7.1 Inledning
I detta avsnitt ska det föras en analys kring det nya lagförslaget om ändrat synsätt från formell arbetsgivare till ekonomisk arbetsgivare. Syftet med detta kapitel är att finna svar på syftet med uppsatsen genom att utröna befintlig svensk skatterätt och analysera angivna förslag från regeringen. Först ska det diskuteras effekten av ändrat synsätt på vem som anses som arbetsgivare vid tillfälligt arbete i Sverige. Kapitlet följer med en konsekvensanalys kring hur gränsöverskridande arbete påverkas av föreslagna lagändringar. Här kommer bland annat remissvaren vägas in i syfte att få ett rättspolitiskt förhållningssätt. För och nackdelar ska vägas i syfte att försöka finna om ett ändrat synsätt på arbetsgivarbegreppet är att föredra. Analysen ska föranleda till en slutsats i uppsatsens åttonde kapitel.
7.2 Effekten av ändrat synsätt på vem som är arbetsgivare vid tillfälligt arbete i Sverige
Som det tidigare har redogjorts är huvudregeln att utomlands bosatta personer ska beskattas för sin inkomst som hänför sig till verksamhet i landet enligt 3 § SINK. Undantag finns dock i 6 § SINK som anger att en utomlands bosatt person som arbetar färre än 183 dagar i Sverige undantas skattskyldigheten här i riket, s.k.
183-dagarsregeln. Med denna regel samt att Sverige tillämpade synsättet formell arbetsgivare vid tillämpning av 183-dagarsregeln och vid tillämpning av olika
skatteavtal, enligt 2 § SINK, medför det att Sverige inte har kunnat göra beskattningsanspråk på inkomsten. Enligt regeringen medförde Sveriges synsätt ett olyckligt utfall av regeln. Regeringen tog därför fram två förslag om i syfte att skapa konkurrensneutralitet mellan företag i Sverige. Första förslaget var att ändra synsätt på vem som anses vara arbetsgivare vid beskattning av utomlands bosatt person som tillfälligt arbetar i Sverige enligt SINK. Regeringen menade på att ett
ekonomiskt arbetsgivarbegrepp är att föredra i stället för formell arbetsgivare, då
fler arbetstagare kommer omfattas av skattskyldigheten i SINK som i sin tur kan påverka tjänst- och produktutvecklingen.170
Regeringen gav även förslag om en s.k. uthyrningsregel som ska vara ett undantag till 183-dagarsregeln. Uthyrningsregeln ska ange att 183-dagarsregeln inte kan tillämpas vid fråga om uthyrning av arbetskraft. Bedömning om när uthyrning föreligger får göras i varje enskilt fall, men regeringen har i propositionen tagit fram riktlinjer, i likhet med utstationeringslagen, för när uthyrningsförhållanden råder. Det krävs minst tre parter för att en uthyrning ska föreligga; en uthyrd arbetstagare, en formell uthyrare och en uppdragsgivare.171 Regeringen har även konstaterat att ett uthyrningsförhållande inte föreligger om en utländsk person tillfälligt arbetar i Sverige färre än 15 dagar i följd och totalt färre än 45 dagar under ett kalenderår. Syftet med nämnda undantag till uthyrningsregeln är att beskattning av just sådana korttidsarbete aldrig var syftet med uthyrningsregeln från början. Beskattningsmöjligheten i och med ändrat arbetsgivarbegrepp och
uthyrningsregeln är ämnade att bidra till konkurrensneutrala förhållanden mellan
170 Se avsnitt 6.4.
46
företag i Sverige där skattelättnaden inte ska vara avgörande för om ett företag väljer att hyra in personal eller direkt anställa. Reglerna syftar inte till att alla försvåra och hindra t.ex. gränsöverskridande koncernuppdrag, med att alla utomlands bosatta personer som arbetar i Sverige ska beskattas.172 Intressant att diskutera är vilken effekt det ändrade synsätt på vem som anses som arbetsgivare vid tillfälligt arbete i Sverige kommer medföra.
