3 Undantaget för kostnadsdelning
3.3 Bestämmelsens olika rekvisit
3.3.5 Snedvridning av konkurrensen
Det sista rekvisitet i undantaget för kostnadsdelning anger att tillämpningen av undantaget inte får innebära en snedvridning av konkurrensen. EU-domstolen behandlade frågan om konkurrenssnedvridning i mål C-8/01 Taksatorringen där frågan var huruvida undantaget för kostnadsdelning ska tolkas på̊ så sätt att en sammanslutning, som den som var i fråga i målet, vilken uppfyller bestämmelsens alla övriga villkor, ska nekas tillämpning av undantaget om det föreligger en risk att undantaget vållar snedvridning av konkurrensen. Detta även om risken är hypotetisk.263
Den nationella domstolen gjorde bedömningen att det vid den tidpunkt då Taksatorringen nekades undantag från mervärdesskatteplikt, inte förelåg någon faktisk eller konkret fara för att undantaget skulle medföra en snedvridning av konkurrensen.264 Taksatorringen
argumenterade för att bestämmelsen blir innehållslös i det fall denna ska tolkas utifrån huruvida den i framtiden kan komma att vålla snedvridning i konkurrensen. De menade nämligen att en hypotetisk risk för snedvridning av konkurrensen aldrig kan uteslutas och att en sådan tolkning inte är avsikten med bestämmelsen. Undantaget bör således tolkas på så sätt att det krävs att det föreligger en faktisk och grundad sannolikhet och att det styrkts att
undantaget skulle medföra en faktisk eller konkret risk att konkurrensen snedvrids.265
EU-domstolen tolkade dock bestämmelsen på så sätt att även om sammanslutningen uppfyller bestämmelsens alla övriga villkor, ska den nekas undantag från mervärdesskatteplikt med stöd av undantaget för kostnadsdelning om det föreligger en verklig risk för att undantaget i sig, för närvarande eller i framtiden, kan vålla snedvridning av konkurrensen.266 En hypotetisk
259 Vyncke, Cost Sharing s. 344 y.; Bjerregaard Eskildsen, Insourcing and Outsourcing s. 556 ö. 260 Swinkels, Cost-Sharing Associations s. 16 m.
261 Mål C-407/07 Stichting Centraal Toetsing p. 38.; Terra & Kajus, Commentary s. 1823 m. 262 Swinkels, Cost-Sharing Associations s. 16 y.
263 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 25 2), 3) och 4) och 47; Bjerregaard Eskildsen, Insourcing and Outsourcing s.
456 m.
264 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 24. 265 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 48. 266 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 64 och 65.
risk för snedvridning av konkurrensen är således inte tillräckligt för att undantaget inte ska tillämpas.267
EU-domstolen inledde domslutet med att konstatera att det är undantaget från
mervärdesskatteplikt i sig som inte får vålla snedvridning av konkurrensen och detta gäller på en marknad där konkurrensen under alla omständigheter påverkas av att det finns en aktör som tillhandahåller sina medlemmar tjänster och som inte får bedriva sin verksamhet i vinstsyfte. För att undantaget från skatteplikt ska kunna nekas krävs det alltså att det är just den omständigheten att de tjänster som tillhandahålls av gruppen är undantagna från
skatteplikt och därmed kan vålla snedvridning av konkurrensen, och inte den omständigheten att gruppen uppfyller de övriga villkoren i bestämmelsen.268 En snedvridning av konkurrensen sker således i de fall undantaget påverkar andra aktörer som bedriver liknande verksamhet.269 Det är därför viktigt att de fristående grupperna inte hamnar i direkt konkurrens med andra aktörer på marknaden vars tjänster inte är undantagna skatteplikt. Det kan dock argumenteras för att detta inte kan ske eftersom den fristående gruppen endast tillhandahåller tjänster skattefritt till sina medlemmar och i det avseende gruppen tillhandahåller tjänster till andra är dessa skattepliktiga transaktioner.270 Det är inte heller helt självklart att en kostnadsdelning faktiskt kan leda till snedvridning av konkurrensen.271
Därefter gör EU-domstolen en språktolkning av mervärdesskattedirektivets bestämmelse där domstolen konstaterar att den snedvridning av konkurrensen som avses inte enbart gäller den snedvridning av konkurrensen som kan vållas för närvarande utan också den snedvridning av konkurrensen som undantaget kan vålla i framtiden. EU-domstolen menar dock att det krävs att en verklig risk föreligger för att undantaget i sig vållar en snedvridning av konkurrensen.272 Det är dock inte fullt klart vad som menas med en verklig risk att konkurrensen snedvrids. Enligt EU:s konkurrensrätt skulle undantaget för kostnadsdelning nästan aldrig kunna tillämpas eftersom de tjänster som tillhandahålls av den fristående gruppen generellt sätt också tillhandahålls av andra personer på samma marknad. EU-domstolen har dock klargjort att undantaget inte ska tolkas så restriktivt att det nästan aldrig blir tillämpligt.
