8 Reseavdrag i andra länder
8.4 Danmark .1 Inledning .1 Inledning
Vi har kontaktat Skatteministeriet i Danmark samt den danska skatte-myndigheten (SKAT) och inhämtat uppgifter om gällande dansk rätt om reseavdrag och erfarenheter av det danska reseavdragssystemet.19 Information har även inhämtats från Skatteministeriets och SKAT:s hemsidor.
19 SKAT är den danska motsvarigheten till svenska Skatteverket. Den 1 juli 2018 blev SKAT ersatt med sju nya specialiserade styrelser, bl.a. Skattestyrelsen som kommittén haft kontakt med. De sju styrelserna ingår i Skatteförvaltningen, som är en myndighet under Skattemini-steriet.
8.4.2 Bakgrund till nuvarande reseavdragssystem
Danmark har sedan 1985 ett avståndsbaserat avdrag för resekostna-der mellan bostad och arbetsplats, s.k. befordringsfradrag. Dess-förinnan beräknades reseavdraget utifrån de faktiska resekostnader-na. Övergången till ett avståndsbaserat reseavdrag motiverades i för-arbetena med att skattskyldiga hade svårt att förstå och tillämpa de tidigare avdragsreglerna.20 Enligt förarbetena vållade reglerna mycket problem och skattskyldiga behandlades av svårförståeliga skäl olika.
Detta medförde många överklaganden som ofta rörde små belopp.
Reglerna var även administrativt betungande för skattemyndigheter-na. Införandet av ett avståndsbaserat reseavdrag var också ett väsent-ligt led i en regelsanering och förenkling av skattesystemet.
8.4.3 Gällande rätt Allmänt
Det danska reseavdraget får endast dras av mot kommuneskat, sund-hetsbidrag och kirkeskat. Avdraget får inte dras av vid beräkning av statsskat. Värdet av det danska reseavdraget för den enskilde skatt-skyldige uppgår för 2019 till cirka 26 procent av avdragsbeloppet.21 Materiella bestämmelser om reseavdrag finns huvudsakligen i lov om påligningen af indkomstskat til staten (ligningsloven). Enligt lig-ningsloven medges avdrag för resa fram och tillbaka mellan ordinarie bostad och arbetsplats med ett belopp som beräknas utifrån den normala färdvägen med bil och med en kilometertaxa, som Skatte-rådet fastställer.22 Vid fastställandet av denna taxa används kostnader för resa med bil som grund.
Avdrag kan bara göras för den del av resan per arbetsdag som över-stiger 24 kilometer.23 Detta s.k. grundavdrag (bundfradrag) innebär i praktiken att avståndet mellan ordinarie bostad och arbetsplats enkel
20 Lovforslag L180 af. 2 maj 1984.
21 www.skm.dk/skattetal/beregning/skatteberegning/skattevaerdi-af-fradrag-i-2019
22 Ligningsloven § 9 C Stk. 1. Skatterådet är ett lekmannaorgan som bistår Skatteförvaltningen.
Rådets primära arbetsområde är att lämna bindande svar i skattefrågor.
23 Ligningsloven § 9 C Stk. 2.
väg måste vara minst 12 kilometer för att avdrag ska kunna göras.24 Om resan till och från arbetsplatsen inte sker samma dag så får den skattskyldige endast ett grundavdrag (24 kilometer) på den samlade resan mellan bostad och arbetsplats tur och retur.25 Personer som reser till flera olika arbetsplatser varje dag kan göra avdrag om den samlade körningen överstiger 24 kilometer. Skattskyldiga som sam-åker har rätt till individuella avdrag.
Avdraget är inte begränsat till ett högsta belopp. Det betyder att avdrag medges även vid extraordinärt långa avstånd, t.ex. för resor Madrid-Köpenhamn-Madrid.26
Beräkning av avstånd
Avståndet beräknas utifrån den normala färdvägen vid bilkörning oavsett vilket färdmedel och vilken färdväg som faktiskt har använts.27 Vid fastställandet av avståndet saknar det således betydelse om den skattskyldige t.ex. cyklar till och från arbetet på stigar som innebär en väsentligt kortare sträcka än den normala färdvägen med bil.28
Den normala färdvägen vid bilkörning utgörs av sträckan som körs med bil med hänsyn till geografiska förhållanden, tidsåtgång och vad som är ekonomiskt rimligt.29
Det kan uppstå frågor om användning av motorvägar, förbifarts-leder, huvudleder och likande framför kanske kortare sträckor på mindre vägar. I dessa fall ska det läggas betydlig vikt vid den skatt-skyldiges val av färdväg, men det ska göras en samlad bedömning.30
24 Kortare avstånd enkel väg kan medföra avdragsrätt, t.ex. om den skattskyldiges arbetstid är uppdelad på olika arbetspass som medför flera dagliga resor fram och tillbaka mellan bostad och arbetsplats.
