KASSAREGISTERLAGEN
-
V
ILKA EFFEKTER HAR LAGEN MEDFÖRT
?
VT 2012:CE16
Magisteruppsats i företagsekonomi för civilekonomexamen Paul Benjamin Jonas Carlsson
Förord
Det har varit lärorikt och intressant att skriva denna uppsats och hela processen kring denna. Vi vill härmed passa på att tacka vår handledare jur.dr och universitetslektorn i företagsekonomi Kjell Johansson för den stöttning, vägledning och de värdefulla synpunkter som vi fått under resans gång.
Ett stort tack även till våra respondenter riksprojektledaren för kontanthandelsprojektet Conny Svensson, Skatteverket, skatterevisorn Michael Wendt, Skatteverket, kriminalinspektör och gruppledaren Ulf Sjösten, Ekobrottsmyndigheten, ekorevisorn Ingegerd Olsson, Ekobrottsmyndigheten, skattekonsulten Fredrik Ahlqvist, Ernst & Young, godkänd revisor Fredrik Mansén, PwC, skatteexperten Annika Fritsch, Företagarna, betalningsansvarig Bengt Nilervall, Svensk Handel samt Hans Backlund delägare i Sharp Center som gjort denna uppsats möjlig.
BORÅS 2012-05-31
_________________________ _________________________
Svensk titel: Kassaregisterlagen - Vilka effekter har lagen medfört?
Engelsk titel: The Cash Registers Act - What are the effects the law has resulted in? Utgivningsår: 2012
Författare: Paul Benjamin och Jonas Carlsson Handledare: Kjell Johansson
Abstract
The cash sector refers to business owners who by cash or card payment sell goods and services, such as supermarkets, restaurants, cafes, auto mechanics, hairdressers and market traders. The cash sector in Sweden is subject to serious problems such as accounting fraud and tax fraud. Crimes in the cash sector affect the society negatively in several ways, such as reduced tax revenues and through unfair competition. The tax loss in Sweden alone can be estimated to about SEK 93 billion in 2011.
A cash register act was introduced 1 January 2010. The law implies that business owners who sell goods and/or services for cash or credit card payment are required to have certified point of sale devices with associated control unit.
This paper aims to investigate the impacts of the cash register act in Sweden.
To answer our question, we conducted interviews with representatives from the Swedish economic crime authority, the tax agency, auditing firms, business associations and a provider of point of sale devices. These actors provide different approaches and thus give us a complete picture.
Our empirical data clearly shows that the economic crimes in the cash sector have declined since the law was introduced. The law has resulted in increased costs for the most business owners. The point of sale devices has been removed and replaced by new ones.
Further research on the cash register act is necessary in order to fully review the law. Our study shows the need for evaluation of the impacts of the law.
This paper is written in Swedish.
Keywords: Point of sale devices, Cash Registers Act, cash registers, accounting
Sammanfattning
(på svenska)
Kontantbranschen utgörs av näringsidkare som genom kontant betalning eller kortbetalning säljer varor och tjänster, till exempel matvarubutiker, restauranger, kaféer, bilmekaniker, frisörer, torg- och marknadshandel. Kontantbranschen är drabbad av en mängd allvarliga problem såsom bokföringsbrott och skattefusk. Den ekonomiska brottsligheten i kontantbranschen påverkar samhället negativt på flera sätt, till exempel i form av minskade skatteintäkter men också genom en illojal konkurrens. Skattebortfallet kan beräknas till omkring 93 miljarder kronor år 2011. Kassaregisterlagen infördes 1 januari 2010 (återfinns i Skatteförfarandelagen). Lagen innebär att företagare som säljer varor och/eller tjänster mot kontant betalning eller kortbetalning är tvungna att ha certifierade kassaregister med tillhörande kontrollenhet. De måste dessutom ge kunden kvitto vid varje försäljningstillfälle. Skatteverket är kontrollorgan och utför kontroller för att säkerställa att lagen följs. Om skatteverket finner brister kan näringsidkaren bli skyldig att betala en kontrollavgift på 10 000 kronor.
Vår frågeställning är, Vilka effekter har Kassaregisterlagen medfört? Syftet var att identifiera och analysera de effekter som lagen medfört på kontantbranschen. För att besvara vår frågeställning har vi genomfört intervjuer med representanter från Ekobrottsmyndigheten, Skatteverket, näringslivsorganisationer, revisionsbyråer samt kassaregistersäljare. Dessa har på olika sätt en relation till lagen och kontantbranschen och på det sättet ger det oss en samlad bild.
Skatteverket har genom lagen fått ökade kontrollmöjligheter. Vår empiri pekar tydligt på att restaurangbranschen är den mest drabbade och att den ekonomiska brottsligheten i kontantbranschen har minskat sedan lagen infördes. Gamla kassaregister har i stor utsträckning sanerats och ersatts av nya, vilket medfört en ökad försäljning av kassaregister. Detta har bidragit till en ökad kostnad för de flesta företagen. Fler konsumenter erbjuds kvitto efter lagens införande.
Nyckelord: Kassaregisterlagen, kassaregister, kvitto, bokföringsbrott, skattebrott,
ekonomisk brottslighet, skatteförfarandelagen, skattebortfall, kontanter kontantbranschen, detaljhandel, restaurangbranschen
Innehållsförteckning
1 Inledning ... - 1 - 1.1 Bakgrund ...- 1 - 1.2 Problemdiskussion ...- 2 - 1.3 Problemformulering ...- 4 - 1.4 Syfte ...- 4 - 1.5 Avgränsning ...- 4 - 1.6 Val av ämne ...- 4 - 1.7 Disposition ...- 5 - 2 Metod ... - 6 - 2.1 Inledning ...- 6 - 2.2 Forskningsansats ...- 6 - 2.3 Undersökningsansats ...- 7 - 2.4 Datainsamling ...- 7 - 2.4.1 Primärdata ...- 8 - 2.4.2 Sekundärdata ...- 8 - 2.4.3 Intervjuteknik...- 9 - 2.5 Giltighetsanspråk ... - 10 - 2.5.1 Validitet ... - 10 - 2.5.2 Reliabilitet ... - 10 - 2.5.3 Urval... - 11 - 2.5.4 Källor ... - 12 - 3 Teoretisk referensram ... - 13 - 3.1 Inledning ... - 13 - 3.2 Kapitlets disposition ... - 13 - 3.3 Ekonomisk brottslighet ... - 13 - 3.3.1 Ekobrottens skadeverkningar ... - 15 - 3.3.2 Bokföringslagen ... - 17 - 3.3.3 Bokföringsbrott ... - 18 - 3.3.4 Skattebrott ... - 19 - 3.4 Kassaregister ... - 21 -3.4.1 Krav på kassaregister – effektivare utredning av EKO-brott ... - 22 -
3.4.2 Konkurrens på lika villkor i kontantbranschen... - 25 -
3.4.3 Lagen om kassaregister ... - 27 -
3.5 Remissvar och yttranden ... - 32 -
3.5.1 Ekobrottsmyndigheten ... - 32 -
3.5.2 Företagarna ... - 32 -
3.5.3 Näringslivets regelnämnd ... - 33 -
3.5.4 Svensk Handel & Sveriges Hotell- och Restaurangföretagare ... - 33 -
3.5.5 Svenskt Näringsliv ... - 34 -
4 Empiri ... - 35 -
4.1 Inledning ... - 35 -
4.2 Ernst & Young ... - 35 -
4.2.1 Intervju med Fredrik Almqvist ... - 35 -
4.3 Svensk Handel ... - 37 -
4.3.1 Intervju med Bengt Nilervall ... - 37 -
4.4 PwC ... - 39 -
4.4.1 Intervju med Fredrik Mansén ... - 39 -
4.5.1 Intervju med Michael Wendt ... - 41 -
4.5.2 Intervju med Conny Svensson ... - 43 -
4.6 Sharp Center ... - 44 -
4.6.1 Intervju med Hans Backlund ... - 44 -
4.7 Företagarna ... - 46 -
4.7.1 Intervju med Annika Fritsch ... - 46 -
4.8 Ekobrottsmyndigheten ... - 47 -
4.8.1 Ulf Sjösten och Ingegerd Algotsson ... - 47 -
5 Analys ... - 50 -
5.1 Inledning ... - 50 -
5.2 Ekonomisk brottslighet ... - 50 -
5.3 Kassaregisterlagen... - 51 -
6 Slutsatser ... - 56 -
7 Förslag till vidare forskning ... - 57 -
8 Slutdiskussion ... - 58 - 9 Referenser ... - 60 - 9.1 Litteratur ... - 60 - 9.2 Offentligt tryck ... - 61 - 9.3 Elektroniska källor ... - 62 - 9.4 Muntliga källor ... - 63 -
10 Bilaga 1: Frågor till Ernst & Young ... - 64 -
11 Bilaga 2: Frågor till näringslivsorganisationer ... - 65 -