Det kan först framhållas att ovanstående föreslagna lagändringar i nya 6 a § SINK kommer påverka den utländska arbetstagaren vid tillfälligt arbete i Sverige, både positivt och negativt. Vid införandet av reglerna kommer den uthyrda arbetstagaren omfattas av skattskyldigheten i 3 § SINK och därmed vara skyldig att betala skatt på all inkomst som uppbärs från verksamhet i Sverige. Tidigare har den utländska arbetstagaren själv varit skyldig att redovisa och betala in skatt månadsvis varav det uppkommit en administrativ börda på arbetstagaren. Regeringen har nu med de nya bestämmelserna funnit att skyldigheten i stället bör tillfalla den utländska arbetsgivaren. Denna ändring får en positiv effekt för den enskilde vilken slipper redovisningsskyldigheten samt att det torde bli färre redovisningsfel. Dess värre blir det för den utländska arbetsgivaren som i stället får en skyldighet med de nya beskattningsreglerna.173
Enligt min mening medför de nya beskattningsreglerna vissa osäkerheter för den utländska arbetsgivarens nu uppkomna skyldigheter. Från att tidigare inte varit redovisningsskyldig eller skattskyldig för arbetstagarens inkomster i Sverige, ska nu den utländska arbetsgivaren sätta sig in i det svenska beskattningsreglerna.
Svenskt näringsliv och Småföretagarnas riksförbund menar på att förslagen
kommer medföra en allt för betungande administrativ skyldighet för arbetsgivaren, särskild för de små företagen. Även om risken för fel torde minska på grund av att redovisningsskyldigheten övergår till den utländska arbetsgivaren, finner jag det ändå oskäligt betungande för den utländska arbetsgivaren att sätta sig in i ett lands beskattningsregler. Enligt regeringen finns det möjlighet till deklarationsombud i Sverige för den utländska arbetsgivaren.174 Det torde inte stå sig lämpligt att sätta samma krav på stora som små företag vid skyldighet att göra skatteavdrag och betala in skatt för varje uthyrd arbetstagare. De stora företagen med mer kapital kan förmodligen anlita ett deklarationsombud, samma möjlighet till ombud kommer dock inte vara möjlig för småföretagare vilka själva då få sätta sig in i Sveriges komplicerade skattesystem.
Som tidigare nämnt tillämpar fler länder synsättet ekonomisk arbetsgivare175, vilket medför att den svenska skatterätten inte är den enda lagstiftningen som den utländska arbetsgivaren behöver förstå avseende skyldighet att redovisa och betala in skatt. Påtaglig blir även problematiken när länders skattelagstiftning ändras. Om den utländska arbetsgivaren inte förstår när skattskyldigheten uppkommer eller hur den skattepliktiga inkomsten ska beräknas, finns det stor risk för att de uppgifter som lämnats är felaktiga, vilket i sin tur medför större administrativ börda för Skatteverket. Betungande blir det även för Skatteverket om den utländska
172 Se avsnitt 6.6.
173 Se avsnitt 6.7.
174 Prop. 2019/20:190, s. 53.
47
arbetsgivaren inte redovisar eller betalar in skatt varav Skatteverket behöver driva in skatten.
