Begreppet fast driftställe förekommer både i artikel 9.1 och 9.2 e. För att avgöra vad som utgör platsen för tillhandahållandet, är det därför viktigt att veta hur begreppet fast drift- ställe definieras. Sjätte direktivet innehåller ingen definition av fast driftställe och ett fast driftställe inom mervärdesskatterätten är inte nödvändigtvis detsamma som ett inkomst- skatterättsligt fast driftställe, eftersom de bedöms enligt olika regler.230 Avgörande för hur begreppet skall tolkas är därför praxis från EG-domstolen.
EG-domstolen har slagit fast att bestämmelserna i artikel 9 saknar betydelse för transaktio- ner mellan ett bolag hemmahörande i en medlemsstat och en av dess filialer hemmahöran- de i en annan medlemsstat.231 Domstolen har uttalat att artikel 9.1 i sjätte direktivet tar sikte på fastställande av den skattskyldiga personen när fråga är om transaktioner mellan en filial och tredje man.232 Artikel 9 är därmed inte tillämplig på transaktioner mellan ett bolag och dess filial, utan måste innefatta transaktioner från eller till en tredje man.
De rättsfall som belyser begreppet fast driftställe har alla behandlat leverantörens fasta driftställe. Enligt artikel 9.1 skall platsen för tillhandahållandet vara där leverantören har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftsställe från vilket tjänsten tillhandahålls. Problemet med begreppet fast driftställe uppstår när leverantören kan knytas till flera platser, eftersom frågan då uppstår om vilken plats som tjänsten skall anses levererad ifrån.
Domstolen har i sin praxis fastslagit att den plats där leverantören har etablerat sin rörelse (huvudkontoret) skall vara den främsta anknytningspunkten. Hänsyn till ett annat driftstäl- le, från vilket tjänsten tillhandahålls, kan endast tas i det fall då anknytningen till leverantö- rens huvudkontor inte leder till en rationell lösning ur skattesynpunkt eller framkallar en konflikt med en annan medlemsstat.233 Från domstolens rättspraxis framgår att det fasta driftstället måste ha ett visst mått av beständighet i form av de tillgångar, både tekniska och personella, som krävs för att tillhandahålla de aktuella tjänsterna.234 Om så inte är fallet kan det fasta driftstället överhuvudtaget inte komma ifråga som platsen för tillhandahållandet av tjänsterna.235 Dessutom måste det fasta driftstället ha en oberoende ställning i förhållan- de till huvudkontoret.236 Enligt Terra leder detta till att leverantörens etableringsställe skall utgöra det främsta anknytningskriteriet, vilket innebär att huvudkontoret skall anses vara den som tillhandahåller tjänsten i fall då det är oklart om tjänsten tillhandahållits från hu- vudkontoret eller det fasta driftstället.237 Enligt Terra så undersöks egentligen aldrig från vil-
230 Kogels, H EC Tax Review s. 117-118.
231 Mål C-210/04 Ministero dell'Economia e delle Finanze och Agenzia delle Entrate mot FCE Bank plc inte
rapporterad än i ECR (FCE Bank), st. 38.
232 Mål C-210/04 FCE Bank st. 38. 233 Mål C-231/94 Faaborg-Gelting st. 16. 234 Mål C-231/94 Faaborg-Gelting st. 17. 235 Mål C-231/94 Faaborg-Gelting st. 17.
236 Mål C-260/95 Commissioners of Customs and Excise mot DFDS A/S [1997] REG I-01005 st. 25. 237 Terra, B European indirect tax law - VAT and other indirect taxes s. 407.
ken etablering tjänsten tillhandahållits, utan EG-domstolens tolkning går ut på att fastställa om det existerar ett fast driftställe, som tjänsten tillhandahållits från.238
Baserat på denna praxis bör, för att en kunskapstjänst skall anses tillhandahållen från ett fast driftställe, krävas att de tillgångar, framförallt personella i fall rörande kunskapstjänster, som krävs för att utföra tjänsterna, finns på det fasta driftstället. Detta med anledning av att kunskapsföretagens resurser nästan uteslutande består av kunskap, vilken finns hos de an- ställda. Det räcker inte att öppna upp ett fast driftställe i ett land med låg mervärdesskatt och sedan hävda att det är det fasta driftställe som tillhandahåller tjänsterna. Det krävs att det faktiskt finns personal som tillhandahåller de aktuella tjänsterna på det fasta driftstället, samt att driftstället har en oberoende ställning gentemot huvudkontoret, för att det fasta driftstället överhuvudtaget kan komma ifråga som platsen för tillhandahållandet. Även om så är fallet kan dock tjänsten ändå anses tillhandahållen från huvudkontoret, eftersom det utgör den främsta anknytningspunkten. Dessutom kan hänsyn till ett fast driftställe endast tas då anknytningen till huvudkontoret inte leder till en rationell lösning ur skattesynpunkt eller framkallar en konflikt med en annan medlemsstat.
Enligt artikel 9.2 e är platsen för tillhandahållandet där kunden har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftställe åt vilket tjänsten tillhandahålls. Problem med begreppet fast driftställe uppkommer om kunden kan knytas till flera platser. Om så är fallet uppstår nämligen frå- gan om vilken av dessa etableringar som är mottagare av tjänsten. Även om det inte finns någon praxis som belyser hur fast driftställe skall tolkas i samband med artikel 9.2 e, bör begreppet tolkas på samma sätt som vad det rör leverantörens fasta driftställe.239 Det inne- bär att kundens huvudkontor skall utgöra den främsta anknytningspunkten och att tjänsten skall anses tillhandahållen dit i oklara fall. Detta innebär också att det inte är relevant att undersöka vilket driftställe som faktiskt använder eller nyttjar tjänsten.240
Detta leder sammantaget till att ett fast driftställe utgör ett sekundärt anknytningskriterium, då det skall avgöras vart en tjänst skall anses tillhandahållen. I första hand skall alltså en tjänst anses tillhandahållen till en kunds huvudkontor, då artikel 9.2 e är tillämplig och från en leverantörs huvudkontor, då artikel 9.1 är tillämplig. För att ett fast driftställe överhu- vudtaget skall komma ifråga som platsen för tillhandahållandet, måste det ha ett visst mått av beständighet och oberoende. CFE menar dock att EG-domstolens tolkning av fast driftställe inte följs av samtliga medlemsstater, utan att de använder andra definitioner.241 Detta kan leda till att tjänsten anses tillhandahållen på en annan plats än vad som skulle vara fallet om EG-domstolens tolkning av fast driftställe tillämpades. Detta kan då påverka vart tjänsten anses tillhandahållen.242
238 Terra, B European indirect tax law - VAT and other indirect taxes s. 406-407. 239 Terra, B European indirect tax law - VAT and other indirect taxes s. 407. 240 Terra, B European indirect tax law - VAT and other indirect taxes s. 407.
241 Prepared by the Confédération Fiscale Européenne, Consultation Paper VAT – The Place of Supply of Services s.
378.