Omständigheterna i det enskilda fallet tycks därför få avgörande betydelse för att bedöma huruvida det föreligger en verklig risk för konkurrenssnedvridning.273 Undantaget från
mervärdesskatteplikt ska alltså nekas om det föreligger en verklig risk för att undantaget i sig, för närvarande eller i framtiden, kan vålla snedvridning av konkurrensen.274
Det tycks vara så att rekvisitet lagts till bestämmelsen för att undvika att de särskilda reglerna till förmån för fristående grupper, vilka syftar till att skapa enhetliga konkurrensvillkor mellan aktörer som bedriver icke skattepliktig verksamhet, leder till oönskade konsekvenser.
267 Vyncke, Cost Sharing s. 345 x.
268Mål C-8/01, Taksatorringen p. 58; Bjerregaard Eskildsen, Insourcing and Outsourcing s. 456 n.f. 269 Bjerregaard Eskildsen, Insourcing and Outsourcing s. 456 n.f.
270 Terra & Kajus, Commentary s. 1827 y. 271 Terra & Kajus, Commentary s. 1827 n. 272 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 63. 273Vyncke, Cost Sharing s. 345 x. 274 Mål C-8/01 Taksatorringen p. 64.
Samtidigt som man sökt avhjälpa vissa konkurrensmässiga skillnader som kan bero på företagens storlek har man alltså också försökt undvika bieffekter som skulle leda till att situationen förvärras.275 En tjänst kan således anses vara nödvändig men samtidigt anses utgöra en snedvridning av konkurrensen och därför inte omfattas av undantaget för kostnadsdelning.276
3.4 Sammanfattning
Enligt undantaget för kostnadsdelning får fristående grupper tillhandahålla sina medlemmar nödvändiga tjänster såtillvida medlemmarna bedriver icke skattepliktig verksamhet och de tillhandahållna tjänsterna inte riskerar att snedvrida konkurrensen. För att undantaget ska kunna tillämpas krävs också att medlemmarna delar på den fristående gruppens kostnader utifrån medlemmens exakta andel i gruppen. Den fristående gruppen måste utgöra en egen juridisk person och måste bestå av minst två medlemmar. För att den fristående gruppen ska kunna tillhandahålla tjänster till sina medlemmar krävs att medlemmarna bedriver icke skattepliktig verksamhet, antingen bara eller i blandad verksamhet. För att en tjänst ska anses direkt nödvändig måste den utgöra en oumbärlig del för den icke skattepliktiga verksamheten. Undantaget kan dock inte tillämpas i de fall den tillhandahållna tjänsten innebär en verklig risk för att undantaget för närvarande eller i framtiden kan vålla snedvridning av
konkurrensen.
Eftersom undantag innebär avsteg från den generella mervärdesskatteplikten är det viktigt att dessa tolkas restriktivt. EU-domstolen har dock fastställt att den restriktiva tolkningen inte får innebära att ett undantag nästan aldrig blir tillämpligt och tolkningen av undantaget ska vara förenlig med bestämmelsens ändamål och principen om skatteneutralitet. Syftet med
bestämmelsen är att medlemmarna i en fristående grupp ska kunna uppnå samma beskattningssituation som de personer som har tillräckligt stora finansiella muskler att tillhandahålla motsvarande tjänster internt i de fall personen funnit det nödvändigt att samarbeta med andra personer genom en gemensam struktur för att tillhandahållas för dem nödvändiga tjänster. På så sätt minskar skillnaderna mellan företag av olika storlek och därmed också olika förmåga att tillhandahålla tjänster inom företaget. Syftet med
bestämmelsen ger således uttryck för neutralitetsprincipen eftersom undantaget är ett försök att återställa neutraliteten i beskattningen i förhållande till de personer som saknar avdragsrätt för ingående skatt.
275 Förslag till avgörande i mål C-8/01 p. 123-124. 276Mål C-8/01 Taksatorringen p. 65.