4 Det skatterättsliga företrädaransvaret
4.9 Regressrätt
4.9.1 Regressrätt mot den juridiska personen
En företrädare för en juridisk person som har betalat skatt eller avgift med anledning av företrädaransvar har enligt 59 kap. 21 § SFL rätt att kräva den juridiska personen på beloppet. Företrädaren har alltså regressrätt, dvs. rätt att återkräva vad han eller hon betalat från den rätte gäldenären och företrädaren övertar därigenom statens fordran på den juridiska personen. Företrädarens regressfordran får enligt 26 § drivas in på samma sätt som gäller för indrivning av skatt och avgift. Av 59 kap. 27 § SFL och 4 § preskriptionslagen (1981:130) följer vidare att regressfordran preskriberas tidigast ett år efter betalningen av huvudfordringen.
4.9.2 Regressrätt mot annan företrädare?
Av lagtexten framgår att regressrätten i 59 kap. 21 § SFL reglerar för- hållandet mellan den enskilde företrädaren och den juridiska personen, inte mellan en juridisk persons olika företrädare. I Skatteverkets rätts- liga vägledning anges att möjligheten till regress mellan företrädare, i avsaknad av regler i SFL, får följa av civilrättsliga regler.43 I vägled-
ningen lämnas i det sammanhanget exemplet att flera företrädare i samband med en överenskommelse om betalningsskyldighet har för- 43 Se Skatteverkets rättsliga vägledning, 2020, Skattebetalning & borgenärsarbete, Betalnings- ansvar för annans skatter och avgifter, Företrädaransvar, Regressrätt.
bundit sig att tillsammans (solidariskt) betala ett visst belopp. I ett sådant fall får deras inbördes rättsförhållande bedömas med ledning av 2 § andra stycket lagen (1936:81) om skuldebrev. Det innebär att de sinsemellan slutligen ansvarar i förhållande till sin avtalade andel. Har inget särskilt avtalats får det slutliga ansvaret delas lika mellan företrädarna enligt vägledningen.
Utgångspunkten för det exempel som lämnas i vägledningen är att företrädarna träffat en överenskommelse om att solidariskt an- svara för ett visst belopp. Att det i ett sådant fall föreligger en civil- rättsligt grundad regressrätt för en företrädare som infriar betalnings- kravet får anses klart.
I den juridiska litteraturen har framförts åsikten att även när det saknas en överenskommelse om solidariskt ansvar mellan företrädarna skulle den företrädare som fullgjort betalningsskyldigheten kunna hävda regressrätt i förhållande till andra företrädare och inte enbart mot den juridiska personen.44 Den uppfattningen har då, i avsaknad
av regler i SFL om regressrätt mellan företrädare, tagit stöd i en jäm- förelse med vad som gäller i vissa andra situationer i fråga om solida- riskt betalningsansvar mellan flera gäldenärer. Till stöd har då främst, med hänvisning till Högsta domstolens avgörande i NJA 2009 s. 221, åberopats aktiebolagsrättens solidariska ansvar för styrelseledamöter och den med det ansvaret åtföljande regressrätten.45
En styrelseledamot som fullgjort ett solidariskt personligt betal- ningsansvar enligt 25 kap. 18 och 19 §§ ABL har regressrätt gentemot annan styrelseledamot enligt 25 kap. 20 a § andra stycket.
I det nämnda rättsfallet, NJA 2009 s. 221, hade de två ägarna, som båda var styrelseledamöter, underlåtit att iaktta den likvidationsplikt som enligt aktiebolagslagen följer av ett förbrukat aktiekapital. Två år senare, i samband med att kronofogdemyndigheten ansökte om att bolaget skulle försättas i konkurs, betalade den ene ägaren bolagets skatteskuld om 190 000 kronor. Därefter väckte han talan mot den andre ägaren och yrkade att han skulle betala halva beloppet till honom. I första hand anförde han att de båda hade träffat ett avtal med innebörden att han skulle betala hela beloppet och sedan få halva beloppet tillbaka av den andre. I andra hand anförde han att de 44 Se Larsson och Morgell, Företrädaransvar och regressrätt, SN 2015 s. 228–238. Jfr Almgren och Leidhammar, kommentar till skatteförfarandelagen (JUNO, 2020), SOU 1996:100, Del A s. 35 och Entreprenörskapsutredningen SOU 2016:72 s. 133.
båda var solidariskt ansvariga enligt aktiebolagslagen och i tredje hand att de var solidariskt ansvariga enligt skattelagstiftningen.
Högsta domstolen avgjorde målet med tillämpning av aktiebolags- lagens bestämmelser och konstaterade inledningsvis att styrelsens med- ansvar för bolagets förpliktelser omfattar alla typer av förpliktelser, även skatteskulder. HD noterade att den i målet aktuella skatteskul- den uppkommit under medansvarsperioden och anförde:
En styrelseledamot måste anses oförhindrad att infria ett betalningskrav riktat mot bolaget, utan att frågan om medansvar först gjorts gällande från borgenärshåll. Den styrelseledamot som infriat förpliktelse in- träder i bolagsborgenärens ställe och kan göra regressrätt gällande mot övriga i styrelsen, förutsatt att styrelseledamöterna anses som med- ansvariga och inte kan visa någon omständighet som i det särskilda fallet medför att regressrätt inte föreligger. Det är således inte nödvändigt […] att styrelseledamöterna i ett tidigare skede ålagts ett solidariskt an- svar, för att regressrätt ska föreligga.
