revisionsklienter och revisionsklienter som köper mer lönsamma tjänster såsom (2) icke-revisionstjänster, har revisorer en tendens att ge vika för sina revisionsklienter (Tepalagul & Lin, 2015). Denna tendens kan leda till att revisorns oberoende kan hotas (Tepalagul & Lin, 2015). Detta eftersom när en revisor tar till sig ett uppdrag från en revisionsklient, erhålls en ersättning som arvode (Shapiro, 2005). Revisorer är ekonomiskt beroende gentemot sina revisionsklienter som betalar för tjänsten och kan således uppleva viss press från dem (Espinosa-Pike & Barrainkua, 2014). När arvodet är högt, håller revisorer sig mer objektiva till revisionsklienter (DeFond, Raghunandan & Subramanyam, 2002). Förklaringen till detta är att ett högre arvode associeras med större revisionsklienter och de förväntas medföra ett större ekonomiskt beroende. Detta eftersom större revisionsklienter tenderar att rapportera lägre periodiseringar jämfört med mindre revisionsklienter. Med tanke på att rättstvisten för väsentliga fel är sannolikt större med större revisionsklienter jämfört med mindre revisionsklienter, är revisorer mer försiktiga vid granskningen för att inte skada sitt rykte. Det innebär således att ett högt arvode inte påverkar revisionskvaliteten negativt utan snarare tvärtom (DeFond et al., 2002).
Vidare kan (3) längre revisionsperiod och (4) revisionsklienter som har en koppling till revisionsbyråer, skapa en viss kännedom som kan hota revisorers oberoende och även revisionskvalitet (Tepalagul & Lin, 2015). Revisionsklienter som har en koppling till revisionsbyråer kan skapa ett oberoendehot. Detta genom att revisorer eventuellt kan se sina revisionsklienter som framtida arbetsgivare, eller att revisorns personliga relation med ledningen kan skapa en distans mellan revisorer och aktieägare. Ett annat oberoendehot som kan skapas är att revisorer kan tycka att det är svårt eller jobbigt att upprätthålla ett oberoende gentemot tidigare kollegor. SOX kräver att revisorn eller andra i revisionsteamet avstår från att arbeta för sina revisionsklienter som ekonomichef eller liknande under ett år, från att ha varit revisor för revisionsklienten, för att ett oberoendehot inte ska uppstå. Vidare kan revisorn, under en längre revisionsperiod, exempelvis utveckla en personlig relation med sina revisionsklienter och bli mer benägen att agera till förmån för ledningen. Som följd kan detta leda till en minskad revisionskvalitet. Ett annat exempel är att revisorn istället kan öka sin förståelse och expertis för revisionsklienternas företag under en längre revisionsperiod. Detta kan leda till en ökad revisionskvalitet som följd (Tepalagul & Lin, 2015).
Nedan presenteras en överskådlig modell som visar de fyra hoten mot revisorers oberoende:
Figur 1: Egenkonstruerad modell som på ett överskådligt sätt visar de fyra största hoten mot revisorers oberoende.
2.3 Varför finns det behov av hög revisionskvalitet?
Högkvalitativ revision är centralt för välfungerande kapitalmarknader (Skinner & Suraj, 2012).
Högre revisionskvalitet kan således associeras med högre trovärdighet för de finansiella rapporterna (Chen et al., 2019). En företagsledare kan bete sig själviskt och manipulera informationen i redovisningen vid otydliga krav av regelverk (Zang, 2008). Deras tolkning av regelverken, i form av antaganden samt uppskattningar, grundar sig på ledningens intressen.
De är benägna till att demonstrera ett bättre finansiellt resultat för att framstå som bättre än vad de faktiskt är på marknaden (Zang, 2008). Det finns således en tendens att ledningen undviker att fatta beslut som minskar exempelvis bonusutdelning vilket i sin tur kan förstöra intressenternas förtroende för företaget (Beatty & Weber, 2006). För att upprätthålla intressenternas förtroende krävs en hög trovärdighet på revisionen (Mostafa-Mohamed &
Hussien-Habib, 2013).
Högre trovärdighet på revisionen kan skapas genom att revisorn upprätthåller ett oberoende förhållningssätt gentemot sina revisionsklienter (Mostafa-Mohamed & Hussien-Habib, 2013).
Detta genom att rapportera alla väsentliga felaktigheter i de finansiella rapporterna (Mostafa- Mohamed & Hussien-Habib, 2013). Väsentliga fel innebär fel i de finansiella rapporterna som kan förväntas påverka de ekonomiska beslut som intressenter tar (Carrington, 2016).
