Vad händer om företrädaransvaret i SFL tas bort?

För att avgöra i frågan om hur rättsläget hade sett ut efter en avskaffning av SFL bör frågan om vilka intressen som finns bakom de separata regelverken tydliggöras. Både SFL:s och ABL:s regler om personligt betalningsansvar utgör undantag till huvudregeln om frihet från personligt ansvar enligt 1 kap. 3 § ABL. Sålunda är det av fundamental betydelse att avgöra frågan mot bakgrund av detta. Syftet med det aktiebolagsrättsliga regelverket är att ”se till att aktieägarna i aktiebolag med alltför låg konsolideringsgrad utan dröjsmål antingen vidtar åtgärder för att stärka bolagets ställning eller inleder en ordnad avveckling av bolaget. Detta är ägnat att skydda bolagets borgenärer mot att bolagets hela kapital konsumeras, innan avvecklingen av bolaget inleds.”200Till bolagets borgenärer hör även staten till, som prioriterad borgenär i en efterföljande konkurs.²⁰¹

Ett fundamentalt inslag i ABL är att det personliga betalningsansvaret riktar sig till ett samlat borgenärskollektiv, inte likt SFL som enbart tar sikte på staten som borgenär. Så snart en gäldenär inte uppfyller sin handlingsplikt genom att vidta verksamma åtgärder enligt SFL utdöms skatterättsligt företrädaransvar.²⁰² Även i detta hänseende skiljer sig ABL:s regelverk. När en verksamhet konstateras gå med större förlust än vinst, förväntas bolaget inte fortsätta driften av verksamheten. Härigenom syftar regelverket till att samtliga borgenärer skyddas mot att hela kapitalet går förlorat innan en samlad avveckling sker. Företrädarens handlingsplikt innebär att denne får en reell möjlighet att rädda bolaget innan en avveckling blir ofrånkomlig enligt 25 kap. 13-17 §§ ABL. Handlingsplikten ger vidare företrädaren en tidsfrist om högst 12 månader från det att handlingsplikten uppkom.²⁰³

Handlingsplikten kan sägas uppkomma när likvidationsbrist upptäcks i bolaget och så snart en kontrollbalansräkning är upprättad, fram till den tidpunkten när ansökan om likvidation måste inges. Den bakomliggande tanken med denna tidsfrist är att bolaget ska ges en möjlighet att täcka kapitalbristen och återställa aktiekapitalet.

För att kunna ta ställning i frågan om hur rättsläget hade sett ut efter en avskaffning av det skatterättsliga företrädaransvaret är det av betydelse att utreda huruvida det aktiebolagsrättsliga personliga ansvaret skulle kunna ersätta det. Syftet med det skatterättsliga företrädaransvaret var vid lagstiftningstillfället att motverka betydande skatteförluster till följd av missbruk av aktiebolagsformens privilegier.

Av en empirisk studie som Persson Österman och Svernlöv företagit framgår att år 2011 vann Skatteverket framgång i 97 % av de fall där de yrkat skatterättsligt företrädaransvar. Vidare

199 Se avsnitt 4.1.

200 Prop. 2000/01:150 s. 35.

201 Prop. 1982/83:94 s. 54.

202 SOU 1965:23 s. 181.

31 visar det att Skatteverket enbart fått avslag på sin talan i 1,2 % av fallen. Statistiken påvisar att det enbart är en tämligen liten del av fallen som avgörs till företrädarens fördel.204 Det kan härigenom fastställas att lagstiftarens avsedda syfte uppnås genom bifall i flertalet av fall som förs vidare till domstol. Utöver önskat resultat har även lagstiftningen medfört oönskade konsekvenser.

Bland de oönskade konsekvenserna SFL har inneburit kan nämnas att lagen har fått omfattande kritik för att vara konkursdrivande. Detta med särskild hänsyn till att SFL inte ger bolaget och dess företrädare någon tidsfrist för att försöka rädda bolaget. Utifrån såväl ett samhällsperspektiv som ett näringsperspektiv är detta inte önskvärt. En aspekt som har varit föremål för diskussion i förarbeten är att företagsrekonstruktioner inte sällan genererar i mindre kapitalförstöring. I detta hänseende skulle det aktiebolagsrättsliga regelverket vara att föredra för att inte försätta verksamheter i konkurs som i grunden är av vinstdrivande karaktär.205 6.2.1 Företrädaren