25 Skat.dk, Juridisk vejledning, version 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.2.1 Normalfradraget.
26 Skat.dk, Juridisk vejledning, version 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.1.3 Transportvejen.
27 BEK nr 1044 af 08/11/2012 Kapitel 2 § 2 Stk. 1.
28 Skat.dk, Juridisk vejledning, 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.1.3, Transportvejen.
29 BEK nr 1044 af 08/11/2012 Kapitel 2 § 2 Stk. 2.
30 Skat.dk, Juridisk vejledning, 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.1.3, Transportvejen.
Antal resdagar
Reseavdrag ges utifrån faktiska antalet arbetsdagar som den skatt-skyldige har rest till och från arbetet.31
Kilometersatserna
Kilometertaxan (nedan kilometersatsen) som Skatterådet fastställer varje år beräknas utifrån rörliga bilkostnader och en skönsmässig kilometerberoende värdeminskning på bil.32 De första 24 kilometerna tur och retur ger inget avdrag.33 För inkomståret 2019 uppgår kilo-metersatsen till 1,98 danska kronor per kilometer för avstånd mellan 25 och 120 kilometer och 0,99 danska kronor per kilometer för av-stånd över 120 kilometer tur och retur. För boende i vissa kommuner (s.k. udkantskommuner) gäller den högre satsen om 1,98 danska kro-nor per kilometer även för avstånd över 120 kilometer.
Källa: BEK nr 1308 af 20/11/2018
Avsnittet kan åskådliggöras med följande exempel för en person som reser 128 kilometer fram och tillbaka per arbetsdag mellan bostad och arbetsplats.
De första 24 km=0 danska kronor
25–120 km: (120–24)×1,98=190,08 danska kronor 120–128 km: (128–120)×0,99=7,92 danska kronor Dagligt reseavdrag blir därmed 198 danska kronor.
31 Skat.dk, Juridisk vejledning, version 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.2.1 Normalfradraget, jfr BEK nr 1044 af 08/11/2012 Kapitel 2 § 2 Stk. 1.
32 BEK nr 1308 af 20/11/2018 Kapitel 3 § 14 och bilaga 1.
33 Beträffande kilometersatserna, se BEK nr 1308 af 20/11/2018 Kapitel 1 §§ 1 och 2.
Högre kilometersats i udkantskommuner
För personer som har ordinarie bostad i särskilt angivna kommuner i ligningsloven (s.k. udkantskommuner) och som pendlar mer än 120 kilometer dagligen till och från arbetet sker ingen avtrappning av kilometersatsen för resor över 120 kilometer.34 Avdragsbeloppet för resor över 120 kilometer beräknas med samma kilometersats som gäller mellan 25 och 120 kilometer, dvs. 1,98 danska kronor per kilometer.
Den högre kilometersatsen för boende i udkantskommuner har gällt från inkomståret 2004. Av förarbetena till bestämmelserna fram-går att bakgrunden till den högre kilometersatsen var att befolknings-mängden minskade i vissa utkantsområden.35 Denna utveckling ville regeringen ändra. Målet var att göra det mer attraktivt för personer, som arbetade i de större städerna, att bosätta sig i utkantsområdena samt att behålla de förvärvsaktiva som redan bodde där. Den högre kilometersatsen var ursprungligen tidsbegränsad till 2006, men har förlängts flera gånger.36 Vid den senaste förlängningen avseende inkomståren 2015 till 2018 utökades antalet udkantskommuner från 16 till 25.37 Den utökade kretsen var kommuner som omfattades av regeringens nya definition av ytterkommuner för fördelning av EU-medel till regionalfondsprogrammet och socialfondsprogrammet för 2014–2020. Dessa ytterkommuner för fördelning av EU-medel bestämdes efter följande objektiva kriterier:
• Låg förvärvsinkomst: Kommunens förvärvsinkomst per invånare är under 90 procent av landsgenomsnittet (genomsnitt över de senaste 3 åren)
• Geografisk placering: Det är mer än en halvtimmes körning till en större stad, där stad definieras som att det finns fler än 45 000 invånare (Hovedstadsområdet, Aarhus, Odense, Aalborg, Esbjerg, Randers, Kolding, Horsens, Vejle, Roskilde, Herning och Helsingør).
34 Ligningsloven § 9 C Stk. 3.
35 Lovforslag L30 af. 9 oktober 2003.
36 I förarbetena till införandet och förlängningen av reglerna har uttalats att reglerna inte innehåller några EU-rättsliga aspekter.
37 Övergångsbestämmelser medför att pendlare omfattas av bestämmelserna till och med 2018 eller i 7 år från den tidpunkt de första gången blev eller blir omfattade av ordningen i perioden 2007–2018.
