Normsamling för den kommunala sektorn

N ^ormsamliNg 

för deN

kommuNala

sektorN

Normsamling för den kommunala sektorn

© SKYREV, Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer, 2013.

Att mångfaldiga innehållet helt eller delvis är förbjudet enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk. Förbudet gäller varje form av mångfaldi- gande genom tryckning, kopiering etc.

Källor

Revisionsnormer: SKYREV:s rekommendationer har utarbetats av föreningen Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer. Tillstånd för publicering av skriften God revisionssed i kommunal verksamhet 2010 har erhållits från Sveriges Kommuner och Landsting.

Generella författningar: Samtliga texter är hämtade från webbplatsen för Svensk författningssamling (SFS) och gäller under följande förutsättning:

”Observera att det kan förekomma fel i författningstexterna. Bilagor till författningarna saknas. Kontrollera därför alltid texten mot den tryckta versionen.”

Redovisningsnormer: Lag om kommunal redovisning är hämtad från webbplatsen för Svensk författningssamling (SFS). Rekommendationer publiceras med tillstånd från Rådet för kommunal redovisning (RKR).

Redaktion

SKYREV:s informationskommitté: Liselott Daun, ordförande, Maria Jäger, Ulf Rubensson och Karin Selander samt Kicki Högberg, extern projektledare.

Grafisk produktion

ADD Reklambyrå AB

PRINTON, Estland, 2013

a ktiebolagslageN ( ^utdrag 9-10 ^kap ) ... ^sid 118 a rkivförordNiNg (1991:446)

( utdrag 1-7 §§ ^och 20-21 §§) ... ^sid 132 a ^rkivlag (1990:782)

( ^utdrag 1-10 §§ ^och 14-16 §§) ... ^sid 134 f ^{iNaNsiell samordNiNg} (2003:1210) ... ^sid 137 f örvaltNiNgslag (1986:223) ... sid 144 k ^ommuNal redovisNiNg , ^lag (1997:614) ... ^sid 151 k ^ommuNallag (1991:900) ... ^sid 163 k oNkurreNslag (2008:579) ( utdrag kap . 1 – 3) ... sid 202 m ^{utor och} bestickNiNg

( utdrag ur b rottsbalkeN 1962:700) ... sid 211 o ^ffeNtlig aNställNiNg , ^lag (1994:260) ( ^utdrag ) ... ^sid 212 r egeriNgsform (1974:152) ( ^utdrag ) ... ^sid 215 s tiftelselag (1994:1220) ... sid 217 t raNspareNslageN – ^{lag om iNsyN i vissa}

fiNaNsiella förbiNdelser m . m . (2005:590) ... sid 243 t ryckfrihetsförordNiNg , y ttraNdefrihetsgruNdlag , o ^ffeNt -

lighets - och sekretesslag ( sammaNdrag ) ... sid 248 v alfrihetssystem , ^lag (2008:962) ... ^sid 249 v ^{issa kommuNala} befogeNheter , ^lag (2009:47) ... ^sid 255

REdoViSNiNGSNoRmER

r ekommeNdatioNer (rkr 2-18) ... ^sid 264

öVRiGt

t ^he N ^ordic f ^{ederatioN of}

l ^ocal g ^overNmeNt a ^uditors (Nflga) ... ^sid 330

coso- modelleN ... sid 333

r ^efereNser ... ^sid 336

Förord ____________________________________________________ sid 4

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler _________________ sid 5 Stadgar ____________________________________________________ sid 6 Regler för certifiering ________________________________________ sid 10

Revisionsnormer _________________________________________ sid 15 SKYREV:s rekommendationer _________________________________ sid 16 God revisionssed i kommunal verksamhet (SKL) __________________ sid 34 Om mutor och jäv (SKL) ______________________________________ sid 104

Generella författningar __________________________________ sid 117 Aktiebolagslagen (utdrag 9-10 kap) ____________________________ sid 118 Arkivförordning (1991:446) ( utdrag 1-7 §§ och 20-21 §§) _________ sid 132 Arkivlag (1990:782) (utdrag 1-10 §§ och 14-16 §§) _______________ sid 134 Finansiell samordning (2003:1210) ____________________________ sid 137 Förvaltningslag (1986:223) ____________________________________ sid 144 Kommunal redovisning, lag (1997:614) _________________________ sid 151 Kommunallag (1991:900) _____________________________________ sid 164 Konkurrenslag (2008:579) (utdrag kap. 1 – 3) ____________________ sid 203 Mutor och bestickning (utdrag ur Brottsbalken 1962:700) __________ sid 212 Offentlig anställning, lag (1994:260) (utdrag) ____________________ sid 213 Regeringsform (1974:152) (utdrag) _____________________________ sid 216 Stiftelselag (1994:1220) ______________________________________ sid 218 Transparenslagen – lag om insyn i vissa

finansiella förbindelser m.m. (2005:590) ______________________ sid 244 Tryckfrihetsförordning, Yttrandefrihetsgrundlag,

Offentlighets- och sekretesslag (sammandrag) __________________ sid 249 Valfrihetssystem, lag (2008:962) _______________________________ sid 250 Vissa kommunala befogenheter, lag (2009:47) ___________________ sid 256

Redovisningsnormer _____________________________________ sid 263 Rekommendationer (RKR 2-18) ________________________________ sid 264

övrigt ____________________________________________________ sid 327

The Nordic Federation of Local Government Auditors (NFLGA) _____ sid 328

COSO-modellen ____________________________________________ sid 331

Referenser __________________________________________________ sid 334

Föreningen Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer (SKYREV) har som mål att utveckla och säkerställa kvaliteten i de uppdrag som kommunala yrkesrevisorer utför samt att i övrigt främja den kommunala revisionen. SKYREV ska aktivt medverka till en utveckling och dokumentation av god revisors- och revisionssed för kommunala yrkesrevisorer. Utgiv- ningen av normsamlingen för den kommunala sektorn är ett viktigt inslag i arbetet för att uppfylla dessa mål.

Syftet med normsamlingen är att ge SKYREV:s medlemmar och andra intressenter inom kommunal verksamhet aktuell information om lagstiftning, god revisionssed i kommunal verksamhet, redovisningsnormer och om SKYREV:s rekommendationer och vägledningar.

Vad som är vägledande och aktuellt för den kommunala revisionen förändras del- vis över tid varför innehållet i normsamlingarna uppdateras. Denna utgåva innehåller Sveriges Kommuners och Landstings nya skrift ”Om mutor och jäv”. Den vägledning som SKYREV tagit fram för verksamhetsrevision ingår dock inte i normsamlingen utan återfinns på vår hemsida och kommer att publiceras i en särskild skrift.

Normsamlingen är främst tänkt att vara ett arbetsredskap för de som arbetar med kommunal revision. Vår förhoppning är att 2013 års normsamling, liksom tidigare utgå- vor, även ska vara till nytta för förtroendevalda revisorer, ledamöter i fullmäktigeförsam- lingar, styrelser och nämnder och andra som är verksamma inom kommuner, landsting och regioner.

Vi hoppas att 2013 års utgåva av normsamlingen ska vara ett gott stöd för den kom- munala revisionen! Vi välkomnar synpunkter och önskemål inför kommande utgåvor.

Dessa kan förmedlas till info@skyrev.se eller till ledamöterna i styrelsens informations- kommitté.

Bo Basun Lena Joelsson

Ordförande Vice ordförande

skyrev: ^s  ^{stadgar och}

certifieriNgsregler

s ^tadgar ... ^sid 6

r egler för certifieriNg ... sid 10

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

s ^tadgar

för SKYREV, Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer, (antagna vid föreningsstämma 2008)

§ 1 föreningens namn

Föreningens namn är Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer (SKYREV)

§ 2 föreningens ändamål

Föreningens ändamål är att utveckla och säkerställa kvaliteten i de uppdrag som kom- munala yrkesrevisorer utför samt i övrigt verka främjande för den kommunala revisio- nen.

§ 3 föreningens verksamhet

Föreningen skall tillvarata de kommunala yrkesrevisorernas yrkesintressen.

Föreningen skall förvalta ett institut för certifiering av kommunala yrkesrevisorer samt verka för att erforderlig utbildning genomförs, dels för att göra det möjligt att vinna cer- tifiering, dels för att tillgodose behovet av gemensam fortbildning.

