För att undvika att en fåmansägare omvandlar arbetsinkomster till kapitalinkomster infördes särskilda beskattningsregler för fåmansföretag. Reglerna innebär att beskattning på utdelning och kapitalvinst fördelas mellan inkomstslagen kapital och tjänst, där det kapital som investerats i företaget ska beskattas i inkomstslaget kapital och arbetsinkomsterna i inkomstslaget tjänst. I samband med införandet av 3:12-reglerna konstaterades även att i de fall utomstående äger andelar till minst 30 procent minskar risken för inkomstomvandling eftersom utdelning och reavinst då tillfaller dessa ägare. Utomståenderegeln i 57:5 IL infördes således som en undantagsregel där man i dessa situationer skulle kunna undanta utdelning och kapitalvinster från 3:12-reglerna och istället beskatta dessa i inkomstslaget kapital med 25 procent. För att utomståenderegeln ska kunna aktualiseras krävs att utomstående direkt eller indirekt äger del i företaget i betydande omfattning, och direkt eller indirekt har rätt till utdelning. Om dessa villkor är uppfyllda ska andelen enbart anses som en kvalificerad andel om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen ska förhållanden under beskattningsåret och de fem föregående åren beaktas.
Utomståenderegeln har emellertid fått kritik i den skatterättsliga doktrinen där den ansetts vara svårtillämpad och även tillämpas alltför restriktivt i rättspraxis. Av den i studien presenterade rättsfallsanalysen kan det konstateras att utomståenderegeln tillämpas i två av 15 fall. Vidare kan det även konstateras att HFD tillämpar rekvisiten mycket strikt och att det kan uppstå situationer där syftet med regeln uppnås samtidigt som regelns rekvisit inte uppnås. Detta kan exempelvis ske i en situation om det inte föreligger risk för inkomstomvandling, men det utomstående ägande understiger 30 procent med en eller ett par procentenheter. Liknande scenario kan ske vid tillämpning av karenstiden, där det inte föreligger någon risk för inkomstomvandling men det utomståendeägandet inte bestått hela den angivna tiden. HFD har i tidigare rättspraxis anfört att det går att frångå den angivna karenstiden, men utvecklingen av rättspraxis ger indikationer på att HFD tvärtom ser denna som absolut.
Av denna studie kan det således konstateras att utomståenderegeln tillämpats strikt i rättspraxis och att det finns en risk att syftet med regeln i många situationer uppnås men att regeln ändock inte kan tillämpas på grund av HFD:s strikta tillämpning av regelns rekvisit. Enligt min mening ligger inte denna problematik i hur lagtexten är formulerad utan hur domstolarna valt att tillämpa rekvisitet i praxis. Enligt min mening borde utomståenderegeln kunna tillämpas direkt när det kan konstateras att det inte finns någon risk för inkomstomvandling. Detta är det bakomliggande syftet bakom bestämmelsen och det finns emellertid ingen anledning att vänta tills exempelvis karenstiden passerat. I detta fall måste HFD och SRN ändra sin restriktiva syn på utomståenderegeln främst avseende karenstiden. I de fall syftet med regeln uppnås finns det ingen anledning att tillämpa 3:12-reglerna.
Källförteckning Offentligt tryck
Propositioner
Prop. 2018/19:54 Nya skatteregler för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag.
Prop. 2001/02:46 Ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag, m.m.
Prop. 1999/2000:15 Slopade stoppregler.
Prop. 1996/97:45 Lättnad i ägarbeskattningen i små och medelstora företag.
Prop. 1995/96:109 Skattelättnad för riskkapital, m.m.
Prop. 1989/90:110 Om reformerad inkomst- och företagsbeskattning.
Prop. 1975/76:79 Om ändrade regler för beskattning av fåmansföretag m.m.
Statens offentliga utredningar
SOU 2002:52 Beskattning av småföretag.
SOU 1989:2 Beskattning av fåmansföretag: översyn av 1976 års lagstiftning:
slutbetänkande.
SOU 1975:54 Fåmansbolag: delbetänkande Betänkanden
Skatteutskottets betänkande 2018/19: SkU17 Nya skatteregler för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag.
Skatteutskottets betänkande 2001/02: SkU13 Ändringar i de särskilda skattereglerna för vissandelsägare i fåmansföretag m.m.
Skatteutskottets betänkande 1998/90: SkU30 Reformerad inkomst- och företagsbeskattning
Skatteutskottets betänkande 1996/97: SkU13 Lättnad i ägarbeskattningen i små och mellanstora företag
Rättsfall
Avgöranden i Högsta förvaltningsdomstolen HFD 2018 mål nr 732-18
HFD 2018 mål nr 6342-17 HFD 2018 mål nr 6458-17 HFD 2015 ref 52
HFD 2015 ref 13 HFD 2014 ref 2 HFD 2013 ref 84 HFD 2013 ref 35
Avgöranden i Regeringsrätten RÅ 2010 ref 11 I-V
RÅ 2010 ref 102 RÅ 2009 ref 53
RegR mål nr 4048-2005 RÅ 2008 ref 58
RÅ 2004 ref 124
RÅ 2002 ref 27 RÅ 2002 ref 21
RÅ 2001 ref 37 I och II Rå 2000 not 164 RÅ 1999 ref 62 RÅ 1999 ref 28
RegR mål nr 7235-1998 RÅ 1997 ref 48 I och II RÅ 1993 ref 99
RÅ 1986 ref 47 RÅ 1978 ref 1:52 RÅ 1978 ref 1:97
Förhandsbesked av Skatterättsnämnden
Förhandsbesked av Skatterättsnämnden, Utomstånderegeln,
utomståenderegeln i 57 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229) har ansetts tillämplig när det utomstående ägandet förelegat i ett indirekt ägt
kommanditbolag, Dnr: 66-14, 2015-03-03.
