Konsekvenser av oren revisionsberättelse: En narrativ studie ur intressenters perspektiv

K ONSEKVENSER AV OREN REVISIONSBERÄTTELSE

– E N NARRATIV STUDIE UR INTRESSENTERS PERSPEKTIV

VT 2009:KF19 Kandidatuppsats i Företagsekonomi

Johanna Falkhede

My Persson

Kandidatuppsats vt 09 Förord

Vi vill börja med att ge ett stort tack till Tina Carlson Ingdahl som varit vår handledare under arbetets gång. Tina har svarat på frågor och hjälpt oss med värdefull kritik under hela uppsatstiden.

Vi vill även passa på att tacka våra respondenter som gjort uppsatsen möjlig. Den hade inte funnits om det inte vore för er.

Till sist tackar vi alla övriga berörda parter som hjälpt och stöttat oss under uppsatsen.

Borås, maj 2009

Johanna Falkhede My Persson

Kandidatuppsats vt 09

Svensk titel: Konsekvenser av oren revisionsberättelse – En narrativ studie ur intressenters perspektiv

Engelsk titel: Consequences of the modified auditor’s report – A narrative study of stakeholders' perspectives

Utgivningsår: 2009

Författare: Johanna Falkhede och My Persson Handledare: Tina Carlson Ingdahl

Abstract

According to ABL, all limited companies in Sweden must have at least one auditor. Today there is an ongoing discussion on the abolishing of statutory audit for small companies. The problem with the abolishment of the statutory audit is how the external information is quality assured in the future. Today the auditor provides an auditor’s report, unmodified or modified, which shows whether the financial statements reflect the company's financial activities in a reliable manner or not. The purpose of this study is to create an understanding of how important it is for firms to obtain an unmodified auditor’s report and what impact a modified auditor’s report can entail. Our research question reads: What impact can a modified auditor’s report have on a company and how does it change the stakeholder estimation of the company?

The purpose of this study is to exemplify the consequences that the modified auditor’s report brings to a company. We want to create a deeper understanding of the phenomenon, which is why we chose to conduct a qualitative narrative approach. We have conducted interviews with a number of respondents such as auditors, lenders and policy makers in different firms.

The intention with the interviews was to explore respondents' views on the subject.

In the theoretical frame of reference it is described how the auditor’s reports function, content and the difference between an unmodified auditor’s report and a modified auditor’s report.

We have also described the audit and the auditor’s role. The abolishing of the statutory audit is described in general and we have also described the previous studies and research on the subject. In the empirical chapter we describe the respondents' views and experiences of modified reports.

The study shows that a modified auditor’s report has a great impact on how a company's stakeholders perception of them. Some of the respondents said that they do not believe it would affect them in any great extent if they would receive a modified auditor’s report.

Others knew how serious the consequences could be based on their past experience of modified auditor’s reports. Our study shows that a modified auditor’s report has consequences for a company. What the consequences are and how much the company is affected varies from case to case and depends on many factors. In this study, we give examples of what the consequences may be and give the reader an insight into and understanding of how a modified auditor’s report can affect a company.

The language in this study is Swedish

Keywords: stakeholder, auditor’s report, modified auditor’s report, audit

Kandidatuppsats vt 09

Sammanfattning

Enligt ABL skall alla aktiebolag i Sverige ha minst en revisor. I dag pågår en diskussion om att avskaffa revisionsplikten för små bolag. Problemet med avskaffandet av revisionsplikten är hur den externa informationen skall kvalitetssäkras i framtiden. Idag skriver revisorn en revisionsberättelse, ren eller oren, vilket visar om årsredovisningen speglar företagets ekonomiska verksamhet på ett tillförlitligt sätt eller ej. Avsikten med studien är att skapa en förståelse för hur viktigt det är för företag att få en ren revisionsberättelse och vilka effekter en oren revisionsberättelse kan medföra. Vår problemformulering lyder: Vilka konsekvenser kan en oren revisionsberättelse medföra för ett företag och hur förändrar det intressenternas syn på företaget?

