Avdragsrätten för sponsring

(1)

JURIDISKA INSTITUTIONEN

Stockholms universitet

Avdragsrätten för sponsring

- kraven för avdragsrätt och

förhållandet till ekonomisk effektivitet

Michael Sivertsson

Examensarbete i skatterätt, 30 hp Examinator: Teresa Simon-Almendal

Stockholm, Höstterminen 2016

(2)

Abstract

The use of sponsorship as a means of acquiring income has increased during the 21^th century.

Nowadays sponsoring can be seen in a lot of different contexts, e.g. during sports events or in social media. How the cost of sponsoring should be handled for tax purposes is however not an easy question to answer with the current tax legislation. The lack of clear guidelines regarding tax-deductible expenses is a problem for companies and results in unnecessary expenses and a situation where resources are not used in the most efficient way.

The theme of this research paper is tax-deductibility regarding expenses for sponsoring. The objective is to define the legal requirements for tax-deductibility regarding expenses for sponsoring and how they relate to the goal of achieving economically efficient results. The lack of clear guidelines makes it relevant to examine the subject to make the situation more predictable. The examination in this research paper focuses primarily on income tax from the sponsor’s point of view when the sponsor is a limited company. The material under examination is mainly the traditional sources of law. The focus will however be on the practice and the doctrine due to the general wording of the other legal sources.

Through an analysis of the practice, it is possible to define the legal requirements for tax- deductibility and how they relate to the goal of achieving economically efficient results. It is an absolute requirement that the sponsor receives a service in return, either direct or indirect. Due to strict requirements, not all services are acceptable. A direct service in return requires that the cost of the service is attributable to the cost of space, entertainment, employees or advertising.

Other services are considered as an indirect service and requires a strong connection between the sponsor and the receiver of the support. The acceptable services are more representative of the services commonly used in the sports, culture and musical area than the services used in other areas, which in practice limits the usage of sponsoring. The result of the economic analysis leads to the conclusion that the legal requirements do not promote the solution that from an economic perspective would have been the best. This leads to the conclusion that the rules regarding tax-deductibility for sponsoring are not intended to promote economic efficiency.

The conclusions presented in this research paper should result in a more predictable and certain situation regarding tax-deductibility and sponsoring. The results can be used in support of the interpretation and application of the tax legislation. The results can also be used to display problems with the current legislation in support of a proposal to change the current legislation in order to better achieve the goal of achieving economically efficient results.

Ämnesord: avdragsrätt, gåva, kostnad, skatterätt, sponsring.

Textidentifikation: Avdragsrätten för sponsring: - kraven för avdragsrätt och förhållandet till ekonomisk effektivitet, Michael Sivertsson, Juridiska institutionen, Stockholms universitet, Höstterminen 2016.

(3)

Innehållsförteckning

1. Inledning ... 5

1.1 Presentation av temat för uppsatsen ... 5

1.2 Problemformulering och syfte ... 6

1.3 Presentation och legitimering av uppsatsens metoder ... 6

1.4 Avgränsningar ... 8

1.5 Uppsatsens uppbyggnad ... 9

2. Den bakomliggande empirin för undersökningen i uppsatsen ... 10

2.1 Inledning ... 10

2.2 Sponsring ... 10

2.2.1 Undersökning av begreppet sponsring och dess affärsmässiga karaktär ... 10

2.2.2 Den allmänna avdragsprincipen i 16:1 IL ... 11

2.2.3 Operamålet (RÅ 2000 ref. 31 I) ... 12

2.2.4 Falconmålet (RÅ 2000 ref. 31 II) ... 14

2.2.5 Saltåmålet (HFD 2014 ref. 62) ... 15

2.3 Gåva ... 17

2.3.1 Undersökning av begreppet gåva ... 17

2.3.2 Avdragsförbudet för gåvor i 9:2 IL ... 18

2.4 Ekonomisk effektivitet och ekonomiska antaganden ... 18

2.4.1 Värdet av ekonomisk effektivitet ... 18

2.4.2 Paretoeffektivitet som uttryck för ekonomisk effektivitet ... 19

2.4.3 Antagandet om rationell vinstmaximerare ... 19

2.4.4 Antagandet om effektiv resursanvändning ... 20

2.4.5 Flexibilitet och dess betydelse inom företagsekonomin... 20

2.4.6 Målen om förutsebarhet och likabehandling ... 20

2.4.7 Kontroll- och informationsmöjligheter avseende aktiebolag ... 21

2.5 Lagrådsremiss – Avdragsrätt vid representation ... 21

2.5.1 Redogörelse för förslaget i stora drag ... 21

2.5.2 Slutsatser avseende lagrådsremissens betydelse för sponsring ... 22

3. Undersökning av de rättsliga kraven för avdragsrätt för sponsring ... 23

3.2 Analys och jämförelse av bedömningarna i Opera-, Falcon- resp. Saltåmålet ... 23

3.2.1 Kartläggning av sponsorn ... 23

3.2.2 Kartläggning av mottagaren av sponsorersättningen ... 24

3.2.3 Syftet med att använda sponsring ... 24

(4)

3.2.4 Anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter ... 25

3.2.5 Motprestationer till sponsorersättningen ... 27

3.2.6 Regelkonkurrens mellan avdragsrätten och avdragsförbudet ... 30

3.2.7 Frågan om vem som ska göra den affärsmässiga bedömningen ... 31

3.2.8 Värdering av parternas prestationer ... 32

3.2.9 Sponsring och förhållandet till gåvobegreppet ... 34

4. Undersökning av avdragsrättens förhållande till ekonomisk effektivitet ... 36

4.2 Förhållandet till den ekonomiska definitionen av sponsring ... 36

4.3 Begränsning av användningen av sponsring inom olika verksamhetsområden ... 38

4.4 Utvecklingen från en förutsebar subjektiv bedömning till en likabehandlande objektiv bedömning av avdragsrätten ... 39

4.5 Förutsebar värdering av parternas prestationer... 41

4.6 Olika förhållningssätt till sponsring som en paretoeffektiv transaktion ... 41

4.7 Sambandsproblemet – identifiering av samband mellan kostnaden för sponsring och verksamheten ... 42

4.8 Det fiskala inslaget i tolkningen av gåvobegreppet och dess effekt på ekonomin ... 43

4.9 Begränsning av avdragsrätten till följd av praktiska svårigheter... 44

5. Diskussion av uppsatsens metoder och litteratur ... 47

5.2 Metoddiskussion ... 47

5.2.1 Diskussion och utvärdering av den rättsdogmatiska metoden ... 47

5.2.2 Diskussion och utvärdering av den rättsekonomiska metoden ... 47

5.2.3 Slutsatser avseende metoddiskussionen ... 49

5.3 Litteraturdiskussion ... 49

5.3.1 Diskussion och utvärdering av uppsatsens litteraturunderlag ... 49

5.3.2 Slutsatser avseende litteraturdiskussionen ... 50

6. Slutsatser och perspektivering av uppsatsens undersökning ... 51

6.2 Slutsatser av uppsatsens undersökning ... 51

6.3 Perspektivering av uppsatsens undersökning ... 52

7. Källförteckning ... 54

7.1 Litteratur ... 54

7.2 Offentligt tryck ... 56

7.3 Rättsfall ... 56

(5)

Förkortningar

AB Aktiebolag

ABL Aktiebolagslag (2005:551) EU Europeiska unionen FR Förvaltningsrätten

HFD Högsta förvaltningsdomstolen IL Inkomstskattelag (1999:1229) Ref. Referatmål

RÅ Regeringsrättens årsbok SKV Skatteverket

SRN Skatterättsnämnden

(6)

5

1. Inledning

1.1 Presentation av temat för uppsatsen

Användningen av sponsring som ett medel för att förvärva eller bibehålla inkomsterna har ökat och man ser idag exempel på sponsring vid vitt skilda tillfällen.¹ Mest uppmärksammat är förmodligen sponsring av olika idrottsevenemang, men exempel på sponsring ser man också i t.ex. sociala medier.