Föreningen skall aktivt medverka till en utveckling och dokumentation av god revi- sors- och revisionssed för kommunala yrkesrevisorer

§ 4 föreningens säte

Föreningens säte är Stockholm.

§ 5 medlemskap

Till medlem av föreningen antas den som arbetar som sakkunnig inom kommunal re- vision.

Till medlem av föreningen kan jämväl antas den som på annat sätt har anknytning till ovanstående verksamheter.

Medlemskap kan behållas av den som avgått från sin anställning på grund av pension.

Den som varit till synnerligt gagn för föreningen och dess intressen kan efter enhälligt förslag av styrelsen vid ordinarie eller extra föreningsstämma utses till hedersmedlem.

§ 6 Verksamhetsår

Föreningens verksamhets- och räkenskapsperioder omfattar 1 juli till och med 30 juni påföljande år.

§ 7 medlemsavgift

Medlem erlägger årsavgift med belopp, som på förslag av styrelsen fastställts av ordi- narie föreningsstämma. Medlem som är pensionär betalar halv avgift. Hedersledamot erlägger ej någon avgift.

Årsavgiften erlägges inom tid som bestämmes av styrelsen.

Styrelsen kan, då särskilda skäl föreligger, medge befrielse från eller nedsättning av årsavgift.

§ 8 övriga avgifter

Utöver medlemsavgifter skall föreningens verksamheter finansieras med:

• Årliga serviceavgifter.

• Avgifter i samband med ansökan och beviljande eller förnyelse av certifiering.

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

§ 9 föreningsstämma

Ordinarie föreningsstämma hålles varje år på tid och plats som styrelsen bestämmer.

Extra föreningsstämma skall hållas då föreningens styrelse så beslutar eller då minst 1/10 av föreningens medlemmar så begär.

Vid ordinarie föreningsstämma skall följande ärenden förekomma.

1. Val av ordförande och sekreterare för stämman 2. Upprättande och godkännande av röstlängd

3. Prövning om stämman blivit behörigen sammankallad

4. Val av två justeringsmän att jämte mötets ordförande justera vid mötet fört protokoll

5. Behandling av årsredovisning 6. Behandling av revisionsberättelse

7. Fastställande av resultat- och balansräkning

8. Fråga om behandling av föreningens över- eller underskott 9. Fråga om ansvarsfrihet för styrelsen

10. Stadgeenliga val

11. Fråga om ersättning till ledamöter i styrelsen och övriga föreningsorgan.

12. Fastställande av budget

13. Bestämmande av medlemsavgift

14. Övriga av styrelsen eller eljest till föreningsmötet väckta ärenden

§ 10 Styrelse

Föreningens angelägenheter handhas av en styrelse som består av sju (7) ledamöter som väljs på ordinarie föreningsstämma. Ledamöterna väljs för en tid (mandatperiod) av två år. Om helt ny styrelse väljs skall mandattiden för fyra av ledamöterna vara ett år.

Ledamot kan väljas om för högst ytterligare tre mandatperioder. Om synnerliga skäl föreligger får omval ske för fler än tre mandatperioder.

Föreningsstämman utser ordförande och vice ordförande bland styrelsens ledamöter för en tid av ett år.

Styrelsen fördelar inom sig övriga erforderliga uppdrag.

För styrelsens beslutsmässighet erfordras att minst ordförande eller vice ordföranden och därutöver tre ledamöter är närvarande. Vid lika röstetal skall den mening som bi- träds av ordföranden gälla.

Vid styrelsens sammanträden skall protokoll föras som justeras av ordföranden och den ledamot som styrelsen utser.

Styrelsen sammanträder när ordföranden anser att det behövs eller när minst tre sty- relseledamöter begär det. Kallelse med föredragningslista och erforderliga underlag skall sändas till samtliga styrelseledamöter inom den tid som fastställs i styrelsens ar- betsordning.

§ 11 Styrelsens uppgifter

Styrelsen företräder föreningen, bevakar föreningens intressen, handhar föreningens an- gelägenheter och beslutar på föreningens vägnar i alla ärenden, om inte annat föreskrivs i dessa stadgar.

Styrelsen får inrätta kommittéer för att bereda föreningens ärenden. Styrelsen utser för

en tid (mandatperiod) av högst två år ledamöter och ordförande i kommittéerna. Dessa

kan väljas om för ytterligare högst tre mandatperioder. Om synnerliga skäl föreligger får

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

Styrelsen beslutar om uteslutning av medlem. Sådant beslut får dock inte fattas utan att berörd medlem fått tillfälle att yttra sig.

Styrelsen anordnar föreningsstämmor och bereder de ärenden som där skall behand- las.

§ 12 Certifieringsnämnd

Regler för certifiering skall fastställas av föreningsstämman.

För certifiering och tillämpning av reglerna för certifiering utser ordinarie förenings- stämma en certifieringsnämnd som består av fem (5) ledamöter. Ordförande utses av föreningsstämman. Endast certifierade medlemmar deltar i beslut om regler för certifie- ring och val av ledamöter i certifieringsnämnden.

Nämndens ordförande bör vara jurist. Nämndens ledamöter skall i övrigt sammansät- tas med personer som har kompetens som är av betydelse för den kommunala revisio- nen.

Nämnden skall också besluta i disciplinärenden som rör certifierade revisorer.

§ 13 Revisorer

För granskning av föreningens verksamhet och räkenskaper samt styrelsens förvaltning utses vid ordinarie föreningsstämma två revisorer för tiden t.o.m. nästa ordinarie stäm- ma. Till revisor kan icke utses person som står i jävsförhållande till ledamot i styrelsen och övriga föreningsorgan.

§ 14 Valberedning

För beredning av förekommande val utses vid ordinarie föreningsstämma för tiden t.o.m. nästa ordinarie stämma en valberedning om tre ledamöter.

Ledamot av styrelsen må icke inväljas i valberedningen.

§ 15 Röstning

Vid ordinarie och extra föreningsstämma äger varje närvarande medlem en röst.

En frånvarande medlem får företrädas av en annan medlem genom skriftlig fullmakt.

Varje medlem får företräda högst en frånvarande medlem.

Val sker öppet, såvida ej sluten omröstning begäres. Vid lika röstetal avgör lotten.

Omröstning i andra ärenden än val sker öppet.

§ 16 Kallelse och handlingar till föreningsstämma

Senast tre veckor före ordinarie föreningsstämma utsändes kallelse, förslag i valärenden och handlingar i övriga ärenden som skall behandlas vid föreningsstämman. Årsredo- visning och revisionsberättelse skall vara tillgängliga för medlemmarna minst 10 dagar före föreningsstämman.

Motsvarande skall i tillämpliga delar gälla för kallelse och handlingar till extra för- eningsstämma.

§ 17 motioner till föreningsstämma

Medlemsmotion till ordinarie eller extra föreningsstämma skall inges till styrelsen senast tre månader före stämman.

§ 18 Stadgeändring

Förslag till ändring av dessa stadgar kan väckas, av styrelsen eller av enskild medlem.

Förslag inges till styrelsen senast tre månader före ordinarie eller extra förenings-

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

För godkännande av förslag till stadgeändring fordras beslut vid två på varandra föl-

jande stämmor, av vilka minst en skall vara årsstämma och att beslutet biträtts av minst

2/3 av de röstande vid den andra stämman.

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

r ^{egler för} certifieriNg

(med ändringar införda t.o.m. sept 2010)

Allmänt ...10

Allmänna krav för certifiering samt certifieringsförfarande ...10

Krav på praktisk erfarenhet ...11

Krav på utbildning ...12

Utövande av revisionsverksamhet ...12

Tillsyn och disciplinära åtgärder ...12

allmänt

1 § Med kommun avses i dessa regler primärkommuner, landstingskommuner och kommunalförbund.

2 § Kommunal revision utövas av förtroendevalda revisorer, som enligt kommunalla- gen skall biträdas av sakkunniga vilka skall ha den insikt och erfarenhet av kommunal verksamhet som fordras för att kunna fullgöra uppdraget. De sakkunnigas rapporter skall fogas till revisorernas berättelse.

Certifiering i enlighet med följande bestämmelser avser de sakkunniga i deras uppgif- ter att biträda de valda revisorerna.

Följande kriterier avses tillgodose föreningens krav på utbildning och erfarenhet.