Syftet med studien är att exemplifiera vilka konsekvenser en oren revisionsberättelse kan medföra för ett företag. Då vi vill skapa en djupare förståelse om fenomenet valde vi att genomföra en kvalitativ narrativ ansats. Vi har genomfört intervjuer med ett antal respondenter i egenskap av revisorer, långivare och beslutsfattare inom olika företag.

Föresatsen med intervjuerna var att utforska respondenternas uppfattningar om ämnet.

I den teoretiska referensramen beskrivs revisionsberättelsens funktion, innehåll och skillnad mellan ren och oren revisionsberättelse. Vi har även beskrivit revisionens och revisorns roll.

Avskaffandet av revisionsplikten beskrivs översiktligt och vi har också tagit upp tidigare studier och forskning inom ämnet. I empirikapitlet redogör vi för respondenternas åsikter och erfarenheter av oren revisionsberättelse.

Studien visar på att en oren revisionsberättelse har stor påverkan på hur ett företags intressenter uppfattar dem. Vissa av respondenterna menade att de inte tror att det skulle påverka dem själva i någon större grad om de skulle få en oren revisionsberättelse. Andra visste hur allvarliga konsekvenserna kunde bli utifrån deras tidigare erfarenheter av orena revisionsberättelser. Vår studie visar att en oren revisionsberättelse medför konsekvenser för ett företag. Vad konsekvenserna blir och i vilken grad företaget påverkas varierar från fall till fall och är beroende av många olika faktorer. I studien exemplifierar vi vad konsekvenserna kan bli och ger läsaren en inblick i och förståelse för hur en oren revisionsberättelse kan påverka ett företag.

Nyckelord: intressent, revisionsberättelse, oren revisionsberättelse, revision

Kandidatuppsats vt 09

Begreppsförklaring

Auktoriserad revisor: Revisor som avlagt revisorsexamen och högre revisorsexamen

BFN: Ger ut allmänna råd inom redovisningsområde och arbetar under finansdepartementet

Erinran: Allvarlig anmärkning/påpekande från revisor som skall protokollföras hos styrelsen

FAR SRS: Branschorganisation för revisorer och rådgivare. Tidigare Föreningen Auktoriserade Revisorer och Svenska

Revisorssamfundet

God redovisningssed: Faktiskt förekommande praxis hos en kvalitativt representativ krets bokföringsskyldiga

God revisionssed: God praxis för revisorer

God revisorssed: Normer för revisorn (återfinns i FAR)

Godkänd revisor: Revisor som avlagt revisorsexamen

Oren revisionsberättelse: Revisionsberättelse med anmärkning som därmed avviker från FAR:s standardmall

Ren revisionsberättelse: Revisionsberättelse som följer FAR:s standard mall utan anmärkning

Revision:

Att kritiskt granska och bedöma ett företags redovisning och förvaltning

Revisionsberättelse: En samlad bedömning av de iakttagelser som revisorn gjort i sin granskning av redovisning och förvaltning