12 Bilaga 3: Frågor till PwC... - 66 -
13 Bilaga 4: Frågor till SKV... - 67 -
14 Bilaga 5: Frågor till Sharp Center ... - 68 -
15 Bilaga 6: Frågor till EBM ... - 69 -
Figurförteckning
Figur 1: Vetenskapligt förhållningssätt. Egen figur (120203) ... 6Figur 2: Urval av respondenter. Egen figur (120414) ... 11
Figur 3: Från problem till lag. Egen figur (120411) ... 13
Figur 4: Inkomna brottsmisstankar år 2007. Källa: Åklagarmyndigheten ... 14
Figur 5: Antal anmälda ekobrott 19752011. Källa: Brottsförebyggande rådet ... 15
Figur 6: Fördelning av ekobrottens skadeverkningar. Källa: SOU 1984:15 s. 67 .. 16
Figur 7: Andelen bokföringsbrott 2011. Källa: Brottsförebyggande rådet ... 19
-Förkortningar
ABL Aktiebolagslagen (SFS 2005:551) BFL Bokföringslagen (SFS 1999:1078) BFN Bokföringsnämnden BrB Brottsbalken (SFS 1962:700) BRÅ Brottsförebyggande rådet E&Y Ernst & YoungEBM Ekobrottsmyndigheten
IL Inkomstskattelag (SFS 1999:1229) JO Justitieombudsmannen
LRF Lantbrukarnas riksförbund NNR Näringslivets regelnämnd POS Point of Sale Devices Prop. Proposition
SBL Skattebetalningslagen (SFS 1997:483) SFL Skatteförfarandelagen (SFS 2011:1244) SFS Svensk författningssamling
SHR Sveriges Hotell- och Restaurangföretagare (numera Visita - Svensk besöksnäring)
SkBrL Skattebrottslagen (SFS 1971:69)
SKV Skatteverket
SKVFS Skatteverkets författningssamling SOU Statens offentliga utredningar
SWEDAC Styrelsen för ackreditering och teknisk kontroll
(Swedish Board for Accreditation and Conformity Assessment) VVFS Vägverkets föreskrifter
Begrepp
Certifierat
kassaregister Ett kassaregister som har en tillverkardeklaration och att kassaregistret ska vara anslutet till en certifierad kontrollenhet. Fysisk person Juridiskt begrepp för en person eller individ. En människa. En fysisk person kan förvärva rättigheter och ikläda sig skyldigheter.
Journalminne Dokumentation av den löpande registreringen i kassaregistret i elektronisk form
Juridisk person Juridiskt begrepp för sammanslutning som har rättskapacitet. En juridisk person kan förvärva rättigheter och ikläda sig skyldigheter.
Kassaregister Kassasystem, kassaapparat och liknande apparatur där registrering av varor och tjänster sker mot kontant betalning Kassaregisterlagen Bestämmelser om kassaregister i Skatteförfarandelagen i
följande kapitel: 7, 39, 42, 44, 47, 50, 66 och 67
Kontant betalning Avser betalning med kontanta medel samt kortköp (då köparen fullgör betalningen vid köptillfället)
Kontantbranschen Ett samlingsbegrepp och utgörs av näringsidkare som genom kontant betalning eller kortbetalning säljer varor och tjänster. Det som karaktäriserar kontantbranschen är att det sker en mängd små transaktioner dagligen, ofta med kontanter, där köparna huvudsakligen är enskilda konsumenter som saknar intresse av kvitto.
Kontrollremsa Dokumentation av den löpande registreringen i kassaregistret i pappersform
Personalliggare Restaurang- eller frisörbranschen måste föra anteckningar i en speciell liggare (bok) över alla som arbetar i lokalen
Tömningskvitto Även kallat z-kvitto, som registreras i bokföringen och är summan av kassakontrollremsorna
- 1 -
1 Inledning
1.1 Bakgrund
Kontantbranschen är ett samlingsbegrepp och utgörs av näringsidkare som genom kontant betalning eller kortbetalning säljer varor och tjänster. Exempel på vad som hänförs till kontantbranschen är matvarubutiker, restauranger, kaféer, bilmekaniker, frisörer, torg- och marknadshandel m.fl. (SOU 2005:35 s. 69).
Kontantbranschen är drabbad av en mängd allvarliga problem såsom bokföringsbrott och skattefusk. Detta är givetvis inget okänt för myndigheterna men kontantbranschen är svår att kontrollera och det skulle krävas enorma resurser för att upprätthålla kontrollen av branschen. Bristen på kontrollmöjligheter hos myndigheterna medverkar till att lagstiftningen lättare kan kringgås. Bokföringsbrotten påverkar samhället negativt på flera sätt, till exempel i form av minskade skatteintäkter men också genom en illojal konkurrens. Det är oerhört allvarligt då oseriösa näringsidkare kan konkurrera ut seriösa näringsidkare. Även den allmänna moralen i samhället kan påverkas negativt. På sikt försämrar detta den totala konkurrensen i landet vilket försämrar konsumenternas makt (SOU 2005:35 s. 16).
Innan lagen kom att träda i kraft fanns inga generella bestämmelser om användning av kassaregister. Däremot fanns krav på kassaregister som gällde innehavare av serveringstillstånd och taxibranschen enligt Yrkestrafikförordningen och Alkohollagen (SOU 2005:35 s. 73).
En uträkning på skatteintäktsbortfallet har gjorts i SOU 2002:47. Utredarna menar att skattebortfallet uppgår till omkring fyra procent av landets BNP. Av dessa fyra procent kan två tredjedelar hänföras till oredovisade intäkter och svartarbete, även kallat svarta sektorn. Ekobrottsmyndigheten uppskattar att skatte- och avgiftsundandragandet uppgår till omkring 2,5 miljarder i frisörbranschen. I restaurangbranschen har myndigheter upptäckt ett stort antal manipulerade kassaregister. I dessa fall har den verkliga omsättningen varit i genomsnitt omkring 50 % högre än den redovisade omsättningen (SOU 2005:35 s. 100).
Det finns en projektgrupp inom den Europeiska Unionen, Cash register projekt group. Nio länder ingår i denna grupp. Sverige ingår dessvärre inte. Gruppens uppgift är att identifiera risker och problem kopplade till kontantbranscher och kassaregister samt föreslå lösningar på dessa (Prop. 2006/07:105 s. 20). Det ställs inga generella krav på kassaregister i Frankrike, Irland, Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, Österrike och Finland däremot har det i Frankrike, Nederländerna, Storbritannien och Tyskland rapporterats om allvarliga problem och avancerade manipulationer (SOU 2005:35 s. 88).
Med anledning av ovanstående tillsatte den dåvarande regeringen en utredning 2004. Uppdraget var bland annat att undersöka möjligheterna till införandet av en ny lag som skulle innebära en skyldighet för näringsidkare som säljer varor och/eller tjänster att använda ett visst tekniskt system. Systemet skulle också möjliggöra en efterkontroll av bland annat omsättning. Utredarna skulle också presentera förslag på
- 2 -
hur skattebrottsenheterna kunde effektiviseras. Året senare lämnade utredarna in ett betänkande, SOU 2005:35 Krav på kassaregister, effektivare utredning av ekobrott. Betänkandet mynnade ut i en proposition (Prop. 2006/07:105) från regeringen som överlämnades till riksdagen den 22 mars 2007. Regeringen föreslog att en ny lag om kassaregister skulle införas. Syftet med lagen var att skydda seriösa företagare mot illojal konkurrens från mindre seriösa företagare samt att öka skattesystemets legitimitet. Risken var annars att de korrekt skattebetalande företagarna skulle få ett allt hårdare skattetryck på grund av de fuskande företagarna. Konkurrenssituationen skulle då bli felaktig och de seriösa företagarna skulle riskera att konkurreras ut från marknaden (Prop. 2006/07:105 s. 1).
1.2 Problemdiskussion
Lagen om kassaregister m.m. SFS 2007:592 utfärdades av riksdagen den 14 juni 2007. Lagen kom att träda i kraft den 1 januari 2010.
Den 1 januari 2012 trädde en ny lag i kraft. I den nya lagen har en mängd gamla lagar kring skatteförfarandet samlats och därför döpts till Skatteförfarandelagen SFS 2011:1244. Den nya lagen omfattar också lagen om kassaregister. Lagens innebörd och omfattning kring kassaregister är inte ändrad, däremot återfinns lagen uppdelad på olika platser i den nya lagen, 7 kap, 39 kap, 42 kap, 44 kap, 47 kap, 50 kap, 66 kap samt 67 kap.
