”Revisorn är en del av bolaget, ett bolagsorgan, låt vara med kontrollerande uppgifter. Sedan gammalt har revisorn därtill kommit att fylla en rådgivande funktion, särskilt i mindre och medelstora företag.”136
En revisor är skyldig att lämna så kallad revisionsrådgivning. Denna typ av rådgivning innebär att vid utförande av ett revisionsuppdrag är revisorn skyldig att ge råd samt lämna exempel gällande förbättrade åtgärder angående ett aktiebolags förvaltning samt redovisning. I förarbeten framgår att revisionsrådgivning borde betraktas ingå i revisionsuppdraget.137
135 Prop. 2015/16:162 s. 87.
136 Strömqvist A, Revisorsrollen och anmälningsplikten vid misstanke om brott – hur gick det?, JT nr 2 2000/01 s. 486.
137Prop. 2000/01:146 s. 40-41.
29 Revisorskåren arbetar genom revisorns tvåfaldiga funktion som rådgivare samt granskare i ett aktiebolag, till att främst på ett förebyggande sätt undanröja ekonomisk brottslighet. Det är för revisorn väsentligt är att upptäcka försummelser och brister genom dess granskande. Dessa försummelser och brister ska sedan justeras så de är korrekta. Det är även för revisorn viktigt att vägleda aktiebolagen i rätt riktning. Detta är väsentligt så att bolagets ekonomiska information blir oklanderlig samt avspeglar en korrekt bild.138 I vilken omfattning en revisor ska ha möjlighet att fungera som rådgivare gentemot det aktiebolag som denne har till uppdrag att granska har diskuterats i förarbeten. Det framförs bland annat att aktieägare kan anse det vara betydelsefullt att vara medveten om i vilken grad en revisor har handlat som rådgivare utöver dennes revisionsuppdrag.139
Ytterligare ett sätt för revisorn att lämna synpunkter är genom dennes skyldighet att vid genomförandet av revisionen underrätta styrelsen och den verkställande direktören om de erinringar samt anmärka på företeelsen så det är förenligt med god revisionssed, vilket stadgas i 9:6 ABL. Det kan vidare utläsas i 9:39 ABL att erinran skriftligen ska införas i ett protokoll.
Det är via framställandet av erinringar som revisorn kan framföra påpekanden som denne anser att styrelsen och den verkställande direktören ska ta del, men som nödvändigtvis inte måste skrivas med i revisionsberättelsen.140 Erinringar kan vara av sådan karaktär att aktieägarna eller det offentliga inte torde få vetskap om dem. Det kan exempelvis gälla affärshemligheter.
Erinringar är inte tillgängliga för det offentliga att ta del av.141 Det finns även möjlighet för revisorn enligt 9:35 ABL att föreskriva i revisionsberättelsen underrättelser som denne bedömer bolagets aktieägare borde få vetskap om. Är det innehåll i årsredovisningen som aktieägarna behöver underrättas om, ska revisorn referera till detta innehåll i årsredovisningen.
Det framkommer i förarbeten att den revision som revisorn genomför samt den rådgivning som en kompetent revisor kan bidra med, är till fördel för aktiebolagen. Bolagsledningen ansvarar bland annat för att aktiebolagets medelsförvaltning, bokföring men även dess finansiella angelägenheter i övrigt sköts på ett betryggande sätt. En revisor kan betraktas att via sin kontrollerande funktion i aktiebolaget stödja bolagsledningen med exempelvis uppgiften att uppmärksamma olägenheter samt rekommendera förbättringar.142
138Strömqvist A, Revisorsrollen och anmälningsplikten vid misstanke om brott – hur gick det?, JT nr 2 2000/01 s. 486.
139 Prop. 1997/98:99 s. 302.
140 Prop 2015/16:162 s. 87.
141 Prop. 1997/98:99 s. 147.
142Prop. 2009/10:204 s. 98.
30
5. NJA 2017 s. 1101
I detta kapitel behandlas de omständigheter i NJA 2017 s. 1101, som visar den problematik som kan komma att föreligga då ledningen i ett aktiebolag inte är medveten om vilket ansvar eller vilka skyldigheter som följer med uppdraget.
Frågan högsta domstolen hade att ta ställning till var om en oaktsamt utförd revision kan medföra att en styrelseledamot, som ålagts ett medansvar i enlighet med bestämmelserna gällande kapitalbrist i 25 kap. ABL, har rätt att av revisorn erhålla skadestånd i enlighet med 29:2 ABL.