Kvalitetssäkrad information ska även se till att intressenternas beslutsunderlag för bedömning av en investering inte är missvisande. Detta för att intressenterna ska kunna ta rätt beslut om framtida investeringar (Schatt, Doukakis, Bessieux-Ollier & Walliser, 2016). Om revisorer undgår från att rapportera alla eller delar av väsentliga felaktigheter, kan det påverka intressenters beslutsfattande negativt på grund av att intressenternas beslutsunderlag grundas
på falska signaler om företagets tillstånd (Schatt et al., 2016). Detta kallas för adverse selection och innebär att det reviderade företaget, samt revisorn har mer information än vad intressenterna har (Dahlstrom & Ingram, 2003). Därför är det viktigt att revisorn är oberoende, för att intressenterna ska kunna få tillgång till sanna signaler om företagets tillstånd för att ta korrekta beslut (Schatt et al., 2016). Därav är både nuvarande och potentiella intressenter intresserade av att ha insyn i både publik samt privat information när ett beslut ska fattas (Schatt et al., 2016).
Den publika informationen, som är fritt tillgänglig för allmänheten och innehåller bland annat revisorns uttalande i revisionsberättelsen, ska vara transparent och trovärdig (Schatt et al., 2016). Detta eftersom intressenter såsom kreditgivare, vill säkerställa sig om att revisionsklientens företag kan betala tillbaka sina krediter. Om informationen exempelvis är opålitlig blir det svårt för intressenterna att identifiera företagets betalningsförmåga och resultat. Intressenter föredrar således finansiell information som är av högre kvalitet eftersom det är mer användbart vid investeringsbeslut. Detta eftersom, om det inte är möjligt med högkvalitativ finansiell information, är risken större att intressenterna inte hade kunnat ta gynnsamma investeringsbeslut. Den privata informationen, det vill säga det som sker internt och som endast företagsledningen känner till, är svårare att ta del av utan en oberoende part (Schatt et al., 2016). För att intressenter ska få förtroende för revisionsklienters finansiella rapporter är det viktigt att relationen mellan revisorer och revisionsklienter inte övergår till en personlig relation (Chen et al., 2019).
2.4 Obligatorisk revisorsrotation - förbättrar det revisorers oberoende och revisionskvalitet?
För att det inte ska uppstå en personlig relation, mellan revisorer och revisionsklienter, kan revisorsrotation vara en lösning för att bibehålla revisorers oberoende (Chen et al., 2019).
Revisorsrotation görs även för att öka revisionskvaliteten genom att förespråka användningen av olika metoder för revisionsgranskning (Chen et al., 2019). Vilka annars kan vara jobbiga att utföra om revisorn har en mer personlig relation till sin revisionsklient (Mostafa-Mohamed &
Hussien-Habib, 2013). När revisorn distanserar sig från företaget och ledningen under sin karenstid6 avtar vänskapen på så sätt att revisorn avstår från att hålla kontakten med sin revisionsklient (Tepalagul & Lin, 2015). En förklaring till detta är att fyra års distans, på grund av karenstiden, skapar mindre intresse mellan revisorer och revisionsklienter när de inte längre får arbeta tillsammans. En annan förklaring är att revisorns förståelse och expertis för revisionsklientens företag hinner avta till nästa gång revisorn får revidera samma revisionsklienter igen. Det vill säga, nästa gång revisorn får revidera samma revisionsklienter är efter att karenstiden om fyra år har gått ut. På så sätt medför revisorsrotation till att både oberoendet ökar och revisionskvaliteten på revisionen förbättras (Tepalagul & Lin, 2015).
6 Karenstid är den tid en revisor måste vara ifrån ett revisionsuppdrag för att inte äventyra sin oberoendeställning.
Motståndare av obligatorisk revisorsrotation diskuterar att revisorsrotation inte medför märkbara kvalitetsförbättringar på revisionen, utan tvärtom (Kroll, 2012). Ökade väsentliga fel samt högre revisionskostnader skulle bero på obligatorisk revisorsrotation (Myers et al., 2003).
Revisionskostnaderna ökar på grund av tiden att sätta sig in i det nya företaget (Kroll, 2012).
Medan väsentliga fel uppstår på grund av att nya revisorer inte känner till företagsspecifika risker, eftersom den djupa kunskapen och förståelsen för företaget försvinner (Myers et al., 2003). Konsekvensen är att väsentliga fel som skulle ha hittats enkelt av den tidigare revisorn, inte hittas av den nya. Revisionskostnaderna uppkommer för både revisionsklienten och revisionsföretaget på grund av uppstartskostnader. Uppstartskostnaderna blir märkbara när antalet fakturerade timmar ökar för revisionsbyråer under tiden för obligatorisk revisorsrotation. Forskning indikerar att den största revisionsbristen inträffar när revisorn förvärvar nya kunder. Detta på grund av osäkerhet kring revisionsklientens bakgrund (Myers et al., 2003).