Syftet med sponsring varierar och kan vara allt från att lansera en produkt till att skapa relationer med olika målgrupper, t.ex. kunder.² En allmän definition av begreppet sponsor går att finna i Svenska Akademiens ordlista:

”Person eller företag som ger ekonomiskt stöd i utbyte mot reklaminsatser o.d., stödjare, finansiär.”³

Sponsring är nästan undantagslöst förenat med kostnader för sponsorn. Hur dessa kostnader ska hanteras skattemässigt är ingen självklarhet med nuvarande skattelagstiftning. Regleringen av avdragsrätten för ett företags kostnader har utformats på olika sätt i inkomstskattelagen (1999:1229) (IL) där vissa kostnader regleras specifikt medan andra omfattas av den allmänna avdragsprincipen. Det är framförallt den allmänna avdragsprincipen som vållar problem vid rättstillämpningen. Avdragsrätten för sponsring är just ett sådant exempel.

Att användningen av sponsring har ökat och att sponsring har fått nya användningsområden märks bl.a. genom att avdragsrätten för sponsring har varit föremål för prövning i Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) tre gånger under 2000-talet.⁴ Fokus har under senare tid framförallt varit på regelkonflikten mellan den allmänna avdragsprincipen och avdragsförbudet för gåva. Denna regelkonflikt har inneburit en alltmer återhållsam inställning till avdragsrätten för sponsring. HFD:s praxis har varit föremål för kritik⁵ och nya tvister i förvaltningsrätten (FR) uppkommer⁶ i vilka reglerna för sponsring är aktuella. Frågan om avdragsrätten för sponsring kan således inte anses helt utredd.

Frånvaron av tydliga riktlinjer är ett problem när företag lämnar kommersiellt motiverad sponsorersättning till olika ändamål. Oklara regler kan innebära att sponsring inte blir attraktivt

1 Antonson, Jan & Båvall, Bertil, Representation & Sponsring, 8u., Tholin & Larssons förlag, Göteborg, 2008, s.

179.

2 Antonson, Jan & Båvall, Bertil, a.a., s. 181.

3 Svenska Akademien (utg.) Svenska Akademiens ordlista, ”www.svenskaakademien.se/svenska- spraket/svenska-akademiens-ordlista-saol/”, hämtad 2016-10-19.

4 Se Regeringsrättens årsbok (RÅ) 2000 referatmål (ref.) 31 I (Opera), RÅ 2000 ref. 31 II (Falcon) och HFD 2014 ref. 62 (Saltå).

5 Se bl.a. Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s. 933–952.

6 Se FR i Stockholm, dom 2016-04-29, Mål 21847–15 (Arla) och FR i Luleå, dom 2016-06-15, Mål 1504–15 och 1505–15 (Max).

(7)

6 i förhållande till andra alternativ för att förvärva eller bibehålla inkomsterna i och med att de skatterättsliga effekterna blir svåröverskådliga.

Att närmare utröna vad som krävs för att avdrag ska medges och därmed öka förutsebarheten när det kommer till sponsring är följaktligen önskvärt. Utvecklingen av praxis i kombination med övriga rättskällor och systematiken bakom rättsreglerna bör kunna leda till att tydligare riktlinjer kan utarbetas. Fastställandet av tydligare riktlinjer och ökad förutsebarhet skulle bidra till ett ökat intresse för allmännyttig och samhällsnyttig sponsring som ett medel för att öka eller bibehålla företagets inkomster.

1.2 Problemformulering och syfte

Det är avdragsrätten för sponsring som är temat för denna uppsats. Målsättningen med uppsatsen är att undersöka och precisera de rättsliga kraven för avdragsrätt för sponsring samt kravens förhållande till målet om ekonomisk effektivitet, d.v.s. målet om att uppnå ekonomiskt effektiva resultat.

Avdragsrätten för sponsring saknar ett klart och entydigt regelverk och såväl lagstiftaren som HFD har förhållit sig passiva till att ge tydlig vägledning för när avdragsrätt föreligger. Att kraven för avdragsrätt är oklara och att frågan saknar ett definitivt svar gör det relevant att undersöka ämnet för att göra rättsläget avseende sponsring mera förutsebart. Ett fastställande av om reglerna i grunden har ekonomisk effektivitet eller inte som ändamål skulle innebära ett stöd för tolkningen och tillämpningen av reglerna.

1.3 Presentation och legitimering av uppsatsens metoder

För att fastställa de rättsliga kraven för avdragsrätt använder jag mig av den rättsdogmatiska metoden. För den praktiskt verksamma juristen innebär den rättsdogmatiska metoden ett sätt att hitta svaret på ett konkret rättsligt problem och fastställa gällande rätt genom att studera rättskällorna. Argumentationen fram till svaret, hur man värderar och tolkar de olika rättskällorna samt hur man använder rättskällorna i förhållande till problemet är en central del av denna metod.⁷

Anledningen till att jag använder den rättsdogmatiska metoden är att metodens användningsområde sammanfaller med svaret på uppsatsens problemformulering. Att precisera kraven för avdragsrätt för sponsring innebär att man fastställer gällande rätt på området.

Det höga kravet på rättssäkerhet inom skatterätt får till följd att utrymmet för fria ändamålsdiskussioner vid fastställandet av gällande rätt blir mindre inom skatterätt än inom andra rättsområden.⁸ Detta medför att det material som är i fokus i uppsatsen är de klassiska

7 Kleineman, Jan, Rättsdogmatisk metod, i Juridisk metodlära, red. Korling, Fredric & Zamboni, Mauro, Studentlitteratur AB, Lund, 2013, s. 21 ff.

8 Lodin, Sven-Olof, Lindencrona, Gustaf, Melz, Peter, Silfverberg, Christer & Simon-Almendal, Teresa, Inkomstskatt: – en läro- och handbok i skatterätt, 15u., Studentlitteratur AB, Lund, 2015, s. 719.

(8)

7 rättskällorna. Lagtext utgör utgångspunkten för undersökningen i uppsatsen med det företräde lagtext har i förhållande till andra rättskällor genom att vara formellt beslutad av riksdagen. Till stöd för tolkning av lagtext använder jag mig vidare av förarbeten och praxis. Doktrin använder jag i uppsatsen som en kritisk granskare av gällande rätt. Doktrin använder jag även i syfte att ge stöd åt analysen i uppsatsen samt för att tillföra ytterligare kommentarer till den. Till stöd för tolkningen av rättskällorna använder jag mig dessutom av Skatteverkets (SKV) skrivelser avseende sponsring.

I denna uppsats kompletterar jag den rättsdogmatiska metoden med att använda den rättsekonomiska metoden. Användningen av den rättsekonomiska metoden innebär en analys av rätten utifrån ett ekonomiskt perspektiv där rätten anses ha som ändamål att uppnå en högre nivå av ekonomisk välfärd.⁹ Metoden använder jag som ett verktyg för att analysera resultatet av den rättsdogmatiska analysen av rättskällorna utifrån ekonomiska utgångspunkter. Detta för att undersöka vilka konsekvenser den rättsliga lösningen har för ekonomin genom att påverka bl.a. handlingsutrymmet och flexibiliteten för företag.

Anledningen till att jag kombinerar den rättsdogmatiska metoden med den rättsekonomiska metoden är att skatterätt har en nära koppling till ekonomi i och med förhållandet till redovisning. Det är därför möjligt att de skatterättsliga reglerna i grunden har ekonomiska ändamål vilka kan användas till stöd för tolkning och tillämpning av reglerna. Vidare har det ekonomiska området haft en stark påverkan på juridiken inom andra rättsområden, bl.a. inom immaterialrätt och konkurrensrätt genom konstruktionen av patent resp. skydd mot marknadsmissbruk.¹⁰

Vad gäller litteratursökning använder jag mig huvudsakligen av en systematisk sökning. Detta innebär en sökning i elektroniska databaser efter erkänd och ämnesspecifik litteratur med hjälp av specifika ämnesord. Ämnesord som jag använder vid sökningen, inkluderat ämnesordens ev.

olika stavningar, synonymer och förkortningar, i olika kombinationer är avdragsrätt, ekonomi, gåva, klimatkompensation, kostnad, rättsekonomi, skatt, skatterätt och sponsring. Vidare använder jag mig även av kedjesökning som innebär att en referens hänvisar vidare till nästa.