5.1 Bakgrund
Q- Pro AB, även kallat Q-bolaget, utsåg år 2004 H.I. som revisor i bolaget. Tidigare hade H.I.143 utfört revision av Q-bolagets moder- samt systerbolag. Styrelseledamöterna i fallet var under den i målet aktuella tiden, tillsammans med ytterligare en person som även var ordförande, ledamöter i koncernens samtliga aktiebolag. Det gick att utläsa i årsredovisningarna för räkenskapsåren 2004/05 att Q-bolaget hade en fordran på moderbolaget, liksom moderbolaget hade en fordran på systerbolaget. Det framkom i moderbolagets revisionsberättelse att systerbolaget inte hade förmåga att erlägga betalning för fordran de hade mot sig. Fordran som moderbolaget hade mot systerbolaget var oerhört betydelsefull och utan erlagd betalning kunde inte moderbolaget fortsätta bedriva verksamheten. Q-bolagets fordran på moderbolaget nämndes däremot inte i deras revisionsberättelse. Samtliga aktiebolag försattes sedan i konkurs.
Förvaltningsrätten uträttande en erinran till revisorn med anledning av de försummelser som förekommit i revisionen av både Q-bolaget samt dess moderbolag. Efter att aktiebolagen försattes i konkurs har personligt betalningsansvar ålagts styrelseledamöterna. De ålades personligt betalningsansvar för Q-bolagets skulder, med stöd av bestämmelsen om medansvar i 25:18 ABL. Anledning till att styrelsen ålades personligt betalningsansvar var på grund av att de inte upprättat en kontrollbalansräkning, trots att det i bolaget förelåg kapitalbrist.
Styrelseledamöterna ansåg att revisorn var ersättningsskyldig gentemot dem. De ansåg att revisorn handlat i strid med god revisionssed genom att ha underlåtit att informera om att en kontrollbalansräkning behövde upprättas.
5.1.2 Högsta domstolens bedömning
Högsta domstolen anser att revisorn vid genomförande av Q-bolagets revision har handlat oaktsamt. Den värdering av Q-bolagets fordran som de hade gentemot moderbolaget borde inte revisorn ha godkänt. Högsta domstolen menar därför att revisorn inte haft stöd att godkänna ett fastställande av balans- och resultaträkningen och att revisorn skulle informerat
143 Fortsättningsvis kallad revisorn.
31 styrelseledamöterna angående Q-bolagets ekonomiska kritiska tillstånd, samt uppmanat att en kontrollbalansräkning borde upprättats.
5.1.2.1 Styrelsen och revisorns ansvarsområden
I bedömningen redogörs för både styrelsens och revisorns ansvarsområden. Högsta domstolen framför att revisorn gentemot styrelsen är ett självständigt organ. Domstolen framför vidare att det åligger styrelsen enligt 8:4 ABL att ansvara för aktiebolagets organisation samt förvaltning av dess angelägenheter. Det innebär exempelvis att styrelsen ska se till att en årsredovisning upprättas och att detta ska ske i överensstämmelse med tillämpliga lagar och föreskrifter.
Högsta domstolen framför även att styrelsen fortlöpande ska observera aktiebolagets finansiella utveckling. Detta för att vid behov vidta nödvändiga åtgärder, exempelvis vid kapitalbrist i aktiebolaget. Domstolen anger vidare att styrelsen inte besitter kompetens att delegera sina lagstadgade ansvarsområden.
Högsta domstolen redogör vidare att revisorn i ett aktiebolag har till uppgift att kontrollera bolagets årsredovisning samt bokföring, men även styrelsens förvaltning. Domstolen hänvisar till 9:3 ABL och menar att en revisor ska genomföra revisionen så uttömmande och med professionell skepticism, att det är förenligt med god revisionssed. Revisorn ska även enligt 9:6 ABL, vid genomförande av granskningen framföra till bolagsledningen de anmärkningar och erinringar som överensstämmer med god revisionssed. Enligt högsta domstolen grundas ABL på en indelning där det åligger styrelsen att upprätta redovisningshandlingar, som påvisar styrelsens ståndpunkter gällande värdering och redovisning av aktiebolagets fordringar samt skulder. Dessa upprättade redovisningshandlingar ska sedan lämnas till revisorn. Högsta domstolen anger att den granskning som revisorn utför ska sammanställas genom en årlig granskningsrapport, det vill säga revisionsberättelse. Förutom funktionen som ett kontrollorgan ska revisorn, enligt högsta domstolen, i enlighet med god revisionssed, till styrelsen ge vägledning gällande hur bolagets redovisning samt förvaltning kan förbättras. Detta förutsätter att vägledningen direkt hänför sig till revisionen.
