Åberopande av principen om förfarandemissbruk

3.3.3.1 KamR i Göteborgs dom maj 2007

Målet berörde frågan huruvida ett visst bolag kunde tillämpa bestämmelserna om VMB el- ler om oriktiga uppgifter lämnats, vilket skulle ha medfört efterbeskattning för bolaget.201

För att en tillämpning av VMB-systemet skall bli möjlig krävs det att den beskattningsbara återförsäljaren tillhandahåller begagnade varor som levererats till honom av en icke bes- kattningsbar person.202 _{I målet hade privatpersoner efter överenskommelse med bolaget}

köpt in begagnade bilar till Sverige från en tysk återförsäljare. Privatpersonerna hade däref- ter överlåtit de införda bilarna till bolaget. Bolaget anförde i målet att privatpersonerna för- de in bilarna på grund av att det vid den aktuella tidpunkten inte var tillåtet att föra in mer än en begagnad bil per person och år.203

SKV hade efter bolagets genomförda transaktioner beslutat att efterbeskatta bolaget då bo- laget gett sken av att de aktuella bilarna köpts in av privatpersoner och eftersom bolaget på grund av denna skenhandling utnyttjat reglerna för VMB på ett otillbörligt sätt.204 _Konse-

kvensen av SKVs beslut medförde att den aktuella mervärdesskatten istället skulle redovi- sas enligt de allmänna bestämmelser som återfinns i ML.205 Bolaget överklagade SKVs be- slut till LR. Överklagan avslogs emellertid av LR då domstolen delade SKVs uppfattning.206

Bolaget överklagade sedermera LRs avgörande till KamR.

KamR ansåg att det fanns anledning att anta att den tyska återförsäljaren inte hade rätt att tillämpa VMB och att privatpersonerna av denna anledning agerade mellanled mellan de två bolagen.207 _{Respektive privatperson hade ingått köpeavtal och blivit ägare till en bil. Det var}

199 _{Skatteverkets ställningstaganden 36/06, kapitel 4, stycke 11.} 200 _{Skatteverkets ställningstaganden 36/06, kapitel 4, stycke 12 och 13.} 201 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 4, stycke 2.}

202 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 5, stycke 1.} 203 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 1.}

204 _{Länsrätten i Göteborgs dom 2004-12-01 i mål nr. 1946-03, sid. 1} 205 _{Dom i mål nr. 1946-03, sid. 5, stycke 2.}

206 _{Dom i mål nr. 1946-03, sid. 6.} 207 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 5, stycke 2.}

bolaget som finansierade privatpersonernas inköp, därför upprättades lånehandlingar.208

Det framgick att privatpersonernas ekonomiska situation varit oväsentlig då lånehandling- arna upprättades och skrevs under utan att marknadsmässiga kreditundersökningar av pri- vatpersonerna gjorts. SKV anförde i målet att ingen av privatpersonerna hade som avsikt att förvärva bilarna för egen del och att avtalsobjektet därför saknade betydelse för privat- personerna.209

KamR menade att det för bedömningen av målet var avgörande vem som levererat bilen till bolaget.210 _{Enligt artikel 14.1 i mervärdesskattedirektivet är leverans av varor att se som}

en överföring av rätten till att förfoga över en materiell tillgång. Enligt EGDs praxis har begreppet leverans av varor en objektiv karaktär och skall tillämpas oavsett syftet bakom transaktionen.211 _{Om transaktionen uppfyller de objektiva kriterierna skall det inte spela nå-}

gon roll om syftet är att uppnå en skattefördel utan något ekonomiskt syfte överhuvudta- get. EGD gör dock undantag från denna generella regel då förfarandemissbruk är för han- den.212

KamR fann att den i målet aktuella bilen levererades till bolaget från en privatperson ge- nom en transaktion som uppfyllde de objektiva kriterier som gäller för leverans av varor.213

KamR menade samtidigt att privatpersonens kortvariga ägande endast hade till syfte att ge det svenska bolaget möjlighet att tillämpa VMB. Bolaget kunde då uppnå en lägre utgående mervärdesskatt vid en efterföljande försäljning.214 Detta syfte skulle kunna ses som skatte- flykt men då varken den svenska skatteflyktslagen eller den svenska mervärdesskattelag- stiftningen innehåller någon form av skydd mot skatteflykt på mervärdesskatteområdet ak- tualiseras istället den EG-rättsliga principen om förfarandemissbruk.215 _{KamR ansåg dock}

att principen om förfarandemissbruk inte kunde tillämpas eftersom en EG-konform tolk- ning av mervärdesskattelagens bestämmelser då måste göras. Den svenska grundslagstad- gade skatterättsliga legalitetsprincipen sätter en gräns för direktivkonform tolkning.216

KamR menade att legalitetsprincipen stoppar tillämpningen av principen om förfarande- missbruk och uttalade att principen därför inte kan användas i Sverige.217 Då SKV inte kunnat visa att bolaget lämnat oriktigt uppgift undanröjde KamR således den efterbeskatt- ning som bolaget blivit påförd.218 _{KamRs domslut innebär således att skatteflykt på det}

svenska mervärdesskatteområdet idag skulle vara tillåtet.