2.5 Sammanfattning av referensramen och egen analysmodell
För att undersöka hur revisorer och revisionsklienter upplever att deras relation påverkar revisionen, har en analysmodell skapats. Analysmodellen förklarar att revisorers och revisionsklienters relation kan beskrivas genom transaktionsbaserad-, relationsbaserad-, personlig- eller professionell relation som förklaras i avsnitt 2.2 (Empson et al., 2015; Richard, 2006). Dessa fyra kategorier av relationer visar på att revisorer antingen är beroende eller oberoende gentemot revisionsklienter. För att ta reda på hur revisorers agerande påverkar revisionen, behöver revisorers oberoende utvärderas med hjälp av revisorers analysmodell som beskrivs i avsnitt 2.3. Med hjälp av revisorers analysmodell kan relationens påverkan på revisionen tydliggöras.
Exempelvis kan revisionskvalitetens styrka påverkas om revisorer inte uppfyller alla fem krav i revisorernas analysmodell (Tepalagul & Lin, 2015; Engerstedt & Strömqvist, 2003; Morrill, 2008). Utfallet av revisionskvalitetens styrka kan antingen vara av hög eller låg kvalitet.
Exempelvis, när revisorer har en relationsbaserad och/eller personlig relation med sina revisionsklienter, kan revisorer undgå att rapportera väsentliga felaktigheter i de finansiella rapporterna och revisionskvaliteten kan därmed bli lägre (Morrill, 2008). Däremot, om revisorer har en transaktionsbaserad och/eller professionell relation med sina revisionsklienter kan revisionskvaliteten bli högre. Detta eftersom revisorer exempelvis vågar rapportera väsentliga felaktigheter i de finansiella rapporterna (Chen et al., 2019).
Vidare visar modellen om rotationsreglerna medför konsekvenser på revisionen. Det vill säga om revisorer är beroende, och revisionskvaliteten påverkas negativt måste revisorer rotera.
Revisorsrotation görs således för att förbättra revisorers oberoende och därmed öka revisionskvaliteten (Chen et al., 2019). Revisorsrotation behöver dock inte innebära att revisionskvaliteten ökar (Kroll, 2012). När revisorer roterar och det kommer in en ny har inte den nya revisorn samma kunskap om företaget, vilket kan medföra en sämre revisionskvalitet
till en början. Det kan exempelvis innebära att den nya revisorn missar väsentliga fel som enkelt hade upptäckts av den tidigare revisorn som har erhållit den djupa kunskapen av företaget genom sin revisionsperiod.
Figur 2: Egenkonstruerad analysmodell för insamling- och analys av data.
3. Metod
3.1 Övergripande forskningsansats
Inledningsvis mynnade bakgrunden och problemdiskussionen ut i följande frågeställning:
‘’Hur upplever revisorer och revisionsklienter att deras relation påverkar revisionen?’’ Vårt valda ämne har aktualitet eftersom det kontinuerligt uppdateras respektive tillkommer nya lagar och regler gällande revisorns oberoende. För att besvara vår forskningsfråga behövde vi en djupare kunskap kring begreppet oberoende. Vi behövde även en fördjupad förståelse kring relationen mellan revisorer och revisionsklienter samt om revisionskvalitet och revisorsrotation kunde medföra en påverkan på revisionen. Vår kunskap blev djupare genom att vi utvecklade studiens referensram samt empirikapitel successivt och sedan jämförde dessa för att komma fram till vårt resultat.
Denna studie är byggd på en kvalitativ undersökning, eftersom vi ville undersöka respondenternas upplevelser. En kvantitativ studie hade varit svår att verkställa när upplevelser ska studeras (Bryman & Bell, 2017). Den kvalitativa forskningen i denna studie har byggts på fyra semistrukturerade kvalitativa intervjuer med revisorer samt revisionsklienter. Med semistrukturerade intervjuer menar vi att vi har utgått från teman i intervjuguiden, se bilaga 1 respektive 2, samt ställt följdfrågor för att få ut mer känslig information än respondenten självmant hade tagit upp utan följdfråga. Följdfrågorna baserades på det respondenten själv hade tagit upp kring ämnet, men undandragit sig från att utveckla mer.
Den kvalitativa karaktären i denna studie har vi vävt samman med en abduktiv ansats och med det hermeneutiska synsättet, eftersom individens tolkning, motiv, syfte och avsikt ligger i fokus.
