Kartläggning av sponsorn

Sponsorer i Opera-, Falcon- resp. Saltåmålet är Procordia AB (Procordia), Falcon AB (Falcon) och Saltå Kvarn AB (Saltå). Procordia är ett förvaltande bolag med dotterbolag verksamma på olika marknader, bl.a. läkemedelsmarknaden. Falcon och Saltå ägnar sig åt försäljning av livsmedel. Vad gäller företagens geografiska utbredning är Procordia och Falcon verksamma internationellt med verksamhet i ett flertal länder, medan Saltås verksamhet huvudsakligen är begränsad till Sverige och övriga Norden.

Bolagsformen för samtliga tre företag är aktiebolag. Den valda bolagsformen talar starkt för att syftet med resp. företags verksamhet är att den ska öka ägarnas förmögenhet, jfr. 3:3 aktiebolagslagen (2005:551) (ABL). Det affärsmässiga syftet med en verksamhet torde generellt vara att gå med vinst eftersom få företag har som strategi att år efter år gå med förlust och till slut gå i konkurs.⁵⁶ Hur överskottet av verksamheten i ett senare skede används är en fråga som är skild från vinstsyftet.

Att användningen av sponsring skulle vara beroende av sponsorns verksamhetsområde bedömer jag som mindre sannolikt. Visserligen är både Falcon och Saltå verksamma på livsmedelsmarknaden, men eftersom Procordia inte är det bör det enligt mig vara möjligt att skåda ett mer öppet användningsområde för sponsring. Jag finner inget stöd i Opera-, Falcon- eller Saltåmålet för att principerna som fastslås i dessa rättsfall inte skulle äga generell tillämplighet.

Detsamma bör gälla sponsorns bolagsform. I ovannämnda rättsfall utgör samtliga tre sponsorer aktiebolag, men något stöd för att detta har betydelse för avdragsrätten framgår inte. Bjuvberg tar också upp frågan om bolagsform och antyder att någon begränsning till aktiebolag inte torde föreligga eftersom ett av rekvisiten för näringsverksamhet i 13:1 IL är att verksamheten drivs i förvärvssyfte, d.v.s. vinstsyfte. Detta menar Bjuvberg bör innebära en svag presumtion för att kraven för avdragsrätt i 16:1 IL är uppfyllda även avseende andra bolagsformer än aktiebolag.⁵⁷

56 Sandström, Torsten, Svensk aktiebolagsrätt, 4u., Norstedts Juridik AB, Stockholm, 2012, s. 20.

24 3.2.2 Kartläggning av mottagaren av sponsorersättningen

Verksamhetsområdena för mottagarna av sponsorersättningarna skiljer sig åt i de behandlade rättsfallen. I Operamålet är mottagaren av sponsorersättningen Kungliga Teatern AB, som ägnar sig åt kulturell verksamhet, medan mottagarna i Falcon- resp. Saltåmålet ägnar sig åt miljövårdande verksamhet. Mottagaren av ersättningen i Falconmålet utgörs av projektet Pilgrimsfalk vars syfte är att rädda pilgrimsfalken från utrotning. Projektet drivs av Svenska Naturskyddsföreningen och Göteborgs Ornitologiska förening. Mottagaren av ersättningen i Saltåmålet är en försäljare av utsläppskrediter. Förvärv av aktuella utsläppskrediter innebär att försäljaren ombesörjer trädplantering i Uganda. De planterade träden absorberar sedan koldioxid och kompenserar därigenom för förvärvarens koldioxidutsläpp.

Att principerna som fastställs i Operamålet endast skulle ha betydelse för sponsring av kulturell verksamhet menar Antonson och Båvall inte torde vara fallet. De är av uppfattningen att bedömningen i Operamålet äger generell tillämplighet för sponsring av verksamheter av alla slag.⁵⁸ Inget i Opera- eller Falconmålet talar för att endast särskilda områden kan vara föremål för sponsring. Inte heller i Saltåmålet gör HFD någon uttrycklig skillnad mellan olika verksamhetsområden.

Ur ett rättsligt perspektiv förefaller således avdragsrätten för sponsring inte vara beroende av det sponsrade subjektets verksamhetsområde. Några rättsliga begränsningar tycks inte finnas för ett öppet och brett användningsområde för sponsring.