Med ovanstående resonemang anser jag därför att skyldigheten att redovisa och betala in skatt varje månad borde tillfalla den svenska uppdragsgivaren. Förslagsvis utforma skyldigheten för den svenska uppdragsgivaren att redovisa och betala in skatt i likhet med 11 kap. 5-7 §§ SFL. Denna bestämmelse anger att ersättning som har getts ut av en utländsk juridisk person ska anses utgiven av den hos vilken mottagaren är eller har varit anställd i Sverige, om ersättningen kan anses ha sin grund i anställningen och det inte finns något anställningsförhållande mellan uppdragsutgivaren och mottagaren av ersättningen.176 Den svenska uppdragsgivaren torde sannolikt ha mer kunskap om den svenska beskattningsrätten avseende skyldighet att redovisa och betala in skatt, än en utländsk arbetsgivare. Den utländska arbetstagaren kan då omfattas av samma rutiner som inhemska arbetstagare. Om den svenska uppdragsgivaren ändå ska betala ersättning till den utländska arbetsgivaren för uthyrningen, finner jag det även rimligt att uppdragsgivaren ansvarar för redovisningen och inbetalningen av skatt. Ett nordiskt land som tillämpar denna lösning är Danmark.177
7.3 Konsekvensanalys kring gränsöverskridande arbete
I propositionen ”Ekonomiskt arbetsgivarbegrepp – förändrade skatteregler vid
tillfälligt arbete i Sverige” ger regeringen förslag om att en s.k. uthyrningsregel ska
införas tillsammans med 183-dagarsregeln i en ny paragraf, 6 a § SINK.
Uthyrningsregeln utgör ett undantag till dagarsregeln och ange att 183-dagarsregeln inte kan tillämpas vid uthyrning av arbetskraft. Regeringen gav
förslag om att uthyrning av arbetskraft ska föreligga när en fysisk person hyrs ut eller ställs till förfogande av en utomlands arbetsgivare för att utföra arbete hos en uppdragsgivare i Sverige och att arbetet utförs som en integrerad del av uppdragsgivarens verksamhet och under dennes kontroll och ledning.178 Enligt 3 § utstationeringslagen föreligger uthyrning av arbetskraft när en arbetsgivare som hyr ut arbetskraft eller ställer arbetskraft till förfogande sänder arbetstagare till ett användarföretag som är etablerat i Sverige eller som bedriver verksamhet här. Arbetsmiljöverket har för år 2019 sammanställt statistik avseende antal utstationeringar per land och bransch. Syftet med rapporten är att kunna följa upp om utstationeringslagen efterföljs och även se om EU:s direktiv och den fria rörligheten säkerställs.179 Sett till Arbetsmiljöverkets statistik var totalt 84 358 utstationerade till Sverige under år 2019. De flesta kom från Polen och verkade inom byggbranschen.
Det höga antalet utstationerade kan bero på att utländska arbetstagare är billigare i drift än inhemska arbetstagare med samma erfarenhet. Detta i och med att den svenska uppdragsgivaren som stått för kontroll och ledning över de uthyrda arbetstagarna inte haft skyldighet att göra skatteavdrag och betala skatt till Skatteverket. Skyldigheten har i stället tillfallit den utländska arbetsgivaren, vilket
176 Prop. 2019/20:190, s. 71.
177 Se kapitel 5.
178 Se avsnitt 6.5.1.
48
har resulterat i att svenska företag som hyr in personal från utlandet tjänat på uthyrningsförhållandet jämfört med om det svenska företaget hade anställt arbetstagaren direkt. Med detta resonemang finner jag i likhet med regeringen att
183-dagarsregeln i 6 § SINK medför en konkurrenssituation mellan företag i
Sverige.
