Begreppet trust

48.2.1 Definitioner m.m.

Trusten är enligt brittisk rätt inte en juridisk person och saknar därför rättskapacitet. Det är i stället förvaltaren (the trustee) som företar rättshandlingar för trustens räkning. En trust som blivit rättsligt etablerad är enligt brittisk rätt oåterkallelig (irrevocable). Skulle stiftaren (the settlor) förbehålla sig rätt att återta egendomen medför detta att trusten blir en nullitet.

Trustförordnandet måste också vara oåterkalleligt för att få skattemässig relevans. Förvaltaren erlägger i dessa fall skatt i särskild ordning för trustegendomen. Vid utbetalning från trusten till förmånstagarna beskattas i regel mottagarna och får då avräkna den av förvaltaren på trustens vägnar erlagda skatten på det utdelade beloppet.

En trust kan inrättas om en stiftare (the settlor, trustor, grantor, donor, creator eller founder) uppdrar åt en eller flera förvaltare (the trustees), att handha egendom till förmån för en eller flera förmånstagare (the beneficiaries). En förmånstagare är antingen destinatär, som har en möjlighet att erhålla egendom, eller en beneficient som är garanterad att erhålla egendom.

Stiftarens avsikt med förvaltningsuppdraget anges i en Settlor, trustee,

protector och beneficiary

trusturkund (the trust document). Stiftaren kan dessutom ge en beskyddare (the protector) i uppdrag att kontrollera att förvaltaren verkligen fullföljer stiftarens intentioner.

Utifrån det ändamål som trusten ska fullgöra kan en indelning göras i private trusts och public (charitable) trusts. Egen-domsöverföring genom trust är till sin innebörd en gåva via mellanman och en private trust är därför alltid tidsbegränsad (rule of perpetuities). Tidsbegränsningen innebär att trust-egendomen måste tillfalla förmånstagarna inom en viss tid (the perpetuity period). Denna tid kan enligt brittisk rätt vara längst 80 år, alternativt 21 år efter att den sista i trusturkunden angivna personen som fanns vid liv då trusten bildades avlidit.

I andra common law-länder kan mycket längre perioder förekomma. En oåterkallelig trust upphör när den enligt sin trusturkund är förutbestämd att upphöra. Den upphör även i förtid om den uppnått sitt syfte eller om syftet blivit olagligt, stridande mot allmänna värderingar eller omöjligt att uppfylla.

Den amerikanska Grantor retained annuity trust (GRAT) används för att skattefritt överföra förmögenhet från föräldrar till barn. En public/charitable trust upprättas vanligen för något välgörande, vetenskapligt eller annat liknande allmännyttigt ändamål och behöver inte vara tidsbegränsad. Den i USA förekommande Charitable remainder unitrust (CRUT) medför skatteavdrag för stiftaren som uppväger det faktum att egendomen slutligt tillfaller välgörande ändamål. Den fortsatta framställningen kommer att behandla private trusts.

För att harmonisera rättsordningarna inom ramen för common law- och civil law-systemen har en multilateral konvention om tillämplig lag samt erkännande av truster utarbetats (Convention on the Law applicable to Trusts and on their Recognition, Haag 1985). Den har tillträtts av Australien, Canada, Cypern, Frankrike, Italien, Hongkong, Liechtenstein, Luxemburg, Malta, Monaco, Nederländerna, San Marino, Schweiz, Storbritannien och Nordirland samt USA, men inte av Sverige. Några folkrättsliga åtaganden som tillförsäkrar en trust, dess stiftare eller förmånstagare någon speciell behandling i skattehänseende finns med andra ord inte på grund av denna konvention.

Det saknas direkt tillämpliga rättsregler i svensk rätt som reglerar rättsverkningarna av en trust. Skatterättsnämnden har ansett att metodiken bör vara att, med beaktande av de rätts-verkningar som följer av utländsk rätt, försöka finna närmaste 1985 års

Haag-konvention

RÅ 2000 ref. 28

svenska motsvarighet och undersöka om de svenska reglerna för denna kan tillämpas (RÅ 2000 ref. 28).

De svenska skatteavtalen med USA och Canada innehåller en anpassning till trustinstitutet. Av artikel 1 i OECD:s modell-avtal framgår att modell-avtalet tillämpas på personer som har hemvist i en avtalsslutande stat eller i båda avtalsslutande staterna.