Inklusions- och exklusionskriterier använder jag för att filtrera sökresultatet i förhållande till temat för uppsatsen och de gjorda avgränsningarna. Sökning av material sker löpande vid flera tillfällen under perioden 2016-08-29 – 2016-10-29.

Vid valet av litteratur fokuserar jag på litteratur med hög tillförlitlighet. Vid bedömningen av ifall ett verk är tillförlitligt utgår jag från källans trovärdighet och författarens auktoritet i ämnet.

Författarens auktoritet får dock inte en avgörande betydelse för huruvida källan anses tillförlitlig eller ej. Jag värderar även författarens förklaringskraft och dennes konsistens i sin analys för att avgöra huruvida jag anser källan vara tillförlitlig och användbar för uppsatsen.

9 Bastidas, Vladimir, Rättsekonomi, i Juridisk metodlära, red. Korling, Fredric & Zamboni, Mauro, Studentlitteratur AB, Lund, 2013, s. 175 ff.

10 Bastidas, Vladimir, a.a., s. 175 ff.

(9)

8 Till underlag för den rättsdogmatiska analysen i uppsatsen ges Påhlsson (2007)¹¹, Bjuvberg (2007)¹² och Ceije (2014)¹³ ett stort utrymme. Påhlsson är en av de författare som har skrivit en betydande del av den doktrin som behandlar avdragsrätten för sponsring. Påhlsson (2007) använder jag framförallt som en kritisk granskare av rättsläget avseende sponsring. Verket används vidare som diskussionsunderlag och som en utgångspunkt för analysen av rättspraxis samt som stöd för de påståenden som jag presenterar. Anledningen till att jag ger Bjuvberg (2007) ett stort utrymme i denna uppsats är Bjuvbergs förhållande till den ekonomiska definitionen av sponsring vid hans analys av de rättsliga reglerna avseende sponsring.

Bjuvbergs kommentar till praxis på sponsringsområdet är dessutom mycket utförlig och djupgående. Till stöd för tolkningen av Saltåmålet och som diskussionsunderlag är Ceije (2014) en viktig utgångspunkt i uppsatsen. Det begränsade utbudet av utförliga kommentarer till Saltåmålet gör att jag bedömer Ceijes analys och kommentar till Saltåmålet som mycket värdefull.

Beträffande den rättsekonomiska litteraturen använder jag mig till stor del av Dahlman m.fl.

(2004)¹⁴. Dahlman m.fl. (2004) presenterar rättsekonomiska principer och antaganden på ett neutralt och öppet sätt varför verket lämpar sig väl som underlag för en rättsekonomisk analys.

Stöd för de principer och antaganden som presenteras är även möjligt att finna i annan ekonomisk litteratur.¹⁵ Eftersom materialet avseende rättsekonomiska analyser av avdragsrätten för sponsring är begränsat innebär det att jag ger relativt stort utrymme åt min egen argumentation och analys avseende avdragsrättens förhållande till målet om ekonomisk effektivitet.

1.4 Avgränsningar

Som framgår av problemformuleringen är avdragsrätten för sponsring i fokus i denna uppsats.

Jag behandlar därför gåva endast i den mån det är relevant för sponsring. Av samma anledning behandlar jag inte avdragsrätten för representationskostnader i större utsträckning än vad som är nödvändigt för att fastställa avdragsrätten för sponsring. Renodlad personalvård i form av t.ex. stöd till företagets idrottsverksamhet för anställda, s.k. korpidrott, behandlas inte.

Uppsatsen avgränsas till att endast behandla inkomstslaget näringsverksamhet och situationen att den som lämnar sponsorersättningen är ett svenskt aktiebolag (AB). Mottagarperspektivet är inte föremål för undersökning. Vidare behandlar jag endast den inkomstskatterättsliga sidan av sponsring vilket innebär att mervärdesskatterättsliga aspekter inte berörs.

11 Påhlsson, Robert, Sponsring: Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2u., Iustus Förlag, Uppsala, 2007.

12 Bjuvberg, Jan, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. – igen, Skattenytt 2007 s. 101–111.

13 Ceije, Katia, HFD:s avgörande i klimatkompensationsmålet – flera missade möjligheter, Skattenytt 2014 s.

933–952.

14 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, Rättsekonomi: En introduktion, 2u., Studentlitteratur AB, Lund, 2004.

15 Se bl.a. Pålsson Syll, Lars, Ekonomisk teori och metod, Studentlitteratur AB, Lund, 2001.

(10)

9 HFD:s förhållningssätt till sponsring har ändrats i och med bedömningarna i Opera- resp.

Falconmålet varför värdet av praxis innan dessa rättsfall har minskat. Rättsläget har preciserats i och med tillkomsten av dessa två rättsfall varför det inte längre är möjligt att dra några långtgående slutsatser av praxis innan Opera- resp. Falconmålet.¹⁶ Äldre praxis från tiden dessförinnan behandlar jag därför i princip inte i uppsatsen.

Mot bakgrund av att fokus i uppsatsen är på svensk intern rätt så berörs inte material avseende Europeiska unionen (EU) i denna uppsats, även om EU-rätt kan vara av betydelse inom skatterätt i vissa fall. Bundenheten till rättskällorna inom skatterätt gör att det inte heller är meningsfullt att göra någon komparativ jämförelse med utländsk rätt, t.ex. annan nordisk rätt.

I uppsatsen ingår ingen kritisk rättsdogmatisk forskning. Temat för uppsatsen är inte att argumentera för att rättsläget avseende sponsring är bristfälligt och hur det bör ändras. Något de lege ferenda-perspektiv förekommer alltså inte i uppsatsen. Den rättsekonomiska metoden avgränsas till att avse en positiv rättsekonomisk analys. Metoden används således inte för att visa hur rätten borde se ut.

1.5 Uppsatsens uppbyggnad

Efter inledningskapitlet följer kapitel 2, innehållande den bakomliggande empirin till undersökningen i uppsatsen. I detta kapitel presenterar och undersöker jag instrumenten sponsring och gåva närmare med utgångspunkt i den rättsdogmatiska metoden. Anledningen till att instrumentet gåva behandlas i relation till sponsring är att regelkonflikten mellan den allmänna avdragsprincipen och avdragsförbudet för gåva har en avgörande betydelse för avdragsrätten. Därnäst redogör jag för de rättsekonomiska antaganden och principer som utgör utgångspunkten för den rättsekonomiska analysen av avdragsrätten för sponsring. Vidare undersöker jag det förslag regeringen har lagt fram om en begränsning av avdragsrätten för representation. Detta förslag behandlas eftersom förslaget kan få betydelse för sponsring i och med att representationsmöjligheter utgör en viktig motprestation till sponsring.

Kapitel 3, 4 och 5 utgör uppsatsens diskussionskapitel. I kapitel 3 och 4 analyserar och diskuterar jag delresultaten som presenteras i kapitel 2 i syfte att precisera kraven för avdragsrätt för sponsring samt kravens förhållande till målet om ekonomisk effektivitet. Därefter diskuterar och utvärderar jag i kapitel 5 metoderna som används i uppsatsen för att avgöra hur användbara de är för att besvara uppsatsens problemformulering. Kapitlet avslutas med en diskussion och utvärdering av den använda litteraturen.

I uppsatsens kapitel 6 presenterar jag slutsatserna av undersökningen i uppsatsen samt sätter in resultatet i ett större sammanhang genom att diskutera användbarheten av resultatet och dess betydelse. Vidare diskuterar jag även konsekvenser av resultatet och hur framtiden ser ut i förhållande till undersökningens tema.