Allmänna krav för certifiering samt certifieringsförfarande

3 § Certifiering av sakkunnig för kommunal revision innebär att den certifierade revi- sorn besitter den insikt och har den erfarenhet och utbildning som fordras för uppdraget samt också i övrigt kan bedömas vara lämpad att biträda revisorerna i den kommunala revisionen med att såsom sakkunnig leda

den samlade yrkesmässiga revisionen.

4 § Följande krav skall uppfyllas av certifierad revisor:

a) han eller hon skall yrkesmässigt utöva kommunal revisionsverksamhet i enlighet med bestämmelserna nedan i §§ 13 – 16,

b) han eller hon skall ha tillräcklig erfarenhet av revision, av kommunal verksamhet och av kommunal revision i enlighet med §§ 7 – 11 nedan,

c) han eller hon skall ha för kommunal revision erforderlig utbildning i enlighet med

§ 12 nedan,

d) han eller hon skall vara medlem i Föreningen Sveriges Kommunala Yrkesrevisorer (SKYREV).

5 § Certifiering meddelas av Certifieringsnämnden efter prövning av att kraven i § 4 b, c och d uppfylles. Certifieringen meddelas för en period av fem år. Certifieringsnämnden utövar tillsyn över den certifierade revisorn för att pröva att uppställda krav i § 4 a upp- rätthålls under hela femårsperioden. Före femårsperiodens utgång kan den certifierade revisorn ansöka om förnyad certifiering för ytterligare en period om fem år.

Skriftlig motivering skall meddelas sökanden som fått avslag på sin ansökan eller som

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

Sökande, vars ansökan inte beviljats, har möjlighet att begära att Certifieringsnämn- den omprövar ärendet.

En certifierad revisor skall, som framgår av § 20, anmäla till Certifieringsnämnden om förutsättningarna för certifieringen upphör.

6 § Certifieringsnämnden beslutar om ansökningsförfarande och certifieringsbevis.

Beviljas ansökan om certifiering och förnyad certifiering, skall sökande erlägga en avgift som bestäms av föreningens styrelse.

Krav på praktisk erfarenhet

7 § För certifiering fordras praktisk erfarenhet inhämtad på något av följande sätt:

a) att som yrkesverksam inom kommunal revision och därmed förenlig verksamhet

under ledning av certifierad revisor under sammanlagt minst fem år och motsva- rande minst fem års heltidsarbete,

b) att som yrkesverksam med revision antingen som auktoriserad revisor eller under ledning av auktoriserad revisor under sammanlagt minst fem år och motsvarande minst fem års heltidsarbete; av praktiken skall dock antingen minst två års heltids- arbete ha utförts inom kommunal revision under ledning av certifierad revisor eller innefattat en ledande position inom kommunal revision under en kalendertid av tre år och av en omfattning som måste bedömas ha givit samma insikt och erfaren- het som två års heltidsarbete.

Med heltidsarbete avses här en arbetsinsats om 1 600 timmar per år.

8 § Praktiken enligt 7 § skall vara allsidigt sammansatt. Praktiken skall innehålla plane- ring, utförande och rapportering av revisionsuppdrag avseende det samlade revisions- uppdraget eller inneburit att vederbörande haft ett brett ansvar för en betydande del av detta i större organisationer. En del av praktiken skall avse kvalificerade utredningar, antingen inom revisionsuppdrag eller som del av andra uppdrag. Särskild vikt skall läggas vid revisorns bedömningar och slutsatser samt de etiska regler en revisor måste iaktta vid revisionsarbetet.

9 § Praktiken från kommunal revision skall:

a) ge kunskap om revision dels från ett helhetsperspektiv i kommunen, dels från olika kommunala verksamheter samt

b) ge erfarenhet av och insikt om förekommande utrednings- och utvärderingsmeto- der.

Praktiken skall vidare innehålla erfarenheter från föredragning samt av samarbete i all- mänhet med förtroendevalda revisorer och övriga förtroendevalda. Praktiken skall ha givit god insikt i hur beslut fattas och verkställs och i hur samspelet sker mellan fullmäk- tige, styrelse och övriga kommunala nämnder och förvaltningar.

10 § Högst två år, i särskilda fall högst tre år, av den praktiska erfarenheten enligt § 7 kan ersättas av annan praktisk erfarenhet från kommunal verksamhet i ledande befatt- ning och självständig ställning samt med uppgifter som ger erfarenheter som motsvarar vad som angivits i § 9, 1 st, 2 p samt samma paragrafs 2 st. Det fordras alltid minst två års praktisk erfarenhet inom kommunal revision under ledning av certifierad revisor.

För sökande som på annat sätt än vad som hittills angivits kan visa att det är uppen-

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

enligt 7 § kan kravet på praktisk erfarenhet från revision nedsättas ytterligare enligt Certifieringsnämndens prövning i varje särskilt fall.

11 § För förnyelse av certifiering skall den sökande visa att han eller hon under den närmast föregående femårsperioden varit yrkesverksam såsom sakkunnig till förtroende- valda revisorer i en omfattning om minst 1 600 timmar.

Krav på utbildning

12 § För certifiering krävs akademisk examen omfattande minst åtta terminers heltids- studier motsvarande 240 hp (160 p) med minst tre terminers godkända studier inom antingen ämnena ekonomi eller offentlig förvaltning. Av studierna skall dock minst 30 hp (20 p) avse vardera offentlig förvaltning och ekonomi. Studierna skall vara av bety- delse för vinnande av den insikt som erfordras för uppdraget som sakkunnigt biträde åt de förtroendevalda revisorerna.

Uppfyller inte sökanden utbildningskraven i första stycket kan Certifieringsnämnden om särskilda skäl föreligger efter individuell prövning av varje sökanden ändå medge certifiering.

Utövande av revisionsverksamhet

13 § Den certifierade revisorn skall vara yrkesverksam såsom sakkunnig till förtroende- valda revisorer i en omfattning som lägst uppgår till 1 600 timmar över en femårsperiod.

14 § För att den certifierade revisorns skall anses yrkesverksam enligt 13 § skall dennes verksamhet bedrivas som eller hos auktoriserad revisor, som anställd vid ett registrerat revisionsbolag, vid kommuns eller landstings revisionskontor eller vid annat företag som uppfyller kraven enligt tredje stycket nedan.

Om den certifierade revisorn är anställd vid en kommuns eller landstings/regions revisionskontor, förutsättes att kontoret står under ledning av förtroendevalda revisorer samt att det vid kontoret inte därutöver bedrivs verksamhet som är oförenlig med kom- munal revision.

Om den certifierade revisorn är anställd vid annat företag än auktoriserat revisions- bolag förutsättes dels att arbetsgivaren bedriver verksamhet som sakkunniga till för- troendevalda revisorer, dels att arbetsgivaren ej därutöver bedriver med kommunala revisionsuppdrag oförenlig verksamhet.

Med oförenlig verksamhet i andra och tredje styckena ovan skall i första hand förstås sådan verksamhet som kan rubba förtroendet för den certifierade revisorns oberoende eller självständighet.

15 § Den certifierade revisorn skall utföra sina uppdrag omsorgsfullt och enligt god revisorssed. Om det i något fall finns särskild omständighet som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet skall den certifierade revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget.

16 § Certifierad revisor svarar för det arbete som utförs av anlitade medarbetare och konsulter.

tillsyn och disciplinära åtgärder

SKYREV:s stadgar och certifieringsregler

18 § Certifierad revisor är skyldig att underställa sig Certifieringsnämndens tillsyn

. 19 § Om en certifierad revisor uppsåtligen gör orätt i sin verksamhet skall certifieringen återkallas. Om det föreligger förmildrande omständigheter får varning meddelas. Om det är tillräckligt får Certifieringsnämnden i stället meddela en erinran.

Om en certifierad revisor av vårdslöshet gör orätt i sin verksamhet får varning med- delas. Om det är tillräckligt får Certifieringsnämnden i stället meddela en erinran. Om omständigheterna är synnerligen försvårande, får Certifieringsnämnden återkalla certi- fieringen.

