Säljaren

5.5.1.1 Kapitalvinst och kapitalförlust

För säljaren är det framförallt den eventuella realiserade kapitalvinsten som blir föremål för beskattning, vilken uppkommer när ersättningen överstiger omkostnadsbeloppet. Är det istället så att ersättningen understiger omkostnadsbeloppet uppkommer en kapitalförlust. Omkostnadsbeloppet är det belopp säljaren anskaffat fastigheten för med tillägg för even- tuella kostnader för förbättrande reparationer och underhåll.199 _{Huvudregeln är att inkoms-}

ter och utgifter på grund av näringsverksamhet ska räknas till inkomstslaget näringsverk- samhet.200 _{Dock finns en särskild bestämmelse för enskilda näringsidkare som stadgar att}

kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter inte ska hänföras till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital.201

De grundläggande bestämmelserna gällande kapitalvinst är stadgade i inkomstskattelagens 44 kapitel. Mer specifika bestämmelser gällande avyttring av fastigheter finns i 45 kapitlet samma lag. Om försäljningen avser en fastighet där både privat- och näringsfastighet ingår ska kapitalvinsten eller kapitalförlusten beräknas var för sig.202 _{För att räkna ut kapital-}

vinsten vid försäljningen av en fastighet är utgångspunkten ersättningen för fastigheten minskat med utgifter för avyttringen. Detta belopp minskas sedan med omkostnadsbelop- pet.203 _{Omkostnadsbeloppet för en fastighet innefattar anskaffningsutgifter och förbätt-}

ringsutgifter.204 _{Regler om fastigheters omkostnadsbelopp finns i kapitlet om avyttring av}

fastigheter.205 Där stadgas att anskaffningsutgiften ska minskas med värdeminskningsavdrag och övriga bokslutsdispositioner, som är beskrivna i 5.5.1.2 och som inte ska återföras en- ligt 26:5 IL vid avyttrandet av en näringsfastighet.206

Värdeminskningsavdrag ska göras årligen för utgifter som uppkommit vid anskaffan- det av en byggnad.207 _{Avdragen ska följa en avskrivningsplan som tar hänsyn till bygg-}

nadens ekonomiska livslängd.208 _{Tanken med bestämmelserna om värdeminsknings-}

avdrag är att ge fastighetsägaren en möjlighet att negativt justera resultatet i närings- verksamheten då värdet på byggnaden sjunker i takt med att den används. Vid avytt- ring av en näringsfastighet ska sådana värdeminskningsavdrag återföras till inkomst- slaget näringsverksamhet,209 _{om det inte skett en faktisk värdeminskning.}210 _{Det vill}

säga om ersättningen understiger omkostnadsbeloppet har en faktisk värdeminskning 199 _{44:14 IL.} 200 _{13:1 IL.} 201 _{13:6 1 st. IL.} 202 _{45:3 st. IL.} 203 _{44:13 IL.} 204 _{44:14 IL.} 205 _{45:11-29 IL.} 206 _{45:16 1 st. IL.} 207 _{19:4 IL.} 208 _{19:5 IL.} 209 _{26:2 1 st. 1 p. IL.} 210 _{26:5 1 st. IL.}

skett och värdeminskningsavdragen ska inte återföras utan istället minska omkost- nadsbeloppet.211

När kapitalvinsten på näringsfastigheten är uträknad ska den tas upp till 90 procent i in- komstslaget kapital.212 _{Kapitalvinsten på privatbostadsfastigheten ska tas upp till 22/30 i}

samma inkomstslag. Eftersom skatten i inkomstslaget kapital är 30 procent213 _{ger det en ef-}

fektiv skatt på 27 respektive 22 procent av kapitalvinsten.