Högsta domstolen biföll yrkandet och fann att de båda ägarna var solidariskt ansvariga och att den inbördes fördelningen skulle ske efter huvudtalet, dvs. med halva beloppet var.
Utgången i rättsfallet har åberopats som grund för slutsatsen att det finns en presumtion för att den som infriat ett företrädaransvar har rätt till regress mot övriga företrädare.Utredningen anser att det finns skäl att ifrågasätta det ställningstagandet.
Reglerna om personligt ansvar för ett aktiebolags företrädare i 25 kap. 18 och 19 §§ ABL anger – till skillnad från SFL:s regler – uttryckligen att styrelsens ledamöter (och ibland aktieägare) är soli- dariskt ansvarar för bolagets förpliktelser. Det personliga ansvaret, medansvaret, för ett bolags förpliktelser som kan komma att påföras en enskild styrelseledamot har således sin grund i ett lagstadgat solidariskt ansvar för samtliga styrelseledamöter och inträder under förutsättning att inte någon ansvarsfrihetsgrund kan åberopas av den enskilde ledamoten. Den fråga som Högsta domstolen hade att pröva i NJA 2009 s. 221 var om detta solidariska ansvar medförde regress- rätt även i det fallet att en styrelseledamot infriat en förpliktelse för aktiebolaget utan att det dessförinnan hade slagits fast att det förelåg ett sådant solidariskt ansvar. Domstolen ansåg att så var fallet såvida omständigheterna innebar att ett sådant ansvar kunde fastställas och det inte förelåg några ansvarsfrihetsgrunder för den enskilde styrelse- ledamoten som regressrätten riktades mot.
I skatteförfarandelagen finns ingen motsvarighet till regleringen i aktiebolagslagen om solidariskt ansvar mellan företrädare. Som be- skrivits ovan är aktiebolagslagens ansvarsregler riktade mot hela sty- relsen som bolagsorgan. Medansvaret och eventuell regressrätt för en enskild styrelseledamot följer därför av att styrelsen som helhet anses ha försummat sin förpliktelse att iaktta reglerna i 25 kap. ABL. Styrelseledamöterna är således solidariskt ansvariga. Den styrelse- ledamot som infriar den solidariska förpliktelse för bolaget inträder därför i bolagsborgenärens ställe och övertar dess fordran mot styrel- sen som bolagsorgan och kan därmed göra gällande regressrätt mot övriga i styrelsen, förutsatt att styrelseledamöterna anses som med- ansvariga.
Bestämmelserna om företrädaransvar i 59 kap. SFL anger där- emot endast att en företrädare under vissa förutsättningar har ett solidariskt ansvar att tillsammans med den juridiska personen betala den juridiska personens skatt eller avgift. Skatteverket som borgenär utreder och utkräver ansvar av varje enskild företrädare. Ansvaret bärs inte och utkrävs inte heller av styrelsen som helhet eller av bo- lagets företrädare som grupp. Den företrädare som infriar bolagets förpliktelse kan därmed inte heller träda in i Skatteverkets ställe och kräva övriga företrädare på betalning.
Mot denna bakgrund drar utredningen slutsatsen att det solida- riska ansvaret för styrelseledamöter som gäller enligt aktiebolags- lagen inte ger anledning till någon presumtion om att den som infriat ett företrädaransvar enligt skatteförfarandelagens regler har rätt till regress mot övriga företrädare.
Denna uppfattning får också anses bäst förenlig med ordningen att ett personligt betalningsansvar enligt skatteförfarandelagen ska grunda sig på en individuell prövning i varje enskilt fall och bl.a. avse en bedömning av om den enskilde företrädaren handlat uppsåtligt eller av grov oaktsamhet samt om det finns särskilda skäl för be- frielse. Mot den bakgrunden vore det inte rimligt att en företrädare enbart som en följd av regressrätt, utan någon föregående prövning av om de subjektiva rekvisiten är uppfyllda, skulle kunna påföras samma personliga betalningsansvar som den företrädare vars ansvar prövats av domstol eller som förhandlat och träffat en överenskom- melse med Skatteverket.
I det fallet att flera företrädare dömts till personligt betalnings- ansvar, men endast en av dem betalat, kan det möjligtvis hävdas att omständigheterna i större utsträckning skulle tala för regressrätt. Även en sådan regressrätt måste dock enligt vår mening i så fall drivas som en civilrättslig talan utanför skatteförfarandelagens bestämmelser.
Sammanfattningsvis finns det enligt utredningens uppfattning inte stöd för att en företrädare har regressrätt mot en annan företrä- dare enligt skatteförfarandelagens regler. En sådan regressrätt måste i stället grunda sig på aktiebolagslagens regler eller på en civilrättslig överenskommelse mellan företrädarna som ger underlag för att ut- kräva ett solidariskt ansvar för en betalningsskyldighet som följt av en dom eller av en överenskommelse som träffats med Skatteverket.