Abduktiv ansats är en forskningsstrategi som innefattar drag från både den deduktiva och den induktiva ansatsen (Söderbom & Ulvenblad, 2016). Förförståelsen härleddes således från egna erfarenheter och den teoretiska referensramen (Söderbom & Ulvenblad, 2016). Exempelvis, kände vi inte till att revisorer utgick från en lagstadgad analysmodell eller att relationer kan delas in i olika kategorier förrän studiens respondenter tog upp den informationen under intervjuerna. Vi tog med oss denna information och utvecklade teoretiska referensramen. Därav ansåg vi att en abduktiv ansats har varit rätt val för denna studie. Vidare gav det hermeneutiska synsättet oss möjligheten att göra en kvalitativ tolkning. Forskaren utgår från ett medvetet subjektivt tolkande och undviker objektiva resonemang, detta för att få möjligheten att nå förståelse (Söderbom & Ulvenblad, 2016). Under genomförandet av vår studie har vi varit subjektiva för att vi ska kunna förklara och förstå de specifika upplevelserna från respondenterna som skildras i empiri- och analysavsnittet.
En vidare anledning till att vi valde en abduktiv ansats är att de tidigare teorierna har använts för att bilda en uppfattning om verkligheten samt för att få förståelse för ämnet. Teorierna har således inte bekräftat studien, utan vi har med hjälp av forskningsstrategin funnit mönster istället. Dessa mönster fann vi genom att skifta mellan det teoretiska och empiriska materialet.
Mönstren underlättade således vår tolkning som vi sedan kunde dra slutsatser av. Fördelen med abduktion var att vi inte behövde låsa oss fast vid förutbestämda teorier utan kunde både utveckla, förfina och anpassa forskningsarbetet med hjälp av båda delar. Abduktion gör det
möjligt för forskaren att upptäcka nya aspekter i studien (David & Sutton, 2017), vilket vi instämmer med eftersom förståelsen har vuxit successivt under studiens gång.
3.2 Litteraturgenomgång
Vi började studien genom att genomföra en sekundäranalys vilket innebar att vi utforskade vad som redan var undersökt inom vårt forskningsämne. Vidare använde vi Google Scholar samt högskolebibliotekets databas i Halmstad vid insamling av vetenskapliga artiklar. Detta för att få en uppfattning om det var möjligt att genomföra denna studie litteraturmässigt. Vi fann många potentiella artiklar inom området som var relevanta och intressanta för vår studie. Vi tog även hjälp av Diva Portal för att hitta uppsatser som handlar om audit independence, audit quality, audit tenure och audit rotation för att få inspiration. Dessa ämnesområden användes även som sökord för att hitta de artiklar vi använt oss av i vårt arbete. När vi gick igenom artiklar och uppsatser vi valt för studien förstod vi att dessa begrepp, audit independence, audit quality, audit tenure och audit rotation, ofta förknippades med varandra på det sättet att revisorns oberoende kan påverka revisionskvaliteten. Vi förstod även att revisorsrotation finns för att revisionsperioden inte ska vara alltför långa och för att revisorns oberoende inte ska hotas. För att gå vidare i arbetet läste vi igenom artiklarnas sammanfattningar för att avgöra om hela artikeln var intressant att läsa. Ett problem vi stötte på var att titlarna samt sammanfattningarna i artiklarna inte alltid var rättvisande, vilket ledde till att vi fick hitta nya.
Vi har valt att använda oss av fotnoter för att förklara en del begrepp som vi anser kan behövas förklaras ytterligare än vad det framkommer i den löpande texten. Vi valde fotnoter istället för att förklara det löpande i texten då det tar bort fokus på det vi vill få fram genom vår uppsats.
3.3 Empirisk studie
3.3.1 Urval av respondenter
Vi valde att intervjua både revisorer och revisionsklienter eftersom vi ville titta på hur de upplevde att deras relation påverkade revisionen. I den empiriska studien benämns våra respondenter “Revisor A, B och Revisionsklient A, B” för att underlätta läsningen eftersom de ville vara anonyma. Vi vet däremot inte om de har en koppling till varandra eller inte eftersom respondenterna inte ville uppge denna typ av information. De revisorer vi intervjuat är auktoriserade och de revisionsklienter vi har intervjuat är ekonomichefer från icke-finansiella företag av allmänt intresse. Vi valde ut icke-finansiella företag av allmänt intresse eftersom regleringen för rotation har förändrats för denna typ av företag senast under år 2020.
Respondenterna som valdes har en ledande och betydande roll för revisionsbranschen och dess påverkan. Både revisorer och revisionsklienter kan genom sin kontakt tillhandahålla väsentliga samt utförliga svar angående hur oberoendet kan sättas på spel i revisionsbranschen.
Vi valde även att söka efter samband kring hur relationen mellan revisorer och revisionsklienter påverkas av längden på revisionsperioden. Detta har genomförts genom att intervjua revisorer
och revisionsklienter och se hur lång relation revisorer normalt brukar ha till sina revisionsklienter. Det vill säga, om de roterar efter max revisionsperiod eller om de väljer att rotera tidigare än så. Det har även genomförts genom att vi frågade hur relationen mellan revisionsklienter och revisorer ser ut idag och hur de tänker kring revisorers oberoende, revisionskvalitet och konsekvenserna kring det.