Av redogörelsen kring vem som kan träffas av ansvar i de båda lagstiftningarna kan det konstateras att kretsen för att träffas av företrädaransvar enligt SFL är vidare än enligt ABL. Utredningen om betalningsansvar för företrädare av juridiska personer är den första som försökt åstadkomma en definition av företrädarbegreppet.²⁰⁶ Efter kritik fann regeringen dock att det inte förelåg tillräckliga skäl för att lagstifta om definitionen företrädare. Skatterättsligt företrädaransvar kan utkrävas av varje företrädare, även den som inte är att anse som legal företrädare. Härigenom blir det avgörande vem som har faktisk makt och möjlighet att påverka den juridiska personens förvaltning.²⁰⁷

Även om ansvaret i SFL tas bort kan en person bli personligt betalningsskyldig för den juridiska personens skatteskulder enligt ABL:s regelverk.208 Kretsen som kan träffas blir härigenom enbart legala företrädare i egenskap av styrelseledamöter samt verkställande direktör.²⁰⁹ Det yttersta ansvaret för att förpliktelser fullgörs åvilar därav styrelsen då ansvaret inte är delegerbart.²¹⁰ En aktieägares betalningsansvar är begränsat till att gälla enbart när denne underlåter att motsätta sig beslut om fortsatt drift trots att likvidationsskyldighet föreligger.²¹¹ Om det skatterättsliga företrädaransvaret i SFL slopas skulle det resultera i att rätt företrädare träffas av det skatterättsliga företrädaransvaret enligt ABL:s regelverk. Genom att företrädare enbart behöver förhålla sig till ansvarsreglerna i ett regelverk torde förutsebarheten för ansvarets innebörd bli tydligare och enklare att tillämpa för den enskilde.

6.2.2 Företrädarens aktsamhet

När en företrädare handlar å en juridisk persons vägnar är denne skyldig att följa en aktsamhetsnorm, vilket enligt SFL:s grunder innebär att denne förväntas känna till bolagets samtliga skatteskulder och förfallodagen för dessa. Vidare svarar företrädaren för att säkerställa att skatteskulderna uppgår till korrekt belopp och därefter säkra att samtliga förfallna skatteskulder betalas i rätt tid.212 Näringslivet är av uppfattningen att denna aktsamhetsnorm i praktiken är svår att följa. Persson Österman och Svernlöv är av uppfattningen att detta krav

204 Persson Österman, R., Svernlöv, C., Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, rapport för Svenskt Näringsliv, s. 52. 205 SOU 2010:2 s. 453 f. 206 SOU 2002:8. 207 Prop. 2002/03:128 s. 24. 208 Se NJA 2009 s. 221. 209 Simon-Almendal, T., Företrädaransvar, s. 49. 210 Prop. 2004/05:85 s. 310 och 617 f. 211 Simon-Almendal, T., Företrädaransvar, s. 129.

212 Persson Österman, R., Svernlöv, C., Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, rapport för Svenskt Näringsliv, s. 36.

32 medför att en utvidgning sker av företrädarens skyldigheter som finns enligt aktiebolagsrättsliga grunder, på ett anmärkningsvärt sätt. Vidare menar Persson Österman och Svernlöv något tillspetsat att aktiebolagsformen med avseende på skatter är en transparent företagsform. Detta med motiveringen att trots att en företrädare genom att följa de associationsrättsliga regelverken och kraftfullt verkar för att rädda bolaget, och som därigenom erhåller en tidsfrist, inte har någon betydelse.

Enligt aktiebolagsrättsliga grunder innebär aktsamhetsnormen att styrelseledamöter och verkställande direktör ska utöva tillsyns- och kontrollansvar och sålunda ansvara för verksamhetens förvaltning och organisation, detta enligt 8 kap. 4-7 §§ ABL. Härigenom får styrelsen även i uppdrag att fortlöpande bedöma hur bolagets ekonomiska förhållanden ser ut.

Person Österman och Svernlöv går i spetsen för att det inte under någon omständighet kan anses vara rimligt att alla verkställande direktörer, styrelseledamöter och faktiska företrädare ska känna till när en skatteskuld förfaller till betalning och därtill även undersöka om varje skatteskuld i realiteten har betalats senast på förfallodagen. Praktiskt taget menar de att det enbart skulle vara genomförbart i de allra minsta bolagen. Inte sällan är verkställande direktören inte nödvändigtvis insatt i sådana detaljer. Styrelsen å sin sida är ofta av mycket skiftande karaktär i olika bolag och kan representeras av allt från företrädare till fackliga representanter. Att ställa krav på dessa ska hålla sig underrättade om allt som aktsamhetsnormen i SFL kräver menar Person Österman och Svernlöv är omöjligt.213

