Vissa kapitalförluster

Regeringens förslag: En kapitalförlust skall inte få dras av om förlusten avser

– en fordran på ett företag i intressegemenskap med det avyttrade företaget,

– en rätt till andel i vinst hos ett företag i intressegemenskap med det avyttrande företaget,

– en rätt att till visst pris eller ett pris som skall fastställas enligt bestämda grunder förvärva andelar i ett företag i intressegemenskap med det avyttrande företaget eller tillgångar hos ett sådant företag,

– en tillgång eller förpliktelse vars underliggande tillgång är en näringsbetingad andel eller en näringsbetingad aktiebaserad delägarrätt.

Avdrag för kapitalförluster i svenska handelsbolag på delägarrätter begränsas i vissa fall.

Avdrag ¨för en kapitalförlust på en andel i ett svenskt handelsbolag begränsas för vissa delägare om vissa förutsättningar är uppfyllda.

En fysisk person som förvärvar en andel i ett svenskt handelsbolag får under vissa förutsättningar inte tillgodoföra sig avdrag för en värdenedgång på vissa tillgångar eller på en ökning av en förpliktelse i handelsbolaget.

Reglerna om svenskt handelsbolag tillämpas även i fråga om delägarbeskattade utländska juridiska personer.

Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens men saknar en generell spärr för derivat vars underliggande tillgångar utgörs av näringsbetingade andelar och näringsbetingade aktiebaserade delägarrätter.

Prop. 2002/03:96

136 Remissinstanserna: Riksskatteverket tillstyrker att det införs

bestämmelser som förhindrar avdrag för de aktuella kapitalförlusterna men menar samtidigt att de föreslagna reglerna är mycket komplicerade eftersom de även omfattar indirekta innehav. Myndigheten menar att det är svårt att överblicka om förslaget täcker alla situationer som kan uppkomma. Myndigheten efterlyser även en reglering som kan motverka försök till kringgåenden genom användandet av olika derivat. Sveriges advokatsamfund anser att förslaget verkar väl avvägt även om man kan befara att värderingsproblem kan uppkomma, särskilt när det gäller att bestämma marknadsvärdet på fordringar i handelsbolag.

Skälen för regeringens förslag: För att motverka kringgåenden av de tidigare behandlade reglerna för kapitalförluster på näringsbetingade andelar och näringsbetingade aktiebaserade delägarrätter är det nödvändigt att komplettera dessa avdragsförbud med vissa begränsningar i avdragsrätten för vissa andra slag av kapitalförluster.

Intresseföretagsanknutna tillgångar

I det föregående har regeringen föreslagit att kapitalvinster på andelar och aktiebaserade delägarrätter skall vara skattefria under vissa förutsättningar och att kapitalförluster på andelar och delägarrätter som är skattefria inte får dras av. För att det i praktiken skall vara möjligt att upprätthålla avdragsförbudet för kapitalförluster är det nödvändigt med kompletterande regler avseende vissa slag av intresseföretagsanknutna tillgångar. Utredningen har belyst nödvändigheten av detta i ett exempel.

Ett aktiebolag, A, har ett helägt dotterbolag, B, som gör en investering som finansieras genom ett lån från A. Det egna kapitalet i B är litet i förhållande till lånet. Faller investeringen väl ut ökar värdet på A:s aktier i B, som kan säljas med vinst utan beskattning. Misslyckas investeringen blir, efter det att B:s lilla egna kapital tagits i anspråk, A:s fordring nödlidande och A kan sälja den med en avdragsgill förlust. För att denna möjlighet till skattearbitrage skall hindras bör en förlust på fordringen inte vara avdragsgill.

Det räcker dock inte att avdrag vägras om det är fråga om moder- och dotterföretag. Man kan t.ex. ersätta A i exemplet nyss med två aktiebolag, B och C, som äger hälften var av ett tredje aktiebolag, D, i vilket investeringen görs. B och C ägs av en fysisk person. Exemplet kan varieras t.ex. så att D ägs endast av C och B är borgenär. För att även de nu beskrivna fallen skall fångas in bör en kapitalförlust på en fordran inte få dras av om gäldenären är ett företag i intressegemenskap med det avyttrande företaget. Med företag i intressegemenskap skall då avses ett företag som ett annat företag, direkt eller indirekt, genom en ägarandel eller på annat sätt har ett väsentligt inflytande i, eller om två företag står under i huvudsak gemensam ledning.

Möjligheten till kringgåenden finns även i några andra liknande fall som avser intresseföretagsanknutna tillgångar. Även dessa fall bör omfattas av avdragsförbudet för kapitalförluster. En kapitalförlust på en rätt till andel i vinst hos ett företag i intressegemenskap med det avyttrande företaget bör därför inte få dras av. Likaså skall man inte få dra av en kapitalförlust på en rätt att till visst pris eller ett pris som skall fastställas enligt bestämda grunder förvärva andelar eller aktiebaserade

Prop. 2002/03:96

137 delägarrätter i ett företag i intressegemenskap med det avyttrande

företaget eller tillgångar hos ett sådant företag.