Revisor: Oberoende granskare av redovisning och förvaltning

Revisorsnämnden: Tillsynsmyndighet för auktoriserade och godkända revisorer

Kandidatuppsats vt 09

Innehållsförteckning

1 Inledning ... - 1 -

1.1 Bakgrund ... - 1 -

1.2 Problemdiskussion ... - 2 -

1.3 Problemformulering ... - 3 -

1.4 Syfte ... - 3 -

1.5 Avgränsning ... - 3 -

1.6 Disposition ... - 4 -

2 Metoddiskussion ... - 5 -

2.1 Ontologi ... - 5 -

2.2 Epistemologi ... - 5 -

2.3 Vetenskapligt synsätt ... - 5 -

2.4 Vetenskapliga metoder ... - 6 -

2.5 Vetenskapliga forskningsansatser ... - 7 -

2.6 Datainsamlingsmetod ... - 8 -

2.7 Giltighetsanspråk ... - 8 -

2.8 Studiens genomförande ... - 9 -

3 Teoretisk referensram ... - 10 -

3.1 Revisionsberättelse ... - 10 -

3.1.1 Revisionsberättelsens historia ... - 10 -

3.1.2 Revisionsberättelsens innehåll ... - 11 -

3.1.3 Ren revisionsberättelse ... - 11 -

3.1.4 Oren revisionsberättelse ... - 11 -

3.2 Revisor ... - 12 -

3.3 Revision ... - 13 -

3.3.1 Revisionens historia ... - 14 -

3.3.2 Revision i dag ... - 14 -

3.3.3 Revisionsprocessen ... - 14 -

3.4 Avskaffandet av revisionsplikt ... - 16 -

3.5 Intressenter ... - 16 -

3.5.1 Ägare ... - 17 -

3.5.2 Långivare... - 17 -

3.5.3 Leverantörer/Kunder ... - 17 -

3.5.4 Anställda ... - 17 -

3.5.5 Stat och kommun ... - 17 -

3.5.6 Ekobrottsmyndigheten ... - 17 -

3.5.7 Försäkringsbolag ... - 18 -

3.6 Tidigare forskning om de offentliga rapporternas påverkan på intressenters handlande ... - 18 -

3.6.1 Vetenskapliga artiklar ... - 18 -

3.6.2 Uppsatser ... - 19 -

3.7 Sammanfattning av teoretisk referensram ... - 19 -

4 Empiri ... - 21 -

4.1 Presentation av respondenter ... - 21 -

4.1.1 Respondent 1, auktoriserad revisor på Ernst & Young ... - 21 -

4.1.2 Respondent 2, godkänd revisor på KPMG ... - 22 -

4.1.3 Respondent 3, chef för företagskontoret på Swedbank Sjuhärad AB ... - 23 -

4.1.4 Respondent 4 och 5, personalchef och ekonomichef på Johns bygg och fasad AB ... - 26 -

4.1.5 Respondent 6, ekonomiansvarig på Högbergs rör AB ... - 27 -

4.1.6 Respondent 7, redovisningschef på Lambertsson Sverige AB ... - 28 -

Kandidatuppsats vt 09

4.1.7 Respondent 8, controller på Borås tidning ... - 29 -

4.1.8 Respondent 9, Chief Financial Officer på Kwintet ... - 31 -

4.2 Sammanfattning av empirin ... - 32 -

5 Analys ... - 33 -

5.1 Intressenters syn på oren revisionsberättelse ... - 33 -

5.2 Betydelsen av bakgrunden till anmärkningen... - 33 -

5.3 Intressenters kontroll av den ekonomiska informationen ... - 35 -

5.4 Konsekvenser av oren revisionsberättelse ... - 36 -

5.5 Revision i framtiden ... - 38 -

5.6 Sammanfattning av analysen ... - 38 -

6 Slutsatser ... - 40 -

7 Avslutande diskussion ... - 42 -

7.1 Vårt bidrag... - 42 -

7.2 Trovärdighet, relevans och poängrikedom ... - 42 -

7.3 Förslag på vidare forskning ... - 43 -

Källor ... - 1 -

Figurförteckning

Figur 1. Revisionsprocessen (FAR, Revision 1, 1991) ... - 15 -

1 Inledning Kandidatuppsats vt 09

1 Inledning

det inledande kapitlet presenterar vi forskningsämnet samt vår problemformulering. Kapitlet rymmer även syfte, avgränsning och uppsatsens fortsatta disposition

1.1 Bakgrund

Genom åren har det skrivits ett stort antal orena revisionsberättelser. Vissa orena revisionsberättelser har lett till stora uppmärksamheter i media, men de flesta uppmärksammas endast av företagsledningen och dess intressenter. En av våra anonyma respondenter

nämner fallen med Fermenta och FlyMe som exempel på fall när orena revisionsberättelser har fått stora konsekvenser och uppmärksammats i media.