Ekobrott används ofta som ett samlingsord för många olika brott där skattebrott och bokföringsbrott hör till de vanligast förekommande (Dolmén 2004 ss. 230-231). Denna typ av brott drabbar näringslivet och samhället i stort. De förrycker förutsättningarna för näringslivets verksamhet och utveckling men snedvrider också konkurrensen (Ds 1996:1 s. 9). Med bakgrund av dessa problem är det intressant att försöka komma underfund med om Kassaregisterlagen ännu har bidragit till minskade ekobrott.
Restaurangbranschen är en bransch där ekonomisk brottslighet förekommer. Då ofta genom olika former av skatteundandragande. Att branschen har särskilda problem bekräftas av myndigheter, branschorganisationer samt fackföreningar (SOU 1997:111 ss. 117-152). Restauranger och kaféer i Sverige omsätter omkring 83 miljarder om året1. Kan denna bild av branschen bekräftas av andra? Hur ser revisorer och myndigheter på branschen?
Från och med att Kassaregisterlagen infördes är företagare som säljer varor och/eller tjänster mot kontant betalning eller kontokortsbetalning tvungna att ha certifierade kassaregister (39 kap 4 § SFL). Dessutom måste de erbjuda kunden kvitto efter köpet (39 kap 7 § SFL). Det finns dock en del verksamheter som är undantagna från denna lag. Vi vill med vår studie försöka ta reda på om dessa nya regler har lett till någon förändring i praktiken. Följs lagen till dess helhet? Får dagens konsumenter kvitto oftare?
1 http://www.skatteverket.se/download/18.71004e4c133e23bf6db800011555/Unders%C3%B6kning+
- 3 -
Enligt SKV har det skett en kraftig ökning på konsumenter som tar kvitto. 52 % av konsumenterna tar kvitto när de köper blommor. Varje år säljs det blommor för närmare 10 miljarder kronor i Sverige. I samma rapport kan man utläsa att kvinnor generellt är bättre på att ta kvitto än män. Men antalet män som tar kvitto ökar ständigt i alla branscher. Främst när det gäller blomsterhandeln och hos frisören. De män som inte tar kvitto uppger att de avstår då det rör sig om mindre belopp. Endast 45 % tar kvitto på restaurang eller kafé. Högst ligger detaljhandeln, till exempel kläder, elektronik och byggvaror2.
Ett certifierat kassaregister innebär att det ska ha en tillverkardeklaration och att kassaregistret ska vara anslutet till en certifierad kontrollenhet. Denna enhet läser av registreringar i kassaregistret och skapar en kontrollkod. Detta gör det möjligt för Skatteverkets kontrollfunktion att granska varje enskild transaktion hos företaget3.
Samtliga företagare som omfattas av plikten att inneha ett certifierat kassaregister är även skyldiga att anmäla sitt innehav till Skatteverket (SKV) (7 kap 3-4 §§ SFL). SKV:s roll är sedan att kontrollera att det finns kassaregister som uppfyller kraven hos företagen. De kan även utföra andra oanmälda kontrollåtgärder som exempelvis kvittokontroller och inventering av kassan (42 kap 6 § SFL). Vår studie kommer att undersöka om SKV faktiskt gör kontroller av kassaregistren och om de görs i tillräckligt stor utsträckning för att ge resultat. Detta är eventuella effekter av lagens införande som vi vill framhäva för läsaren. Om lagen tolkas rätt skall SKV numera ha utökade kontrollmöjligheter.
Den näringsidkare som omfattas av skyldigheter enligt Kassaregisterlagen kan debiteras en kontrollavgift om denne inte följer lagen. Detta kan till exempel röra sig om att företagaren inte har ett kassaregister, ett bristfälligt kassaregister eller att han/hon inte erbjuder kunden ett kassakvitto vid en affärshändelse. Kontrollavgiften som eventuellt tas ut ligger på 10 000 kr och tillfaller staten. Om näringsidkaren gjort sig skyldig till debitering av denna kontrollavgift och därefter inte åtgärdar de brister som påpekats i samband med kontrollen, kan det bli aktuellt med ytterligare avgifter. Det belopp som debiteras vid en sådan situation är 20 000 kr (50 kap 1-2 §§ SFL). Det ska tilläggas att om överträdelse är ringa, ursäktlig eller det annars finns särskilda skäl, kan avgiften helt eller delvis sättas ned. Den bedömningen gör SKV i sin roll som tillsynsmyndighet. Om SKV har anledning att tro att ett föreläggande inte kommer att följas, kan föreläggandet förenas med vite (44 kap 1-2 §§ SFL). SKV har en avgörande roll som kontrollenhet över kassaregisterslagen. Det är spännande att undersöka om deras arbete som utförts hittills har bidragit till en rättvisare konkurrenssituation i näringslivet. Enligt SKV ska de under 2012 genomföra 20 000 kontrollbesök samt mer noggrant utreda 90 % av företagen som fått minst två kontrollavgifter4.
I mitten av 2011 kom SKV ut med en kortare rapport skriven av Lars Lundh och Conny Svensson. De skriver att de redan då kunde se att den redovisade omsättningen
2 http://www.skatteverket.se/download/18.71004e4c133e23bf6db800011555/Unders%C3%B6kning+ olika+branscher+-+2011-12-28.pdf [12-05-09] 3http://www.Skatteverket.se/kassaregister [12-01-24] 4http://www.skatteverket.se/omskatteverket/press/pressmeddelanden/riks/2012/2012/skatteverket skarpgranskningeninomkontanthandeln.5.71004e4c133e23bf6db800045215.html [12-05-09]
- 4 -
har ökat kraftigt i flera branscher. Under 2010 hade den redovisade utgående momsen hos restauranger ökat med sju procent. För frisörer är motsvarande siffra 11 %. Kassaregisterlagen är ett försök från regeringens sida att råda bukt på problemen med skattefusk såsom utebliven registrering av försäljning hos företag (Prop. 2006/07:105 ss. 15-17). Frågan är om försöket hittills varit lyckat. Vi kommer att ställa frågan till våra respondenter för att ta reda på deras syn på eventuella effekter av kassaregisterslagens införande. Det finns ingen tidigare forskning kring detta efter att lagen trädde i kraft. Det finns studentuppsatser som skrivits innan införandet som behandlar lagens förmodade effekter. Utifrån denna problemdiskussion har vi formulerat en forskningsfråga kring lagens effekter.
1.3 Problemformulering
Vilka effekter har Kassaregisterlagen medfört?
1.4 Syfte
Syftet med vår undersökning är att identifiera och analysera de effekter som Kassaregisterlagen medfört på samhället.
1.5 Avgränsning
Vi har avgränsat vårt syfte till att omfatta hur respondenter för revisionsbyråer, näringslivsorganisationer, kassaregistersäljare, Skatteverket samt Ekobrotts-myndigheten uppfattar effekterna på kontantbranschen efter det att Kassaregisterlagen trätt i kraft.
1.6 Val av ämne
Vi har gått igenom den ekonomiska och juridiska litteraturen för att hitta vetenskapliga artiklar inom vårt ämne. Det blev då uppenbart för oss att det finns ett visst tomrum i forskningen kring effekter av införandet av Kassaregisterlagen. Detta har delvis en praktisk förklaring då det inte funnits mycket tid att forska på just effekterna av införandet av lagen då den infördes den första januari 2010.
De studier som gjorts är skrivna innan lagen infördes eller samtidigt som lagen infördes. Dessa studier undersöker och identifierar förmodade effekter av lagen och utgörs av studentuppsatser. Forskning kring lagens effekter finns dessvärre inte. Då lagen trädde i kraft 1 januari 2010 har det i skrivande stund gått över två år sedan lagen infördes. Därför är det nu intressant att undersöka lagens faktiska effekter. Vi ser inte detta tomrum av vetenskapliga artiklar som någon nackdel för vår studie. Istället fyller vår studie ett behov och vi har möjlighet att bidra med kunskap. Därmed uppfylls kraven om inomvetenskaplig relevans.
- 5 -
1.7 Disposition
I kapitel två beskrivs de vetenskapliga tillvägagångssätten för uppsatsen samt vilka urval vi gjort och hur datainsamlingen genomförts. Kapitlet avslutas med ett avsnitt som beskriver giltigheten och tillförlitligheten av vår studie. I kapitel tre redovisar vi uppsatsens teoretiska utgångspunkter. I detta avsnitt behandlas lagen, förarbeten, remisser samt utredningar kring ekonomisk brottslighet. I kapitel fyra presenteras resultaten av våra intervjuer. I kapitel fem analyseras empirin och kopplas till teorin. I det sjätte kapitlet för vi en diskussion kring teorin och empirin. Denna diskussion ligger sedan till grund för våra slutsatser. Slutligen presenteras i kapitel sju våra slutsatser. Vi ger även förslag till vidare forskning.
