Uppskovsgrundande andelsbyten

Regeringens förslag: Ett uppskovsbelopp skall inte tas upp när de mottagna andelarna avyttras, om en kapitalvinst på grund av avyttringen inte skall tas upp eller skall tas upp enligt bestämmelsen om skalbolagsbeskattning. Detta gäller såväl uppskov som beviljats före som efter ikraftträdandet av de nya bestämmelserna.

Ett uppskovsbelopp skall inte efterges om det avyttrande företaget är ett handelsbolag.

Nuvarande bestämmelser om avyttring av mottagna andelar genom en efterföljande koncernintern avyttring upphör att gälla.

Ett särskilt villkor för uppskov införs avseende fallet att ersättningen vid ett uppskovsgrundande andelsbyte skall tas upp som kapitalvintst enligt bestämmelsen om skalbolagsbeskattning. Villkoret innebär att andelen under tre år efter avyttringen skall innehas av det köpande företaget eller av ett företag som ingår i samma koncern som det köpande företaget. Om villkoret inte är uppfyllt, skall kapitalvinsten tas upp det beskattningsår då den omständighet inträffar som medför att villkoret inte uppfylls. Villkoret skall inte tillämpas om särskilda skäl talar emot det.

Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens med den skillnaden att ett uppskovsbelopp avseende en mottagen andel skall tas upp till beskattning även om avyttringen resulterat i att bestämmelsen om skalbolagsbeskattning skall tillämpas jämte vissa villkor i övergångsbestämmelserna.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Skälen för regeringens förslag: I 49 kap. IL finns bestämmelser om uppskovsgrundande andelsbyten. Med ett uppskovsgrundande andelsbyte

Prop. 2002/03:96

143 avses i huvudsak ett förfarande som innebär att en säljare avyttrar en

andel i ett företag till ett annat företag mot marknadsmässig ersättning i form av andelar i det köpande företaget. Enligt huvudregeln är ett villkor för uppskov att det köpande företaget vid utgången av det beskattningsår då avyttringen sker innehar andelar i det avyttrade företaget som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det företaget.

Uppskov innebär att uppskovsbeloppet, dvs. den del av den beräknade kapitalvinsten som inte motsvaras av pengar, beskattas först när äganderätten till de mottagna andelarna övergår till någon annan eller dessa upphör att existera. Den skattskyldige har dock möjlighet att ta upp uppskovsbeloppet vid en tidigare tidpunkt. Bestämmelserna om uppskov med beskattningen vid uppskovsgrundande andelsbyten får dock inte tillämpas om det finns förutsättningar att tillämpa bestämmelserna om uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. IL, vilka nu föreslås avskaffade.

De skäl som motiverar att man avskaffar beskattningen av näringsbetingade andelar talar även för att innestående uppskovsbelopp på grund av ett uppskovsgrundande andelsbyte under vissa förutsättningar inte skall tas upp till beskattning. Regeringen föreslår att ett uppskovsbelopp inte skall tas upp till beskattning om de mottagna andelarna avyttras och en kapitalvinst vid denna avyttring inte skall tas upp till beskattning på grund av de föreslagna reglerna i 25 a kap.

Detsamma bör enligt regeringens mening gälla om en avyttring resulterar i att ersättningen skall tas upp som kapitalvinst på grund av att bestämmelsen om skalbolagsbeskattning i 25 a kap. 9 § skall tillämpas.

Både förenklingsaspekter och skälighetsresonemang talar för en sådan ordning.

Förslaget bör gälla såväl uppskov som erhållits före som efter ikraftträdandet av de nya reglerna om skattefrihet för kapitalvinster på näringsbetingade andelar.

Utredaren föreslår att även uppskovsbelopp som avser kapitalplaceringsandelar bör omfattas av förslaget. En sådan regel innebär att kapitalplaceringsandelar kan föras över till ett dotterföretag genom ett uppskovsgrundande andelsbyte och andelarna i detta sedan avyttras med följd att det tidigare erhållna uppskovsbeloppet inte kommer att beskattas. En sådan överföring av kapitalplaceringsandelarna kan ske även genom en underprisöverlåtelse. Mot denna bakgrund gör regeringen samma bedömning som utredaren. Även uppskovsbelopp som avser kapitalplaceringsandelar bör därför omfattas av förslaget.

För det fall att det inte uppkommer en kapitalvinst vid en efterföljande andelsavyttring bör ett uppskovsbelopp inte tas upp till beskattning om det istället hade uppkommit en vinst vid den efterföljande andelsavyttringen och vinsten med stöd av de föreslagna reglerna i 25 a kap. inte skulle ha tagits upp till beskattning.

I likhet med utredaren anser regeringen att redan beviljade uppskovsbelopp inte bör efterges om det avyttrade företaget är ett handelsbolag. Till skillnad mot utredaren anser regeringen att detta bör gälla utan tidsbegränsning. Särskilda övergångsregler föreslås emellertid för uppskovsbelopp enligt 49 kap. i det fall ett svenskt handelsbolag är det säljande företaget och den mottagna andelen har avyttras vidare genom en koncernintern andelsavyttring. Uppskovsbeloppet skall inte tas

Prop. 2002/03:96

144 upp om en vinst vid en efterföljande avyttring är skattefri enligt de nya

reglerna i 25 a kap. eller ersättningen skall tas upp enligt regeln om skalbolagsbeskattning.