20 § Om det för en certifierad revisor inträder någon omständighet som innebär hinder för certifiering skall revisorn omedelbart anmäla detta till Certifieringsnämnden, som därvid skall ompröva certifieringen.

fotnoter

1. I begreppet leda förutsätts inte enbart att kompetens är en förutsättning att fungera som projektledare i enskilda revisionsprojekt utan även förmåga och kompetens att, beroende på den granskade organisationens natur, kunna leda genomförandet av hela eller delar av den yrkesmässiga revisionen.

2. Med uttrycket ”därmed förenlig verksamhet” åsyftas en analog tolkning av de regler som gäller för auktoriserade revisorer.

3. Det följer av ovanstående att det finns tre huvudsakliga karriärvägar fram till certifiering. Dessa är i korthet enligt de särskilda krav som framgår av 7 – 10 §§

följande:

1) fem års praktik under direkt arbetsledning av certifierad revisor,

2) fem års praktik av revision under ledning av certifierad revisor i minst två år och resterande tid under ledning av auktoriserad revisor eller

3) arbete inom kommun med kvalificerade uppgifter under två, i särskilda fall tre år, samt därefter tre, i särskilda fall två, års praktik under direkt arbetsledning av auktoriserad eller certifierad revisor. Minst två år av praktiken måste dock genomföras under direkt arbetsledning av certifierad revisor.

4. Det är beträffande certifierade revisorer som också är auktoriserade revisorer an-

geläget att den tillsyn som Certifieringsnämnden utövar sker på sådant sätt att den

låter sig förenas med Revisorsnämndens tillsyn av auktoriserade revisorer.

r evisioNsNormer 

skyrev: s rekommeNdatioNer ... sid 16

g ^od revisioNssed i kommuNal verksamhet (skl) ... ^sid 34

Revisionsnormer

skyrev: ^s rekommeNdatioNer

iNNEhållSföRtEcKNiNG

SKYREV:s normgivning ...16

Etiska regler med kommentarer ...17

Vägen till god sed… ...19

Dokumentation av revisionsprojekt ...21

Prövning av yrkesrevisorns oberoende ...22

Projektplan – innehåll och disposition ...24

Revisionsrapport ...25

Risk- och väsentlighetsbedömning ...27

Granskning av delårsrapport ...29

SKYREV:s normgivning

Kommittén för god kommunal revisors- och revisionssed har styrelsens uppdrag att föl- ja, dokumentera, utveckla och för föreningens räkning uttolka och uttala sig i frågor om god kommunal revisionssed för yrkesrevisorer. Med stöd av kommitténs förslag beslutar styrelsen om föreningens normgivning.

Vid sidan av lagstiftning och god revisionssed i kommunal verksamhet är SKYREV:s etiska regler grundläggande för kommitténs arbete med normeringen.

SKYREV:s vägledningar och rekommendationer är formade utifrån yrkesrevisorns uppdrag och är styrande för medlemmarna i arbetet med kommunal revision. De gäller i tillämpliga delar även yrkesrevisorns uppdrag avseende lekmannarevision i kommun- ägda företag och andra kommunala åtaganden (kommunalförbund, finansiella samord- ningsförbund m fl).

Utvecklingen av god revisionssed i kommunal verksamhet ställer krav på en fortlö- pande utveckling och översyn av normeringen. SKYREV:s vägledningar och rekommen- dationer ska vara ett stöd i yrkesrevisorernas arbete, spegla områden där det finns behov av att ha en likartad hantering och därmed att utveckla och främja kommunal revision.

Inom vissa områden kan det vara lämpligt och önskvärt att en fråga eller ett förhål- lande beskrivs eller problematiseras utifrån olika synvinklar. I detta syfte kan kommittén och styrelsen presentera diskussionsunderlag eller utkast, som medlemmarna får pröva och diskutera innan de färdigställs som vägledning eller rekommendation. I vissa fall kan diskussionsunderlag och utkast också vara underlag för en dialog med berörda inom området.

Bo Basun Lena Joelsson

Ordförande Vice ordförande

Revisionsnormer

Etiska regler med kommentarer

antagna vid föreningsstämman 26 augusti 2003

SKYREV:s medlemmar är i sin yrkesutövning inriktade mot revision av kommunal verk- samhet. För de medlemmar som är certifierade har en särskild nämnd funnit att de har erforderlig utbildning på en akademisk nivå jämte en gedigen erfarenhet och förståelse av kommunal verksamhet för att kunna agera som sakkunnigt biträde.

SKYREV:s medlemmar arbetar i enlighet med god revisionssed i kommunal verksam- het.

För SKYREV:s medlemmar har utarbetats ett yrkesetiskt regelverk. Ett yrkesetiskt regel- verk är en normsamling som en yrkeskår har enats sig om.

Regelverket är uppdelat i två delar. Först en portalparagraf som behandlar den kom- munala särarten och därigenom slår fast vikten av en gedigen förståelse av densamma.

En sådan förståelse är en viktig förutsättning för arbetet som sakkunnigt biträde. Därefter fem kompletterande regler som belyser grundläggande förhållanden som säkerställer att medlemmarna kan skapa förtroende i sin revisionsutövning.

Föreliggande regelverk skall vara ledstjärna i medlemmarnas yrkesutövning. Det an- kommer i första hand på varje medlem att själv pröva sin efterlevnad av regelverket.

Portalparagraf om den kommunala särarten

Grundläggande i SKYREV:s medlemmars yrkesutövning är följande:

a. Förstå och respektera den kommunala särarten och dess demokratiska processer.

b. Arbeta så att förtroendet för den kommunala verksamheten stärks.

c. Arbeta öppet i offentlighetsprincipens anda och samtidigt beakta sekretesskraven.

d. Förstå och respektera de övergripande verksamhetsmålen och deras grundläg- gande betydelse vid ansvarsprövning.

e. Med fullt yrkesmässigt ansvar ge de förtroendevalda revisorerna bästa möjliga faktaunderlag och stöd vid revisionens planering, genomförande och rapportering.

f. Verka med självständighet och integritet i samarbetet med de förtroendevalda revisorerna.

g. Agera med öppenhet, saklighet och kompetens i all yrkesmässig rapportering.

h. Ansvara för det faktamässiga underlaget och bedömningar samt professionella genomförandet av de uppdrag de åtagit sig. Ansvaret för ställningstaganden i an- svarsprövningen utifrån de faktamässiga underlagen åvilar de förtroendevalda.

REGEl 1 – oBERoENdE och iNtEGRitEt

En medlem skall agera så att dennes oberoende och integritet inte kan ifrågasättas.

En medlem får inte låta sig påverkas av annan så att medlemmens oberoende ifråga- sätts.

Kan oberoende inte upprätthållas skall medlemmen avböja uppdraget.

Kommentarer

Oberoende och integritet är av grundläggande betydelse för revisionens förtroende

Revisionsnormer

Medlem kan inte vara engagerad i, eller ha intressen i, uppdragsverksamhet eller uppgifter, som inte är förenliga med oberoendet. Det kan exempelvis gälla uppdrag som konsult eller rådgivare åt den verksamhet som revideras.

Medlem får inte stå i sådant förhållande till den som revideras att oberoendet rubbas av exempelvis vänskaps- eller släktskapsband. Medlem får inte heller ha sådana ekono- miska relationer till den reviderade att oberoendet kan ifrågasättas.

Oberoendet och integriteten gäller relationen till de reviderade i personligt, ekono- miskt, affärsmässigt och politiskt avseende. Medlem får inte vara personligt beroende av de reviderade i exempelvis politiska hänseenden.

Medlem får heller inte på annat sätt låta sig påverkas så att revisionens oberoende, integritet och objektivitet kan ifrågasättas.

REGEl 2 – oBJEKtiVitEt och SaKliGhEt

En medlem skall alltid vara saklig och eftersträva objektivitet. det innebär att arbetet skall utföras objektivt och att alla relevanta sakförhållanden som har betydelse för bedömningen skall belysas och beaktas. all kommunikation skall vara objektiv och underbyggd med faktiska sakförhållanden.

Kommentarer

Alla granskningar skall ha en sådan omfattning och ges en så allsidig belysning, att granskningsresultatet är tillräckligt underbyggt i förhållande till uppdraget. Tillväga- gångssätt och metodbeskrivning skall tydligt framgå och tillämpad metod skall väljas så att objektivitet och saklighet säkerställs i uppdraget.

De revisionella bedömningarna grundar sig på faktiska sakförhållanden och bygger på samtliga omständigheter som är av betydelse för revisionen.