- 6 -
2 Metod
2.1 Inledning
I detta kapitel redovisar vi vår forskningsansats, undersökningsansats och kriterier för vetenskaplig forskning. Vidare beskrivs insamlingen av data samt hur urvalet av respondenter och genomförandet av studien gått till. Sedan redogör vi för uppsatsens validitet och reliabilitet. Slutligen diskuteras källorna som använts i uppsatsen.
2.2 Forskningsansats
Kunskap kan skapas på olika sätt. Det finns bland annat tre olika angreppssätt, deduktion, induktion och abduktion, se figur 1. Deduktion kallas ibland för bevisföringens väg. Deduktiv metod innebär att forskaren utgår ifrån befintliga teorier och prövar sedan dessa teorier i praktiken. Induktiv metod kallas ofta för upptäcktens väg (Andersen 1998 s. 29). Metoden går ut på att forskaren studerar och samlar in data och information från verkligheten och utifrån detta formulerar forskaren hypoteser och teorier.
Den tredje metoden är en kombination av de två första metoderna, abduktion. Abduktiv metod innebär att forskaren utgår från en teori och sedan prövar teorin i verkligheten, därefter omarbetas teorin utifrån vad som visade sig i empirin. Det skapas en växelverkan mellan teori och empiri (Alvesson & Sköldberg 2008 s. 55).
Figur 1: Vetenskapligt förhållningssätt. Egen figur (12-02-03)
Av ovanstående tre metoder använde vi en induktiv ansats då vi inte utgick från några befintliga teorier om kassaregisterlagen. Vi har istället för en teori använt oss av lagar, propositioner, utredningar och rapporter rörande kontantbranschen och ekonomisk brottslighet. Dessa har sedan använts när vi tolkat resultatet från den empiriska delen som samlats in genom intervjuer. Vi har analyserat hur kassaregisterlagen uppfattas och vilka effekter den fått på bland andra SKV, EBM, revisionsbyråer, näringslivsorganisationer samt kassaregistersäljare. Utifrån vår empiri har vi sedan dragit egna slutsatser, vilket kännetecknar den induktiva forskningsansatsen.
- 7 -
2.3 Undersökningsansats
Inom temat metodologiska frågeställningar brukar författare skilja mellan kvantitativ och kvalitativ forskning. Avståndet till informationskällan skiljer sig markant mellan dessa metoder. Ett nära förhållande till de som utgör informationskällan innebär ofta att forskaren blir sensitiv för informanterna och dess verklighetsuppfattning. Distans till informationskällan innebär i många fall att forskaren inte har personlig kontakt med informanterna. Denna relation anses vara selektiv. Distans och selektivitet förknippas ofta med kvantitativa metoder medan närhet och sensitivitet förknippas med kvalitativa metoder (Halvorsen 1992 s. 81).
Centrala kriterier inom kvalitativ metod är att beakta och fokusera på öppen mångtydig empiri. Vid kvalitativ metod används sällan eller i mindre utsträckning statistik, matematik och aritmetiska formler. Syftet med kvalitativ forskning är primärt förstående, inte förklarande (Andersen 1998 s. 31). Kvalitativ metod till skillnad från kvantitativ har en mycket lägre grad av strukturering. Uppläggning och planering vidareutvecklas under studiens gång. Detta sätt att lägga upp en undersökning på präglas av att vi går på djupet istället för kvantitativ metod som går på bredden. Vi har i en kvalitativ undersökning få enheter och strävar efter att få en helhetsbild av informanterna i relation till frågeställningen. Syftet med detta är givetvis att skapa en ökad förståelse för de problem vi arbetar med (Holme & Solvang 1997 ss. 87-88).
Vi har använt oss av en kvalitativ undersökningsansats eftersom vi ville besvara våra frågeställningar genom att bearbeta det empiriska materialet vi har tagit del av. Vårt empiriska material har bestått av intervjuer med representanter för myndigheter, revisionsbyråer, näringslivsorganisationer samt kassaregistersäljare och kan inte betraktas som kvantitativa data. Intervjuresultat och yttranden går inte att kvantifiera utan vi har redogjort för och tolkat dessa. Det är tydligt att denna typ av data är av kvalitativ karaktär. Utifrån detta har vi gjort våra tolkningar och inte följt någon förutbestämd mall. Detta har möjliggjort för oss att på ett induktivt sätt generera slutsatser.
2.4 Datainsamling
När vi använder en viss teknik får vi en viss typ av data. Datainsamlingsmetoderna kan delas in på en mängd olika sätt enligt olika kriterier. Vi har delat in dessa i primär- respektive sekundärdata (Andersen 1998 s. 150). Frågor som rör vem eller vilka som var upphovsmän, när och var källan blev till, dess primära syften, hur vi fått tag i källan är viktiga och bör beaktas i diskussionen kring källor och datamaterial (Holme & Solvang 1997 s. 131). Att samla in ny data (primärdata) kan gå till på olika sätt, till exempel genom direkt observation, intervju samt experiment (Arbnor & Bjerke 1994 s. 241).
I denna studie har vi använt oss av både primärdata och sekundärdata. Vi har diskuterat kring primär- och sekundärdata och huruvida ett dokument skall anses vara primär- eller sekundärdata. Våra diskussioner mynnade ut i en princip. Principen går ut på att skilja mellan data som vi själva genererat samt kunnat påverka resultatet av.
- 8 -
Dessa data bör enligt oss anses vara primärdata. Data som vi däremot ej kunnat påverka på något sätt och inte heller på något sätt varit inblandade i insamlandet av dessa bör onekligen anses vara sekundärdata. Vi vet att det råder skilda meningar kring detta, vilket påvisar komplexiteten av kategoriseringen av data.
2.4.1 Primärdata
Primärdata är ny data som forskaren själv samlar in genom att använda sig av en eller flera insamlingsmetoder (Halvorsen 1992 s. 72). Viktigt att tänka på när det gäller primärdata är att försöka få reda på vilken närhet eller avstånd källan har till det han/hon berättar. Det är inte alltid lätt att avgöra vad som är primärdata eller sekundärdata (Holme & Solvang 1997 s. 132).
Våra intervjuer med representanter för myndigheter, revisionsbyråer, näringslivs-organisationer samt kassaregistersäljare utgör vår empiri. Intervjuerna och dess resultat är vår primärdata i denna uppsats. Det är information som vi har genererat och sammanställt.
2.4.2 Sekundärdata
Sekundärdata är motsatsen till primärdata, med andra ord är det någon annan än forskaren som samlat in datamaterialet. Sekundärdata kan vara både vara verbala och icke-verbala. Begreppet sekundärdata kan delas upp i olika typer, nämligen processdata, bokföringsdata samt forskningsdata. Processdata uppstår i samband med löpande aktiviteter i samhället, till exempel tidningsartiklar, filmer, bilder, Tv-program etc. Bokföringsdata kan till exempel vara företags årsredovisningar, offentliga register och personalregister i företag. Slutligen har vi forskningsdata som innefattar datamaterial som insamlats av andra forskare (Halvorsen 1992 s 72). Vår teoretiska referensram som i stort består av offentliga dokument klassas tvivelaktigt som sekundärdata. Vi har använt oss av många sekundärkällor såsom böcker, lagar, propositioner, yttranden etc. Elektroniska källor används också i denna uppsats.
Remissvaren vi har tagit del av kan både ses som primärdata men också sekundärdata. De kan anses vara primärdata i den bemärkelsen att det är formuleringar och texter som inte är bearbetade tidigare, förutom av personen/personerna som skrivit texten. Datamaterialet är med andra ord öppet för analys och tolkning. Argumentet mot att remissvaren skulle vara en primärkälla är att vi inte haft någon som helst inblandning i framtagandet av informationen, varken ställt frågor eller kunnat påverka remissvaren. Diskussionen kring detta har inte varit lätt, men vi har till slut kommit fram till att vi klassar remissvaren som sekundärdata.
- 9 -
2.4.3 Intervjuteknik
Det finns en mängd olika intervjutekniker och metoder. Vi finner ingen större mening med att beskriva alla tekniker, utan beskriver endast de vi finner relevanta och intressanta för vår studie. Vi har avgränsat oss till strukturerad intervju (standardiserad intervju), semi-strukturerad intervju samt ostrukturerad intervju. En strukturerad intervju är en vanlig metod inom samhällsvetenskaplig forskning (Bryman & Bell 2005 s. 157). Metoden innebär att intervjuaren ställer förutbestämda frågor ur ett fastställt intervju- eller frågeformulär (Bryman & Bell 2005 s. 135). Semi-strukturerade intervjuer täcker in många olika typer av intervjuer. Ofta handlar det om att intervjuaren har en uppsättning frågor som i princip kan beskrivas som ett frågeschema, men i detta fall kan ordningsföljden variera från intervju till intervju (Bryman & Bell 2005 s. 138).