6.2.3 De subjektiva rekvisiten

Som redogjorts för ovan har det varit flera turer kring huruvida de subjektiva rekvisiten bör återges i lagtext eller ej. Rekvisiten avskaffades för att underlätta tillämpningen men utan att åsyfta en skärpning av betalningsansvaret.214 HD konstaterade därefter i NJA 2000 s. 132 att den ändrade lydelsen kunde medföra personligt betalningsansvar i högre grad varvid en utredning tillsattes och rekvisiten återinfördes för att återställa tidigare rättsläge.²¹⁵

Av den praxis som redovisats ovan går det att konstatera att ett strikt ansvar råder för den person som inte vidtagit åtgärder tillräckligt fort. Detta innebär i praktiken att en företrädare redan på skattefordringens förfallodag bör avveckla den juridiska personen för att undgå personligt betalningsansvar. Företrädaren anses ha handlat med uppsåt redan då denne misstänker att skatten inte kommer kunna betalas in i tid.

De processuella förändringarna som innebär att det idag är de allmänna förvaltningsdomstolarna som prövar huruvida skatterättsligt företrädaransvar ligger för handen har medfört att en strängare bedömning företas. RÅ 2007 ref 48 påvisar att Regeringsrätten (RR)²¹⁶ inte tog hänsyn till att en företrädare på sikt avsåg att avveckla bolaget men fortsatte driften av verksamheten för att tillgodose banken som prioriterad borgenär. Även om statens möjlighet till betalning inte försämrades genom avvecklingsperioden ansågs företrädaren ha underlåtit att vidta de åtgärder som krävts för att undgå personligt betalningsskyldighet. Målet som är det första som kom att prövas av RR vad gäller skatterättsligt företrädaransvar antyder på att RR enbart tagit hänsyn till avvecklingsrekvisitet, inte de övriga subjektiva omständigheterna som återfinns i praxis från HD.217

Det går att ifrågasätta ifall ansvaret träffar de företrädare som var det egentliga syftet till införandet av personligt betalningsansvar i SFL. Även en seriös bolagsföreträdare som inte

213 Persson Österman, R., Svernlöv, C., Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, rapport för Svenskt Näringsliv, s. 74.

214 Prop. 1996/97:100, Del 1, s. 443.

215 Se SOU 2002:8; prop. 2002/03:128.

216 Efter 1 januari 2011 ändrades benämningen till Högsta förvaltningsdomstolen.

217 Persson Österman, R., Svernlöv, C., Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, rapport för Svenskt Näringsliv, s. 35.

33 åsyftar att kringgå SFL:s regelverk kan ändock träffas av ansvar trots att denne rättar sig efter ABL:s regler för att få en tidsfrist att ordna upp bolagets likviditet.218 Ett personligt ansvar utlöses omedelbart vid en förfallen skattebetalning.²¹⁹ Vid borttagandet av SFL får sedermera företrädaren en reell möjlighet att ordna upp bolagets likviditet innan ett medansvar anses ligga för handen. Vidare görs en bedömning genom två steg varvid en faktisk kapitalbrist måste föreligga och företrädaren måste ha underlåtit att upprätta en kontrollbalansräkning. Således tas hänsyn till fler aspekter samt den aktsamhetsnorm som åvilar en företrädare. Detta torde underlätta för den enskilde företrädaren att förstå vad upplåtenhet av ansvarsreglerna genom ABL får för konsekvenser.

6.2.4 Hur användbart är det aktiebolagsrättsliga regelverket?

Innan det skatterättsliga företrädaransvaret lagstiftades i 1965 års uppbördslag fastställde uppbördsutredningen att det fanns tämligen begränsade möjligheter till att göra gällande det aktiebolagsrättsliga företrädaransvaret. Utredningen konstaterade härav att ”möjligheterna att göra ställföreträdare för aktiebolag eller annan juridisk person ansvarig för oredovisad skatt inte för närvarande är stora.”220 Samma betraktelsesätt presenterades i delbetänkandet om säkerhetsprocesser i skatteprocesser. Dock med en modifiering av att bevissvårigheten som ABL:s regelverk skulle innebära, kunde hindra ett effektivt tillvaratagande av statens intressen i dess egenskap som skatteborgenär.²²¹