3.2.3 Syftet med att använda sponsring

Gemensamt för Procordia, Falcon och Saltå är sannolikt att syftet med att använda sponsring i de olika fallen är att generera inkomst. Detta syfte hänger samman med det grundläggande syftet för användningen av sponsring och det typiska syftet för aktiebolag enligt 3:3 ABL. Procordia och Falcon torde mer uttalat använda sig av sponsring i kommersiella syften, men även Saltå delar med största sannolikhet detta ändamål. Bjuvberg menar att när företag bidrar till samhällsvårdande ändamål, s.k. corporate social responsibility, så är bidragen sannolikt beslutade på affärsmässiga grunder.⁵⁹ Ceije synes också vara av uppfattningen att Saltå har förvärvat utsläppskrediterna av kommersiella skäl. För Saltå handlade det enligt Ceije om att bibehålla inkomster.⁶⁰

En skillnad är likväl möjlig att finna avseende de tre företagens användning av sponsring. Användningen skiljer sig åt avseende om sponsringen syftar till att öka eller bibehålla företagets inkomster. För Saltås del framstår det som att syftet var att bibehålla inkomsterna i

58 Antonson, Jan & Båvall, Bertil, Representation & Sponsring, 8u., Tholin & Larssons förlag, Göteborg, 2008, s. 196.

59 Bjuvberg, Jan, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. – igen, Skattenytt 2007 s. 104.

60 Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s. 950.

25 och med att ev. dålig publicitet bedömdes kunna få en negativ påverkan på företagets inkomster. Detta torde även vara fallet för Falcon. Falcon bidrog till det miljövårdande projektet eftersom Falcon gjorde bedömningen att pilgrimsfalkens utdöd ev. kunde få en negativ påverkan på företagets inkomster.

I Procordias fall handlade det istället om att öka inkomsterna. Sponsringen av Operan bedömde Procordia vara ett sätt för företaget att förbättra sin image och komma till rätta med den badwill som var kopplad till verksamheten sedan tiden då Procordia ingick i Statsföretaggruppen. Mot bakgrund av att Procordia och Falcon båda medgavs avdrag torde inte avdragsrätten påverkas av ifall sponsringen används i syfte att öka eller bibehålla inkomsterna. Någon principiell skillnad föreligger inte mellan syftena med de aktuella sponsorsamarbetena. Procordia, Falcon och Saltå använder samtliga sponsring i ett kommersiellt syfte, nämligen för att erhålla ekonomiska fördelar.

3.2.4 Anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter

HFD nämner i bl.a. Falconmålet att indirekta motprestationer kan berättiga till avdrag. Som exempel nämns tjänster som mer indirekt kommer sponsorn tillgodo och att anknytningen

mellan sponsorn och den sponsrade kan vara så stark att det utesluter en tillämpning av

avdragsförbudet.

Procordia, Falcon och Saltå ägnar sig åt verksamhet av en helt annan karaktär än den verksamhet mottagarna av sponsorersättningarna ägnar sig åt. Något ägarsamband eller annan liknande anknytning mellan sponsorerna och de sponsrade subjekteten förefaller inte heller finnas. Följaktligen blir det intressant att HFD i Falconmålet gör bedömningen att det mellan Falcons verksamhet och föreningarnas projekt Pilgrimsfalk finns en stark anknytning. Varför HFD anser att en stark anknytning föreligger mellan dessa verksamheter framgår inte uttryckligen i målet. En omständighet som möjligen innebär en anknytning mellan Falcons verksamhet och projektet Pilgrimsfalk är att Falcon använder pilgrimsfalken som symbol och varumärke.

Påhlsson förklarar i sin kommentar till Falconmålet att vad HFD menar med att stark anknytning ska föreligga är att ett beroende ska föreligga mellan verksamheternas syften och

resultat. Framgång hos det sponsrade subjektet ska följaktligen även påverka sponsorn

positivt.⁶¹ Den bedömning av anknytning som HFD gör i Falconmålet menar Påhlsson går att känna igen från bedömningen av anknytningsfaktor som HFD tidigare har gjort i PLM- resp. KF-målet⁶². Påhlsson menar att det utifrån bedömningen i Falconmålet är möjligt att konstatera

61 Påhlsson, Robert, Sponsring: Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2u., Iustus Förlag, Uppsala, 2007, s. 62.

62 RÅ 1976 ref. 127 II (KF). Målet gällde avdragsrätten för ett bidrag som Kooperativa Förbundet (KF) gjorde till renhållningskampanjen ”Vårstädning 70”. KF:s verksamhet var inriktad på produktion och försäljning av varor. KF menade att företaget genom sin verksamhet bidrog till nedskräpning varför företaget ansåg sig moraliskt förpliktad att motverka verksamhetens negativa effekter på omgivningen. KF ansåg därför att avdragsrätt borde föreligga för bidraget till renhållningskampanjen. HFD gjorde dock bedömningen att

26 att det för att anknytning ska anses föreligga mellan sponsorn och det sponsrade subjektet krävs det att dessa bådas verksamheter kan förknippas/sammankopplas med varandra. För det fall att någon sammankoppling inte går att göra föreligger inte en tillräckligt stark anknytning mellan verksamheterna.⁶³ Eftersom pilgrimsfalken kan förknippas med Falcons symbol och varumärke är det möjligt att HFD bedömer att sponsorersättningen till projektet Pilgrimsfalk indirekt kan gynna Falcons verksamhet.