Svenskt Näringsliv är en av de instanser som avslog förslaget om ändrat
arbetsgivarbegrepp och uthyrningsregel och menar på att det kommer bli krångligare att verka på den svenska arbetsmarknaden för utländska arbetsgivare och arbetstagare och att det kommer påverka attraktionsvärdet av utländsk kompetens.180 Exempelvis torde säsongsarbetare träffas hårt av de nya reglerna och bidra till en konkurrensnackdel. Jag kan till viss del dela Svenskt Näringsliv resonemang att de nya beskattningsreglerna kommer medföra vissa förändringar vid gränsöverskridande uthyrning av arbetskraft. Om skatteskillnaden är stor mellan den stat som hyr ut personal och Sverige, kan utbytet och rörligheten mellan länderna att minska. Avgörande i frågan blir vem som tjänar mest på uthyrningen. En lagändring torde dock skapa fler möjligheter på den svenska arbetsmarknaden och den svenska arbetslösheten torde därav minska. Det vore högst osannolikt att det är avsaknad på inhemsk kunskap inom många områden. Exempelvis hyr vi i dag in utländska bärplockare i stället för att hitta arbetskraften på hemmaplan.181 Enligt Arbetsmiljöverkets rapport utgör bärplockare, dvs säsongsarbetare, bara en liten del av alla utstationerade, i stället är byggbranschen ledande vid uthyrning av arbetskraft. Även för denna yrkesgrupp finner jag dig högst osannolikt att Sverige inte har kompetens. Ett ändrat synsätt på vem som är arbetsgivare och
uthyrningsregeln kommer därav enligt min medföra positiva effekter för Sverige
och skapa konkurrensneutrala förhållanden mellan olika företag i landet.
Med ett ändrat synsätt på vem som anses som arbetsgivare och ett undantag till
183-dagarsregeln kommer även medföra positiv verkan för de offentligfinansiella
intäkterna. Regeringen beräknade intäkterna till 691 miljoner kronor för 2019. Dessa intäkter kommer i stället kunna läggas på att utbildning, jobb och utveckla kompetensen i Sverige, t.ex. inom sjukvården.
En viktig aspekt som bör lyftas är regeringens förslag om när uthyrningsregeln i nya 6 a § SINK inte ska tillämpas. Regeringen gav förslag om att uthyrningsregeln inte ska gälla om det råder gränsöverskridande koncerninterna förhållanden där arbetstagaren stannar högst 15 dagar i följd och högst 45 dagar under en kalenderperiod. Syftet med regeringens förslag är att det är vanligt med gränsöverskridande koncerninterna arbetssituationer som varar korta tidsperioder, varav det anses för betungande att även dessa situationer ska omfattas av
uthyrningsregeln. Regeringen föreslog även att undantaget till uthyrningsregeln ska
kunna tillämpas på andra korttidsarbeten och inte bara koncerninterna förhållanden.
Svenskt Näringsliv anser att det bör införas regler som tillämpas på de arbetstagare
som endast arbetar i Sverige en kortare period, såsom affärsresenärer. Jag anser att regeringens förslag om undantag för gränsöverskridande koncernsituationer torde
180 Se avsnitt 7.2.
49
uppfylla syftet med att minska den administrativa bördan. I likhet med remissinstanser finner jag undantaget högst oklart och osäkerhet i att regeln ska kunna aktualiseras på andra gränsöverskridande arbetsförhållanden. Sett till Arbetsmiljöverkets statistik om för hur många dagar en utstationerad är anmäld, ligger dagar om 0-9 först med flest antal anmälningar. Dock tar statistiken inte hänsyn till varje enskild individ varav en individ kan återkomma i antalet anmälningar. Trots detta talar statistiken för att många utländska arbetstagare blir utstationerade under korta med återkommande perioder till Sverige, vilket enligt Arbetsmiljöverket är vanligt inom byggbranschen. Även om antalet dagar för en utstationerad person inom byggbranschen förmodligen överstiger 45 dagar på ett kalenderår, borde regeln inte kunna tillämpas på förevarande fall. Om regeln skulle aktualiseras på utstationerade som arbetar i Sverige återkommande med en tidsrymd om 0-9 dagar per gång, torde det medföra att allt för stor del av de förväntade skatteintäkterna går förlorade. Även om reglerna medför en ökad administrativ börda för den utländska arbetsgivaren och Skatteverket, borde de förväntade skatteintäkterna väga tyngre än en lättnad i administrationen. Hade statistiken varit annorlunda hade kanske skäl funnits att överväga att införa en likartad regel som då skulle tillämpas på utomlands bosatta personer vid tillfälligt arbete i Sverige.
50