208 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 2, stycke 1.} 209 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 3.}

210 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 5, stycke 3.} 211 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 5, stycke 4.}

212 _{Se till exempel C-255/02 Halifax och C-223/03 University of Huddersfield.} 213 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 6, stycke 3.}

214 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 7, stycke 2.} 215 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 7, stycke 3.} 216 _{Se till exempel RÅ 1999 not. 245.} 217 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 7, stycke 4.} 218 _{Dom i mål nr. 622-05, sid. 8, stycke 1 och 2.}

3.3.3.2 KamR i Göteborgs dom juli 2007

Även detta mål rörde import av bilar och huruvida VMB-systemet var tillämpligt. I målet hade ett svenskt bolag sammanlagt köpt sexton bilar från tyska bilhandlare. Genom att an- vända privatpersoner som mellanled kunde reglerna om VMB bli tillämpliga och bolaget kunde därmed undgå att betala mervärdesskatt.219 _{Det svenska bolaget hade fått informa-}

tion om att de tyska bilhandlarna hade rätt att tillämpa VMB eftersom bilarna köpts av pri- vatpersoner, de hade även fått detta intygat.220 SKV ansåg dock att bolagets undersök- ningsplikt inte var fullgjord och att det kunde ifrågasättas huruvida privatpersonerna verkli- gen agerat som näringsidkare eller om de endast utgjort ett skenbart mellanled.221 _{EGD har}

i ett flertal mål222 _{framfört att en näringsidkare inte förlorar sin avdragsrätt om denne vidtar}

åtgärder som syftar till att säkerställa en transaktion. Detta gäller dock endast då det inte ut- gör mervärdesskattebedrägeri.223

KamR ansåg att bolaget fullgjort sin undersökningsplikt då bolaget erhållit svar och intyg från den tyska skatterådgivaren. VMB-reglerna skulle därför ha tillämpats korrekt.224 För fyra av de sexton bilarna framkom det dock att bolaget inte uppfyllt undersökningsplikten och VMB kunde därför inte tillämpas för dessa fyra bilar. KamR bedömde att bolaget läm- nat oriktig uppgift avseende de fyra bilarna och att det skulle utgöra grund för påförande av skattetillägg.225

Vad KamR också ville belysa med detta mål var att transaktioner genomförda med det enda syftet att genom missbruk erhålla förmåner ur gemenskapslagstiftningen, skall utgöra undantag från den generella regeln att en transaktion är korrekt om den uppfyller de objek- tiva kriterierna, oavsett om det enda syftet var att uppnå en skattefördel.226 _{Detta ger ut-}

tryck för principen om förfarandemissbruk.227 I Halifax-fallet framkom det att det ankom- mer på den nationella domstolen att fastställa huruvida det är fråga om förfarandemiss- bruk.228 _{I det aktuella fallet hade varken den tyska eller den svenska domstolen visat att det}

varit fråga om förfarandemissbruk varför frågan om tillämpande av principen om förfaran- demissbruk i detta fall inte aktualiserades.229

219 _{Kammarrätten i Göteborgs dom 2007-07-11 i mål nr. 5427-5429-06, sid. 5, stycke 2.} 220 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 5, stycke 2.}

221 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 5, stycke 3.}

222 _{Förenade målen C-439/04 och C-440/04 Axel Kittel mot Belgiska staten och Belgiska staten mot Recolta}

Recycling SPRL, REG [2006] sid. I-06161 och C-384/04 Commissioners of Customs & Excise och Attor- ney General mot Federation of Technological Industries m.fl., REG [2006] sid. I-04191.

223 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 6, stycke 2.} 224 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 6, stycke 3.} 225 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 8, stycke 2.} 226 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 8, stycke 3.}

227 _{Se C-255/02 Halifax, C-419/02 BUPA Hospitals och C-223/03 University of Huddersfield.} 228 _{Dom i mål nr. 5427-5429-06, sid. 8, stycke 3.}

3.3.4 Kommentarer angående principen om förfarandemissbruk och