Enligt Bränfeldt (2006) började Fermentas fall för drygt 20 år sedan med att huvudägaren Refaat El-Sayed ljög om sin doktorsgrad i mikrobiologi. Lögnen ledde till misstro för bolaget och en kraftig nedgång i aktiekursen. År 1986 kom det fram att det fanns oklarheter i redovisningen. Det visade sig att företaget bokfört skenförsäljningar och kraftigt överskattat de redovisade vinsterna (www.ne.se, 2009-03-10). Skandalen kring Fermenta uppmärksammades kraftigt och El-Sayed dömdes år 1989 till fem års fängelse (som senare skärptes till sex år) och näringsförbud.

Åtalspunkterna var bland andra: grovt svindleri, grov oredlighet mot borgenärer, mannamån mot borgenärer samt brott mot lagen om värdepappersmarknaden. (Bränfeldt 2006)

En annan uppmärksammad händelse i Sverige är den gällande FlyMe Sweden. FlyMe Sweden var ett flygbolag som ingick i FlyMe Europe AB. Bolaget var verksamt i tre år innan det gick i konkurs. Under hela den tid som bolaget var verksamt hade FlyMe problem med ekonomin. De genomförde flera nyemissioner för att få in mer pengar till företaget, men lyckades inte visa något positivt resultat. År 2006 fattades det återigen pengar och företagsledningen bestämde sig för att göra ytterligare en nyemission, den här gången på 148 miljoner kronor. För att småspararna skulle våga satsa på företaget än en gång lovade huvudägaren Cognition att gå in och bidra med upp till 130 miljoner kronor för att få företaget på fötter igen.

(www.flygnyheter.se, 2009-03-31)

FlyMe Sweden lyckades få in 115 miljoner kronor från småspararna och det återstod då 33 miljoner kronor för Cogniton att bidra med. Dock bröt Cogniton sitt löfte och gick inte in med en enda krona till nyemissionen. Istället använde FlyMe Sweden 40 miljoner kronor av aktiespararnas pengar för att köpa andelar i ett engelskt flygbolag som hade samma ägare som Cogniton. FlyMe Sweden visste om att deras ekonomiska situation var mycket kritisk. Den verkställande direktören och styrelsen höll dock uppe skenet genom att utlova vinster samt göra nya storsatsningar på nya flyglinjer och billiga biljettkampanjer. (www.flygnyheter.se, 2009-03- 31)

Först när konkursen redan var ett faktum anmälde revisorn FlyMe Sweden för misstankar om brott och anmälde också sin förtida avgång som revisor hos bolaget. FlyMe Swedens styrelse ansåg att revisorn hade misskött sitt uppdrag då han inte hade gjort anmärkningar på bolagets

1 Respondent 1, Auktoriserad revisor, Ernst & Young, intervju 2009-04-24

I

1 Inledning Kandidatuppsats vt 09 ekonomiska situation under ett tidigare skede. Revisorn försvarade sig med att han inte haft full tillgång till all information om företaget och därför inte uppmärksammat bolagets brister tidigare.

(www.flymeeurope.com, 2009-03-31)

Både Fermenta och FlyMe är två fall som har blivit väldigt uppmärksammade och så är ofta fallet när det kommer fram att ett stort börsnoterat företag har oklarheter i sin redovisning. En anledning till att börsnoterade bolags felaktigheter uppmärksammas mer torde vara att de påverkar många fler och medför större effekter på samhället. Eftersom börsnoterade bolags oklarheter i redovisningen uppmärksammas så pass mycket är de ofta noggranna med att ha rena revisionsberättelser

. Det är vanligare att mindre företag får orena revisionsberättelser och även om de små företagens oklarheter inte uppmärksammas i samma grad, bör det även kunna leda till påföljder för dem. Hur stora konsekvenserna blir och på vilket sätt olika företag påverkas av en oren revisionsberättelse är vad vi vill ge exempel på i vår studie.

1.2 Problemdiskussion

Alla aktiebolag i Sverige skall idag enligt lag ha minst en revisor som utses av årsstämman.