3.3.2 Datainsamling
Vi har genomfört en kvalitativ studie med hjälp av två intervjuguider som upprättats för våra två kategorier av respondenter. Vi har gjort en intervjuguide för revisorer som återfinns i bilaga 1 och en för revisionsklienter som återfinns i bilaga 2. Dessa intervjuguider består av öppna frågor till både revisorer och revisionsklienter. Vi har valt att göra semistrukturerade intervjuer, med en person i taget, ansikte mot ansikte. Detta eftersom fördelen är, enligt David och Sutton (2017), att vi kan använda mer öppna frågor och även ge ytterligare förklaringar om något är oklart. Vi finner det även enklare att ställa följdfrågor vid strukturerade intervjuer som sker ansikte mot ansikte. Nackdelen med sådana intervjuer är att det krävs mycket tid åt att ordna en intervju (David & Sutton, 2017). Vi behövde däremot denna typ av intervju för att kunna få ut så mycket som möjligt av våra respondenter.
När intervjuguiderna skapades utgick vi från vår problemformulering som handlar om hur revisorer och revisionsklienter upplever att relationen kan påverka revisionen. Vi har totalt gjort fyra intervjuer, två intervjuer med auktoriserade revisorer och två intervjuer med revisionsklienter av allmänt intresse, som inte är finansiella företag. Vid genomförandet av denna studie rådde ett pandemiutbrott i hela världen, det vill säga Covid-19. Med anledning av detta var det extra svårt att få tag i fler respondenter än de vi hann nå ut till innan utbrottet.
Revisorer har även en väldigt hektisk period under vårterminerna på grund av de bokslut som färdigställs under denna tid och är därför redan svåra att nå ut till. De respondenter vi nådde ut till och som ställde upp, tillfrågades om det var okej för dem att vi gjorde en ljudinspelning av intervjun. Detta för att på ett enkelt sätt kunna transkribera svaren och för att inte missa något.
Samtliga intervjuer tog ungefär 60 minuter och gjordes via besök.
För att säkerställa att vi fick fram informationen vi ville få fram, provade vi vår intervjumatris i förväg. Vi skickade ut intervjumatrisen först till endast en respondent för att utvärdera svaren.
Vi spelade in intervjun för att förbättra frågorna. Fördelen var att vi upptäckte saker vi hade missat och kunde lättare få med det i resterande intervjuer. Vidare innebar det att vi inte behövde komplettera informationen vi redan fått genom att kontakta respondenterna igen.
Däremot tillfrågade vi alla respondenter om vi kunde kontakta dem ifall det skulle vara så att informationen behövdes kompletteras ytterligare. Alla respondenter svarade ja på den frågan vilket underlättade om det skulle uppstå fel. Vidare dubbelkollade vi om vi hade uppfattat respondenternas svar korrekt genom att vi skickade en sammanfattning och på så sätt fick ett godkännande för publicering. Respondenten fick möjlighet att ändra sina svar efter sammanfattningen om hen ville. I vårt fall, behövdes det inte ändras då det stämde överens med vad respondenten velat få fram genom intervjun. Genom att låta respondenterna ändra sina svar visade vi att vi tänkte på respondentens känslor. På så sätt fångade vi även upp hens förtroende.
När respondenterna fick förtroende för oss, talade de mer än oss under intervjun och begränsade inte sig själva lika mycket.
3.3.3 Dataanalys
När vi hade genomfört samtliga intervjuer transkriberade vi intervjusvaren och gjorde sammanfattningskoder. Sammanfattningskoder baseras på alla individuella intervjuer som vi har genomfört och innebär att vi plockade ut nyckelord från intervjuerna. Dessa sammanfattningskoder förvränger inte någon information som vi har samlat in, utan belyser de viktigaste svaren för varje fråga (David & Sutton, 2017). Koderna har gett oss en djupare förståelse för intervjuerna och har även gjort det enklare för oss att se samband mellan respondenternas svar.
Vi valde även att sammanställa mönsterkoder som innebär att vi tog ut gemensamma nyckelord från sammanfattningskoderna som innehåller de individuella intervjuerna. Mönsterkoder är en bra komplettering till sammanfattningskoderna då det oftast inte räcker med endast sammanfattningskoder (David & Sutton, 2017). Sammanfattningskoderna har gett en bra sammanställning av intervjusvaren men mönsterkoderna har även gett en bra komplettering som enkelt visade likheter och skillnader mellan intervjusvaren. Det blev även enklare att analysera intervjuerna mot referensramen när vi hade mönsterkoderna klara. Samtliga mönsterkoder återfinns under avsnittet bilagor där bilaga 3 innehåller mönsterkoder för revisorer och bilaga 4 innehåller mönsterkoder för revisionsklienter.