Det snäva sammankopplingskravet synes vidare bekräftat av HFD i Saltåmålet. I Saltåmålet torde det kunna utläsas att någon sammankoppling inte är möjlig att göra mellan Saltås verksamhet och den miljövårdande verksamheten. Något resultatberoende mellan dessa båda verksamheter föreligger med största sannolikhet inte eftersom en misslyckad trädplantering i Uganda inte torde påverka Saltås verksamhet negativt. Ett direkt samband mellan Saltås verksamhet och den i målet förekommande miljövårdande verksamheten föreligger följaktligen inte.

Det är däremot inte otänkbart att ett beroende skulle kunna finnas mellan Saltås verksamhet och

någon form av miljövårdande verksamhet. Ceije uppställer ett exempel där situationen är sådan

att Saltå, som ett av de äldsta och mest ansedda ekologiska företagen i Sverige, inte ägnar sig åt någon miljövårdande verksamhet och att det skulle uppdagas att så är fallet. En sådan situation menar Ceije sannolikt skulle skada företagets trovärdighet, vilket även skulle komma att påverka företagets inkomster.⁶⁴ Ceijes exempel anser jag vara intressant att jämföra med en motsvarande situation med Falcon som aktör istället för Saltå. Att allmänhetens intresse för miljöfrågor generellt har ökat torde vara allmänt känt. Detta miljöintresse innebär även ett tryck på företag att ta ett miljöansvar.⁶⁵ Men allmänhetens tryck är sannolikt olika beroende på vilket företag och vilket verksamhetsområde det rör sig om. Information om att Falcon inte bidrar till projektet Pilgrimsfalk hade sannolikt inte lett till någon påverkan på Falcons verksamhet. Poängen är följaktligen att risken för negativ påverkan genom att förhålla sig passiv troligen är större för Saltå än för Falcon till följd av verksamheternas olika inriktningar. HFD kan likväl inte anses ta hänsyn till situationen att Saltå sannolikt skulle påverkas negativt ifall företaget inte gav stöd till någon form av miljövårdande verksamhet.

HFD:s avgörande i Falcon- resp. Saltåmålet tolkar jag som att HFD har stängt dörren för en mer allmän sponsring med anknytning till sponsorn. Direkt resultatpåverkan och sammankoppling synes krävas för att en tillräckligt nära anknytning ska anses föreligga mellan sponsorn och den sponsrade.

avdragsrätt inte förelåg för bidraget då samband inte ansågs föreligga mellan KF:s verksamhet och renhållningskampanjen.

63 Påhlsson, Robert, Sponsring: Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2u., Iustus Förlag, Uppsala, 2007, s. 63.

64 Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s. 947 f.

65 Atthoff, Karin & Norén, Göran, CSR – ansvarsfullt företagande, Svenskt Näringsliv (utg.) ”www.svensktnäringsliv.se/fragor/csr/”, hämtad 2016-10-20.

27 3.2.5 Motprestationer till sponsorersättningen

3.2.5.1 Direkta motprestationer

I de fall avdragsrätten för sponsring är föremål för prövning diskuteras förekomsten av motprestationer till sponsorersättningen.

I Operamålet är både direkta och indirekta motprestationer föremål för prövning. Prövningens tyngdpunkt ligger dock på direkta motprestationer. HFD nämner allmänt att när sponsorersättningen går att hänföra till lokal-, representations-, personal- eller reklamkostnader så är inte avdragsförbudet för gåva tillämpligt. Beträffande vilka utgifter som i Procordias fall anses hänförliga till nämnda kategorier konstaterar HFD att Procordia hade erhållit direkta motprestationer i form av marknadsföring (reklamkostnad) genom Operans försorg. Vidare hade Procordia tillhandahållits lokaler att disponera (lokalkostnad) och erhållit biljetter till föreställningar som Procordias personal hade tagit del av (personalkostnad). Beträffande den del av sponsorersättningen som avsåg representation (representationskostnad) konstaterar HFD att avdragsrätt principiellt föreligger, men att begränsningsreglerna i nuvarande 16:2 IL måste beaktas varför avdragsrätten till viss del bortfaller.