Som led i frågan är Lindskogs uppfattning av betydelse. Lindskog menar att det aktiebolagsrättsliga regelverket inte heller är helt oproblematiskt med hänsyn till hur regelverket ser ut idag. Problemet finner grund i att avveckling inte sällan sker för sent och att syftet med att skydda kapitalet med hänsyn till samtliga borgenärers bästa går förlorat. Lindskog menar att det krävs en reformering av regelverket för att säkerställa att det finns kvar kapital i boet efter att en likvidation har ägt rum. Vidare anför Lindskog att problemet finner grund i att kapitalgränsen inte tar någon vidare hänsyn till varje enskild verksamhets omfattning och karaktär.²²² Lindskog anför att han inte förespråkar att kapitalbristreglerna skärps, utan vill framhålla att de fungerar illa. Andersson ansluter sig till Lindskogs uppfattning och menar problemet i grund och botten är att lagstiftaren försökt lösa problemet med en ”one size fits all-modell”.223

Andersson har en kritisk inställning till det aktiebolagsrättsliga regelverkets verkliga funktion, han menar att skyddsreglerna som syftade till att skydda bolagets borgenärer fungerar dåligt, om ens alls. Detta med motiveringen att de bevissvårigheter som ABL innebär inte sällan gör det omöjligt att utdöma aktiebolagsrättsligt företrädaransvar. Sammanfattningsvis anför Andersson att reglerna är ineffektiva till skydd för bolagets borgenärer och att kostnaderna som följer av handlingsmönstret med råge överstiger nyttan.²²⁴

Enligt Anderssons och Lindskogs uppfattning är inte det aktiebolagsrättsliga regelverket möjligt att göra gällande för att motverka skatteförluster. Simon-Almendal är i sammanhanget delvis av en annan uppfattning. Simon-Almendal anför att det associationsrättsliga regelverket, till skillnad från de skatterättsliga, framstår som bättre avvägt då det ger ett bolag och dess företrädare en viss tidsfrist att åter få bolaget på rätt väg. Simon-Almendal blundar dock inte

218 Simon-Almendal, T., Företrädaransvar, s. 102 f.

219 Persson Österman, R., Svernlöv, C., Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, rapport för Svenskt Näringsliv, s. 37.

220 SOU 1965:23 s. 184.

221 SOU 1983:23 s. 249.

222 Lindskog, S., Kapitalbrist i aktiebolag - kommentarer till kap. 25:13-20 ABL, s. 21 f.

223 Andersson, J., Kapitalskyddet i aktiebolag, s. 62.

34 för den kritik som framförts mot det associationsrättsliga regelverket och föreslår att en utredning med uppdrag i att se över ansvarsreglerna tillsätts omedelbart.225

Persson Österman och Svernlöv å sin sida framhåller att en ordning i överensstämmelse med associationsrättsliga grunder skulle vara rättvis. Likt Simon-Almendal anser Persson Österman och Svernlöv att rådrumsfristen som ABL erbjuder företrädare är av ytterst betydelse. Det allmänna skulle härigenom likväl kunna göra gällande personligt betalningsansvar för skatteskulder som ifråga för övriga skulder.Utvecklingen som Persson Österman och Svernlöv vill se är att staten som borgenär likställs med övriga borgenärer i fråga om personligt betalningsansvar för företrädare.²²⁶ Vilket vi likväl ansluter oss till.

6.2.5 Sammanfattning

Som framgår av redogörelsen ovan har det skatterättsliga företrädaransvaret kritiserats för att vara konkursdrivande i en oroväckande omfattning. Utifrån ett borgenärsperspektiv kan det ifrågasättas om det föreligger legitima skäl för att bolag stressas till konkurser med en icke nödvändig kapitalförstöring som konsekvens. Detta med grund i att de företagsrekonstruktioner som inleds upprepade gånger ger ett bättre resultat. Häri finns även vissa åsikter om att det aktiebolagsrättsliga företrädaransvaret är strängt, men i jämförelse med det skatterättsliga företrädaransvaret mer väl avvägt.

Mot bakgrund av det som redogjorts är det möjligt att konstatera att det aktiebolagsrättsliga regelverket ensamt skulle vara problematiskt för att ålägga företrädare personligt betalningsansvar för skatteskulder. Det har från många håll påpekats att regelverket är bristfälligt i dess nuvarande formulering. Flertalet akademiker förespråkar att en reformering sker av det aktiebolagsrättsliga regelverket för att koherens ska föreligga med lagens egentliga syfte med borgenärsskyddsreglerna. Vad som återstår att se är om lagstiftaren slutar blunda för de problem som föreligger för att vidta behövliga åtgärder i form av en revidering av den lagstiftning som finns på området.