Vid en ostrukturerad intervju har intervjuaren ofta enbart en lista på teman eller allmänna frågeställningar (kallas för intervjuguide till skillnad från intervjuschema). Formulering av frågorna och ordningsföljden varierar mycket åt mellan intervjuerna som genomförs (Bryman & Bell 2005 s. 138).
Vi valde att genomföra semi-strukturerade intervjuer med våra respondenter. Då vi intervjuat personer med olika befattningar och som har olika relationer till kassaregisterlagen ansåg vi att semi-strukturerade intervjuer var det bästa alternativet för studiens framgång. Nackdelen med vårt val kan å andra sidan vara att respondenten kommer bort från ämnet lättare än om vi valt en mer strukturerad intervjuteknik.
Vi har använt ljudupptagning vid intervjuerna, efter tillåtelse från respondenten. Detta bidrog till att vi kunde fokusera på intervjun och ställa frågorna på ett bra sätt. Ljudupptagningen möjliggjorde dessutom att vi kunde lyssna på svaren flera gånger och säkerställa att vi inte missuppfattat respondenten. Vi har därefter skickat en sammanställning på vad som sagts till intervjupersonen som fått möjlighet att göra eventuella ändringar i texten. Detta för att säkerställa att vi fått en korrekt uppfattning samt att respondenten känner sig bekväm med materialet vi samlat in. Det eliminerar risken för att respondenter inte vågar uttrycka sig, som annars är lätt hänt vid ljudupptagning.
Intervjuerna har ägt rum i respondentens arbetsgivares lokaler. Intervjuerna med Bengt Nilervall (Svensk handel), Conny Svensson (SKV) och Annika Fritsch (Företagarna) har dock av praktiska skäl skett via telefon då de arbetar i Stockholm. Även dessa intervjuer har spelats in.
- 10 -
2.5 Giltighetsanspråk
2.5.1 Validitet
Begreppet validitet inbegriper två andra begrepp, giltighet och relevans. Giltighet handlar om den övergripande överensstämmelsen mellan vårt teoretiska och vårt empiriska begreppsplan. Relevansen handlar om huruvida det empiriska begreppsurvalet är relevant för vår problemställning (Andersen 1998 s. 85). I princip är problemet med att få giltig (valid) information mindre i kvalitativ forskning än kvantitativ. I kvalitativa undersökningar har forskaren oftast en mycket större närhet till det som skall studeras (Holme & Solvang 1997 s. 94). Generellt kräver validitet reliabilitet i det analytiska synsättet, däremot behöver det omvända ej föreligga (Arbnor & Bjerke 1994 s. 250).
Till de intervjuer vi har genomfört i denna studie har vi valt ut respondenter med god erfarenhet och som är sakkunniga. Intervjuerna har genomförts med stor noggrannhet och förberetts mycket noga. Detta för att generera breda och utvecklade svar som sedan kan sammanställas och analyseras. Vi tror att det är en lämplig metod för att erhålla intervjuresultat som är relevant för analysen och därmed utgör en betydande validitet. Intervjufrågorna har varit anpassade till vårt syfte med uppsatsen, vilket har stärkt den yttre validiteten.
Studiens validitet har påverkats positivt av att vi under studiens gång återkommande har stannat upp i arbetet och frågat oss själva om det vi gör just nu kommer bidra till att vi får ett mått på vår forskningsfråga. Vi har i denna uppsats fokuserat på att mäta effekterna av kassaregisterslagens införande och har med utgångspunkt från detta designat vår studie.
2.5.2 Reliabilitet
Reliabiliteten anger i hur hög grad resultaten från en mätning påverkas av tillfälligheter. Begreppet inrymmer också hur säkert och exakt vi mäter det som vi faktiskt mäter (Andersen 1998 s. 85). Frågan om reliabilitet och hur representativ informationen är centralt inom kvantitativ forskning. Det är dock inte lika centralt inom kvalitativ forskning, då den statistiska representativiteten inte står i fokus (Holme & Solvang 1997 s. 94). Reliabiliteten hos mätresultat kan kontrolleras direkt genom att till exempel dubblera eller upprepa mätningen (Arbnor & Bjerke 1994 s. 250).
Vid en kvalitativ studie innehållande intervjuer kan det vara problematiskt att uppnå hög reliabilitet. Vid upprepning av frågorna eller om frågorna ställs vid olika tillfällen skulle svaren med stor sannolikhet inte vara exakt lika. Det är i sig inget märkligt fenomen då det är känt att verkligenheten ändras och ens svar vid en intervju kan ändras beroende på tid och rum. Detta bör beaktas vid en eventuell repetition av denna studie. Vi redovisar våra intervjufrågor i bilagor för att minimera skillnaderna och förtydliga intervjuförfarandet.
För att öka studiens reliabilitet har vi sammanställt vårt intervjumaterial samma dag som intervjun ägt rum. Syftet med detta är att vi vill ha så pålitlig empiri som möjligt.
- 11 -
Ju längre tid det går efter intervjun till dess att vi sammanställer intervjumaterialet desto större risk är det att vi får en mer snedvriden bild av det som sades i intervjun.
2.5.3 Urval
För att kunna besvara vår forskningsfråga har vi gjort en del avgränsningar och urval. När det gäller intervjupersoner har syftet varit att uppnå en varierad bild, vilket innebär att vi varit tvungna att variera våra informanter. För att uppnå en samlad och rättvis bild av lagens effekter har vi valt att intervjua personer med god insyn i kontantbranschen och har stark koppling till näringsidkarna i branschen. Vi har med denna utgångspunkt valt att intervjua representanter från SKV, EBM, Svensk handel, Företagarna, revisionsbyråer samt kassaregistersäljare. Vi anser att dessa har en stark koppling till kontantbranschen samt berörts av införandet av kassaregisterlagen. För att uppnå så hög trovärdighet som möjligt har vi strävat efter att intervjua personer med högt anseende och så högt upp som möjligt i den interna hierarkin.
Figur 2: Urval av respondenter. Egen figur (12-04-14)
Bilden ovan visar kassaregisterlagen och organisationer som påverkats av lagen. Den streckade linjen visar vilka organisationer vars representanter vi har valt att intervjua i denna studie. Vi har medvetet valt att inte intervjua näringsidkare som inte säljer kassaregister. Anledningen till detta är att vi vill ha en bred och samlad bild av lagens effekter. En intervju med övriga näringsidkare innebär en viss risk. Det skulle leda till en vinklad och individuell uppfattning av lagen och dess effekter enligt oss. Dessutom
- 12 -
är det svårt att säkerställa kompetensen kring kassaregisterlagen. Om vi skulle ha valt att intervjua övriga näringsidkare skulle vi vara tvungna att intervjua ett stort antal företagare i olika branscher med olika förutsättningar, just för att få den breda och samlade bilden. Med detta i beaktande och dessutom tidsramen vi fått för uppsatsen anser vi att vårt urval utgör en rimlig och lämplig lösning.
Vår förhoppning var att få access även till Sveriges hotell- och restaurangföretagare (SHR). Vi har dock haft problem med att få kontakt med SHR och vi har därför inte kunnat få med deras åsikter i vår studie. Det hade varit intressant att höra SHR:s åsikter framför allt då restaurangbranschen pekas ut av många som den mest ekobrottsdrabbade branschen.
2.5.4 Källor
När vi sökte efter litteratur och tidigare forskning inom vårt ämne blev det uppenbart för oss att det finns ett tomrum i forskningen. Tidigare studier som gjorts med fokus på effekterna av lagen har skrivits innan lagens införande och därmed studerar de förmodade effekterna. Vår teoretiska referensram kommer därför att sakna vetenskapliga artiklar inom ämnet. Istället har vi använt lagar, propositioner, statliga utredningar, SKV:s hemställan, remissvar från remissinstanserna samt undersökningar kring ekonomisk brottslighet.
Som tidigare nämnts har lagen om kassaregister ersatts av SFL. Bestämmelserna om kassaregister utgör dock en väldigt liten del av lagen. Därför har vi valt att inte skriva SFL då det leder tanken fel. Av förenklingsskäl har vi istället valt att använda begreppet kassaregisterlagen i denna uppsats.