Kapitalförluster i ett handelsbolag

Även i det fallet att det är ett handelsbolag som är det finansierande företaget ges möjligheter till kringgåenden av avdragsförbudet. Speciella regler som tar sikte på handelsbolag är därför nödvändiga. Förslagen om avdragsförbud för kapitalförlust på näringsbetingade andelar och näringsbetingade aktiebaserade delägarrätter måste – såvitt avser delägare (direkta och indirekta genom handelsbolag) som är ett sådant företag som skattefritt kan avyttra en näringsbetingad andel – gälla även en kapitalförlust på sådana tillgångar och vissa andra tillgångar i de fall dessa har avyttrats av ett handelsbolag.

Kapitalförluster på derivatinstrument m.m.

Det är av största vikt att det inte genom olika derivatstrategier blir möjligt att kringgå avdragsförbudet för kapitalförluster på näringsbetingade andelar och näringsbetingade aktiebaserade delägarrätter. Riksskatteverket menar att utredningens förslag bör kompletteras med regler som motverkar förfaranden som i praktiken innebär att en kapitalförlust på en näringsbetingad andel kan dras av genom användandet av derivatstrategier. Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att det krävs en spärr för att förhindra försök till kringgåenden genom att använda olika slag av derivat.

Eftersom derivatmarknaden ständigt förändras genom att nya instrument gör sitt inträde är det inte meningsfullt att försöka ge en preciserad uppräkning av vilka slags instrument som bör omfattas av en spärregel.

En spärregel måste istället ges en mer generell utformning. Regeringen har i propositionen i huvudsak följt Lagrådets förslag till utformning av bestämmelse som i förhållande till lagrådsremissens förlag givits en mer ändamålsenlig utformning. Med hänsyn till hur vissa optionsstrategier fungerar har bestämmelsen vidare kompletterats så att den även omfattar förpliktelser eftersom förluster i samband med optioner även kan komma att avse instrument som kan avse en utfärdad förpliktelse. Regeringens förslag innebär därför ett avdragsförbud på förluster på en tillgång eller förpliktelse där den underliggande tillgången, direkt eller indirekt, är en näringsbetingad andel eller en näringsbetingad aktiebaserad delägarrätt.

Kapitalförluster på andelar i handelsbolag

En kapitalförlust på en andel i ett svenskt handelsbolag eller en utländsk delägarbeskattad juridisk person bör inte få dras av till den del förlusten motsvaras av delägarens andel av en realiserad eller orealiserad värdenedgång i handelsbolaget på en tillgång beträffande vilken delägaren inte skulle ha fått göra avdrag för en kapitalförlust om delägaren hade innehaft tillgången. Även en ökning av värdet på vissa förpliktelser i handelsbolaget bör påverka avdragsrätten. Bestämmelsen bör gälla även om det är fråga om ett indirekt innehav genom förmedling

Prop. 2002/03:96

138 av ett eller flera andra handelsbolag eller delägarbeskattade utländska

juridiska personer.

Förslagen bör i fråga om tillgångar som avyttrats gälla endast om avyttringen av tillgången skett inom tio år före avyttringen av andelen i handelsbolaget. Samma tidsgräns bör gälla i fråga om förpliktelser som upphört.

Fysisk person förvärvar en andel i ett handelsbolag

En fysisk person som förvärvar en andel i ett handelsbolag från ett företag som skattefritt kan sälja en näringsbetingad andel bör i vissa fall inte få tillgodoföra sig avdrag för en värdenedgång i ett handelsbolag på en näringsbetingad andel, en näringsbetingad aktiebaserad delägarrätt eller en förlust på vissa andra tillgångar. Detta bör gälla om tillgången ifråga redan har sjunkit i värde under handelsbolagets innehavstid när den fysiska personen förvärvar andelen i handelsbolaget. I sådana fall bör därför den aktuella tillgången – såvitt avser beräkningen av inkomsten för den fysiska personen – anses ha anskaffats för marknadsvärdet av handelsbolaget vid tidpunkten för den fysiska personens förvärv av andelen i handelsbolaget. Även en ökning av värdet på vissa förpliktelser i handelsbolaget bör påverka på motsvarande sätt.

Regeln bör tillämpas även om förvärvet sker från ett handelsbolag i vilket ett skattebefriat företag, direkt eller indirekt genom andra handelsbolag, innehar en andel.

Lagförslaget

Bestämmelser med anledning av förslaget har tagits in i nya 25 a kap.

19–24 §§ IL.

5.13.9 Begränsad avdragsrätt för kapitalförluster på fastigheter