Om fakta och dokumentation saknas, eller om förhållanden inte låter sig mätas eller observeras, används relevanta indikatorer på faktiska förhållanden.

Om begränsningar i granskningens omfattning eller andra begränsningar inte medger att alla relevanta sakförhållanden beaktas, men ändå tillräcklig grund finns för att göra rimliga bedömningar, skall slutsatserna anpassas så att det finns en harmoni mellan bedömningen och underlagets beskaffenhet.

Tyngdpunkten i bedömningar och slutsatser anpassas så att granskningsresultatet får den betydelse och vikt som är rimlig med hänsyn till frågans väsentlighetsgrad.

REGEl 3 – KomPEtENS

En medlem skall ha tillräckliga kunskaper, färdigheter och erfarenheter för sin yrkes- utövning. En medlem har även ansvar för att anlitade medarbetare och specialister uppfyller nämnda krav.

Kommentarer

Det grundläggande kompetenskravet är förståelse och respekt för den kommunala sär- arten och dess demokratiska processer.

Medlem har alltid en skyldighet att tillse att den har tillräckliga kunskaper, färdigheter och erfarenheter för det kommunala uppdrag den är satt att utföra.

Kompetens skaffas genom erfarenhet, utbildning och metodutveckling. Efter inhäm-

Revisionsnormer

Kompetensutveckling sker också genom utförande av uppdrag inom den kommunala sektorn samt genom att hela tiden vara uppdaterad genom facklitteratur, facktidskrifter och deltagande i kurser, seminarier och dylikt.

Goda kunskaper skall finnas om det objekt man granskar. Medlem har ett ansvar för att skaffa sig relevanta referensramar för bedömning av granskade förhållanden i rela- tion till regler och praxis.

Årlig planering av den egna utbildningen bör ske och det är lämpligt att såväl plane- rad som genomförd utbildning dokumenteras.

Medlem som sätter samman uppdragsteam, skall tillse att dessa motsvarar nödvän- diga kompetenskrav för fullgörande av ett uppdrag. Om detta inte är möjligt skall upp- draget avböjas. Medlem har ett ansvar för att av denne anlitade medarbetare och spe- cialister uppfyller ställda krav.

REGEl 4 – KollEGialitEt

En medlem skall verka för goda relationer inom yrket genom ett kollegialt uppträ- dande.

Kommentarer

En medlem skall verka för utbyte av yrkesmässiga erfarenheter och goda verksamhets- främjande relationer med kollegor. Yrkesmässigt erfarenhetsutbyte är en väsentlig del i medlemmarnas utveckling och att anseende och ställning stärks.

Vid marknadsföring skall medlem fokusera på sina egna kvalifikationer och dess ef- fekter för uppdraget, inte klandra annan.

En medlem bör underlätta för en efterträdande revisor genom att informera om och kommentera väsentliga förhållanden som fokuserats vid tidigare granskningar. En med- lem som efterträder annan revisor skall ta kontakt med denne för att inhämta sådan information som kan ha betydelse för det fortsatta revisionsarbetet.

REGEl 5 – RESPEKt och föRtRoENdE

En medlem skall framstå som föredöme så att respekt, förtroende och utveckling av yrket och revisionsinstitutet främjas.

Kommentarer

En grundläggande förutsättning för att erhålla respekt och förtroende för sin yrkesut- övning och person är att samtliga etiska regler efterlevs.

Respekt och förtroende förutsätter vidare att medlem även i andra avseenden i eller utanför sin yrkesutövning uppträder på ett sådant sätt att han eller hon inte vanhedrar sig själv eller sin yrkeskår.

Genom sitt uppträdande skall medlem stärka revisorsyrkets anseende och underlätta rekrytering.

Vägen till god sed…

September 2006

Revisionsnormer

arbetsprocess

Vid kommitténs möten fattas beslut om de frågor som kommittén skall arbeta med.

Utgångspunkt för dessa beslut är de frågeställningar som väckts av styrelsen, kommitté- ledamöter eller enskilda medlemmar. Resultatet av kommitténs arbete, i form av normer och diskussionsunderlag, skall dokumenteras.

För att underlätta de löpande kontakterna mellan styrelsen och kommittén utses en person i föreningens styrelse att vara kommitténs kontaktperson.

Arbetet i kommittén skall präglas av en utvecklad kommunikation med medlem- marna. Medlemmarna skall regelbundet, genom Nyhetsbrev, informeras om arbetet i kommittén.

Styrande och stödjande dokument

SKYREV:s ”Etiska regler” och ”Revisionsprocessen och de etiska reglerna” är grundläg- gande dokument för arbetet med normgivning. Normer och diskussionsunderlag som utarbetas av kommittén redovisas i form av:

1 Rekommendation

Kommittén utarbetar rekommendationer som skall vara styrande i de sakkunnigas ar- bete. SKYREV förutsätter en följsamhet till rekommendationerna. Rekommendationerna benämns R1, R2 etc.

2 Vägledning

Kommittén utarbetar, som stöd i de sakkunnigas arbete, dokument som benämns väg- ledning, V1, V2 etc. I en vägledning behandlas frågor av annan karaktär och en vägled- ning är inte lika styrande som en rekommendation. SKYREV utgår från att också dessa har en god efterlevnad hos föreningens medlemmar.

3 diskussionsunderlag

Inom vissa områden kan det vara lämpligt och önskvärt att en fråga eller ett förhål- lande beskrivs eller problematiseras utifrån olika synvinklar. I syfte att bland annat ut- göra underlag för diskussioner vid revisionskontor och revisionsbyråer redovisar därför kommittén diskussionsunderlag, D1, D2 etc. Ett diskussionsunderlag kan utvecklas till rekommendation eller vägledning.

De rekommendationer och vägledningar som kommittén utarbetar redovisas utifrån ett förhållningssätt till de förtroendevalda revisorerna. Detta förhållningssätt gäller i till- lämpliga delar även till lekmannarevisorerna.

Publicering

Efter det att kommittén tagit fram rekommendation, vägledning eller diskussionsunder- lag redovisas dessa dokument på föreningens hemsida www.skyrev.se och i föreningens normsamling. Innan normerna fastställs redovisas dessa som utkast, t.ex. Ru1 och Vu1.

Utkast skall finnas tillgängligt på föreningens hemsida minst sex månader innan de fast- ställs. De förändringar som under den tiden görs i utkast skall tydligt markeras. Större förändringar kan vara skäl för att förlänga den tid som dokumentet finns som utkast.

fastställande

Revisionsnormer

datering och revidering

I samtliga normer anges det datum då dokumentet upprättades respektive fastställdes. I ett reviderat dokument anges det datum då det senast reviderades.

Synpunkter

Om du vill diskutera innehållet eller har förslag till utveckling av PM:et kan du ta kon- takt med någon i SKYREV:s kommitté för god kommunal revisors- och revisionssed.

Namn- och adressuppgifter hittar du på SKYREV:s hemsida – www.skyrev.se.

dokumentation av revisionsprojekt

Rekommendation 1 mars 2007

Bakgrund

En tillräcklig dokumentation av revisionsprojekten är nödvändig för att kvaliteten på de utförda granskningsinsatserna skall kunna bedömas i efterhand. En viktig utgångspunkt för detta ändamål är att de iakttagelser som redovisas i revisionsrapporten skall kunna styrkas. Dokumentationen verifierar och stöder den sakkunniges ställningstaganden och rapportering. Dokumentationen bidrar till att kvalitetssäkra granskningsarbetet så att det utförts enligt god sed.

Syfte

Syftet med denna rekommendation är att klargöra viktiga principer för den sakkunniges dokumentation av ett revisionsprojekt.

Definition

Med dokumentation avses de arbetspapper som upprättats av den sakkunnige, material som inhämtats i samband med granskningen, anteckningar från intervjuer, korrespon- dens samt slutlig revisionsrapport.

Principer för dokumentation

Dokumentation skall finnas i den utsträckning det är nödvändigt för att förstå hur granskningen har utförts, styrka de iakttagelser som framgår av revisionsrapporten och förstå de slutsatser som dragits.

Dokumentationens omfattning och innehåll påverkas av förhållanden som t.ex. re- visionsuppdragets karaktär, revisionsprojektets komplexitet samt revisionsrapportens utformning.