- 13 -
3 Teoretisk referensram
3.1 Inledning
Kapitlet inleds med en redogörelse för ekonomisk brottslighet och skadeverkningar från dessa brott. Redogörelsen av den ekonomiska brottsligheten inriktar sig främst på bokföringsbrott och skattebrott. För att förtydliga och belysa brottens vikt har en del diagram tagits fram och presenteras i detta avsnitt. Därefter behandlas BFL översiktligt. I nästa avsnitt redogörs för kassaregister, från statlig utredning och proposition fram till lagtext. Lagen beskrivs kortfattat samt SKV:s hemställan om lagändring. Slutligen behandlas remissvararen som skickats in från olika remissinstanser.
3.2 Kapitlets disposition
Vi tror att de flesta som kommer att läsa denna uppsats kommer att vara ekonomer. Då ekonomer kan antas att ha en begränsad kunskap om hur lagar arbetas fram har vi valt att tydliggöra detta.
Anledningen till att kapitlet disponerats enligt ovanstående är för att visa huvuddragen för hur lagen kommit till. Först förklaras vilka problem som förknippats med kontantbranschen. Därefter sammanfattas den statliga utredningen 2005:35. Efter den statliga utredningen lade regeringen fram en proposition om införande av Kassaregisterlagen. Sedan redovisar vi den lagtext som riksdagen beslutat om. För att kapitlet ska vara så läsvänligt och lättförståeligt som möjligt tycker vi att det är bäst att presentera allt i kronologisk ordning.
Figur 3: Från problem till lag. Egen figur (12-04-11)
3.3 Ekonomisk brottslighet
Det finns ingen riktigt klar definition av ekonomisk brottslighet. Det kan däremot sägas att alla är överens om att ekonomisk brottslighet begås inom det ekonomiska systemet eller i ekonomin (Bergqvist 2007 s. 58). Ekobrott används ofta som ett samlingsord för en mängd olika brott, till exempel skattebrott, bokföringsbrott,
- 14 -
förskingringsbrott, mutbrott, bestickningsbrott, brott mot insiderlagen etc. (Dolmén 2004 ss. 230-231). Även miljöbrotten räknas till ekobrotten eftersom de också har begåtts i näringsverksamhet och syftat till egen ekonomisk vinning (Kronqvist m.fl. 1997 s. 9).
Ekobrotten utgör ett av de svåraste och allvarligaste slagen av kriminalitet. Denna typ av brott drabbar inte bara enskilda personer utan också näringslivet och samhället i stort. De förrycker förutsättningarna för näringslivets verksamhet och utveckling men snedvrider också konkurrensen (Ds 1996:1 s. 9). Många har fått uppfattningen att ekobrott främst är brott begångna mot staten. I mycket högre grad handlar det istället om skador på den ekonomiska marknaden, den stora gruppen av hederliga företag eller stora grupper av intressenter såsom fordringsägare, konsumenter och anställda (SOU 1984:15 s. 65). De flesta svenska studier som tidigare gjorts har fokuserat på skadorna på skatte-, avgifts- eller bidragssystemet. På senare tid har dock allt fler studier gjorts med fokus på ekobrottens ekonomiska konsekvenser på marknadsekonomin, olika branscher, företag och individer (SOU 1984:15 s. 66). Skattebrott, borgenärsbrott och bokföringsbrott är de brott som i störst grad studerats i Sverige (Bergqvist 2007 s. 77). Majoriteten av alla ekobrott som anmäls är brott mot kapitel 11 i brottsbalken (brott mot borgenärer) och mot SkBrL (Dolmén 2004 ss. 230-231).
Figur 4: Inkomna brottsmisstankar år 2007. Källa: Åklagarmyndigheten
2010 anmäldes 12 399 brott mot 11 kapitlet i brottsbalken. Av dessa benämndes 12 004 som bokföringsbrott. Det gör att det är adekvat att peka ut bokföringsbrott som det stora volymbrottet (Källa: BRÅ:s5 databas).
Brott mot borgenärer, i dagligt tal kallat borgenärsbrott innebär brott mot fordringsägare. Dessa brott begås sällan mot en enskild fordringsägare utan i regel mot samtliga. På vissa håll kan fortfarande den gamla beteckningen gäldenärsbrott
5 Brottsförebyggande rådet (BRÅ) är ett centrum för forsknings- och utvecklingsverksamhet inom
rättsväsendet och arbetar på uppdrag av regeringen och ofta i samarbete med myndigheter och organisationer.
- 15 -
påträffas. Med gäldenärsbrott menas brott som en gäldenär begår (Kronqvist m.fl. 1997 s. 9).
Figur 5: Antal anmälda ekobrott 1975-2011. Källa: Brottsförebyggande rådet
Ovanstående diagram visar ekobrottens utveckling i Sverige mellan åren 1975 och 2011. Siffrorna för 2011 är preliminära. Intressant är att antalet anmälda ekobrott började sjunka efter 1995 och hamnade år 1999 på en historiskt låg nivå på 4 749 anmälda ekobrott.
Viktigt att påpeka i detta avsnitt är att statistiken i första hand inte speglar den faktiska brottsligheten utan myndigheternas effektivitet och observationsförmåga. När det gäller ekonomisk brottslighet kan man med fog anta att mörkertalen är förhållandevis stora. Med den statistik och forskning som finns tillgänglig kan man konstatera att majoriteten av alla anmälningar gällande ekobrott kommer från konkursförvaltare och SKV (Ds 1996:1 s. 113).
Restaurangbranschen är särskilt utsatt för ekonomisk brottslighet, vilket framför allt sker genom olika former av skatteundandragande. Svarta löner och oredovisad försäljning hör till vanligheterna. Att branschen har särskilda problem bekräftas av myndigheter, branschorganisationer samt fackföreningar (SOU 1997:111 ss. 117-152).
Branschföreträdare tillsammans med företrädare för myndigheter i kontakt med branschen har konstaterat att frisörbranschen har stora problem med illojal konkurrens. Dessa problem har under senare tid ökat. Med anledning av detta föreslås en rad åtgärder för att råda bukt på problemen (SOU 1997:111 ss. 109-116).
3.3.1 Ekobrottens skadeverkningar
De skadliga effekterna av ekonomisk brottslighet är många och drabbar en mängd juridiska och fysiska personer. Utgångspunkten för beskrivning av denna struktur
0 5000 10000 15000 20000 25000 30000 35000 40000 A n ta l a n m ä ld a b ro tt Ekonomisk brottslighet
Antal anmälda ekobrott i Sverige
- 16 -
utgörs av det enskilda företaget och dess verksamhet. Förenklat kan man säga att skadorna fördelar sig på tre olika nivåer (SOU 1984:15 s. 66).
Figur 6: Fördelning av ekobrottens skadeverkningar. Källa: SOU 1984:15 s. 67
I figuren ovan illustreras skadestrukturen, hur effekterna fördelar sig beroende på relation och närhet till det enskilda företaget och dess verksamhet. Centrum i måltavlan utgörs av den brottsliga verksamheten eller företaget. Den innersta cirkeln som kallats för direkt utgörs av de som har en direkt ekonomisk anknytning till företaget. Det kan till exempel vara andra företag som har fordringar på den brottsliga verksamheten. I denna kategori ingår flera olika grupper. Till exempel delägare/intressenter, leverantörer/borgensmän/fordringsägare, konsumenter och anställda (SOU 1984:15 s. 67).
I den mellersta cirkeln saknas den direkta ekonomiska anknytningen till den brottsliga verksamheten/företaget. Här återfinns istället en indirekt koppling som är mer eller mindre stark och orsakas av att man tillhör samma marknad eller verkar i samma bransch och därmed konkurrerar inbördes. Slutligen den yttersta ringen som representerar de effekter som riktas mot samhället, staten eller medborgarna som kollektiv. Anledningen till dessa effekter bottnar i det gemensamma och övergripande ansvaret för olika samhälleliga funktioner och verksamheter. Det kan till exempel handla om angrepp på samhällsystem såsom skatter, avgifter eller bidrag och därmed påverkar fördelningspolitiken samt den ekonomiska politiken i stort (SOU 1984:15 ss. 67-68).
En annan indirekt effekt på kollektivet är samhällets ansvar för anställdas löner vid konkurs, kallas även statlig lönegaranti. Dessutom uppstår stora kostnader i samband med utredning och reglering av ekobrott som också bör ses som en samhällelig förlust. Enligt ovanstående modell innebär det att ju närmare mittpunkten man befinner sig desto hårdare blir skadeverkan (SOU 1984:15 s. 67).