16 Påhlsson, Robert, Sponsring: Avdragsrätt vid inkomstbeskattningen, 2u., Iustus Förlag, Uppsala, 2007, s. 65.

(11)

10

2. Den bakomliggande empirin för undersökningen i uppsatsen

2.1 Inledning

Föreliggande kapitel inleder jag med att behandla instrumentet sponsring, där jag börjar med att närmare undersöka själva begreppet och dess affärsmässiga karaktär. Därefter undersöker jag sponsringens syfte och funktion samt de klassiska rättskällorna avseende sponsring där rättspraxis på området ges stort utrymme med fokus på Opera-, Falcon- resp. Saltåmålet. Jag fortsätter sedan med att undersöka begreppet gåva och den skatterättsliga regleringen avseende avdragsförbudet för gåva. I detta kapitel presenterar jag vidare rättsekonomiska antaganden och principer som utgör utgångspunkten för uppsatsens rättsekonomiska analys. Kapitlet avslutas med en presentation av lagrådsremissen angående avdragsrätten vid representation och den påverkan förslaget förväntas få för avdragsrätten för sponsring.

2.2 Sponsring

2.2.1 Undersökning av begreppet sponsring och dess affärsmässiga karaktär

Begreppet sponsring är inte klart definierat inom skatteområdet och någon definition förekommer inte i IL. Viktiga utmärkande drag för sponsring har likväl lyfts fram av bl.a.

Bjuvberg. Ett utmärkande drag för sponsring är att sponsring avser ett avtalsförhållande som ingås på affärsmässiga villkor mellan jämbördiga parter. Vidare utgör sponsring ett marknadsföringsverktyg likt annan kommersiellt motiverad reklam.¹⁷

I syfte att närmare utröna vad som ryms inom begreppet sponsring presenterar Bjuvberg en definition av sponsring från den ekonomiska litteraturen som Meenaghan utformade 1983:

”Sponsorship can be regarded as the provision of assistance, either financial or in kind, to an activity by a commercial organization for the purpose of achieving commercial objectives.”¹⁸

Till att börja med framhåller Bjuvberg att benefika transaktioner inte ryms inom denna definition. Att sponsring syftar till att uppnå kommersiella ändamål, d.v.s. ekonomiska fördelar som leder till ökad försäljning, menar Bjuvberg utesluter att ingående av sponsorsamarbeten sker med gåvoavsikt.¹⁹ Det kommersiella syftet med sponsring framhålls även av Påhlsson som menar att sponsring, åtminstone som delsyfte, avser att ha positiva ekonomiska effekter på sponsorns verksamhet.²⁰

Vilka kommersiella ändamål som sponsorn uppnår och vilka ekonomiska fördelar denne erhåller i och med sponsorförhållandet menar Bjuvberg inte är begränsat till att endast avse materiella motprestationer enligt den ekonomiska definitionen. De ekonomiska fördelar som

17 Bjuvberg, Jan, Avdragsrätt för utgifter för sponsring m.m. – igen, Skattenytt 2007 s. 102.

18 Bjuvberg, Jan, a.a., s. 102.

19 Bjuvberg, Jan, a.a., s. 103.

(12)

11 sponsorn erhåller kan bestå utav t.ex. reklamplats, biljetter till ett idrottsevenemang eller representationsmöjligheter, men fördelarna kan lika gärna bestå utav förbättrad image eller ett gott rykte. Av betydelse är endast att en fördel faktiskt erhålls.²¹ Vem det är som tillhandahåller sponsorn den ekonomiska fördelen menar Påhlsson inte är begränsat till mottagaren av sponsorersättningen. En motprestation till sponsring kan även utgöras av t.ex. offentlig uppmärksamhet i media som för med sig positiva effekter.²²

I och med att användandet av sponsring syftar till att uppnå ekonomiska fördelar menar Bjuvberg att något krav på samband mellan givare och mottagare inte finns enligt den ekonomiska definitionen. Detta framgår också av vad Bjuvberg menar vara en viktig del av sponsring, nämligen att det ska handla om ett avtalsförhållande ingått på affärsmässiga villkor mellan jämbördiga parter. Avtalsförhållandet ska således spegla marknadsmässiga krav och vara upprättat som om oberoende parter hade ingått avtalet. Någon intressegemenskap utöver det aktuella sponsorsamarbetet torde därför inte behöva finnas mellan sponsorn och mottagaren av sponsorersättningen.²³

Vad som utgör huvudsyftet med sponsring anser jag mot bakgrund av ovanstående rimligen bör förstås som att sponsring syftar till att öka eller bibehålla företagets inkomster, oavsett om det är i ett kortsiktigt eller långsiktigt perspektiv. Att sponsring således skulle ske av ren välvilja till mottagaren menar jag framstår som mindre sannolikt. Den omständigheten att sponsring kan föra med sig positiva effekter för tredje man, t.ex. att det blir möjligt att anordna ett evenemang, betonar Påhlsson inte ska förstås som att det förtar sponsringen dess kommersiella syfte.²⁴

2.2.2 Den allmänna avdragsprincipen i 16:1 IL

Avdragsrätten för kostnader för sponsring är inte särskilt reglerad i IL, utan kostnader för sponsring omfattas av den generella regleringen i 16:1 IL. Den allmänna avdragsprincipen i 16:1 1 st. IL lyder:

”Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad.

Ränteutgifter och kapitalförluster ska dras av även om de inte är sådana utgifter.”

Bestämmelsen har följaktligen en öppen och generell utformning utan några egentliga krav för att avdragsrätt ska föreligga. Det enda krav som uppställs är att det ska handla om en utgift för förvärv eller bibehållande av en inkomst, vilket Attorps menar utgör ett absolut krav på att det ska röra sig om en faktisk utgift.²⁵

25 Attorps, Karin, Avdrag utan utgift?, Skattenytt 2009 s. 525.

(13)

12 Varken ordalydelsen i bestämmelsen eller bestämmelsens förarbeten²⁶ ger någon direkt ledning för vilka utgifter som avses, men för avdragsrätt torde utgångspunkten vara att det ska handla om en utgift som är en kostnad för intäkternas förvärvande.²⁷ Huruvida utgiften faktiskt medför någon inkomst är inte av betydelse då det avgörande istället är att samband föreligger mellan utgiften och verksamheten samt att syftet med utgiften är att generera inkomst.²⁸

Ledning för hur bedömningen ska göras när det kommer till samband mellan en utgift och en verksamhet framgår inte av den allmänna regleringen i 16:1 IL. I de fall sambandsfrågan är självklar uppstår inga problem, som t.ex. när en livsmedelsaffär köper in varor. Frågan blir dock svårare att besvara när sambandet mellan utgiften och verksamheten inte är lika självklart. Detta sambandsproblem menar Påhlsson leder till svårigheter när man ska fastställa var gränsen för avdragsrätt för sponsring går.²⁹

2.2.3 Operamålet (RÅ 2000 ref. 31 I) 2.2.3.1 Inledning

Den allmänna utformningen av lagtexten avseende avdragsrätten i kombination med att användandet av sponsring har förändrats har fått som följd att mängden rättsfall där avdragsrätten för sponsring är föremål för prövning har ökat. Vad som framförallt har prövats på senare tid har inte varit traditionell reklam för företagets varor och tjänster, utan sponsring som ett medel för att förbättra företagets rykte och som ett sätt att skapa positiva associationer till företagets namn och verksamhet.³⁰

Utvecklingen av praxis på sponsringsområdet har gått mot alltmer utförliga domskäl med pedagogiska motiveringar och argumentationer för den rättsliga lösningen.³¹ Att HFD på detta sätt tar ansvar för rättsutvecklingen och i sin roll som prejudikatbildare tydligt redogör för sina lösningar innebär att praxis får stor betydelse som rättskälla, varav Operamålet är ett av de viktigaste rättsfallen.

Huvudfrågorna i Operamålet var ifall utgifter för sponsring utgjorde en omkostnad i verksamheten enligt nuvarande 16:1 IL och ifall avdragsförbudet för gåva i 9:2 IL var tillämpligt. HFD fokuserade i målet på huruvida sponsorn erhöll direkta motprestationer för den utbetalda sponsorersättningen.

