Detta arbete har haft som syfte att undersöka om det är möjligt att åtgärda inlås-ningseffekten av importmoms. För att uppfylla syftet har två frågor analyserats;
• Vilket utrymme lämnar EU-rätten för att utöka den svenska avdragsrätten, så att avdrag
kan beviljas även när fel beskattningsbar person är betalningsskyldig för importmoms?
• Är det möjligt enligt EU-rätten att utse den verklige importören till betalningsskyldig för
importmomsen, även när denne inte är gäldenär för tullskulden?
Eftersom inlåsningseffekten är en följd av den nuvarande svenska lagstiftningen, har möjligheterna för att ändra denna undersökts. Detta brukar inom rättsdogmatiken kallas för en de lege ferenda argumentation, d.v.s. hur rätten borde se ut.
Eftersom Sverige är en del av EU-samarbetet har EU-rätten företräde över den svenska rätten i de områden som EU tilldelats exklusiva befogenheter. Mervär-desskatt och tull är två sådana områden och därför måste en svensk lagstiftning vara förenlig med EU-rätten. I denna uppsats har det därför alltid varit den ramen som bestämmer hur argumentationen måste föras, d.v.s. vad EU-rätten ger för möjlig-heter att lösa situationen med inlåsningseffekten. Därför har det varit av vikt att analysera vad som utgör gällande rätt, inom rättsdogmatiken benämns detta som en de lege lata argumentation. Uppsatsens har därför fört en de lege ferenda argumen-tation för de svenska reglerna med grund i en de lege lata argumenargumen-tation för de EU-rättsliga.
EU är en tullunion. Varje vara som ska föras in i unionen måste därför förtullas och i vissa fall ska en avgift betalas. Skyldigheten att betala för denna avgift benämns som tullskuld. Bristande efterlevnad innebär att något har gått fel i denna process så att tullreglerna inte har efterlevts. Den som är ansvarig för tullskulden är vanligtvis deklaranten eller den som varorna importerats för d.v.s. den verklige importören. En mervärdesskattepliktig import innebär att en vara från tredje land släppts ut på den europeiska marknaden så att konsumtion av denna är möjlig. Detta brukar be-nämnas som att den uppfyllt kriterierna för införsel.
I den svenska regleringen är det den som betalar för tullskulden som också ska betala för mervärdesskatt för import. I normalfallet torde det vara den verklige im-portören som står för bägge. När däremot bristande efterlevnad har uppstått utökas kretsen av gäldenärer för tullskulden, vilket kan få följden att exempelvis någon som enbart transporterar varan blir skyldig att betala tullskulden. Konsekvensen av detta är att denne även blir betalningsskyldig för importmomsen. Den svenska mervär-desskattelagen medger bara avdrag när det är den verklige varuägaren som är betal-ningsskyldig för importmomsen. Genom detta uppstår en inlåsningseffekt av im-portmoms eftersom de svenska reglerna inte medger avdrag i denna situation.
Därav den första frågeställningen för uppsatsen. För att besvara denna fråga har det förts en de lege lata argumentation kring vad som kan anses utgöra gällande EU-rätt. Slutsatsen av denna blev att mervärdesskatt är en konsumtionsskatt som är tänkt att belasta slutkonsumenten och inte näringsidkaren. Detta uppnås genom av-dragsrätten. För att en näringsidkare ska ha rätt till avdrag krävs det enligt EU-rätten att vissa materiella krav är uppfyllda. En näringsidkare ges bara rätt till avdrag för ingående transaktioner som används i företagets beskattade verksamhet. Detta bru-kar benämnas som att det måste finnas en länk mellan en ingående transaktion och en utgående. Denna länk finns när kostnaden för den ingående transaktionen läggs till i priset för den utgående. Enligt avgörandet i C-187/14 DSV Road gäller samma för importmoms som för vanlig moms. När ”fel beskattningsbar person” d.v.s. nå-gon annan än den verklige importören, blir betalningsskyldig för importmoms sak-nas denna länk och därför uppfylls inte de materiella kraven.
Det har framförts argument för att avdragsrätten borde beviljas när ”fel beskatt-ningsbar person” är betalningsskyldig för importmomsen, eftersom det annars skulle strida mot neutralitet. Problemet med denna typ av argumentation är att de regler som praxis ställer upp är väldigt raka och tydliga när avdragsrätten föreligger. Finns det ingen länk mellan en ingående och utgående transaktion föreligger ingen avdragsrätt. Dessa regler lämnar inte något egentligt utrymme för tolkning. I situat-ioner när de materiella kraven inte är uppfyllda, strider det därför inte mot neutralitet att neka avdrag.
Svaret på den första frågeställningen blir därför; EU-rätten lämnar inte något ut-rymme att utöka avdragsrätten till att medge ”fel beskattningsbar person” avdrag.