3.4 Trovärdighet
3.4.1 Analytisk generalisering
För att bedöma vår studies generaliserbarhet, diskuteras analytisk generalisering. Det vill säga, hur våra resultat kan generaliseras till liknande situationer. Analytisk generalisering innebär att likheter och skillnader dras mellan liknande situationer (Kvale, 1997). Studiens resultat är svåra att generalisera till liknande situationer. Att generalisera olika individers upplevelser till liknande situationer är svårt eftersom upplevelser bygger på personlig erfarenhet. Även om situationen liknar varandra, har individer ofta olika upplevelser kring situationen.
3.4.2 Validitet och reliabilitet
Vi anser att vi mätt det vi har haft för avsikt att mäta med hjälp av vår semistrukturerade intervjuguide. Validitet visar om vi mätt det vi haft avsikt att mäta och kan delas upp i extern och intern validitet (Söderbom & Ulvenblad, 2016). Att uttala sig om i vilken mån studiens resultat går att generaliseras, för liknande situationer, kallas för extern validitet (Bryman &
Bell, 2017). Medan intern validitet innebär i vilken grad studiens resultat stämmer överens med verkligheten (Bryman & Bell, 2017). Enligt oss visar inte vår kvalitativa studie så stor generaliserbarhet eftersom vi har endast gjort ett fåtal intervjuer. Hade vi gjort fler intervjuer
hade resultatet i vår studie kunnat bli något annorlunda. Vi hade exempelvis kunnat få ytterligare ett perspektiv på hur revisorer/revisionsklienter ser på förhållandet mellan oberoende och revisionskvalitet, och hur det ena kan påverka det andra.
Vi har tagit hjälp av intervjuer för att studera problemet i studien och har därmed samlat in primärkällor. Dessa primärkällor visar på hur vår studies resultat kan stämma överens med verkligheten. Detta innebär att svaren endast är anpassade för det ändamål vi har tänkt. Enligt Bryman och Bell (2017) kan en intervju göras flexibel med hjälp av frågor av öppen karaktär.
Av den anledningen ställde vi väldigt öppna frågor för att få så breda svar som möjligt och inte leda respondenten att svara på ett visst sätt. Vi anser att studiens resultat stämmer överens med verkligheten. Detta eftersom vi fått bekräftat den information vi har i vår referensram.
Exempelvis visar en del av intervjuerna på att revisorns oberoende kan påverka revisionskvaliteten.
Reliabilitet visar hur tillförlitlig vår mätning är, det vill säga om den går att genomföra igen och få liknande resultat (Söderbom & Ulvenblad, 2016). Till vilken grad studien är repeterbar kallas för extern reliabilitet medan huruvida forskningsgruppen är eniga kallas för intern reliabilitet (Bryman & Bell, 2017). För att få hög intern reliabilitet såg vi till att diskutera våra tankar och åsikter med varandra under hela studien. Detta gjordes för att se om vi är eniga över resultatet och tolkat utfallet likadant. Extern reliabilitet blir däremot svår att tillämpa i denna studie. Vi anser att vår studie går att genomföra igen, men att resultaten som vi fått, kan vara något unika för denna studie och blir svåra att rekonstruera. Anledningen till att resultaten kan vara unika är för att vi som forskare kan vara subjektiva, det vill säga utgår från egna känslor och åsikter.
Vi upplever även att alla revisorer arbetar olika när det kommer till värderingar såsom moral och etik, samt att dessa värderingar kan komma att påverkas beroende på vilket land studien genomförs i. Vi upplever även att alla revisionsklienter har olika åsikter om revision och har olika upplevelser kring vad revisorn faktiskt gör. Malterud (2009) skriver att det inte finns en absolut och objektiv sanning i kvalitativa studier eftersom verkligheten upplevs på olika sätt av olika användare. För att kontrollera våra förutfattade meningar och öka studiens trovärdighet skrev vi ner våra åsikter på ett papper innan intervjuerna.
3.4.3 Källkritik Webbsidor:
Risken med källorna är att författaren kan ha influerats av andra källors tolkning och uppfattning (David & Sutton, 2017). Detta innebär att verkligheten kan förvrängas och rätt information kan gå förlorat. För att undvika författarens tolkningar har vi försökt styrka informationen med andra källor som skriver om liknande situationer. Vi har använt webbsidorna tidningen balans och FAR för att förklara enklare saker, såsom de senaste uppdateringarna kring revisorers oberoende och nya regler. Vidare har vi använt oss av vetenskapliga artiklar och en del kurslitteratur för att samla information till den teoretiska referensramen.
Kurslitteratur:
Vi har förtroende för kurslitteraturen vi använt eftersom de är skrivna utan ett dolt syfte i texten.