För det fall omkostnadsbeloppet överstiger ersättningen vid en försäljning uppstår en kapi- talförlust. Kapitalförlusten är avdragsgill till 63 procent på en näringsfastighet.214 Det finns dock begränsningar för vad som kan anses vara en kapitalförlust. Det anses inte vara en kapitalförlust för det fall ersättningen understiger fastighetens marknadsvärde och det inte framgår av situationen att säljaren inte har som syfte att öka köparens förmögenhet.215 _Det

är svårt att bevisa att en försäljning under marknadsvärdet som skett till närstående inte skett med syfte att öka övertagarens förmögenhet. Gällande privatbostadsfastighet ska 50 procent av förlusten dras av. Vad avser jord- och skogsbruksfastigheter uppkommer det sällan kapitalförluster eftersom de ofta överlåts inom familjen genom arv eller gåva. Fastig- heter sjunker sällan i värde. Däremot kan det vara motiverat att sälja en näringsfastighet till en närstående till ett pris under marknadsvärde men över taxeringsvärdet. Om priset då är lägre än anskaffningsvärdet uppkommer en kapitalförlust. En sådan kapitalförlust är dock inte avdragsgill i enlighet med ovan.

5.5.1.2 Återföring av bokslutsdispositioner

Som tidigare nämnts ska värdeminskningsavdrag återföras till beskattning vid försäljning av en näringsfastighet se avsnitt 5.5.1.1. Även skogsavdrag, substansminskningsavdrag216_{, av-}

drag i samband med att ersättningsfond tagits i anspråk och avdrag som hänförs till förbätt- rande reparationer och underhåll ska återföras till beskattning i inkomstslaget näringsverk- samhet då näringsfastigheten avyttras.217 _{Precis som vid värdeminskningsavdrag ska avdra-}

gen endast återföras i sin helhet om ersättningen överstiger omkostnadsbeloppet. Understi- ger ersättningen omkostnadsbeloppet ska återföringen minskas med skillnaden mellan om- kostnadsbeloppet och ersättningen.218

Om det finns en ekonomibyggnad på en jordbruksfastighet får årliga värdeminskningsav- drag göras eftersom byggnaden slits, den blir äldre och värdet på den minskar.219 _{Årets re-}

sultat belastas på så vis med en kostnad om värdet på byggnaden sjunker. När fastigheten köptes 1988 för 50 000 beräknades taxeringsvärdet till 25 000 och marknadsvärdet till 211 _{45:16 1 st. IL.} 212 _{45:33 1 st. IL.} 213 _{65:7 IL.} 214 _{45:33 2 st. IL.} 215 _{44:24 IL.}

216 _{T.ex. när skog har avverkats minskas värdet på fastigheten, denna minskning kan dras av i inkomstslaget}

näringsverksamhet. 20:20 IL.

217 _{26:2 1 st. 1-5 p. IL.}

218 _{26:5 1 st. IL.}

50 000. Byggnaden renoverades för 50 000 år 1998. När fastigheten säljs år 2008 är taxe- ringsvärdet på samma byggnad beräknat till 50 000 och marknadsvärdet är beräknat till 100 000. Byggnadens ekonomiska livslängd beräknas till tjugo år. Under de första tio åren får värdeminskningsavdrag göras med 50 000/20=2 500 per år. Det vill säga 25 000 de för- sta tio åren.220 _{När renoveringen skett ska det beloppet läggas på anskaffningsvärdet vilket}

ger 50 000+50 000=100 000.221 _{Därmed får åren efter renoveringen värdeminskningsav-}

drag göras med 100 000/20=5 000 per år. Det vill säga 50 000 sammanlagt. Totalt har vär- deminskningsavdrag gjorts med 75 000. Anskaffningsvärdet på fastigheten är 50 000+50 000=100 000 och fastigheten säljs idag för 100 000.222 _{Den verkliga värde-}

minskningen på fastigheten är således noll. Värdeminskningsavdragen ska återföras till be- skattning eftersom ingen värdeminskning på fastigheten har skett. Skulle försäljningen idag istället ske till ett pris om 75 000 har en värdeminskning på fastigheten skett till ett belopp om 25 000 vilket innebär att 25 000 har varit korrekt gjorda värdeminskningsavdrag medan resterande 50 000 överstigit den verkliga värdeminskningen och därför ska de återföras till beskattning.