6.1 Analys
Förändringarna av CFC-reglerna har främst i syfte att göra det mindre gynnsamt att skapa företagsstrukturer som har ändamålet att redovisa vinster i länder med låg eller ingen skatt alls.135 Det är även av väsentlighet att de enskilda staterna vill få in skatteintäkter för att behålla sina skattebaser. CFC-reglerna är ett globalt samarbete och det är viktigt att länderna eftersträvar samma mål för att kunna motverka skatteflykt.
Direktivet136 ger inga större drastiska förändringar, funktionssättet har förelegat sedan tidigare. Däremot har den svenska lagstiftningen skärpts i flera hänseenden för att undvika skatteundandraganden i syfte att kunna tillämpa lagstiftningen i större utsträckning. Eftersom direktivet innehöll en minimistandard fanns det utrymme för de enskilda staterna att skapa skarpare regler, vilket regeringen valde.
Innebörden av att intressegemenskapen har sänkts från 50 procents innehav till 25 procents innehav leder det till att flera delägare kommer att omfattas av CFC-reglerna och därmed bli löpande beskattade för överskottet från CFC-bolaget/den utländska juridiska personen, detta kan i sin tur leda till att delägaren vill minska innehavet för att på så sätt kunna undantas från CFC-beskattningen.137
Stora justeringar i den vita listan leder också till att lagen kommer bli tillämplig i flera situationer.138 Skatteverkets undersökning ledde till att flera staters skattesystem helt eller delvis underkändes, och det är numera 23 av EU:s medlemsländer som kan bli föremål för CFC-beskattningen. Listan underlättar dock tillämpningen och ger ett enkelt och uppstyrt system på vilka stater som omfattas av beskattningen eller inte. Eftersom reglerna har skärpts är det sannolikt att kompletteringsregeln II, verklig etablering, kommer tillämpas i större utsträckning för att på så sätt istället undvika CFC-beskattningen. Exempelvis delägarna som
135 Prop. 2017/18:296 s. 96.
136 Rådets direktiv (EU) 2016/1164.
137 Se kapitel 5.3.
138 Se kapitel 5.4.
påverkas av att Malta numera inte omfattas av kompletteringsregel I behöver styrka att en verklig etablering föreligger för att undvika att bli beskattade för bolagets överskott.
I kapitel 3.5 redovisar vi förhandsbeskedet 53-18/D, där ett fondbolag som ägdes i Luxemburg inte hade särskilda resurser i bolaget och uppnådde därmed inte en verklig etablering enligt den svenska lagstiftningen. Eftersom bolaget var en naturlig följd av en EU-rättslig reglering av en typ av AIF-fond så skulle fondbolaget därmed inte anses som ett CFC-bolag och undantogs från beskattning i Sverige. Det är ett intressant utfall av
Skatterättsnämnden. Förhandsbesked är överklagat men på grund av att målet nyligen prövats har det inte hunnit upp i en högre instans ännu. Som vi framställt ovan i kapitel 4.2, så bör en hybrid regel (enligt BEPS-project) implementeras för att omfatta dessa typer av bolag.
I vissa fall är det enkelt att bevisa att en verklig etablering föreligger men i andra fall kan det vara en svårare gränsdragning. Exempelvis för holdingbolag och stiftelser, där det inte krävs resurser i samma omfattning som exempelvis för ett tillverkningsföretag.139 Även fast holdingbolag inte kräver dessa resurser så torde de ändå kunna placera sig utomlands och därmed undantas från CFC-beskattningen utifrån ett perspektiv om etableringsfrihet och fri rörlighet för kapital.
Vi anser att det föreligger viss snedvridning när CFC-reglernas syfte egentligen är till för att träffa konstlade upplägg och EU-domstolen påpekar att bedömningen för om en etablering föreligger inte ska påverkas av att det finns skattemässiga skäl för etableringen. Vi anser att lagstiftningen skulle kunna uppdateras ytterligare med hänsyn till dessa typer av bolag som inte kräver samma typer av resurser och att de ska ha samma förutsättningar för att kunna etablera sig utomlands så länge det inte rör sig om ett konstlat upplägg.
Varje enskilt rättsfall avgörs utifrån en samlad helhetsbedömning140 där utgångspunkten för att undantas från CFC-beskattning är att affärsstrukturen är verklig och inte i syfte att undvika den nationella skatten som normalt skulle ha betalats. Eftersom den skattskyldige har
bevisbördan141 att styrka att en verklig etablering föreligger är det av väsentlighet att ha kunskap kring vad som krävs för att uppfylla regelverket och undantas från
CFC-beskattningen. Det är även viktigt att delägare i en utländsk juridisk person besitter kunskap
139 Dahlberg, 2014, s. 212.
140 Prop. 2007/08:16 s. 29 f.
141 Se kapitel 2.8.
kring skattesystem för att försäkra sig om att svenska lagstiftningen tillåter det utländska skattesystemet. Tidigare har Maltas skattesystem varit godkänd enligt den svenska
lagstiftningen men i samband med utredningen142 som gjordes av Skatteverket ledde det till att Maltas skattesystem blev underkänt. Delägare i maltesiska bolag kan därigenom numera bli föremål för CFC-beskattning om lagstiftningen inte uppfylls med en verklig etablering.
Eftersom EU:s praxis har omedelbar betydelse för tolkningen i den svenska lagstiftningen är det viktigt att vara uppdaterad även på det internationella rättsläget.
6.2 Sammanfattande slutsats avseende analysen av hur delägare kan undantas från CFC-beskattning
Regelverket har skärpts vilket kommer ge CFC-lagstiftningen ett större tillämpningsområde i framtiden. Grunden är direktivet från EU mot skatteundandragande för att skapa en inre gemensam marknad för unionen. Ändringen av intressegemenskapen ger CFC-lagstiftningen ett större tillämpningsområde när gränsen sänks från 50 procent till 25 procent. Efter den stora omarbetningen av bilaga 39a kommer troligtvis tillämpningen av kompletteringsregeln II tillämpas i större utsträckning för de stater som inte längre omfattas av
kompletteringsregeln I. Delägare till bolag i dessa stater som fortsatt vill undantas från CFC-beskattningen får därmed säkerställa att uppfylla kriterierna i CFC-lagstiftningen.
Uppsatsen har redogjort de viktigaste aspekterna hur en verklig etablering uppnås för att undantas från CFC-beskattning där lokal/utrustning samt personalens kunskap och
befogenheter är avgörande. En etablering i syfte om att uppnå skattemässiga fördelar är inget hinder så länge det rör sig om en ekonomisk verksamhet som bedrivs och att det inte är ett konstlat upplägg såsom brevlådeföretag. Lagstiftningen ska motverka dessa typer av
etableringar, vilket styrks genom EU-direktiven. Då bevisbörda åligger den skattskyldige är det av väsentlighet att kunna bevisa kriterierna för att kunna undantas från
CFC-beskattningen.
142 Se kapitel 5.4.