Revisorns uppgift är att granska bolagets årsredovisning, bokföring samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning, i enlighet med god revisionssed. Revisorns granskningsarbete avslutas med att revisorn skriver en revisionsberättelse som skall lämnas till bolagets styrelse. (ABL 9 kap i FAR SRS, 2009) Om revisorn finner fel i rörelsens redovisning av så allvarlig grad att det skulle kunna påverka en intressents agerande är revisorn skyldig att göra anmärkningar på det i revisionsberättelsen. Då kallas det att revisionsberättelsen blir oren. I revisionsberättelsen skall revisorn förutom eventuella anmärkningar ge ett förslag till årsstämman om att antingen tillstryka eller avstryka ansvarsfrihet för bolagets styrelse och verkställande direktör. (af Ekenstam, 2008)

Det finns många olika anledningar till att företag kan få en oren revisionsberättelse. Till exempel kan nämnas att företag upprättat årsredovisningen för sent eller betalat in skatt och sociala avgifter för sent. Eftersom de här felen skulle kunna ha varit relativt lätta att undvika får vi intrycket av att de här företagen kanske inte lägger så stor vikt vi om de får orena revisionsberättelser. De kanske anser att det inte försämrar deras ställning på något betydande sätt och därför inte anstränger sig för att få en ren revisionsberättelse. Det kan också vara att de inte förstår konsekvenserna av att få en oren revisionsberättelse. Det är svårt att förutse vad en oren revisionsberättelse kommer att få för effekter för ett företag och vi har inte hittat några studier som ger svar på vår fråga. Det finns dock ett flertal studier som behandlar orena revisionsberättelser utifrån andra synvinklar. Exempelvis finns en del tidigare uppsatser som gör jämförelser mellan orena revisionsberättelser och företagens nyckeltal, men det vi vill studera är hur intressenter ser på företag som fått en oren revisionsberättelse.

Enligt Cassel (1994) kan en oren revisionsberättelse tyda på att det är något i företagets faktiska ställning som inte stämmer överens med den redovisade ställningen. Det kan också visa på att verkställande direktör och styrelse inte förvaltat företaget väl. En oren revisionsberättelse kan med anledning av det här ge ett varningstecken till bolagets intressenter. Det som vi vill analysera i uppsatsen är hur allvarliga konsekvenser en oren revisionsberättelse kan få för ett företag. Vi

2 Respondent 1, Auktoriserad revisor, Ernst & Young, intervju 2009-04-24

1 Inledning Kandidatuppsats vt 09 vill studera vad konsekvenserna kan bli samt försöka ta reda på hur det kan påverka intressenters tillit för bolaget. Tappar företaget kunder? Är leverantörer villiga att lämna krediter? Blir det svårare för företag att få banklån?

I dagens situation när vi befinner oss i en finanskris torde det vara viktigare för företagen att kunna lita på att deras kunder och leverantörer har en god ekonomisk ställning och klarar av att fölfölja sina åtaganden. Då det idag även pågår en utredning om att slopa revisionsplikten för de små bolagen är det av vikt för företagen att förstå värdet av en ren revisionsberättelse. Om det förslag som nu ligger framlagt kommer att gå igenom kommer cirka 250 000 småbolag kunna välja att avskaffa sin revisor (Regeringen, SOU 2008:32, 2009-05-15). Om då revisionsplikten slopas, hur skall då den externa informationen kvalitetssäkras? Kommer banker och intressenter att lita på de bolag som väljer att inte genomgå någon revision? Eller kommer intressenterna kräva att bolagen fortsätter anlita revisor även om inte lagen kräver det? Vad blir konsekvenserna för de bolag som inte kan visa upp en ren revisionsberättelse?

1.3 Problemformulering

• Vilka konsekvenser kan en oren revisionsberättelse medföra för ett företag och hur förändrar det intressenternas syn på företaget?

1.4 Syfte

Syftet med uppsatsen är att belysa de konsekvenser en oren revisionsberättelse medför. Vår avsikt är att analysera hur intressenter förhåller sig till företag som fått anmärkningar i sin revision. Vi vill genom studien bidra till en ökad förståelse om fenomenet som kan vara av intresse för företag som har fått eller ligger i riskzonen för att få en oren revisionsberättelse.