Självklart finns många undantag från ovanstående modell. Skadorna av den ekonomiska brottsligheten kan inte alltid illustreras i form av ringar. Vissa speciella brott kan rikta sig mot en enskild grupp av offer men får ingen skadeverkan på andra. Det kan till exempel handla om skattebedrägerier där man genom osanna fakturor och liknande lurar till sig momsåterbäring. I detta fall behöver det inte förekomma annan ekonomisk brottslighet och därmed drabbar detta inte kunder/leverantörer etc. (SOU 1984:15 ss. 67-68).
- 17 -
3.3.2 Bokföringslagen
BFL är en lag som bland annat reglerar bokföringsskyldighet, bokföringens omfång, tider etc. Alla affärshändelser i ett bolag skall bokföras. Bokföringen gör bolagets affärer överskådligare. Förutom företagaren och myndigheterna finns ofta andra intressenter som vill se en bokföring, såsom leverantörer, kreditinstitut, anställda och kunder. Bokföringen ligger också till grund för beskattningen (SKV & BFN 2011 s. 3).
Bokföringsskyldigheten gäller främst alla juridiska personer såsom aktiebolag och ideella föreningar. En fysisk person som bedriver näringsverksamhet omfattas också av bokföringsskyldigheten (2 kap. 1-2 §§ BFL). De som omfattas av BFL är skyldiga att etablera grund- och huvudbokföring.
Bokföringen ska innehålla alla affärshändelser. En affärshändelse är en förändring i storleken och sammansättningen av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska relationer med omvärlden, till exempel inbetalningar, utbetalningar, uppkomna fordringar, skulder, egna tillskott till och uttag ur verksamheten av pengar, varor eller annat (BFNAR 2001:2 p. 1). Alla affärshändelser måste styrkas med ett underlag, till exempel ett kvitto, faktura eller liknande. Underlagen kompletteras och görs till verifikationer (SKV & BFN 2011 s. 4).
Enligt 1 kap. 2 § p.7 BFL är definitionen på verifikation följande:
”De uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller en vidtagen justering i bokföringen.”
Det grundläggande i all löpande bokföring är att alla affärshändelser ska bokföras så att de kan framställas i registreringsordning (så kallad grundbokföring) och i systematisk ordning (så kallad huvudbokföring). Med tanke på detta så krävs det att näringsidkare har bokföring med korrekta verifikationer (BFNAR 2001:2 Introduktion). Kontanta in- och utbetalningar ska bokföras senast nästkommande arbetsdag. Övriga affärshändelser skall bokföras snarast möjligt (5 kap. 1-2 §§ BFL).
Bokföringsskyldigheten innebär att ett företag skall: Bokföra alla affärshändelser
Se till att det finns verifikationer för alla bokföringsposter
Bevara all räkenskapsinformation och sådan utrustning och sådana system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i enlighet med BFL Ett bokslutsföretag6 skall dessutom:
Upprätta en balansräkning
Avsluta bokföring i enlighet med 6 kap (4 kap. 1 § BFL)
6 Aktiebolag, ekonomiska föreningar, stiftelser, handelsbolag där juridisk/juridiska personer är ägare,
- 18 -
Enligt 2 kap. 5 § BFL är inte staten, kommunerna, landstingen, kommunalförbunden och regionförbunden bokföringsskyldiga. Inte heller konkursbon är bokföringsskyldiga enligt denna lag.
De som omfattas av bokföringsskyldigheten skall bevara räkenskaperna i form av dokument, mikroskrift eller annan form som kan läsas med tekniskt hjälpmedel och som kan skrivas ut (7 kap. 1 § BFL). Räkenskapsinformationen skall vara varaktig och lätt åtkomlig. Arkivering skall ske till och med det sjunde året7 efter utgången av
kalenderåret då räkenskapsåret avslutades. Detta ska ske i Sverige och vara i ordnat skick och på ett betryggande och överskådligt sätt. Tekniska hjälpmedel och system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen skall under samma tid bevaras i Sverige (7 kap. 2 § BFL).
BFL innehåller inga detaljer kring hur bokföringen skall skötas rent praktiskt. Enligt BFL skall bokföringen skötas i enlighet med god redovisningssed. Avsaknaden av detaljstyrning gör att bokföringen kan se lite olika ut i till exempel olika branscher etc. Eventuella avvikelser från god redovisningssed är ej kriminaliserade (Kronqvist m.fl. 1997 s. 47).
Resultaträkning, balansräkning och noterna ska enligt ÅRL upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av företagets resultat och ställning. Begreppet rättvisande bild infördes i svensk lagstiftning som en följd av EU-anpassningen. Det råder dock osäkerhet om vad som skall förstås med begreppet. Det är tydligt att ”rättvisande bild” till skillnad från ”god redovisningssed” inte återspeglar rådande praxis eller rekommendationer (Dahlqvist & Elofsson 2005 s. 91).
3.3.3 Bokföringsbrott
Bokföringsbrotten påverkar samhället negativt på flera sätt, till exempel i form av minskade skatteintäkter men också genom en illojal konkurrens. Det är oerhört allvarligt då oseriösa fuskande näringsidkare kan konkurrera ut seriösa näringsidkare. Även den allmänna moralen i samhället kan påverkas negativt. På sikt försämrar detta den totala konkurrensen i landet vilket försämrar konsumenternas makt (SOU 2005:35 s. 16). Bokföringsbrott som begås kan med hänsyn huvudsakskriteriet delas in i tre olika grupper; a) bokföring saknas b) bokföringen är osann och c) bokföringen är ej kontrollerbar (Dahlqvist & Elofsson 2005 s. 96).
Borgenärsbrotten utgörs nästan helt och hållet av bokföringsbrott. Närmare 98 % av det vi kallar för borgenärsbrott består av bokföringsbrott. Bokföringsbrotten utgör en väsentligt stor del av ekobrotten i Sverige. Tillsammans med skattebrotten utgör dessa brott år 2011 cirka 87 % av det totala antalet ekobrott som anmälts enligt brottsförebyggande rådets databas8. Bokföringsbrottens omfattning gör att
forskningen kring brotten är av stort intresse. Bokföringsbrottens omfattning åskådliggörs tydligt i nedanstående diagram.
7 Gäller from 1 jan 2011. Tidigare gällde 10 år.
- 19 -
Figur 7: Andelen bokföringsbrott 2011. Källa: Brottsförebyggande rådet
Ett bokföringsbrott kan begås på två sätt, uppsåtligen eller av oaktsamhet. Uppsåt och oaktsamhet definieras inte i lagtexten utan innebörden av begreppen har vuxit fram i doktrin och rättspraxis. Bokföringsbrottet är ett så kallat blankettstraffbud. Det innebär att okunskap om bokföringsskyldigheten enligt BFL befriar från ansvar för uppsåtligt bokföringsbrott. Däremot kan personen i fråga dömas för oaktsamhetsbrott. Regelmässigt döms den bokföringsskyldige för oaktsamhetsbrott i den mån uppsåtligt brott inte kan visas (Dahlqvist & Elofsson 2005 s. 101).
Den som omfattas av bokföringsskyldigheten men åsidosätter den genom att underlåta att bokföra affärshändelser döms enligt 11 kap. 5 § BrB för bokföringsbrott.
Det finns tre grader av bokföringsbrott; ringa brott, normalbrott och grovt brott. För ringa brott ingår bara böter i straffskalan. För normalgraden är straffskalan fängelse i högst två år. För grovt bokföringsbrott är straffet fängelse i mellan 6 månader och fyra år (Dahlqvist & Elofsson 2005 s. 105).
3.3.4 Skattebrott
Skattebrottslagen (SkBrL) omfattar flera olika brott (Bergqvist 2007 s. 254). SkBrL rör skatt eller annan avgift till det allmänna som inte betecknas som skatt såsom skattetillägg, ränta, dröjsmålsavgift och förseningsavgift. SkBrL är den lag som reglerar skattebrott i Sverige. I lagtexten står bland annat;
”Den som på andra sätt än muntligt uppsåtligen lämnar felaktig upplysning till myndighet eller åsidosätter att lämna deklaration till myndighet, kontrollupplysning eller annan obligatorisk upplysning som leder till att skatt undandras kan dömas till fängelse i högst 2 år” (1-2 §§ SBL).
Den culpösa (utan uppsåt) motsvarigheten till skattebrott rubriceras som vårdslös skatteuppgift (Bergqvist 2007 s. 254).