Den sakkunniges dokumentation skall vara tydlig och ha en överskådlig struktur. Do- kumentationen skall vara inriktad på väsentligheter men samtidigt innehålla sådan ut- förlig information som möjliggör att kvaliteten på den sakkunniges arbete kan bedömas i efterhand.

Den sakkunniges dokumentation skall minst omfatta följande:

• planeringen av uppdraget inklusive de risk- och väsentlighetsbedömningar som

utgjort grund för planeringen

• vilka granskningsinsatser som genomförts, deras omfattning och på vilket sätt de

Revisionsnormer

Planeringen av uppdraget dokumenteras bl.a. genom projektplanen, som har godkänts av de förtroendevalda revisorerna. Övrig mer detaljerad planering ingår också i den dokumentation som skall upprättas.

De iakttagelser som gjorts och de slutsatser av betydelse som dragits med anledning av genomförd granskning skall framgå av revisionsrapporten. Iakttagelser och slutsatser skall dokumenteras i arbetspapperen i den utsträckning det är nödvändigt för att förstå de bedömningar som gjorts i revisionsrapporten.

Dokumentationen innefattar även en analys av den sakkunniges oberoende.

Dokumentationen skall förvaras i ordnat skick och på ett betryggande sätt.

mer information

Revisionsstandard i Sverige, RS 230 Dokumentation

Om du vill diskutera innehållet eller har förslag till utveckling av rekommendationen kan du ta kontakt med någon i SKYREV:s kommitté för god kommunal revisors- och revisionssed. Namn- och adressuppgifter hittar du på SKYREV:s hemsida – www.skyrev.

se.

Prövning av yrkesrevisorns oberoende

Rekommendation 2 april 2010

Bakgrund

Oberoende är av grundläggande betydelse för yrkesrevisorns förtroende hos uppdrags- givare, granskade och allmänhet. Yrkesrevisorn skall i inledningsfasen av ett uppdrag pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för honom/henne som granskare. Om det finns skäl skall förnyad prövning göras under granskningsarbetets olika faser.

För att yrkesrevisorn skall kunna vara och uppfattas vara oberoende krävs att denne är opartisk och självständig. Opartiskheten och självständigheten kan åskådliggöras enligt nedan:

• faktisk opartiskhet och självständighet, som innebär att yrkesrevisorn skall kunna

fullgöra revisionsuppdraget utan att ta hänsyn till några ovidkommande omstän- digheter.

• synbar opartiskhet och självständighet innebär att yrkesrevisorn skall uppfattas som

oberoende gentemot den granskade verksamheten.

analys av oberoendet

Yrkesrevisorn skall på ett tillräckligt sätt dokumentera alla de överväganden som gjorts rörande oberoende. Även de eventuella motåtgärder som har vidtagits för att inte yrkes- revisorns oberoende skall ifrågasättas skall dokumenteras.

Frågor kring oberoende rör:

1 Egenintressehot

• Har yrkesrevisorn eller anhörig till denne ekonomiska, juridiska eller andra

Revisionsnormer

2 Självgranskningshot

• Har yrkesrevisorn varit engagerad som konsult/rådgivare inom aktuellt gransk-

ningsområde?

• Har yrkesrevisorn varit engagerad som konsult/rådgivare inom ett näraliggande

område till aktuellt granskningsområde?

• Har yrkesrevisorn i tidigare tjänst haft ansvar inom aktuellt granskningsområde

eller inom område som berör granskningsområdet?

• Har karenstid beaktats av yrkesrevisor som tidigare haft en anställning i kom-

munen eller i landstinget där befattningen haft anknytning till granskningsom- rådet?

• Har yrkesrevisorn lämnat råd eller gjort ställningstaganden som han/hon måste

pröva som ett led i ett granskningsuppdrag? Krävs det att särskilda åtgärder sätts in för att neutralisera förtroenderisken eller, om detta inte är möjligt, skall yrkesrevisorn avstå från uppdraget?

3 Partsställningshot

• Har yrkesrevisorn i något sammanhang, nu eller tidigare, uppträtt till stöd för

eller emot granskningsobjektets ståndpunkt eller intresse i något rättslig eller ekonomisk angelägenhet?

4 Vänskapshot

• Har yrkesrevisorn någon form av personlig relation till någon inom det område

som är aktuellt för granskning?

• Har yrkesrevisorn blivit erbjuden/mottagit gåvor eller andra tjänster som kan

äventyra en oberoende ställning?

• Har yrkesrevisorn arbetat inom samma område i många år och skapat nära

relationer mellan sig och de granskade som kan utgöra vänskapshot?

5 Skrämselhot

• Är yrkesrevisorn utsatt för påverkan eller påtryckningar från ansvariga tjänste-

män eller politiker inom det område som är föremål för granskning?

• Är yrkesrevisorn utsatt för sådan påtryckning från de förtroendevalda reviso-

rerna som kan påverkan yrkesrevisorns oberoende i revisionsarbetet?

• Uppfattar yrkesrevisorn att han/hon utsätts för hot eller andra hårda påtryck-

ningar från uppdragsgivaren, de som är föremål för granskning eller annan, utformade på ett sådant sätt att de är ägnade att ge yrkesrevisorn obehag.

6 övriga hot - generalklausulen

• Bedömer yrkesrevisorn att det finns andra förhållanden som kan rubba förtro-

endet för dennes opartiskhet och självständighet? En fråga som bör ställas, är om oberoendet kan upprätthållas om man samtidigt är politiskt aktiv.

Regler för prövning av oberoende återfinns även i revisorslagens bestämmelser om opartiskhet och självständighet. Även kommunallagens regler för valbarhetshinder och jäv för förtroendevalda revisorer bör i tillämpliga delar beaktas vid analysen av obero- endet. Aktiebolagslagens bestämmelser om jäv beaktas på motsvarande sätt vid revision av kommunala bolag.

Om det finns risk att oberoendet kan ifrågasättas, efter att hänsyn tagits till de möj-

ligheter som finns att balansera dessa hot genom motåtgärder, skall yrkesrevisorn om-

gående kontakta uppdragsgivaren för att eventuellt avstå från ett uppdrag alternativt

Revisionsnormer

Ansvaret för att prövningen av oberoendet dokumenteras vid genomförandet av revi- sionsuppdrag åvilar vanligen den yrkesrevisor som är kundansvarig vid anlitat revisions- företag eller chefen vid revisionskontoret.

Projektplan – innehåll och disposition

Rekommendation 3 april 2010

Bakgrund

Syftet med granskningsarbetet är att de förtroendevalda revisorerna skall få fullgoda, relevanta och tillförlitliga underlag för att kunna göra väl underbyggda uttalanden i revisionsberättelsen. Revisorerna dokumenterar enligt god revisionssed insatserna i pro- jektplaner eller motsvarande. Vanligtvis är det yrkesrevisorn som upprättar ett förslag till projektplan som de förtroendevalda revisorerna godkänner innan projektet startar.

Syfte

Syftet med denna rekommendation är att ange vad som skall framgå av projektplanen.

En väl genomarbetad projektplan skapar förutsättningar för att granskningen kan ge- nomföras effektivt och med god kvalitet.

innehåll och disposition

Nedan beskrivs projektplanens innehåll och disposition. Rubrikerna får anpassas utifrån granskningens omfattning och komplexitet samt utifrån eventuella direktiv från de för- troendevalda revisorerna.

1 Bakgrund

Avsnittet skall ge en beskrivning av varför granskningen har beslutats att genomföras.

De risk- och väsentlighetsbedömningar som ligger till grund för projektet bör framgå av denna beskrivning.

2 Syfte

Granskningens syfte skall tydligt anges. Syftet konkretiseras genom revisionsfrågor som preciserar vad granskningen skall besvara.

3 avgränsning

De avgränsningar som avses att göras i granskningen skall anges, t.ex. tidsmässiga eller verksamhetsmässiga avgränsningar eller avgränsningar vad gäller granskningens omfatt- ning.

4 Revisionskriterier

Med revisionskriterier avses de bedömningsgrunder som bildar underlag för revisionens analyser, slutsatser och bedömningar. Revisionskriterier kan ofta hämtas från lagar och förarbeten, föreskrifter eller interna regelverk, policyer och fullmäktigebeslut.