Den danska regeringen har i sitt finanslovsforslag för 2019 avsatt pengar för att göra reglerna om de högre kilometersatserna i ud-kantskommunerna permanenta.
Utgifter för färja och flyg
Avdrag medges för faktiska utgifter för färja och flyg som ingår i den normala färdvägen mellan bostad och arbetsplats om utgifterna finns dokumenterade.38 Avdraget för dessa faktiska utgifter medges dock endast för belopp som överstiger grundavdraget (24 kilometer), som inkomståret 2019 motsvarar 47,52 danska kronor (24×1,98) per dag. Reseavdraget beräknas således utan hänsyn till sträckan för båt- eller flygresan. En person som t.ex. bor på en ö och som endast har daglig biljettutgift för båtresa till fastlandet med 80 danska kronor får ett dagligt reseavdrag med 32,48 danska kronor (80–47,52).
Om den skattskyldige även reser till och från färjeläge eller flyg-plats görs avdrag enligt kilometersatserna men grundavdraget (24 kilometer) räknas av på denna del i första hand. Om t.ex. personen i exemplet ovan haft 8 kilometer från bostaden till färjeläget där färjan avgår från (16 kilometer fram och tillbaka) ger denna del inget avdrag eftersom resorna tillsammans inte överstiger 24 kilometer. Avdraget för biljettutgiften om 80 danska kronor reduceras med 15,84 danska kronor ((24–16)×1,98), vilket innebär ett totalt dagligt avdrag om 64,16 danska kronor.
Broavgifter
För dokumenterade broavgifter för resa över Öresundsbron och Stora Bältbron med bil, motorcykel eller kollektivtrafik, kan avdrag göras med vissa bestämda satser.39 Vid samåkning får endast den som haft utgiften för broavgiften avdrag med den bestämda satsen.
38 BEK nr 1044 af 08/11/2012 Kapitel 2 §§ 2–4.
39 Se närmare om satserna i ligningsloven § 9 C Stk. 9.
Förifyllt reseavdrag i inkomstdeklarationen i vissa fall
Löntagare som arbetar hos arbetsgivare som endast har en arbetsplats får reseavdraget förifyllt i självdeklarationen. Det förifyllda avdraget baseras på den skattskyldiges folkbokföringsadress och kontrollupp-gifter om bl.a. anställningsperiod och produktionsenhet som arbets-givaren är skyldig att rapportera till inkomstregistret.40 Om avdraget är förifyllt i deklarationen är det beräknat utifrån 216 arbetsdagar, vilket motsvarar 18 hela arbetsdagar per månad under ett år. Det är de av arbetsgivaren inrapporterade uppgifterna som används vid beräk-ningen. Om det av dessa uppgifter framgår att antalet arbetsdagar uppgår till t.ex. 150 dagar så har avdraget beräknats utifrån det.
Av deklarationen framgår vilka faktorer som har använts vid den schematiska beräkningen av det förtryckta avdraget, dvs. vilka adres-ser som har använts och antal arbetsdagar. Detta gör det enkelt för den skattskyldige att kontrollera om avstånd och antal arbetsdagar som använts vid beräkningen är korrekt. Om det förtryckta avdraget är fel, t.ex. på grund av att de faktiska arbetsdagarna med resor är fler eller färre, ankommer det på den skattskyldige att korrigera beloppet.
Förhöjt reseavdrag för personer med låg inkomst
Personer med inkomst under 328 100 danska kronor (inkomståret 2019) kan få ett tilläggsavdrag utöver det vanliga reseavdraget, dock högst 15 400 danska kronor.41 Tilläggsavdraget trappas ned gradvis för inkomster över 272 100 danska kronor upp till 328 100 danska kronor. Det extra avdraget beräknas automatiskt av SKAT. Syftet med det förhöjda avdraget är bl.a. att vara ett incitament för arbets-kraftens rörlighet även för lågavlönade.42
40 Jfr skattekontrolloven § 7 J och BEK nr 890 af 10/07/2015 Kapitel 8 § 18.
41 Ligningsloven § 9 C Stk. 4.
42 Skat.dk, Juridisk vejledning, 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.2.3, Forhøjet befordringsfradrag for personer med lav indkomst.
Funktionsnedsatta och kroniskt sjuka
För skattskyldiga som kan visa att de på grund av funktionsnedsättning eller kronisk sjukdom har särskilda utgifter för resa mellan bostad och arbetsplats tillämpas inte de vanliga reseavdragsreglerna.43 Den skatt-skyldige kan i stället dra av normal resekostnad som överstiger 2 000 danska kronor, samt den del av den faktiska resekostnaden som överstiger normal resekostnad i det aktuella fallet.44 Normal resekost-nad beräknas, när kollektivtrafik kan användas, som utgiften för billigaste färdmedel och i andra fall som kostnaden för användning av eget transportmedel enligt kilometertaxor, som Skatterådet fastställer.