Uttrycket ”person” i artikel 3 a) inbegriper fysisk person, bolag och annan sammanslutning. I punkt 2 av kommentarerna till artikel 3 sägs att uttrycket ”person“ inte är uttömmande och bör förstås i en mycket vidsträckt betydelse. I de nämnda bilaterala avtalen sägs uttryckligen att ”trust” är en ”person”

enligt avtalen. Härigenom tillförsäkras en trust och dess förmånstagare att inte bli dubbelbeskattade för inkomster som betalas ut från trusten. I Sveriges skatteavtal med Stor-britannien och Nordirland har det i artikel 21 Annan inkomst gjorts undantag för utbetalning från trust. I den svenska textversionen står det ”… med undantag av utbetalning från stiftelse (trust) …”. Härigenom tillämpas inte avtalet på sådan inkomst från en trust.

48.2.2 Stiftaren

Stiftaren ska ha rättshandlingsförmåga och kan vara en fysisk eller juridisk person. Det är vanligt att stiftaren, vid sidan av urkunden, ger uttryck för sin vilja i instruktionsbrev (letter of wishes). Sådana önskemål är visserligen inte juridiskt bindande för förvaltaren, men det ligger i sakens natur att denne följer sådana anvisningar.

För att en trust ska uppkomma krävs att tre grundläggande krav är uppfyllda. Det ska för det första finnas en klar avsikt att skapa en trust. Trustegendomen ska vidare vara identifier-bar och överföras på ett formellt riktigt sätt, då en tillämpning av equity enligt anglosaxisk rätt inte kan läka en felaktigt genomförd gåva. Om stiftaren har gjort allt som står i hans makt att skilja sig från trustegendomen kan en trust uppkomma även om vissa formella krav avseende överlåtelsen inte är uppfyllda. Slutligen ska förmånstagarna vara angivna eller generiskt bestämda. Om stiftaren förbehåller sig rätten att ändra förmånstagarkretsen har denne möjlighet att inträda som förmånstagare och själv tillgodogöra sig trustegendomen.

Sådana förordnanden får enligt anglosaxisk rätt till följd att någon avhändelse av egendom inte anses ha ägt rum och stiftaren kommer att inkomstbeskattas för all inkomst hänförlig till egendomen.

Skatteavtalen

Stiftarens instruktioner

48.2.3 Förvaltaruppdraget

Trustförordnandet är ett bindande avtal mellan stiftaren och förvaltaren, som ger upphov till obligationsrättsliga förhållan-den mellan de inblandade parterna. Egendomen (the trust corpus) är under uppdragstiden sakrättsligt skyddad och får inte tas i anspråk av vare sig stiftarens, förvaltarens eller förmånstagares borgenärer. Förvaltaren kan även vara förmånstagare, men om denne är den ende förmånstagaren anses trusten som icke existerande.

Genom förordnandet får förvaltaren det ekonomiska ansvaret för egendomen. Denne har att disponera och förfoga över trustegendomen för ett visst ändamål i enlighet med de anvisningar som stipulerats i urkunden. Överföring av till-gångar till förmånstagarna effektueras genom att ett dokument (appointment) upprättas. Om en beskyddare har utsetts kan denne ha utrustats med vetorätt, vilket medför att förvaltaren i vissa väsentliga frågor, såsom förändringar av förmåns-tagarkretsen, kan behöva inhämta samtycke från beskyddaren.

Vidare kan beskyddaren ha givits rätt att utse en ny förvaltare och rätt att flytta trusten till en annan jurisdiktion. Förvaltar-uppdraget kan innebära vittgående befogenheter och förvaltaren anses därför som legal ägare (the legal owner) till egendomen under uppdragstiden. Denna äganderätt är dock endast formell och förvaltaren kan inte för egen del hävda äganderätt till egendomen. Kostnader förknippade med förvalt-ningen får tas ur egendomen eller avkastförvalt-ningen av denna.

Förvaltaren är skyldig att använda egendomen inom ramen för de befogenheter som givits och detta på ett sätt som främjar förmånstagarnas intressen. Trustegendomen och dess avkast-ning ska således tillkomma förmånstagarna, som anses ha en

”åtnjutanderätt” s.k. equitable title till egendomen. Om för-valtaren inte har några förpliktelser att uppfylla och förmåns-tagarna har rätt att förvalta egendomen efter eget gottfinnande så föreligger det per definition ingen trust.