De är mer skrivna i lärande syfte och vill inte påverka läsarens inställning till att tycka något om revision. Detta innebär att verkligheten beskrivs på ett beskrivande sätt som är neutralt och inget förvrängs. Vidare är kurslitteraturen skriven på ett översiktligt sätt och innebär att författaren inte djupdyker i något specifikt. Vi har därför använt kurslitteraturen främst för att förklara enklare begrepp. Vi har även varit noggranna med att främst använda kurslitteraturen i bakgrunden och problemdiskussionen eftersom böckerna är översiktliga.
Vetenskapliga artiklar:
Vi anser att vetenskapliga artiklar kan betraktas som trovärdiga källor då alla artiklar blivit anonymt granskade innan de har fått tillåtelse att publiceras. Vetenskapliga artiklar djupdyker ofta i ett specifikt ämne vilket innebär att det blir enklare för oss att analysera teori och empiri med varandra. Det finns dock en risk att vi kan ha gjort feltolkningar av materialet eftersom de är skrivna på engelska och vi har översatt till svenska. Vi har även varit noggranna med att vara kritiska på så sätt att vi jämfört materialet med liknande källor och diskuterat relevansen under studiens gång.
Vi är medvetna att en del källor kan anses vara äldre då de bland annat är skrivna år 2003. Vi har därför tittat på innehållet i dessa artiklar och jämfört med nyare källor som tar upp liknande saker. Vi anser därför att det är möjligt för oss att använda dessa äldre källor då vi ser dem som likgiltiga till de andra källorna vi använt. Vidare har även problemet med revisorers oberoende funnits väldigt länge och äldre källor behöver nödvändigtvis inte vara dåliga. Det som kan ha uppdaterats sedan 2003 är lagar och regler men dessa har vi valt att specifikt titta på hos FAR då vi går efter de svenska reglerna. Med tanke på att majoriteten av artiklarna är skrivna på engelska är de inte just anpassade efter Sveriges normer och regler. Vi har jämfört mycket av artiklarnas innehåll med det som sägs i svenska kurslitteraturen för att säkerställa att informationen är tillförlitlig och applicerbar.
Intervjuer:
Vi gav respondenterna möjlighet att förbereda sig innan intervjun, genom att vi skickade frågorna i förväg, kan det ha påverkat studiens resultat. Detta eftersom intervjupersoner har en tendens att ändra sina svar och beteenden utefter förväntningar (Kvale, 1997). Med tanke på att vi ville att förberedelsen innan intervjun skulle öka informationsvärdet och inte tvärtom, kunde respondenterna välja om de ville vara anonyma eller inte, i vår studie. Samtliga respondenter ville vara anonyma. Att ha anonyma respondenter i en uppsats kan vara positivt på så sätt att respondenterna vågar vara mer ärliga, eftersom de inte behöver tänka på att eventuellt skydda sin arbetsgivares varumärke och rykte. Däremot vet vi inte om våra utvalda respondenter har en relation till varandra eftersom de inte vill uppge denna typ av information. En förklaring till detta kan vara att de inte vill äventyra sin relation till varandra.
4. Empiri
4.1 Revisorer
Revisor A har arbetat som revisor i 9 år och har varit auktoriserad revisor i 4 år. Revisor B har arbetat som revisor i 20 år och har varit auktoriserad revisor i 14 år. Både revisor A och B arbetar för närvarande på revisionsbyrå.
4.1.1 Revisionsperiod
Revisor A har haft revisionsperioder mellan 1-9 år. Flertalet av dessa revisionsklienter har Revisor A haft sedan hen började arbeta inom yrket, men hen har inte arbetat som påskrivande revisor under hela revisionsperioden. Hen har dock varit med i teamet sedan start men haft en annan roll. Hen påpekar att det inte finns någon gemensam nämnare till att revisionsperioderna har varat under en viss tid. En del uppdrag har de inte längre kvar på byrån vilket har medfört en naturlig rotation. Andra uppdrag får en naturlig rotation inom byrån på så sätt att när det kommer in mer juniora revisorer så kan någon annan som arbetat inom teamet få mer ansvar och växla roller. Revisor A ser inte att det finns något optimalt med att ha revisionsklienter en längre eller kortare tid.
Revisor B har haft revisionsperioder där merparten varit mellan 10-15 år, där snittperioden ligger på ungefär 10 år. Oftast är revisionsperioderna mycket längre när det kommer till mindre bolag, där tycker inte hen att det behövs en lagstadgad gräns för revisionsperioden. Hen anser dock att när det gäller större bolag är en lagstadgad gräns för en revisionsperiod om åtta år lagom. Revisor B har mestadels haft små bolag, vilket kan vara en anledning till att revisionsperioderna har varit något längre. Det finns inget revisorskrav för mindre bolag, att hen anser att det inte behövs någon lagstadgad gräns för revisionsperioden. Hen tycker att det är upp till varje revisor att bedöma oberoendet för sina revisionsklienter, precis som de gör för de revisionsklienter som har revisorskrav. Revisor B tycker att det är positivt med en lång professionell relation.