Litteratur
Kleinman, Jan, Rättsdogmatisk metod i Nääv, Maria & Zamboni, Mauro (red.), Juridisk metodlära, andra upplagan, Studentlitteratur AB, Lund, 2018.
Lehrberg, Bert, Praktisk juridisk metod, tionde upplagan, Iustus förlag, Uppsala, 2018.
Lodin, Sven-Olof, Lindencrona, Gustaf, Melz, Peter, Silfverberg, Christer, Simon-Almendal, Teresa & Persson Österman, Roger, Inkomstskatt: en lärobok i skatterätt, Del 1 & Del 2, sjuttonde upplagan, Studentlitteratur, Lund, 2019.
Peczenik, Aleksander, Aarnio, Aulis & Bergholtz, Gunnar, Juridisk argumentation - en lärobok i allmän rättslära, första upplagan, Studentlitteratur, Lund, 1990.
Peczenik, Aleksander, Aarnio, Juridikens teori och metod: en introduktion till allmän rättslära, första upplagan, Fritze, Stockholm, 1995.
Rabe, Gunnar, Hellenius, Richard, Det svenska skattesystemet, tjugofjärde upplagan, Norstedts Juridik, Stockholm, 2011.
Rydin, Urban, Båvall, Bertil, Bartels, Katarina, Beskattning av ägare till fåmansföretag, fjärde upplagan, Wolters Kluwer, Stockholm, 2016.
Sandgren, Claes, Rättsvetenskap för uppsatsförfattare, fjärde upplagan, Norstedts Juridik AB, Stockholm, 2018.
Sandgren, Claes, Vad är rättsvetenskap, första upplagan, Jure Förlag AB, Stockholm, 2009.
Tivéus, Ulf, Tretolv: skatt på kvalificerade andelar, andra upplagan, Norstedts juridik, Stockholm, 2019.
Tjernberg, Mats, Fåmansföretag & beskattning, första upplagan, Iustus förlag, Uppsala, 2019.
Tjernberg, Mats, Fåmansaktiebolag- en skatterättslig studie av alternativen särreglering och allmän reglering för beskattning av fåmansaktiebolag och dess ägare m.fl,, första upplagan, Iustus förlag, Uppsala, 2019.
Tjernberg, Mats, Skatterättslig tolkning, första upplagan, Iustus förlag, Uppsala, 1999.
Artiklar
Jareborg, Nils., Rättsdogmatik som vetenskap, SvJT 2004, s. 1-10.
Magnusson, Linn., Utomståenderegeln i 57 kap IL, SN 2004, s. 610-618.
Nilsson, Peter, Bartels, Katarina.,Utomståenderegeln – ett svårtillämpat undantag från 3:12-reglerna, SvSKT 2014, s. 676-691.
Olsen, Lena., Rättsvetenskapliga perspektiv, SvJT 2004, s. 105-141.
Peczenik, Aleksander., Om den förvaltningsrättsliga forskningen, FT 1990, s.
42-52.
Sandgren, Claes., ”Är rättsdogmatiken dogmatisk?”, TfR 2005, s. 648–656.
Starberg, D., A6 Beskattning av fåmansföretag, SN 2016, s. 342-349.
Svensson, Bo., A8 Beskattning av handelsbolag, SN 2016, s. 350-353.
Svensson, Bo., Tretolv- varifrån och varthän?, SN 2015, s. 579-595.
Tjernberg, Mats., Högsta förvaltnings-domstolen och principföljdsam prejudikatbildning i skattemål, SN 2016, s. 42-67.
Tjernberg, Mats., Utomståenderegelns funktion som undantagsregel behöver stärkas, SN 2018, s. 207-221.
Tjernberg, Mats., Utomståenderegeln – hur betydande är ”betydande”?, SN 2006, s. 74-75.
Tjernberg, M., Utomståenderegeln inte uppfylls när det utomstående ägandet förelåg i ett fåmanshandelsbolag – ett legalistiskt snålt avgörande, SvSkT 2016, s. 238-242.
Annat elektroniskt material
Regeringen, regeringen.se, Nya skatteregler för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag, 2019, ”
https://www.regeringen.se/rattsliga-dokument/proposition/2019/03/prop.-20181954/ ”, (hämtad 2020-03-24 kl.
15.31).
Skatteverket, skatteverket.se, Utomståenderegeln, 2020, ”
https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/331746.html ”, (hämtad 2020-04-02 kl. 10:20).
Skatteverket, skatteverket.se, Grundläggande begrepp, 2020, ”
https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/edition/2020.4/331728.html#
h-Den-subsidiara-definitionen ”, (hämtad 2020-04-12 kl. 18:08).
Skatteverket, skatteverket.se, Begränsning av beskattning som inkomst av tjänst, 2020, ”
https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/edition/2020.6/331747.html ”, (hämtad 2020-05-14 kl. 17:07).
Skatteverkets allmänna råd, SKV a 2015:9,”
https://www4.skatteverket.se/rattsligvagledning/339502.html?date=2015-06-12 ”, (hämtad 2019-04-24 kl. 16:41)