Bortsett från ett allmänt uttalande om att direkta motprestationer berättigar till avdrag berörs inte frågan om förekomsten av direkta motprestationer i Falconmålet. I Falconmålet är istället indirekta motprestationer i fokus.

I Saltåmålet aktualiseras både direkta och indirekta motprestationer. Vad gäller direkta motprestationer konstaterar HFD kortfattat att någon direkt motprestation inte kommer Saltå till del. Frågan om förekomsten av direkta motprestationer i Saltåmålet är intressant eftersom det är möjligt att identifiera två motprestationer som Saltå faktiskt erhåller. Ceije menar att det är möjligt att se trädplanteringen som en motprestation, men att det framförallt är utsläppskrediterna som är av intresse eftersom Saltå faktiskt köpt utsläppskrediter. Saltå har genom att köpa utsläppskrediter kompenserat för koldioxidutsläppen som skett till följd av verksamhetens transporter. Ceije menar att den absorberade koldioxiden utgör en direkt motprestation som Saltå erhåller. Samband föreligger även mellan denna motprestation och Saltås utsläpp av koldioxid.66

Att HFD valt att inte erkänna trädplanteringen eller utsläppskrediterna som en direkt motprestation till sponsring är ett tecken på att HFD är restriktiv i sin bedömning av avdragsrätten för sponsring och ifall direkta motprestationer förekommer. Alla typer av direkta motprestationer anses inte medföra avdragsrätt.

Påhlsson har kommenterat de uppställda kategorierna av accepterade direkta motprestationer så att avdragsrätt torde föreligga åtminstone när sponsring går att hänföra till någon av kategorierna.⁶⁷ Utvecklingen av praxis i och med Saltåmålet tyder dock enligt min mening på

66 Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s. 944 f.

28 att uttalandet av HFD i Operamålet inte kan tolkas som att uppräkningen utgjorde exempel på avdragsgilla kostnader, vilket Påhlsson synes mena. Istället framstår det som att avdragsrätten för direkta motprestationer är begränsad till dessa kategorier. I och med att HFD inte erkände de motprestationer som faktiskt förekom i Saltåmålet framstår det enligt mig som att i de fall sponsorersättningen inte kan hänföras till lokal-, representations-, personal- eller reklamkostnader så föreligger inte en direkt motprestation till sponsring.

Enbart omständigheten att ersättningen allmänt sett går att hänföra till någon av ovannämnda kategorier förefaller dock inte vara tillräckligt för att avdragsrätt ska föreligga. Ett särskilt krav om att sponsorn faktiskt utnyttjar den erhållna motprestationen synes även finnas. Av SKV:s ställningstagande avseende sponsring framgår att SKV gör den bedömningen att sponsorn måste utnyttja motprestationen för att avdragsrätt ska föreligga. SKV nämner som ett exempel att en rätt att använda en symbol i ett företags marknadsföring faktiskt också används i marknadsföringen.⁶⁸

Tanken om att sponsorn måste utnyttja motprestationen torde även vara möjlig att finna i Saltåmålet avseende HFD:s behandling av reklamkostnader. I och med att avdragsrätt inte förelåg i målet ansåg uppenbarligen inte HFD att det var möjligt att hänföra sponsorersättningen till reklamkostnader. Inget i målet talar för att Saltå på något sätt har använt sig av klimatkompensationen i marknadsföringssyfte. Denna omständighet menar Ceije var anledningen till att Saltå inte medgavs avdrag för utgiften. Ceije jämför Saltås situation med Arla Foods AB (Arla) som använder sig av sin klimatkompensation i reklamsyfte. I Arlas fall pryds nämligen Arlas mjölkförpackningar av information om att företaget ägnar sig åt trädplantering. Informationen på mjölkförpackningarna utgör en form av marknadsföring som Ceije menar utgör en direkt motprestation som med stöd i Operamålet borde vara avdragsgill.⁶⁹

Efter att Ceijes kommentar till Saltåmålet publicerades 2014 har FR i Stockholm den 29:e april 2016 avgjort ett mål angående Arla och företagets avdragsrätt för klimatkompensation.⁷⁰ Arla har i det aktuella målet bidragit till klimatkompensation som har inneburit att träd har planterats i Uganda och Moçambique i syfte att kompensera för verksamhetens klimatpåverkan. Information om de gjorda bidragen har sedermera lyfts fram av Arla i annonskampanjer på bl.a. mjölkförpackningar.