Företagen kan med hjälp av vår uppsats få en inblick i hur intressenter ser på saken och hur det kan påverka dem.

1.5 Avgränsning

Det vi vill analysera är intressenters syn på företag som har fått orena revisionsberättelser. I

uppsatsen avgränsar vi oss till att studera en oren revisionsberättelses konsekvenser för

företagsformen aktiebolag, då det är obligatoriskt för alla aktiebolag att anlita revisor. Inom

ramen för uppsatsen har vi inte haft möjlighet att genomföra någon större empirisk undersökning

utan endast ett begränsat antal intervjuer. Vi har därför inte heller haft möjlighet att dra några

generella slutsatser. De utfall vår analys har givit är endast exempel på hur företag kan påverkas

av orena revisionsberättelser.

1 Inledning Kandidatuppsats vt 09

1.6 Disposition

Kapitel 2

I metodkapitlet diskuterar vi olika metodologiska alternativ. Vi har valt att genomföra en kvalitativ studie och redogör här för studiens tillvägagångssätt.

Kapitel 3

I kapitlet teoretisk referensram tar vi upp olika teorier som är relevanta för vår studie. Här redogör vi för de lagar och regler som ligger till grund för ämnet samt beskriver revision och revisionsberättelse.

Kapitel 4

I den empiriska delen av uppsatsen presenterar vi den information vi erhållit genom intervjuer med två revisorer, en bankman samt fem olika företag från olika branscher.

Kapitel 5

I kapitel fem analyserar vi resultatet av vår empiriska undersökning och kopplar samman med den teoretiska referensramen.

Kapitel 6

I det sjätte kapitlet besvarar vi vår forskningsfråga genom att exemplifiera olika konsekvenser som en oren revisionsberättelse kan medföra och beskriva respondenternas syn om ämnet.

Kapitel 7

I det avslutande kapitlet diskuterar vi uppsatsens trovärdighet, relevans och poängrikedom, samt

vårt bidrag. Här ger vi även förslag på vidare forskning inom området.

2 Metoddiskussion Kandidatuppsats vt 09

2 Metoddiskussion

kapitlet ges dels en allmän diskussion om forskningsmetodik och dels en redogörelse för de metodiska ställningstaganden vi valt att gå efter i uppsatsen.

2.1 Ontologi

Ontologi handlar om vilken verklighetsuppfattning en person har, hur personen ser på sin omgivning. De flesta befinner sig till en början i ett á-priori-tillstånd där kunskap går före medvetande. När en person sedan fördjupar sig i hur saker och ting är utvecklas dennes kunskap.

Inom ontologin finns det två ytterligheter, idealism och realism. Idealismen bygger på en subjektiv syn och förespråkarna för den ontologiska idealismen anser att verkligheten skapas genom det mänskliga medvetandet. De flesta idealister anser dock att det existerar ting utanför vårt medvetande, men att vi inte kan få någon sann uppfattning om dem. Inom realismen har förespråkarna däremot en objektiv syn. De anser att världen existerar oberoende av om människan varseblir den eller inte. (Jacobsen, 2006)

Vår verklighetsuppfattning följer den ontologiska idealismen. I uppsatsen har vi utgått från att de konsekvenser en oren revisionsberättelse för med sig för ett företag beror på intressenternas uppfattning, åsikter och kunskap inom området. Vi har grundat vår analys på att det är intressenternas syn på händelsen som påverkar företagets konsekvenser och inte den orena revisionsberättelsen i sig.

2.2 Epistemologi

Epistemologi kallas även för kunskapsteori och kan beskrivas som läran om kunskapens ursprung och validitet. Här frågas det efter hur kunskap kan förvärvas samt vad en person kan ha kunskap om. Det finns två inriktningar inom epistemologin, rationalism och empirism. Inom rationalismen anses kunskap vara starkt kopplat till vårt förnuft och det som kan tänkas ut med hjälp av logiken.