Den andra frågan är tänkt att undersöka vilka krav EU-rätten ställer för vem som är betalningsskyldig för importmoms. Syftet bakom är att undersöka ifall det är möj-ligt att utse den verklige importören till betalningsskyldig för importmomsen, istället för den som ska betala tullskulden. Ifall den verklige varuägaren är betalningsskyldig för importmomsen kommer ingen inlåsningseffekt att uppstå. Detta för att den verklige varuägaren kommer att uppfylla de materiella kraven för avdrag.
Denna uppsats har därför behövt utreda huruvida det är möjligt att separera be-talningsskyldigheten för importmoms från skyldigheten att betala tullskulden. Relat-ionen mellan tull- och momsreglerna för import har därför behövt identifieras.
Detta genomfördes genom att analysera några olika rättsfall från EUD. Den ge-mensamma nämnaren för dessa är att alla handlade om situationer som gav eller kunde gett upphov till en tullskuld men som inte gav upphov till en betalningsskyl-dighet för mervärdesskatt. Slutsatsen av denna analys blev att det finns situationer då bedömningar som görs med tullreglerna får en betydelse för momsfrågor. Detta verkar dock bara vara fallet när mervärdesskattedirektivet hänvisar till tullreglerna. Som exempel är vissa tullregler avgörande för den beskattningsbara tidpunkten för importmoms. Direktivet hänvisar däremot inte till några tullregler när det gäller kra-ven för en mervärdesskattepliktig import, utan det är kravet på införsel som ska vara uppfyllt. Den rättsfallsanalys som genomförts är ett konkret bevis för denna slutsats. Det var i dessa fall inte avgörande att en tullskuld hade uppstått. Det som var avgö-rande var kraven för införsel. Med samma resonemang går det dra slutsatsen att tullreglerna bara kommer att ha betydelse för betalningsskyldigheten för import-moms, ifall mervärdesskattedirektivet hänvisar till tullkodexen.
Mervärdesskattedirektivet har för detta arbete tre relevanta artiklar som behandlar betalningsskyldighet för importmoms. Den första, artikel 201, är huvudregeln för betalningsskyldighet. Den stadgar att betalningsskyldig är den som medlemsstaten utser eller godtar. Denna artikel ställer inte upp något krav att medlemsländerna måste ta hänsyn till tullregler i denna bedömning, och det saknar därför betydelse vem som betalar tullskulden. Slutsatsen blir därför att det går att utse den verklige importören till betalningsskyldig för importmomsen oavsett vem som betalar tull-skulden, när artikel 201 kan tillämpas.
Nästa artikel, 202, utgör ett undantag från huvudregeln. Enligt artikel 202 ska den som ansvarar för att vissa specifika förfaranden och situationer avslutats utses till betalningsskyldig När denna artikel ska tillämpas går därför inte lösningen genom artikel 201 att använda, eftersom det i dessa fall finns en bestämd gäldenär. Detta innebär konkret att när denna ska tillämpas kan det uppstå situationer då någon annan än den verklige varuägaren måste utses till betalningsskyldig för importmom-sen. Detta kan dock lösas med den solidariska betalningsskyldigheten i artikel 205. Ifall den verklige varuägaren utses till solidariskt betalningsskyldig i sådana situat-ioner finns även här en möjlighet att uppfylla de materiella kraven för avdrag.
Utöver de artiklar som finns i mervärdesskattedirektivet, måste även medlems-staterna förhålla sig till allmänna rättsprinciper när de tillämpar befogenhet som gi-vits dem av EU-rätten. Två viktiga sådana är rättssäkerhet och proportionalitet. Att utse den verklige importören till betalningsskyldig för importmomsen istället för den som betalar tullskulden är förenligt med bägge dessa principer. Den verklige impor-tören betalar i normalfallet importmomsen. Att denne även ska göra det vid bris-tande efterlevnad måste anses som ett förväntat resultat och lever därför upp till kravet på rättssäkerhet. Samma resonemang är även tillämpligt för att utse den verk-lige varuägaren som solidariskt betalningsskyldig i situationer då artikel 202 ska till-lämpas. Dessa två föreslagna lösningar är även proportionerliga. Att utse den verk-lige varuägaren till betalningsskyldig kan inte anses vara en för långtgående åtgärd. Denna åtgärd är snarare nödvändig för att de materiella kraven för avdragsrätten ska kunna uppfyllas.
Den andra frågan ska därför besvaras på följande vis: När huvudregeln artikel 201 kan tillämpas, är det möjligt att utse den verklige varuägaren till betalningsskyldig istället för den som betalar tullskulden. När däremot artikel 202 ska tillämpas måste den personen som utses av artikeln bli betalningsskyldig. I de fall denne inte är den verklige varuägaren kan den solidariska betalningsskyldigheten användas så att även den verklige varuägaren kan utses till betalningsskyldig för importmoms. Genom dessa två lösningar kommer därför alltid den verklige varuägaren att kunna utses till betalningsskyldig. Genom denna tillämpning är det möjligt att uppfylla
avdragsrät-tens materiella krav. Slutsatsen blir därför; att det är möjligt att lösa inlåsningseffek-ten av importmoms, genom att tillämpa mervärdesskattedirektivets regler för betal-ningsskyldighet.