5 ansvarig nämnd/styrelse

Av projektplanen skall det framgå vilken nämnd/styrelse som är ansvarig för den verk-

samhet som granskningen avser.

Revisionsnormer

6 metoder

De metoder som kommer att användas i granskningsarbetet skall framgå. Det är viktigt att metoderna är relevanta med avseende på granskningens syfte och de revisionsfrågor som skall besvaras. Metoder som kan förekomma är exempelvis:

• Dokumentanalys

• Intervjuer

• Enkäter

• Registeranalyser

• Statistiska analyser

• Benchmarking

• Observationer

• Fokusgrupper

7 Projektorganisation

Ansvarig yrkesrevisor och övriga projektdeltagare anges.

8 Prövning av yrkesrevisorns oberoende och integritet

Oberoende och integritet är av grundläggande betydelse för yrkesrevisor förtroende hos uppdragsgivaren, granskad nämnd/styrelse eller andra berörda. Inför varje uppdrag skall prövning ske av om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för yrkesrevi- sorn. Av projektplanen skall det framgå att en sådan prövning har genomförts.

9 tidplan och resurser

De resurser som granskningen beräknas ta i anspråk anges. Av tidplanen skall det bl.a.

framgå när projektet planeras att introduceras respektive avrapporteras.

10 introduktion och avrapportering

Formerna för introduktion och avrapportering samt tidpunkten för avrapportering till de förtroendevalda revisorerna skall framgå av projektplanen.

11 Kvalitetssäkring

Av projektplanen, eller andra styrande dokument, skall det framgå hur kvalitetssäkring- en av granskningen kommer att genomföras, dvs. vilka åtgärder som kommer att vidtas för att säkerställa att granskningen och revisionsrapporten har nödvändig yrkesmässig och metodisk kvalitet.

12 Undertecknande och godkännande

Projektplanen godkänns av de förtroendevalda revisorerna . Den bör även undertecknas av ansvarig yrkesrevisor.

Revisionsrapport

Rekommendation 4 oktober 2010

Bakgrund och syfte

En granskning kan avrapporteras på många olika sätt. Den vanligaste formen är i skrift,

antingen som en revisionsrapport eller som ett kortfattad PM. Andra möjliga avrapporte-

ringsformer är power point-presentation, seminarium, hearing eller träffar med styrelsen

Revisionsnormer

lag för de förtroendevalda revisorerna. Önskemål från de förtroendevalda revisorerna om revisionsrapportens innehåll och disposition bör beaktas så långt det är möjligt, såvida det inte påverkar yrkesrevisorns oberoende och integritet.

innehåll och disposition

Nedan beskrivs de riktlinjer som yrkesrevisorns revisionsrapport bör utgå ifrån vad gäl- ler innehåll och disposition. Viss modifiering kan givetvis göras beroende på rapportens omfattning och komplexitet.

1 Sammanfattning

Sammanfattningen är en självständig del av rapporten och skall kunna förstås av den som inte läser hela rapporten. Av sammanfattningen bör syfte, granskningens huvudsak- liga resultat och yrkesrevisorns bedömningar framgå. De väsentligaste rekommendatio- nerna som lämnats i rapporten redovisas i sammanfattningen.

Sammanfattningen skall vara kortfattad och skall endast innehålla iakttagelser som finns med i rapporten.

Om rapportens omfattning är mycket begränsad kan sammanfattningen utgå.

2 inledning/bakgrund

Inledningen har till uppgift att introducera läsaren i granskningsområdet och ge en bak- grund till varför granskningen har genomförts.

De risk- och väsentlighetsbedömningar som ligger till grund för de områden som prioriterats i granskningen bör framgå.

3 Syfte, revisionsfråga och avgränsning

Granskningens syfte och de revisionsfrågor som legat till grund för granskningen redo- visas så att det tydligt framgår vad det är som har granskats.

I rapporten skall de avgränsningar som gjorts i fråga om omfattning och perspektiv redovisas. Andra avgränsningar av betydelse, t.ex. tidsmässiga eller verksamhetsmässiga skall också anges.

Det skall tydligt framgå vilken styrelse/nämnd/beredning som är ansvarig för de frågor som granskningen avser.

4 Revisionskriterier

De revisionskriterier som använts i granskningen redovisas. Med revisionskriterier avses de bedömningsgrunder som bildar underlag för revisionens analyser och bedömningar.

Revisionskriterierna kan ofta hämtas från lagar och förarbeten eller interna regelverk, policyer och fullmäktigebeslut. Revisionskriterierna kan också ha sin grund i jämförbar praxis.

5 Granskningsansvarig/a

Den yrkesrevisor eller de yrkesrevisorer som svarat för granskningsarbetet namnges.

6 metod

Den metod/de metoder som använts för att besvara revisionsfrågorna anges, exempelvis dokumentstudium, intervjuer, observationer eller enkät.

7 Resultat av granskningen

Resultatet av granskningen redovisas, analyseras och bedöms utifrån granskningens

Revisionsnormer

Det är viktigt att det tydligt framgår vad som är beskrivningar av iakttagelser respek- tive yrkesrevisorns bedömningar och slutsatser.

Granskningens resultat kan i huvudsak delas in i följande delar:

• Iakttagelser inklusive beskrivning av fakta och förhållanden av betydelse för

granskningen. Denna del anpassas utifrån vad som är nödvändigt för att förstå den grund som den revisionella bedömningen utgår ifrån.

• Yrkesrevisorns analys och bedömning inkl. eventuella förslag till rekommendatio-

ner. Förslagen inriktas mot vad som bör åtgärdas och inte hur detta skall ske.

8 Undertecknande

Yrkesrevisorn eller de yrkesrevisorer som ansvarat för revisionsrapporten bör under- teckna rapporten. Om yrkesrevisorn är certifierad kommunal revisor bör detta framgå.

9 Bilagor

Undvik att tynga revisionsrapporten med mycket bakgrundsmaterial, sammanställning- ar och siffermaterial. Om det bedöms som nödvändigt att materialet finns med i rap- porten förläggs det med fördel som bilagor.

Varje bilaga namnges och numreras. En förteckning över bilagorna bör finnas i inne- hållsförteckningen.

Risk- och väsentlighetsbedömning

Vägledning oktober 2007

Bakgrund

Det är de förtroendevalda revisorerna som är ansvariga för revisionsuppdraget i kom- muner, landsting, regioner och kommunalförbund. I kommunallagen slås fast att ”revi- sorerna granskar årligen, i den omfattning som följer av god revisionssed, all verksam- het som bedrivs inom nämndernas verksamhetsområden”. Enligt lagen skall revisorerna pröva om verksamheten sköts på ett ändamålsenligt och från ekonomisk synpunkt till- fredsställande sätt, om räkenskaperna är rättvisande och om den interna kontrollen som görs inom nämnderna är tillräcklig. För att genomföra detta uppdrag, och för att med säkerhet kunna uttala sig i ansvarsfrågan, måste revisorerna prioritera och planera sina revisionsinsatser utifrån en bedömning av risk och väsentlighet.

I princip gäller samma utgångspunkt för lekmannarevisorer i bolag och stiftelser som enligt aktiebolagslagen och stiftelselagen har till uppgift att granska bolaget/stiftelsens verksamhet.

Målet med risk- och väsentlighetsbedömningen är att minska revisionsrisken och be- skriva vilka granskningsunderlag och kunskaper som revisorerna behöver för att med rimlig säkerhet kunna uttala sig inför ansvarsprövningen. Revisionsrisken är risken för att revisorerna gör felaktiga uttalanden i revisionsberättelsen och inte lyfter fram vä- sentliga förhållanden som har betydelse för ansvarsprövningen. Risken minskar med en genomtänkt planering, risk- och väsentlighetsanalys, ett granskningsurval som kopplar till riskerna samt väl underbyggda granskningar.

Revisorernas risk- och väsentlighetsanalys består av

• riskbedömning

Revisionsnormer

nolikt är det att de existerar eller kommer att inträffa? Vilka åtgärder vidtas genom sty- relsers och nämnders eget arbete med omvärldsbevakning, styrning och intern kontroll samt annat risk- och säkerhetsarbete? Revisorerna tar sin utgångspunkt i vad nämnden och styrelsen själva gjort och bedömer detta.