2.2.3.2 Bakgrund

I målet framkommer att Procordia AB (Procordia), ett förvaltande bolag med dotterbolag verksamma på olika marknader, hade ingått ett sponsoravtal med Kungliga teatern AB (Operan). Avtalet innebar att Procordia stod som huvudsponsor för Operans internationella

26 Se proposition 1999/2000:2.

27 Andersson, Mari, Enérus Saldén, Anita & Tivéus, Ulf, Inkomstskattelagen – En kommentar (1 juli 2016, zeteo.wolterskluwer.se), kommentaren till 16:1 IL, hämtad 2016-10-24.

(14)

13 verksamhet. Avtalet sträckte sig över fem år och innebar att Procordia varje år betalade nio miljoner kronor till Operan. Som huvudsponsor för Operan fick Procordia möjlighet till representation och exponering. Procordia fick möjlighet att anordna mottagningar och evenemang i Operans lokaler. Procordia fick även rätten att lyfta fram sponsorskapet i sin marknadsföring. Vidare ingick biljetter till Operans föreställningar och möjligheten att arrangera en galakväll på Operan exklusivt för Procordia och inbjudna gäster. I sponsoravtalet ingick även ett marknadsförings- och profilprogram som inkluderade annonskampanjer, massmediakontakter, reklamaktiviteter, exponering på informationsmaterial m.m. Som en symbol för samarbetet hade Procordia även möjligheten att välja mellan att erhålla en tavla eller en skulptur. En tavla fanns dessutom uppsatt i Operans entré med information om det aktuella sponsorsamarbetet.

Vid beskattningen kom SKV att vägra Procordia avdrag för drygt tre miljoner kronor som hade betalats i sponsorersättning till Operan. Procordia överklagade SKV:s beslut och fullföljde vidare sin talan till HFD där prövningstillstånd meddelades.

2.2.3.3 Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

HFD inleder sina domskäl med en redogörelse för den allmänna avdragsrätten i nuvarande 16:1 IL och de begränsningar som finns i bestämmelsens andra stycke.

Beträffande begreppet sponsring presenterar HFD en definition av begreppet:

”[…] ett företag (sponsorn) lämnar ekonomiskt stöd till en verksamhet av idrottslig, kulturell eller annars allmännyttig natur.”

HFD går därefter in på frågan huruvida sponsring utgör en omkostnad i ett företags verksamhet.

HFD uppställer en presumtion om att ett aktiebolags utgifter uppfyller kraven för avdragsrätt och att det endast i undantagsfall, när det framstår som uppenbart att utgiften inte utgör en omkostnad, kan vägras avdragsrätt enligt 16:1 IL.

Avseende Procordias sponsorersättning till Operan finner inte HFD anledning att vägra avdrag på den grunden att ersättningen inte skulle utgöra en omkostnad. Sponsorersättningen anses således utgöra en omkostnad i Procordias verksamhet.

För att avgöra frågan om avdragsrätt fortsätter HFD med att pröva huruvida avdragsförbudet för gåva i 9:2 IL är tillämpligt i sponsorsituationen. HFD definierar gåvobegreppet utifrån tre rekvisit som samtidigt ska vara uppfyllda för att en gåva ska anses föreligga. Dessa tre rekvisit är förmögenhetsöverföring, frivillighet och gåvoavsikt. Vidare konstateras, utifrån nämnda tre rekvisit, att en gåva inte föreligger i de fall sponsorn erhåller motprestationer och värdet av de motprestationer som sponsorn erhåller motsvarar värdet av sponsorersättningen. Vad som avses med en motprestation lämnar HFD öppet genom att konstatera att såväl direkta som indirekta motprestationer omfattas. Som exempel på en direkt motprestation nämns exponering av reklam enligt ett avtal mellan sponsorn och mottagaren, till skillnad från indirekta motprestationer som HFD menar är tjänster som indirekt gynnar sponsorn. Avseende indirekta

(15)

14 motprestationer anger HFD att anknytningen mellan sponsorn och den sponsrade kan vara så stark att avdragsförbudet inte blir tillämpligt. En hänvisning görs även till PLM-målet³². HFD sammanfattar sina allmänna uttalanden med att konstatera att avdragsrätten för sponsring bortfaller till följd av avdragsförbudet för gåva om mottagaren inte tillhandahåller en motprestation eller då samband inte föreligger mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter. Beträffande samband anger HFD att avdragsrätt kan föreligga när sponsorersättningen kan anses utgöra en indirekt omkostnad i sponsorns verksamhet. Avseende sponsring som syftar till att förbättra goodwill konstaterar HFD att detta i sig inte innebär att ersättningen förlorar sin karaktär av gåva.

HFD fortsätter med att gå in på det aktuella fallet och frågan om Procordias ersättning till Operan kan anses träffas av avdragsförbudet för gåva. Det konstateras att Operan har tillhandahållit Procordia direkta motprestationer i form av att ha ställt lokaler till Procordias förfogande, upplåtit hela föreställningar eller platser till föreställningar samt tillhandahållit reklam i olika former. För den del av ersättningen som anses hänförlig till nämnda motprestationer slår HFD fast att avdragsrätt principiellt föreligger. Avseende den del av ersättningen som är hänförlig till kostnader för representation uttalas dock att en begränsning av avdragsrätten föreligger enligt nuvarande 16:2 IL. Därutöver anser HFD att den del av ersättningen som inte avser direkta motprestationer och som mer allmänt stödjer Operan inte är avdragsgill eftersom något samband inte föreligger mellan Procordias och Operans verksamheter.

Vid bedömningen av hur stor del av den totala ersättningen som avser avdragsgilla utgifter är det enligt HFD inte möjligt att göra en precis uppdelning varför en skönsmässig uppskattning måste göras. Hälften av den totala ersättningen anses i föreliggande fall utgöra avdragsgilla utgifter.

2.2.4 Falconmålet (RÅ 2000 ref. 31 II) 2.2.4.1 Inledning

Huvudfrågorna i Falconmålet var ifall avdragsrätt förelåg för utgifter för sponsring enligt den allmänna avdragsprincipen och ifall avdragsförbudet för gåva var tillämpligt. HFD fokuserade i målet på huruvida tillräckligt stark anknytning fanns mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter.

2.2.4.2 Bakgrund

Falcon AB (Falcon) är verksamt på livsmedelsmarknaden med inriktning på dryckestillverkning. Falcon hade ingått ett avtal med Svenska Naturskyddsföreningen och

32 RÅ 1976 ref. 127 I (PLM). Målet handlade om företaget AB Plåtmanufaktur (PLM) och avdragsrätten för bidrag till renhållningskampanjer. PLM tillverkade förpackningar och var vid tidpunkten för målet ensam på marknaden när det gällde tillverkning av engångsförpackningar. Den allmänna opinionsbildningen avseende engångsförpackningar och dess påverkan på miljön menade HFD kunde antas få en negativ påverkan på PLM:s verksamhet. Bidragen till renhållningskampanjerna ansågs därför utgöra driftkostnader i PLM:s verksamhet varför avdrag medgavs.

(16)

15 Göteborgs Ornitologiska Förening (föreningarna) om att Falcon skulle bidra ekonomiskt till projektet Pilgrimsfalk. Avtalet innebar att Falcon betalade totalt 100 000 kronor till föreningarna och att Falcon i gengäld gavs rätten att i sin marknadsföring av drycker lyfta fram att Falcon stödjer projektet Pilgrimsfalk och arbetet med att rädda pilgrimsfalken från utrotning.

SKV var av uppfattningen att avdragsrätt inte förelåg för de 100 000 kronor som Falcon hade betalat i sponsorersättning till föreningarna samt att skattetillägg skulle påföras. Falcon ansåg att avdragsrätt förelåg och fullföljde vidare sin talan till HFD där prövningstillstånd meddelades.