4.1.2 Relation
Både revisor A och B tycker att det tar tid att bygga en bra relation med en revisionsklient och det krävs att revisionsklienten har förtroende för sin revisor för att de ska kunna ha en god dialog. Det är just relationen och förtroende som skapar den goda dialogen som i sin tur leder till att revisionsklienten ställer frågor och för ett bra samtal tidigt i processen. Desto bättre relationen är till revisionsklienten ju enklare blir det att vara med i ett tidigt stadie i alla frågor och arbeta parallellt med revisionsklienten och med eventuell redovisningsbyrå. ‘’Kommer vi in för sent i en process och det finns en redovisningsbyrå som hjälper till med bokföringen kan det bli svårare att fånga upp allt om det inte finns någon bra relation’’. Revisionsklienten kan tycka att det är lite färdigt då revisionsklienten redan gått igenom en del med redovisningsbyrån och det är därför som det kan bli svårare att fånga upp allt.
Det tar ett tag innan kontakten med revisionsklienten blir bra, det är inget som nödvändigtvis sker redan vecka två beskriver Revisor A. Det bör däremot stanna vid en affärsmässig relation så att det inte går över i en vänskapsrelation. Revisor A beskriver att av egen erfarenhet tar det däremot ganska lång tid innan det är risk för att det går över i en vänskapsrelation. Det krävs dock dels att revisionsperioden ska ha varit under en väldigt lång tid, att revisionsklienten har väldigt stort förtroende för revisorn och att gränserna börjar suddas ut. Att gränserna suddas ut innebär att revisionen går från att vara en avstämning till att det blir mer som en kontrollfunktion. Det kan även vara så att revisor och kund rör sig i samma kretsar, att det finns gemensamma vänner och mycket människor i sin omgivning. Då kan gränsen suddas ut för andra utomstående trots att revisorn själv ser relationen som professionell och inte vänskaplig.
Det rubbar oberoendet ur utomstående personers upplevelser, vilket är viktigt att ta hänsyn till också. Det är inte bara revisorn själv som ska bedöma om hen är oberoende eller ej, utan även huruvida tredje part kan se på relationen som affärsmässig eller vänskaplig.
Revisor B har en ambition med alla revisionsklienter att de ska ha en god yrkesmässig relation, att de ska ha förtroende för varandra och kunna lita på varandra. Om hen inte kan lita på den information som hen får från sina revisionsklienter och inte har den öppna, goda relationen så är hens uppfattning att det inte blir bra för någon part. Revisor B anser att kan hen inte ha förtroende för sin revisionsklient så bör hen inte sitta kvar som revisor för just den revisionsklienten.
Revisor A vill ha en god affärsmässig relation till sina revisionsklienter, att de ska kunna ha förtroende för hen, samt se på hen som en samarbetspartner och en rådgivare snarare än en ett kontrollorgan. Revisor A vill inte att det ska bli någon form av tabu kring själva revisionen, att revisorn kommer med pekpinnen efteråt och att det är den enda funktionen hen fyller. Det är viktigt att ha en god relation för att undvika tabun, men det måste även finnas en form av tydlighet. ‘’Hamnar revisorn i en situation där hen inte tycker att något är rätt så måste hen kunna säga ifrån, utan att vara rädd för hur revisionsklienten kommer att reagera’’.
Revisor A tycker att oberoendet aldrig ska kunna ifrågasättas av någon tredje part. Om den påskrivande revisorn har ett uppdrag med en revisionsklient, där deras barn umgås på fritiden eller liknande ska det aldrig kunna ifrågasättas om revisorn är tillräckligt oberoende. ‘’Samtidigt ska revisorn inte heller känna att det är jobbigt att säga emot, för att hen tycker annorlunda, på grund av hur revisionsklienten hade kunnat reagera. Har revisorn svårt att säga emot så tyder det på att hen inte längre är oberoende’’. Revisor A tror dock att det har att göra med ifall revisorn tillhör en liten byrå eller en större byrå. Det vill säga, som en större byrå är inte revisorn lika beroende av några enstaka revisionsklienter som en mindre byrå kan vara. Det är alltså svårare att hamna i ett sådant läge där revisorn finner att det är svårt att säga emot när hen arbetar i en större byrå. Arbetar revisorn däremot för en mindre byrå kan det vara så att hen är beroende av enstaka revisionsklienter och därför känner ett behov av att hålla dessa revisionsklienter nöjda. Samtidigt måste dock revisorn upprätthålla sin professionalism.
Revisor A säkerställer sitt oberoende genom kvalitetskontroller som sker löpande via utbildningar som genomsyrar allt de gör på byrån. Utbildningarna handlar alltså om att