Avdragsrätt kräver inte att resor sker till och från ordinarie bostad.45 Det innebär t.ex. att avdrag medges för resekostnader mellan fritidshus och arbetsplats.
8.4.4 Danska erfarenheter
De danska reglerna om reseavdrag bidrar enligt Skatteministeriet till att minska arbetstagarnas kostnader för pendling mellan bostad och arbetsplats och kommer därmed, allt annat lika, att öka den geogra-fiska rörligheten. En hög grad av geografisk rörlighet bidrar till att öka flexibiliteten på arbetsmarknaden. Mot den bakgrunden bedöms reseavdraget vara samhällsekonomiskt lönsam.
Reglerna medför enligt Skatteministeriet säkerligen både under- och överkompensation, men det är inget som Skatteministeriet kan kvantifiera. Skatteministeriets förväntning är att reseavdraget över-kompenserar en genomsnittlig pendlare som reser med kollektiv-trafik. Det beror på att kilometersatsen fastställs utifrån genomsnitt-liga kostnader vid bilkörning, som typiskt sett överstiger utgifter för t.ex. ett pendlarkort till tåg. På liknande sätt förväntar Skattemini-steriet att de flesta pendlare som samåker flera personer i en bil till och från arbetet överkompenseras.
Från tid till annan uppstår debatter om reseavdraget. Ett exempel från 2018 är när kilometersatserna sänktes som följd av lägre bensin-pris och bilars förbättrade bränsleekonomi. Pendlare som reste med
43 Ligningsloven § 9 D.
44 Beloppsgränsen om 2 000 kr tillämpas inte i vissa fall, se närmare Skat.dk, Juridisk vej-ledning, 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.2.4, Befordring for invalide og kronisk syge.
45 Skat.dk, Juridisk vejledning, 3.2 – 31.01.19, C.A.4.3.3.2.4, Befordring for invalide og kronisk syge.
kollektivtrafik menade då att de straffades av lägre kilometersatser, eftersom de inte fick (direkt) glädje av lägre bränslepriser.
Enligt statistik från SKAT var det drygt en miljon skattskyldiga som gjorde reseavdrag inkomståret 2017 med totalt cirka 19 miljarder danska kronor. Skattebortfallet till följd av avdraget uppgick därmed till cirka 4,9 miljarder danska kronor.46 Det genomsnittliga avdraget uppgick till cirka 17 700 danska kronor. SKAT har genom stick-provskontroller undersökt reseavdrag för inkomståren 2008, 2010 och 2012.47 Avseende inkomståret 2012 framkom att fler än var tionde person av de knappt 900 000 personer som då hade yrkat rese-avdrag i självdeklarationen hade gjort fel.48 Fel antal dagar, som var en av den vanligaste orsaken till felaktigt reseavdrag, utgjorde 24 procent av alla fall av fel.49 I genomsnitt var nettojusteringen efter skatt för dessa fel cirka 2 700 danska kronor, medan genomsnittet för alla felorsaker var cirka 1 900 danska kronor. SKAT har även gjort ett insatsprojekt och undersökt reseavdrag för inkomst-året 2013. Analysen pekade också ut antal arbetsdagar som en väsentlig källa till fel.50 Resultatet från insatsprojektet visade även att det inte hade nämnvärd betydelse för regelefterlevnaden huruvida reseavdraget hade gjorts helt eller delvis själv av den skattskyldige eller beräknats av SKAT med stöd av tredjemansuppgifter.51
8.4.5 Slutsatser
Vissa skattskyldiga kan få reseavdraget förtryckt i självdeklaratio-nen. I dessa fall baseras avdraget på uppgifter från tredje man, bl.a.
arbetsgivaren. Det verkar dock som att det inte har någon nämnvärd betydelse för felprocenten huruvida den skattskyldige helt eller del-vis själv har fyllt i reseavdraget eller om det har förtryckts.
46 Beräknat som 26 procent av det totala avdragsbeloppet, se avsnitt 8.4.3.
47 SKAT, Notat, Indsatsanalyse den 27 oktober 2016, Befordring, s. 3.
48 SKAT, Notat, Indsatsanalyse den 27 oktober 2016, Befordring, s. 6.
49 SKAT, Notat, Indsatsanalyse den 27 oktober 2016, Befordring, s. 13.
50 SKAT, Notat, Indsatsanalyse den 27 oktober 2016, Befordring, s. 13.
51 SKAT, Notat, Indsatsanalyse den 27 oktober 2016, Befordring, s. 11 ff.
8.5 Jämförelse av reseavdragssystemen i Sverige,