HFD inleder sitt avgörande med att hänvisa till Operamålet och det principiella uttalandet om sponsring och avdragsförbudet för gåva. HFD konstaterar att avdragsförbudet för gåva för det första inte är tillämpligt i de fall direkta motprestationer som svarar mot värdet av sponsorersättningen förekommer. För det andra är avdragsförbudet inte tillämpligt när indirekta motprestationer förekommer. Avseende indirekta motprestationer nämner HFD att anknytningen mellan sponsorn och den sponsrade kan vara så stark att avdragsförbudet inte blir tillämpligt.

Beträffande Falcons rätt till avdrag gör HFD bedömningen att stark anknytning föreligger mellan Falcons verksamhet och föreningarnas projekt om att rädda pilgrimsfalken från utrotning. Falcons bidrag till föreningarna träffas därför inte av avdragsförbudet för gåva.

Någon annan grund för att vägra Falcon avdrag anses inte heller föreligga varför Falcon medges avdrag för bidragen till föreningarna.

2.2.5 Saltåmålet (HFD 2014 ref. 62) 2.2.5.1 Inledning

Prövningen i målet avsåg avdragsrätten för utgifter för klimatkompensation. Avdragsrätten prövades med utgångspunkt i praxis på sponsringsområdet. Huvudfrågorna i målet var ifall utgiften utgjorde en omkostnad i verksamheten och ifall avdragsförbudet för gåva var tillämpligt.

2.2.5.2 Bakgrund

Saltå Kvarn AB (Saltå) är ett livsmedelsföretag vars verksamhet är inriktad på försäljning av s.k. kravmärkta jordbruksprodukter. Varorna Saltå säljer är framtagna av jordbruk som varken använder konstgödsel eller kemiska bekämpningsmedel. Saltås produkter kommer dels från jordbruk i Sverige och dels från utlandet. Saltå har som ett led i sin ekologiska profil köpt utsläppskrediter för 150 000 kronor i syfte att klimatkompensera för företagets transporter.

Förvärvet av utsläppskrediterna har inneburit att träd har planterats i Uganda för att kompensera för företagets koldioxidutsläpp.

Vid beskattningen kom SKV att vägra Saltå avdrag för kostnaden för klimatkompensation med motiveringen att ersättningen utgjorde en ej avdragsgill gåva. Allmänna ombudet hos SKV

(17)

16 ansökte om förhandsbesked hos Skatterättsnämnden (SRN) för att få svar på frågan om avdragsrätt förelåg eller inte. Talan fullföljdes vidare till HFD.

2.2.5.3 Skatterättsnämndens bedömning (majoriteten)

För att avgöra frågan om avdragsrätt för klimatkompensation tar SRN sin utgångspunkt i praxis på sponsringsområdet och de frågor som HFD fokuserade på i Opera- resp. Falconmålet.

Följaktligen prövar SRN ifall kostnaden för klimatkompensation utgör en omkostnad i verksamheten enligt 16:1 IL och ifall avdragsförbudet för gåva i 9:2 IL är tillämpligt. Vidare utgår SRN även från presumtionen om avdragsrätt för aktiebolag.

Vid prövningen av Saltås utgifter konstaterar SRN att avdragsrätt föreligger enligt 16:1 IL då presumtionen om avdragsrätt för aktiebolag inte kan anses ha brutits. SRN fortsätter med prövningen av 9:2 IL och konstaterar att allmänt gäller att avdragsförbudet för gåva inte är tillämpligt i de fall sponsorn erhåller motprestationer till ett värde motsvarande den lämnade sponsorersättningen. Motprestationer kan enligt SRN bestå av direkta eller indirekta motprestationer. Indirekta motprestationer kräver dock att tillräckligt stark anknytning finns mellan de båda verksamheterna.

SRN fortsätter med att redogöra för utvecklingen i samhället och det ökade intresset för miljöfrågor bland allmänheten. Det ökade miljöintresset menar SRN inte minst gäller ekologiskt producerade livsmedel. I det föreliggande fallet framhåller vidare SRN att Saltå är ett livsmedelsföretag med en uttalad miljöprofil vars trovärdighet är beroende av att Saltå har kontroll över sådan negativ påverkan verksamheten har på miljön och att Saltå även vidtar lämpliga åtgärder för att neutralisera sådan negativ påverkan. SRN gör den bedömningen att tillräckligt stark anknytning föreligger mellan Saltås verksamhet och utgiften för klimatkompensation. Avdragsförbudet för gåva anses således inte tillämpligt varför avdragsrätt föreligger för Saltås kostnader.

2.2.5.4 Skatterättsnämndens bedömning (minoriteten)

Tre av SRN:s ledamöter är skiljaktiga och är av den uppfattningen att rätt till avdrag inte föreligger för Saltås kostnader för klimatkompensation.

Inledningsvis skiljer sig inte minoritetens och majoritetens bedömningar åt. Avdragsrätten prövas med utgångspunkt i praxis avseende sponsring och bestämmelserna 16:1 och 9:2 IL.

Minoriteten gör sedan en kartläggning av Saltås verksamhet och framhåller att Saltå producerar livsmedel i Sverige och importerar livsmedel från Sydostasien och Sydamerika samt att Saltås kunder huvudsakligen finns i Sverige och övriga Norden. Vad gäller Saltås klimatkompensation i form av trädplantering sker detta i Uganda där det konstateras att Saltå varken har producenter av livsmedel eller kunder. Minoriteten menar att klimatkompensationen inte kan anses ske i syfte att förvärva eller bibehålla inkomster. Vad Saltå menar är led i ett miljöarbete och en varumärkesbyggande åtgärd påverkar inte minoritetens bedömning. Inte heller att åtgärden möjligen kan leda till viss ökad goodwill för företaget påverkar bedömningen. Minoriteten kommer således fram till att sponsringsåtgärden saknar ett nödvändigt direkt samband med verksamheten varför avdragsrätt på den grunden saknas. Minoriteten konstaterar även att

(18)

17 kostnaden för klimatkompensationen inte används i reklamsyfte och att kostnaden inte direkt eller indirekt har lett till ökade inkomster för företaget. Någon rätt till avdrag föreligger därför inte.

HFD inleder med att konstatera att prövningen av frågan om avdragsrätt i detta fall innebär en tillämpning av den allmänna avdragsrätten i 16:1 IL och avdragsförbudet i 9:2 IL. Avdragsrätt föreligger enligt bestämmelserna när utgifterna syftar till att förvärva eller bibehålla inkomster och utgifterna inte träffas av avdragsförbudet för gåva.

HFD fortsätter med att hänvisa till Opera-, Falcon- resp. PLM-målet och uttalar att avdragsrätt föreligger om direkta motprestationer förekommer eller om en stark anknytning finns mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter. Vidare anger HFD att utgifter som syftar till att förbättra goodwill inte hindrar en tillämpning av avdragsförbudet för gåva, även om åtgärder för att förbättra goodwill kan vara kommersiellt motiverade.

Avseende Saltås kostnad för klimatkompensation delas denna upp i en del som avser konsultkostnader och i en del som avser klimatkompensation. Vad gäller konsultkostnaderna kommer HFD fram till att avdragsrätt föreligger då det saknas anledning att ifrågasätta avdragsrätten i det fallet. Den del av kostnaden som avser klimatkompensation anses dock inte vara avdragsgill. Någon direkt motprestation anses inte komma Saltå till del. Någon anknytning anses inte heller föreligga mellan Saltås verksamhet och trädplanteringen i Uganda.

2.3 Gåva

2.3.1 Undersökning av begreppet gåva

Någon skatterättslig definition av begreppet gåva förekommer inte i IL. Att specifika skatterättsliga termer saknas är sällan ett problem i de fall när en klar civilrättslig definition går att finna, t.ex. definitionen av aktiebolag.³³ Någon enhetlig och allmänt accepterad definition av begreppet gåva saknas inom civilrätten, men gemensamt för de definitioner som finns är att tre krav samtidigt ska vara uppfyllda för att en gåva ska anses föreligga.³⁴

Det första kravet är att en förmögenhetsöverföring ska ske mellan givaren och mottagaren av gåvan. Kravet innebär att mottagaren av gåvan ska berikas på givarens bekostnad.³⁵

Vidare gäller ett krav om frivillighet. Kravet innebär att både givaren och mottagaren ska vara införstådda med att någon motprestation för gåvan inte ska utgå. Att frivillighet ska råda innebär

34 Hellner, Jan, Hager, Richard & Persson, Annina, Speciell avtalsrätt II: Kontraktsrätt, 5u., Norstedts Juridik AB, Stockholm, 2010, s. 270.