64%
Bokförings-brott 36 %
Andelen bokföringsbrott i Sverige
2011
Ekonomisk brottslighet, 33 022 st Bokföringsbrott, 11 923 st
- 20 -
Per definition är brott mot SkBrL kopplade till näringsverksamhet, även om lagen omfattar både fysiska personer och juridiska verksamheters skattebrott. Det primära offret är staten och de sekundära offren kan anses vara medborgarna samt konkurrenter till det aktuella företaget (Bergqvist 2007 s. 77). Bland brotten mot SkBrL dominerar brott såsom; skattebrott, skatteförseelse och grovt skattebrott. Dessa utgjorde cirka 6 600 inkomna brottsmisstankar året 2007. Dessa typer av brott upptäcks och anmäls främst i samband med SKV:s kontroller (Ekström 2008 s. 313). I en tidigare studie undersöktes ett urval av 100 företag som gått i konkurs under 1983. Syftet var att fastställa den ekonomiska brottslighetens omfattning vid konkurser. I undersökningen framkom att 75 av de 100 företagen misstänktes för ett eller flera ekonomiska brott. Slutsatsen blev således att vid 75 % av konkursbolagen 1983 förekom ekonomisk brottslighet. Under samma år genomfördes 4 931 konkurser kopplade till företag. Om resultatet från studien generaliseras skulle därmed 3 698 företagskonkurser under 1983 innehålla ekonomisk brottslighet (Magnusson 1978 s. 53). De brott som upptäcktes i samband med studien var:
Bokföringsbrott 32 %
Bedrägeri & oaktsamhet mot gäldenär 44 %
Skattebrott 19 %
(Magnusson 1978 s. 53)
Brottsförebyggande rådet har tagit fram preliminära siffror för antalet anmälda ekobrott i Sverige 2011. Där visas tydligt skattebrottens omfattning av det totala antalet anmälda ekobrott i Sverige. För 2011 blev andelen så stor som 52 % av de totala ekobrotten som anmäldes. Detta gör skattebrotten till det enskilt största brottsgruppen inom samlingen ekonomisk brottslighet. Detta åskådliggörs i nedanstående cirkeldiagram. Den kompletta cirkeln skall ses som antalet anmälda ekobrott och den större delen av cirkeln representerar skattebrotten9.
Figur 8: Skattebrott i Sverige 2011. Källa: Brottsförebyggande rådet
Skattebrotten i sin tur kan delas in i olika underkategorier beroende på vilken lag brotten begåtts mot. I brottsförebyggande rådets databas över antalet anmälda 9http://www.bra.se/bra/brott--statistik/statistik/anmalda-brott.html [12-05-09] Skattebrott & Grovt skattebrott 52 %
Andelen skattebrott i Sverige 2011
Ekonomisk brottslighet, 33 022 st- 21 -
ekobrott har skattebrotten fördelats enligt följande: Grovt skattebrott, brott mot mervärdesskattelagen, brott mot övrig skattelagstiftning, vårdslös skatteuppgift, skatteavdragsbrott, skatteredovisningsbrott samt försvårande av skattekontroll. Av dessa kan nämnas att de tre största brottstyperna sett till antal anmälda brott är; Grovt skattebrott, brott avseende övrig skattelagstiftning samt försvårande av skattekontroll10.
En företagare betalar gärna skatt om denne tror att skatten betalas tillbaka i form av skola, sjukvård, omsorg samt arbetsmarknadsåtgärder som hjälper företagare vid produktionstoppar. De företagare som inte har denna uppfattning utan ser skatten som en konfiskation från statens sida. De känner också att skattesystemet utnyttjar deras prestationer och därför agerar lika egoistiskt och begår skattebrott (Alalehto 2007 s. 53)
3.4 Kassaregister
Innan lagen infördes fanns inga generella bestämmelser i någon lag som ställde krav på att den som är bokföringsskyldig skall använda kassaregister för att dokumentera kontantförsäljning. I Yrkestrafikförordningen och Alkohollagen fanns däremot krav på kassaregister som gällde för innehavare av serveringstillstånd och taxibranschen (SOU 2005:35 s. 73).
Enligt 8 kap. 5a § Alkohollagenär den som har tillstånd för servering av spritdrycker, vin eller starköl till allmänheten skyldig att registrera all försäljning i kassaregister. Samma sak gäller den som har stadigvarande tillstånd för servering i slutet sällskap. Vid varje försäljningstillfälle skall även kvitto tas fram och erbjudas kunden. Tillståndsmyndigheten får medge vissa undantag för till exempel servering inom ideella föreningar eller andra slutna sällskap (SOU 2005:35 s. 73).
En taxameter mäter körsträcka och beräknar pris för körningen. Den fungerar dessutom som kassaregister genom att den lagrar belopp, skriver ut kvitton och producerar underlag till bokföringen. De nu gällande regler finns huvudsakligen i Yrkestrafikförordningen och vägverkets föreskrifter (VVFS) om taxitrafik (SOU 2005:35 ss. 74-75).
I betänkandet SOU 2002:47 har en uträkning på skatteintäktsbortfallet gjorts. Enligt utredningen uppgår skattebortfallet till cirka fyra procent av BNP. Av dessa fyra procent ansågs två tredjedelar kunna hänföras till oredovisade intäkter samt svartarbete, även kallat den svarta sektorn. Med hjälp av SCB:s statistik11 för BNP i Sverige uppskattas skattebortfallet för 2011 till omkring 93 miljarder kronor12 (SOU 2005:35 s. 61).
10http://www.bra.se/bra/brott--statistik/statistik/anmalda-brott.html [12-05-09] 11 Tabell 1a Bruttonationalprodukt 1950-2011
- 22 -
3.4.1 Krav på kassaregister – effektivare utredning av EKO-brott
År 2004 tillsatte den dåvarande regeringen en utredning. Syftet med utredningen var delvis att undersöka möjligheterna till att införa en ny lag som skulle innebära skyldighet för näringsidkare som säljer varor och/eller tjänster att använda ett visst tekniskt system. Systemet skulle möjliggöra en efterkontroll av exempelvis bolagets omsättning. Utredarna skulle också presentera förslag på hur skattebrottsenheterna kan effektiviseras. År 2005 lämnade utredarna in betänkandet, SOU 2005:35 Krav på kassaregister, effektivare utredning av ekobrott.
Branschsaneringsutredningen beskriver en struktur som ligger till grund för skatteundandragandet. Den utgörs av små företag där många små kontanttransaktioner sker och där köparna oftast är enskilda konsumenter som har ett bristande intresse av kvitto. Detta karaktäriserar dock inte samtliga kontantbranscher. I branscher som till exempel butikshandel med datorer eller konst är antalet transaktioner färre och avser betydligt större belopp. Kundernas intresse av att få ett kvitto är avsevärt större och andelen kontant betalning mycket mindre (SOU 2005:35 s. 70).
I betänkandet Våra skatter SOU 2002:47 har en beräkning på skattefelet (skatteintäktsbortfallet) gjorts. Enligt betänkandet uppgår skattebortfallet till cirka fyra procent av bruttonationalprodukten eller åtta procent av skatteintäkterna. Av detta bortfall kan 2/3 hänföras till den så kallade svarta sektorn, det vill säga oredovisade inkomster och svartarbete. Vid en uträkning med hjälp av SCB:s uppgift om BNP för 2004 skulle innebära att den svarta sektorn uppgår till omkring 70 miljarder kronor (SOU 2005:35 s. 61). Med SCB:s uppgift om BNP för 2011 skulle den svarta sektorn uppskattas till omkring 93 miljarder kronor (SCB Tabell 1a Bruttonationalprodukt 1950-2011).
I Frankrike, Irland, Nederländerna, Storbritannien, Tyskland, Österrike och Finland ställs inga särskilda krav på kassaregister. I Frankrike, Nederländerna, Storbritannien och Tyskland har dock problem med avancerade manipulationer av kassaregister rapporterats. Likt de manipulationer som SKV och EBM upptäckt och rapporterat i Sverige (SOU 2005:35 s. 88).
Detaljhandeln står för majoriteten av kontantköpen. Den bransch inom detaljhandeln där det förekommer lägst andel kontant betalning är bensinstationer. Den största andelen kontantbetalning återfinns inom spel och tobak (SOU 2005:35 s. 70).
Investeringskostnaden för ett litet företag som enligt utredningen skall inneha ett kassaregister uppskattas till cirka 10 000 kr (SOU 2005:35 s. 21).
År 2003 startades ett så kallat restaurangprojekt i Stockholm. Det var EBM, länsstyrelsen och SKV som låg bakom projektet. Syftet med restaurangprojektet var att komma åt ekonomisk brottslighet i branschen. En stor mängd kassaapparater har undersökts och flertalet apparater har varit manipulerade. I de fall en manipulerad kassaapparat upptäckts har den verkliga omsättningen varit i genomsnitt cirka 50 % högre än den som redovisats till myndigheterna (SOU 2005:35 s. 100).
En annan kontantbransch där det råder ett utbrett problem med skatteundandragande är frisörbranschen. Hälften av alla frisörföretagare redovisade 2001 en taxerad