5.1.2.2 Reviorns ersättningsansvar enligt 29 kap. ABL
I 29:2 ABL stadgas att en revisor är ersättningsansvarig enligt samma grunder som en styrelseledamot, verkställande direktör eller stiftare i 29:1 ABL. För att ersättningsansvar enligt lagrummet ska utdömas krävs att skada gentemot aktiebolaget eller någon annan uppkommit genom oaktsamhet eller uppsåt vid fullgörande av dess uppdrag. I målet påstår styrelseledamöterna påstår att rekvisitet “någon annan” i 29:1 st. 1 mening 2 ABL även kan innefatta en styrelseledamot. Ledamöterna menar därför att det av lagen tydligt framgår att revisorn har ett skadeståndsansvar gentemot styrelseledamöterna enligt 29:2 ABL. Högsta domstolen framför att det varken är fördelaktigt att fastställa eller ofördelaktigt att inskränka en specifik personkrets, gällande vilka mer än aktieägare som kan ges skydd vid omständigheter då ett bolagsorgan försummat sina förpliktelser enligt ABL. Den lagstadgade meningen
“aktieägare eller någon annan” förtydligar enbart att förpliktelsen inte uteslutande innefattar ett aktiebolags aktieägare.
32 Det väsentliga för en revisors skadeståndsansvar är det så kallade normskyddet. Vilken krets av personer som ansvar kan göras gällande mot fastställs av normskyddet för den angelägna åsidosatta ansvarsregeln, enligt högsta domstolen Normskyddet är därmed avgörande för revisorns skadeståndsansvar enligt 29 kap. ABL och även mot vem och vid vilka tillfällen ett ansvar ska föreligga. Vidare uppger domstolen att normskyddet grundas på ändamålet med den aktuella norm som eftersatts. Detta resulterar i att normskyddet inte kan bestämmas på ett tydligt sätt i alla fall. Gällande vad som betraktas som ett betydelsefullt normskydd grundar sig bland annat i vad anledningen till revisionen är samt syftet med normen som revisorn har eftersatt.
5.1.2.3 Styrelsens möjlighet att erhålla skadestånd från revisor
Högsta domstolen redogör att det i förarbetena till ABL framgår att ändamålet med bestämmelserna gällande styrelsens och revisorns ansvarsområden är att utforma ett skydd för aktiebolagets externa aktörer samt bolagets aktieägare. Det framkommer däremot inte av förarbetena att syftet med skyddet gällande aktiebolagets räkenskapsrevision samt förvaltningsrevision är till för något av aktiebolagets bolagsorgan. Då en revisor vid en oaktsam utförd granskning av en bristfälligt upprättat årsredovisning kan bli skadeståndsskyldig gentemot aktieägare eller någon annan, medför inte att denne också kan bli skadeståndsskyldig gentemot en styrelseledamot eftersom ansvarsfördelningen visar på att styrelseledamoten har ett eget ansvar för redovisningen. Att fullständigt utesluta att en styrelseledamot kan bli skadeståndsberättigad av en revisor när denne av oaktsamhet försummar sina förpliktelser är dock inte möjligt. Det kan exempelvis uppkomma vid situationer när revisorn till aktiebolaget ger oaktsam vägledning, förutsatt att det hänför sig till dennes uppdrag för utförande av revision.
5.1.2.4 Medansvar enligt 25 kap. ABL
Styrelsen ska agera enligt lag för att förhindra kapitalbrist som kan riskera att bolagets nya borgenärer inte erhåller betalning. Vid försummelse av denna skyldighet uppstår ett medansvar för styrelseledamöterna. Medansvaret innebär att bolaget tillsammans med styrelseledamöterna har ett solidariskt ansvar för aktiebolagets skulder under perioden då underlåtenhet föreligger.
En styrelseledamot som kan bevisa att denne inte handlat i strid med sina förpliktelser, åläggs däremot inte ansvar. Ändamålet med medansvaret är att styra styrelsens handlingar så att de agerar, i enlighet med lag, innan det är försent. Medansvaret är inte tillämpbart för ett aktiebolags revisor.
5.1.2.5 Högsta domstolens Slutgiltig bedömning samt domslut
Högsta domstolen anger att reglerna om revision av bolagets bokföring syftar inte till att skydda de styrelseledamöter som ansvarar för bokföringen. Domstolen menar vidare att revisorn inte skulle rekommenderat fastställande av bolagets resultat- och balansräkning. Revisorn har därav, enligt högsta domstolens mening, agerat oaktsamt med anledning av att ha godtagit fordran Q-bolaget hade på moderQ-bolaget. Skadeståndsskyldighet kan inte med stöd av ovanstående omständigheter utdömas i målet. Högsta domstolen bedömer att revisorn även varit oaktsam genom att inte ha informerat styrelsen gällande den kritiska situation som förelåg angående
33 bolagets ekonomi. Dessutom har inte revisorn uppmanat till upprättande av en kontrollbalansräkning. Sådana skyldigheter har till ändamål att tillgodose aktieägare och bolagsborgenärer samt tredje män vars syfte är att ingå förbindelser med bolaget. Det ankommer styrelseledamöterna av eget intresse att undgå medansvar.
Med beaktande av omständigheterna i målet, anger högsta domstolen att det inte råder skadeståndsskyldighet för revisorn gentemot styrelseledamöterna.