35 Hellner, Jan, Hager, Richard & Persson, Annina, a.a., s. 270.

(19)

18 även att gåvan inte ska vara en följd av att givaren enligt lag är skyldig att utge sin prestation, d.v.s. något rättsligt tvång att prestera får inte föreligga.³⁶

Det tredje kravet, benefik gåvoavsikt hos givaren, innebär att gåvan inte ska ske i syfte att någon motprestation ska erhållas. Gåvan ska utåt sett framstå som en akt av givmildhet.³⁷

2.3.2 Avdragsförbudet för gåvor i 9:2 IL

Frågan huruvida avdragsrätt föreligger eller inte är inte alla gånger lätt att besvara när avdragsrätten i 16:1 IL är öppet och generellt utformad. Avdragsrätten för vissa utgifter har lagstiftaren därför uttryckligen reglerat. Särskild reglering finns bl.a. avseende avdragsrätten för gåvor i 9:2 IL som lyder:

”Den skattskyldiges levnadskostnader och liknande utgifter får inte dras av.

Utgifter för gåvor, premier för egna personliga försäkringar samt avgifter till kassor föreningar och andra sammanslutningar som den skattskyldige är medlem i räknas som utgifter enligt första stycket.”

Att en utgift bedöms utgöra en gåva får i och med bestämmelsen i 9:2 IL speciella följder.

Eftersom bestämmelsen utgör ett avdragsförbud innebär bestämmelsen att en kostnad som utgör en gåva inte medför att det skattemässiga resultatet minskar. Eftersom en gåva är en faktisk kostnad i verksamheten, men inte beaktas skatterättsligt, är det följaktligen av betydelse huruvida en gåva anses föreligga eller ej.

2.4 Ekonomisk effektivitet och ekonomiska antaganden

2.4.1 Värdet av ekonomisk effektivitet

En ekonomiskt effektiv användning av samhällets resurser leder till ett ökat välstånd, vilket möjliggör en ökad välfärd i samhället. För att främja välfärd och den sammanlagda nyttan i samhället bör det därför vara en målsättning att främja ekonomisk effektivitet.³⁸

Tanken om att det är moraliskt riktigt att välfärden i samhället ska maximeras bygger på utilitarismens grundprinciper. Häri görs en skillnad mellan välfärd och välstånd, som är olika mått på tillfredställelse. Välfärd utgör tillfredställelse i form av den nytta en individ har av en rättighet, medan välstånd utgör ett mått i pengar av hur mycket samma individ är beredd att betala för rättigheten. Välfärd, till skillnad från välstånd, anses ha ett värde i sig själv enligt utilitarismen eftersom maximering av rikedom inte anses ha ett etiskt värde i sig själv. En maximering av välståndet i samhället är likväl önskvärt eftersom välstånd har ett instrumentellt

36 Hellner, Jan, Hager, Richard & Persson, Annina, Speciell avtalsrätt II: Kontraktsrätt, 5u., Norstedts Juridik AB, Stockholm, 2010, s. 270

37 Hellner, Jan, Hager, Richard & Persson, Annina, a.a., s. 270

38 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, Rättsekonomi: En introduktion, 2u., Studentlitteratur AB, Lund, 2004, s. 205.

(20)

19 värde som medel för att generera nytta och välfärd i samhället. En ökning av välståndet i samhället är därför eftersträvansvärt i den mån det bidrar till en ökning av välfärden.³⁹

2.4.2 Paretoeffektivitet som uttryck för ekonomisk effektivitet

Paretoeffektivitet är en standard för att uttrycka ekonomisk effektivitet. Att en åtgärd ökar välståndet för åtminstone en individ utan att välståndet minskar för någon annan innebär att åtgärden är paretoeffektiv.⁴⁰ Tanken om paretoeffektivitet innebär en strävan efter att uppnå paretooptimalitet, vilket är en situation där en individ endast kan öka sitt välstånd på bekostnad av någon annans välstånd. Möjligheten att öka båda parternas välstånd genom en transaktion har således uttömts. Denna strävan efter att uppnå paretooptimalitet främjar därigenom målet om att samhällets resurser används på det mest effektiva sättet.⁴¹

Främjandet av paretoeffektiva transaktioner behöver dock inte alltid leda till den största sammanlagda nyttan i samhället. Följaktligen är det möjligt att uppnå en högre sammanlagd nytta i en situation där en transaktion medför ett minskat mått av paretoeffektivitet. Detta gäller t.ex. fördelningspolitik.⁴² Men eftersom transaktionen innebär ett minskat mått av paretoeffektivitet betyder det samtidigt att någon av parterna erhåller ett minskat välstånd, vilket endast kan komma till stånd genom en påtvingad transaktion. Påtvingade transaktioner är inte ekonomiskt effektiva i och med de oönskade följdeffekter de för med sig, bl.a. har påtvingade transaktioner en negativ påverkan på människors incitament att vidta transaktioner som maximerar det egna välståndet.⁴³

2.4.3 Antagandet om rationell vinstmaximerare

Ett grundläggande antagande inom rättsekonomin är att företag är rationella vinstmaximerare.

Detta antagande bygger på antagandet om att individer maximerar det egna intresset, vilket för företag innebär att maximera vinsten.⁴⁴ Antagandet om maximering av egenintresset är ett omdiskuterat antagande inom ekonomin, men utgör likväl ett standardantagande. Även ekonomer som förespråkar att fler intressen än maximering av egenintresset ligger bakom individers handlande framhåller antagandets stora betydelse då egenintresset anses utgöra grunden för många normala ekonomiska transaktioner.⁴⁵ Antagandet bygger på förutsättningen att transaktioner som innebär en minskning av företagets tillgångar inte företas eftersom ett sådant agerande inte anses rationellt.⁴⁶

39 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, Rättsekonomi: En introduktion, 2u., Studentlitteratur AB, Lund, 2004, s. 205 f.

40 Bastidas, Vladimir, Rättsekonomi, i Juridisk metodlära, red. Korling, Fredric & Zamboni, Mauro, Studentlitteratur AB, Lund, 2013, s. 176.

42 Sen, Amartya, Etik och ekonomi, översättning Eklöf, Margareta, SNS Förlag, Stockholm, 1995, s. 77.

44 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, a.a., s. 38.

45 Sen, Amartya, Etik och ekonomi, översättning Eklöf, Margareta, SNS Förlag, Stockholm, 1995, s. 41 ff.

(21)

20 Idén om en rationell vinstmaximerare bygger på att villkoren om fullständighet, reflexivitet och transitivtet är uppfyllda. Villkoren innebär ett antagande om att individen eller företaget handlar mot bakgrund av fullständig information med en konsekvent värdering av den erhållna nyttan.⁴⁷

2.4.4 Antagandet om effektiv resursanvändning

Antagandet om att företag agerar rationellt i syfte att maximera sin vinst har ett nära samband med tanken om effektiv resursanvändning, d.v.s. målet om att använda företagets resurser på ett effektivt sätt. Eftersom företagens resurser inte är obegränsade måste företagen anpassa sin verksamhet och göra val, t.ex. vad som ska produceras och i vilka mängder produktionen ska ske, för att optimera produktionen i förhållande till konsumtionen.⁴⁸ I den mån företagets produktionsvolym överstiger konsumtionen innebär det att marginalkostnaden kommer att överstiga marginalnyttan, vilket gör att ytterligare produktion inte är kostnadseffektivt.