Lagförslaget

Bestämmelser med anledning av det anförda har tagits in i 49 kap.

19 a § IL och i punkt 11 i övergångsbestämmelserna.

Uppskov vid internationella andelsbyten enligt den upphävda lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG

För uppskov vid internationella andelsbyten enligt den numera upphävda lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG föreslås bestämmelser med samma innebörd som för uppskov enligt 49 kap. IL. Bestämmelserna har tagits in i 4 kap.

86 § lagen (1999:1230) om ikraftträdande av inkomstskattelagen (1999:1229).

Koncernintern avyttring av mottagna andelar

Det finns undantag från regeln om att uppskovsbeloppet skall tas upp till beskattning senast när äganderätten till de mottagna andelarna övergår till någon annan eller dessa upphör att existera. Ett sådant regleras i 49 kap. 22 § IL och avser fallet att de mottagna andelarna avyttras genom en koncernintern avyttring. Härvid gäller i huvudsak att om en sådan avyttring sker så skall uppskovsbeloppet beskattas först när kapitalvinsten på grund av den koncerninterna andelsavyttringen skall tas upp som intäkt. Som en följd av att reglerna om koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. IL föreslås avskaffade bör även bestämmelserna i 49 kap. 22 § IL utgå. Förslaget om eftergift av uppskovsbelopp i vissa fall, som har behandlats tidigare i avsnittet, medför enligt regeringens uppfattning att det inte är nödvändigt att ersätta dessa regler.

Beräkning av innehavstid av andelar i samband med uppskovsgrundande andelsbyten

En fråga av intresse i sammanhanget är hur man skall se på beräkningen av innehavstidens längd i samband med avyttringar genom uppskovsgrundande andelsbyten. Regeringen gör härvid följande bedömning. Om en andel, som innehafts kortare tid än ett år, avyttras genom ett uppskovsgrundande andelsbyte skall innehavstiden för de mottagna andelarna börjar löpa från tidpunkten för andelsbytet.

Innehavstiden för de genom andelsbytet avyttrade andelarna får alltså inte föras över till de mottagna andelarna.

Prop. 2002/03:96

145 Särskilt villkor vid uppskovsgrundande andelsbyten när ersättningen

skall tas upp enligt bestämmelsen om skalbolagsbeskattning

Även beträffande uppskovsgrundande andelsbyten finns det anledning att införa regler som motverkar handel med skalbolag när kapitalvinstbeskattningen av näringsbetingade andelar avskaffas. I avsaknad av sådana regler skulle det bli möjligt att avyttra ett skalbolag till ett utländskt företag genom ett uppskovsgrundande andelsbyte med åtföljande uppskov med beskattningen. Det utländska företaget skulle därefter kunna sälja skalbolaget utan att de svenska skalbolagsreglerna kan tillämpas. Såsom även utredaren konstaterat är det med hänsyn till rådets fusionsdirektiv (90/434/EEC) motiverat att en motverkande regel är så lite ingripande som möjligt.

Regeringen föreslår, i likhet med utredaren, att det skall införas ett särskilt villkor för uppskov i 49 kap. IL. Villkoret avser situationen att ersättningen skall tas upp på grund av att skalbolags- och återköpsreglerna är tillämpliga. I enlighet med Lagrådets förslag skall ett beviljat uppskovsbelopp tas upp som intäkt det beskattningsår då den avyttrade andelen inte längre innehas av det köpande företaget eller av ett företag som ingår i samma koncern som det köpande företaget. Uppfylls inte villkoret om innehavstid av det köpande företaget eller koncernföretaget, upphör uppskovet att gälla. Villkoret skall dock inte tillämpas om mer än tre år förflutit från den uppskovsgrundande avyttringen.

För att vanliga bestämmelser om uppgiftslämnande i deklaration samt skattetillägg vid bristande fullgörande av uppgiftsskyldigheten skall bli tillämpliga bör beskattning av kapitalvinsten ske det beskattningsår då den omständighet inträffar som medför att det villkoret inte uppfylls.

Enligt artikel 11 i fusionsdirektivet får en medlemsstat helt eller delvis avstå från att tillämpa bestämmelserna om byten av andelar om det finns grund för att anta att bytet har skatteundandragande eller skatteflykt som huvudändamål eller som ett av sina huvudändamål. Enligt praxis skall det i det enskilda fallet finnas grund för ett sådant antagande. Det särskilda villkoret bör därför inte tillämpas om särskilda skäl talar mot det. En sådan undantagsregel ger skattemyndigheten möjligheten att underlåta att tillämpa det särskilda villkoret om omständigheterna tyder på att förfarandet sammantaget inte innebär ett kringgående av skalbolags- och återköpsreglerna.

Lagförslaget

Det särskilda villkoret för uppskov regleras i en ny 19 b § i 49 kap. IL.