I väsentlighetsbedömningen bedömer och värderar revisorerna hur allvarligt det är eller blir om hinder, hot eller risker realiseras. Olika slag av konsekvenser bedöms, ex- empelvis ekonomiska, verksamhetsmässiga och förtroenderelaterade. Brister som kan påverka allmänhetens förtroende för verksamheten och dess företrädare är ofta väsent- liga att beakta även om den ekonomiska skadan eller annan konsekvens är begränsad.

Riskerna identifieras och värderas med utgångspunkt från revisionsuppdraget och an- svarsprövningen.

Risk- och väsentlighetsbedömningen skall ligga till grund för beslut om revisionsplan och ge underlag för val av omfattning och inriktning liksom prioriteringar i tiden av revisionsinsatser. Bedömningen skall präglas av helhetssyn och aktualitet.

Kommunallagen slår även fast att de förtroendevalda revisorerna/lekmanna revisorerna skall ”biträdas av sakkunniga som de själva väljer och anlitar i den omfattning som be- hövs för att fullgöra uppdraget enligt god revisionssed/god sed…”. Utifrån lagens förut- sättning att revisorerna skall biträdas av sakkunniga är utgångspunkten att den sakkun- nige har en viktig uppgift i att ge revisorerna stöd i den process som leder till en risk- och väsentlighetsbedömning. Det kan till exempel gälla vägledning, att ta fram underlag eller att kommunicera risk- och väsentlighetsbedömningen med olika intressenter.

Syfte

Denna vägledning syftar till att ge den sakkunnige fördjupad insikt i krav och arbets- sätt och att ge exempel på hur den sakkunnige kan ge stöd till revisorerna i arbetet med att utveckla en risk- och väsentlighetsbedömning. Avsikten med vägledningen är att den skall bidra till en arbetsprocess och ett underlag för planering och granskning.

Vägledningen gäller i tillämpliga delar eftersom omfattning och innehåll i risk- och vä- sentlighetsbedömningen kan variera mellan olika uppdrag liksom den sakkunniges roll.

den sakkunniges ansvar

• Initiera en diskussion i revisionsgruppen i syfte att starta en process som leder fram

till en risk- och väsentlighetsbedömning.

• Framhålla att det är revisorerna som har ansvaret för risk- och väsentlighetsbedöm-

ningen, processen kring denna och hur den dokumenteras.

• Tydliggöra sambandet mellan risk- och väsentlighetsbedömningen, revisionspla-

nen, granskningsprojekten och ansvarsprövningen/revisionsberättelsen.

• Kommunicera det fortsatta arbetet med revisorerna, exempelvis att ta fram diskus-

sionsunderlag, förslag till arbetssätt och tidplan för hur arbetet med risk- och väsentlighetsbedömningen kan genomföras.

• Bidra aktivt med faktaunderlag och egna synpunkter i syfte att få en så allsidig

belysning av risk- och väsentlighet som möjligt.

• Ta fram underlag över fullmäktiges mål och uppdrag för respektive styrelse och

nämnd.

• Redovisa tidigare revisionsiakttagelser för revisorerna.

• Skaffa kunskap om den verksamhet som styrelser och nämnder ansvarar för –

Revisionsnormer

• Beskriva översiktligt för revisorerna vad styrelser och nämnder gör för att kontrol-

lera, följa upp och för att minimera risker samt de riskbedömningar som styrelser och nämnderna själva gör.

• Kommunicera med de verksamhetsansvariga under arbetet med att ta fram bedöm-

ningen.

• Samverka med andra sakkunniga i arbetet och stimulera kontakterna med andra

revisionsgrupper.

• Sammanställa ett underlag till risk- och väsentlighetsbedömning som revisorerna

tar ställning till och som kan ligga till grund för de prioriteringar som revisorerna gör i revisionsplaneringen.

• Uppmärksamma revisorerna på eventuell bristande överensstämmelse mellan

granskningsinriktning och revisionsrisk.

• Ge revisorerna stöd i kommunikationen med styrelser och nämnder om den utar-

betade risk- och väsentlighetsbedömningen.

• Föreslå att revisorernas risk- och väsentlighetsbedömning kommuniceras med

fullmäktige, fullmäktiges presidium och andra berörda.

• Notera löpande, under verksamhetsåret, faktorer som kan påverka risk- och vä-

sentlighetsbedömningen.

• Revidera risk- och väsentlighetsbedömningen årligen utifrån revisorernas anvis-

ningar och stämma av så att granskningsarbetet ligger i linje med bedömningarna.

• Medverka till att frågor kring risk- och väsentlighet regelbundet tas upp på dagord-

ningen vid revisorernas möten.

• Medverka till en stor öppenhet kring arbetet med risk- och väsentlighetsbedöm-

ningen.

mer information

I följande exempel på dokument kan du läsa mer om risk- och väsentlighet:

God revisionssed i kommunal verksamhet, Sveriges Kommuner och Landsting (SKL) Ta kommandot över risk- & väsentlighetsanalysen! Sveriges Kommuner och

Landsting (SKL)

Om du vill diskutera innehållet eller har förslag till utveckling av vägledningen kan du ta kontakt med någon i SKYREV:s kommitté för god kommunal revisors- och revisions- sed. Namn- och adressuppgifter hittar du på SKYREV:s hemsida – www.skyrev.se.

Granskning av delårsrapport

Vägledning oktober 2007

Bakgrund

Avsikten med föreliggande rekommendation är att ge yrkesrevisorn stöd i sin granskning av delårsrapporten.

Revisorernas uppdrag

Revisionsnormer

rätta en särskild redovisning (delårsrapport). En delårsrapport skall omfatta en period av minst hälften och högst två tredjedelar av räkenskapsåret.

Delårsrapporten skall enligt lag om kommunal redovisning innehålla en översiktlig redogörelse för utvecklingen av kommunens eller landstingets verksamhet och resultat sedan utgången av föregående räkenskapsår.

Upplysningar skall lämnas om

• sådana förhållanden som är viktiga för bedömningen av kommunens/landstingets

resultat eller ställning och

• sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller landstinget som har

inträffat under rapportperioden eller efter dennas slut.

I lagen anges att det, om det inte finns särskilda hinder, skall lämnas motsvarande upp- gifter för samma rapportperiod under det närmast föregående räkenskapsåret. Begrepp och termer skall vidare så långt det är möjligt stämma överens med de som har använts i den senast framlagda årsredovisningen.

Kommunallagens bestämmelser innebär följande:

• Budgeten skall innehålla en plan för verksamheten och ekonomin under budget-

året (denna bestämmelse infördes 1 januari 1992). Mål och riktlinjer för verksam- heten skall anges liksom finansiella mål. Dessa mål skall ha betydelse för god ekonomisk hushållning. Den plan som omfattar tre år skall även innehålla sådana finansiella mål.

• Delårsrapporten skall behandlas av fullmäktige.

• Revisorerna skall bedöma om resultatet i delårsrapporten är förenligt med de mål

fullmäktige beslutat (kommittén gör tolkningen att bedömningen skall avse både de verksamhetsmål och finansiella mål som fullmäktige beslutat och som är av betydelse för god ekonomisk hushållning).

• Revisorernas skriftliga bedömning skall biläggas delårsrapporten och överlämnas

till fullmäktige.

ansvarsavgränsning

I en kommun skall delårsrapporten upprättas av kommunstyrelsen och i ett landsting/

en region av landstingsstyrelsen/regionstyrelsen, vilka svarar för innehållet i dess helhet.

Revisorerna skall, enligt kommunallagen 9 kap. 9 a §, bedöma om resultatet i delårs- rapporten är förenligt med de av fullmäktige beslutade målen.

Fullmäktige skall behandla delårsrapporten tillsammans med revisorernas skriftliga bedömning.

Granskning

1 Granskningsuppgift

Revisorernas granskning av delårsrapporten är mindre omfattande än granskningen av

årsredovisningen. I kommunallagen anges att revisorerna skall bedöma om resultatet

i delårsrapporten är förenligt med de mål fullmäktige beslutat. För att kunna göra en

bedömning av de finansiella målen är en översiktlig granskning av räkenskaperna nöd-

vändig. Granskningen skall ha en sådan omfattning att den kan ligga till grund för

revisorernas bedömning om resultatet i delårsrapporten är förenligt med målen för den

ekonomiska förvaltningen.