Ytterligare produktion kommer i det fallet istället att minska företagets vinst. För att använda resurserna på bästa sätt antas således att företaget anpassar produktionen till den mest kostnadseffektiva nivån för att erhålla maximal vinst sett till de tillgängliga resurserna.⁴⁹ 2.4.5 Flexibilitet och dess betydelse inom företagsekonomin

Företagets ledning är tillsatt för att med sin erfarenhet och kompetens fatta beslut som är fördelaktiga för företaget och dess ägare. För att ledningen på bästa sätt ska kunna främja företagets och ägarnas intressen krävs det att ledningen ges tillräcklig flexibilitet och nödvändigt manöverutrymme.⁵⁰

Den rättsliga regleringen avseende företag spelar här en viktig roll. En svårighet för lagstiftaren är att förebygga negativa handlingar, t.ex. marknadsmissbruk och annat otillbörligt handlande, utan att den rättsliga regleringen även medför negativa konsekvenser för företagen. En sådan negativ konsekvens kan t.ex. vara när den rättsliga regleringen är alltför komplex och otydlig och därigenom försvårar och fördyrar önskade former av marknadsaktiviteter.⁵¹

2.4.6 Målen om förutsebarhet och likabehandling

Den stora betydelse som målet om förutsebarhet har inom skatterätt gäller även inom ekonomin.

Att följderna av t.ex. ett avtalsförhållande är överskådliga och förutsebara ur företagets perspektiv leder för företagets del till minskad risk och osäkerhet, vilket även minskar företagets kostnader.

50 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, a.a., s. 189 ff.

(22)

21 En rättstillämpning fri från godtycke och att lika fall behandlas lika är två viktiga utgångspunkter inom skatterätt. Förvaltningsmyndigheter ska således vid fullgörandet av sina uppgifter endast ta hänsyn till sådana omständigheter och intressen som det är fastslaget att myndigheten ska beakta. Detta innebär att obefogad särbehandling i möjligaste mån undviks.⁵² Tanken om likabehandling och saklighet bidrar till en förutsebar situation för företag eftersom hänsyn inte tas till ovidkommande intressen som påverkar utfallet av ett ärende.

2.4.7 Kontroll- och informationsmöjligheter avseende aktiebolag

I och med målet att företagets resurser ska användas på det mest effektiva sättet är det av stor betydelse att verksamheten övervakas så att en effektiv resursanvändning faktiskt sker. Utan övervakning av verksamheten är risken stor att målet inte uppnås.

För aktiebolag är kontrollmekanismerna många. Aktieägarna i företaget har ett incitament till övervakning av verksamheten i och med sitt ägande. Detta då aktieägarnas avkastning på investerat kapital är beroende av att aktiebolaget sköts på ett rationellt och vinstgivande sätt.

Med ett ökat aktieinnehav följer även ökad kontroll över företaget. För stora aktieägare innebär möjligheten att via styrelsen tillsätta företagets ledning och VD ett sätt att utöva ett betydande inflytande över företagets verksamhet. Vidare möjliggör rörligheten på aktiemarknaden att aktörer som tror sig kunna sköta ett företag på ett mer ändamålsenligt sätt kan förvärva aktier och därigenom tillsätta en ny ledning.⁵³ Påverkan på företaget kan även utövas genom att aktieägare kan visa sitt missnöje med företagets resultat, framtidsutsikter m.m. genom att sälja av sitt aktieinnehav.

Möjligheten att erhålla information om ett företags verksamhet är stor beträffande aktiebolag.

Informationsbehov för att kunna övervaka en verksamhet kan tillgodoses genom interna kontroller, t.ex. årsredovisning och andra rapporter, men även genom externa kontroller när det gäller större aktiebolag. Extern kontroll av en verksamhet utförs bl.a. av den stora mängd analytiker på aktiemarknaden som tillsammans med massmedia bevakar framförallt börsnoterade aktiebolag.⁵⁴

2.5 Lagrådsremiss – Avdragsrätt vid representation

2.5.1 Redogörelse för förslaget i stora drag

I lagrådsremissen angående avdragsrätten vid representation presenteras ett förslag om ändring av avdragsrätten för utgifter för representation.⁵⁵ Förslaget innebär ändringar av mervärdesskatterättsliga och inkomstskatterättsliga regler som är avsedda att träda i kraft den första januari 2017. För inkomstbeskattningens del innebär förslaget en begränsning av avdragsrätten för representationsutgifter som avser lunch, middag, supé eller annan förtäring.

52 Strömberg, Håkan & Lundell, Bengt, Allmän förvaltningsrätt, 26u., Liber AB, Stockholm, 2014, s. 71 f.

54 Dahlman, Christian, Glader, Marcus & Reidhav, David, a.a.,s. 199.

55 Lagrådsremiss – Avdragsrätt vid representation, Stockholm den 26 maj 2016.

(23)

22 Avdrag ska endast medges för enklare förtäring av mindre värde. Ändringen av avdragsrätten inom inkomstbeskattningen syftar till att underlätta den praktiska hanteringen och göra systemet mer överskådligt för företag. Detta då den EU-rättsliga anpassningen av mervärdesskattereglerna annars hade inneburit att olika regler hade tillämpats för inkomstskatt och mervärdeskatt.

Förslaget har i stort fått ett positivt mottagande av de remissinstanser som har yttrat sig.

Merparten av remissinstanserna tillstyrker eller saknar invändningar mot förslaget. Ungefär en tredjedel av remissinstanserna avstyrker förslaget. De remissinstanser som avstyrker förslaget, och annan kritik som har riktats mot förslaget, fokuserar huvudsakligen på att ändringen av representationsreglerna innebär en avvikelse från huvudregeln om avdragsrätt för utgifter för inkomsternas förvärvande och bibehållande. Regeringen menar dock att avsteg från huvudregeln redan görs i andra avseenden och att hänsyn måste tas till praktiska och ekonomiska argument såväl som rättsliga argument som uppkommer till följd av ändringen av de mervärdesskatterättsliga reglerna.

Regeringen medger att förslaget kan innebära att gränsdragningsproblem uppstår eftersom gränsdragningen mellan den allmänna avdragsrätten och utgifter för representation blir av avgörande betydelse för själva avdragsrätten. Gränsdragningen får därmed inte endast betydelse för hur stor del av utgiften som är avdragsgill. Avdragsförbudet för representation ska därför inte utsträckas mer än nödvändigt för att uppnå förenklingssyftet. Förbudet begränsas således till att avse förtäring, dock ej förtäring som anses utgöra personalvårdsförmån enligt 11:12 IL.

Beträffande avdragsförbudets påverkan på sponsring och sponsorpaket, d.v.s. sammansatta event där t.ex. ett idrottsevenemang åtföljs av förtäring i sponsorns lounge, uttalar Regeringen att avdragsförbudet för representation inte kommer att medföra några förändringar för sponsorpaket, förutom att avdragsrätten för förtäring begränsas till att omfatta sådan förtäring som anses utgöra personalvårdsförmån enligt 11:12 IL, d.v.s. enklare former av förtäring.

2.5.2 Slutsatser avseende lagrådsremissens betydelse för sponsring

Svårigheter uppkommer vid beaktande av material som är föremål för behandling i lagstiftningsprocessen och som inte utmynnat i någon faktisk lagändring. Lagrådsremissen angående representation bör likväl beaktas i och med att kostnader för sponsring som går att hänföra till representationskostnader utgör en viktig del av avdragsrätten för sponsring. Vilken påverkan ändringen av reglerna för representation faktiskt får är svårt att förutse. Hur reglerna faktiskt kommer att tillämpas och tolkas går inte att fastställa, vilket skiljer sig från en normal tillämpning av den rättsdogmatiska metoden när rättskällor finns att tillgå. Utöver att någon tolkning av reglerna inte går att finna i doktrin eller rättspraxis är det även svårt att förutse huruvida förslaget är föremål för ytterligare ändringar innan förslaget ev. medför en lagändring.

Mot bakgrund av ovanstående bör det likväl kunna konstateras att förslaget om ändring av avdragsrätten för representation inte bör få någon större påverkan på avdragsrätten för sponsring.