I Arlamålet prövas avdragsrätten utifrån praxis avseende sponsring samt utan beaktande av denna praxis. Arla menar att utgiften för klimatkompensationen inneburit att Arla har tillhandahållits en direkt motprestation i och med att klimatkompensationen har möjliggjort en reklamsatsning. Beträffande reklamåtgärder uttalar domstolen, mot bakgrund av en tolkning av Opera- resp. Falconmålet, att vem det är som utför reklamåtgärderna är av betydelse för frågan om en direkt eller indirekt motprestation föreligger. De båda rättsfallen tolkas av domstolen på följande sätt:

68 Skatteverkets ställningstagande, Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring, Dnr. 130 702489-04/113, 2005-06-27.

69 Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s. 947.

29

”[…] exponering av reklam som mottagaren står för är att bedöma som en direkt motprestation, medan exponering av reklam som givaren själv bekostat är något som mer indirekt kommer sponsorn till godo.”

Denna skillnad innebär att omständigheten att sponsorn själv har bekostat reklamåtgärderna medför att en direkt motprestation inte föreligger. Istället är det kravet om tillräckligt stark anknytning mellan sponsorn och den sponsrade som gäller för att avdragsrätt ska föreligga. I Arlamålet förelåg inte sådan anknytning och avdrag medgavs inte heller på någon annan grund. Jämför man med Operamålet, där avdragsrätt förelåg för reklamkostnader, konstaterar HFD att marknadsföring har skett genom Operans försorg och att reklam har tillhandahållits i olika former. I Operamålet har således Procordia faktiskt använt sig av samarbetet med Operan i reklamsyfte samt att det var Operan som tillhandahöll reklamåtgärderna.

En jämförelse kan även göras med Falconmålet, även om fokus i målet var på indirekta motprestationer. Falcon använde sig av sitt bidrag till miljövård i sin marknadsföring genom att använda projektet Pilgrimsfalk i bl.a. reklamkampanjer i livsmedelsbutiker.⁷¹ Falcon använde sig således av informationen i sin marknadsföring, men eftersom det var Falcon själv som

bekostade reklamåtgärderna är det möjligt att HFD inte ansåg att en direkt motprestation

förelåg. Istället krävdes det att tillräckligt stark anknytning fanns mellan Falcon och det sponsrade projektet för att avdragsrätt skulle medges.

HFD:s bedömning i Saltåmålet, jämfört med bedömningarna i Arla-, Opera- resp. Falconmålet, bör enligt mig rimligen kunna tolkas som att HFD uppställer ett krav på att sponsorersättningen ska gå att hänföra till lokal-, representations-, personal- eller reklamkostnader för att utgöra en avdragsgill kostnad för en direkt motprestation. För att kostnaden ska vara hänförlig till någon av dessa kategorier krävs det i sin tur att det är den sponsrade som tillhandahåller motprestationen i fråga och att sponsorn faktiskt använder sig av motprestationen.

3.2.5.2 Indirekta motprestationer

Att motprestationer till sponsorersättningen kan bestå utav motprestationer som mer indirekt kommer sponsorn tillgodo har konstaterats av HFD i Opera-, Falcon resp. Saltåmålet. Indirekta motprestationer menar Bjuvberg kan vara t.ex. olika värden som kommer sponsorn till del enbart genom informationen om att sponsorn bidrar till ett ändamål.⁷² I Falconmålet var det ett lyckat resultat hos föreningarnas projekt som indirekt ansågs vara till nytta för Falcon.

De indirekta motprestationerna är beroende av en tillräckligt stark anknytning mellan sponsorn och den sponsrade.⁷³ När tillräckligt stark anknytning inte finns mellan sponsorn och den

71 Påhlsson, Robert, Sponsring: Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2u., Iustus Förlag, Uppsala, 2007, s. 52.

72 Bjuvberg, Jan, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. – igen, Skattenytt 2007 s. 105.

30 sponsrade är det inte möjligt med indirekta motprestationer, då gäller istället huvudregeln om att direkta motprestationer krävs för avdragsrätt.

3.2.5.3 Renommé, image, goodwill m.m.

I Operamålet går HFD även in på frågan om avdragsrätt för sponsring för att förbättra image och goodwill. Frågan berörs kort men HFD gör följande uttalande:

”Den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär således inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva.”

Att HFD:s ståndpunkt beträffande goodwill och image från Operamålet fortsatt gäller bekräftades senare i Saltåmålet genom en hänvisning till Operamålet och följande uttalande:

”Den omständigheten att företaget kan få förbättrad goodwill och utgifterna således kan vara kommersiellt motiverade hindrar inte att avdragsförbudet kan vara tillämpligt.”

HFD:s uttalanden i Opera- resp. Saltåmålet framstår onekligen som restriktiva men uttalandena