Empirismen däremot bygger på erfarenhetsgrundad kunskap. Enligt empirismen sägs det att allt vi lär oss kommer från kunskap vi får genom våra sinnen och erfarenheter. En person måste undersöka, iaktta och experimentera för att uppnå nytt kunnande och därigenom komma fram till ett resultat. (Eriksson & Wiedersheim-Paul, 2006)

Vi har utgått ifrån att det inte går att logiskt resonera sig fram till vad konsekvenserna av en oren revisionsberättelse blir. Det eftersom olika intressenter resonerar på olika sätt och på grund av att problemet grundar sig på olika individers åsikter. Därför har vi använt oss av en empirisk kunskapssyn. Vi valde att genomföra intervjuer med två revisorer, en bankman och fem olika företag för att få den information vi behövde för att analysera kring vår forskningsfråga.

2.3 Vetenskapligt synsätt

De två mest omtalade vetenskapliga synsätten är hermeneutiken och positivismen. Hermeneutik kan översättas till ”tolkningslära” och är ett samhällsvetenskapligt synsätt (Halvorsen, 1992). I hermeneutiken läggs fokus på texters och handlingars innebörd, vilken skapas genom att de sätts i

I

2 Metoddiskussion Kandidatuppsats vt 09 relation till andra texter och handlingar. Det som forskaren vill veta är vad upphovsmannen av text eller handling egentligen menat med dem.

Inom hermeneutiken är utgångspunkten att personer i de flesta fall har en tidigare förförståelse som exempelvis referensramar, värderingar och förutfattade meningar om något och därifrån skapar idéer, problem, frågor och hypoteser. Forskaren skapar sedan en ”dialog” med de texter, bilder och observationer förevarande studerar. Personen i fråga gör en tolkning av det denne studerat, vilket leder fram till dels en ökad förståelse men även nya frågor. Därefter börjar förfarandet om från början igen till dess att texten inte längre kan ge svar på frågorna. (Eriksson

& Wiedersheim-Paul, 2006)

Positivismen har sin grund i naturvetenskapen. Synsättet bygger på kvantitativ mätning som till exempel mätningar av matematisk och statistisk karaktär samt logiska resonemang. Fokus ligger på mätbarhet och genom mätbarheten menar förespråkarna för det positivistiska synsättet att kunskapen blir trovärdig. (Wallen, 1996) Enligt det positivistiska synsättet finns det två vägar till kunskap. Den ena vägen är genom våra fem sinnen och det vi uppfattar och registrerar med hjälp av dem. Den andra vägen till kunskap är genom det som vi logiskt resonerar oss fram till. Inom positivismen är det även viktigt att vara objektiv och inte låta sig påverkas av egna värderingar och tidigare erfarenheter då det endast handlar om att beskriva och förklara. (Eriksson &

Wiedersheim-Paul 2006)

Det vetenskapliga synsätt vi har använt oss av i uppsatsen är det hermeneutiska synsättet. Vårt val grundar vi på att syftet med uppsatsen är att förstå varför konsekvenserna blir som de blir och hur intressenter resonerar i samband med orena revisionsberättelser. Inför uppsatsen hade vi en viss, dock begränsad, förförståelse av fenomenet genom tidigare kännedom och egna åsikter om orena revisionsberättelser.

2.4 Vetenskapliga metoder

Ett val som måste göras vid början av en forskningsansats är valet om vilken eller vilka datainsamlingsmetoder som avses att användas. Vilken metod som forskaren väjer grundas bland annat på syftet med studien. Det finns två grupper av metoder, kvalitativ och kvantitativ. Nedan ges en beskrivning av skillnaden mellan dem.

Inom den kvalitativa metoden ligger fokus på närheten mellan forskaren och de undersökta enheterna. Avsikten är att ge en djupare beskrivning av objektet än vad som fås vid till exempel statistiska undersökningar. För att uppnå det målet måste forskaren försöka sätta sig in i situationen och beskriva den från insidan. Är undersökningsobjektet en person skall forskaren försöka se världen från den individens perspektiv och får gärna använda sig av citat från objektspersonen för att visa dennes egna uttryckssätt. Kvantitativa metoder har sin grund i naturvetenskapen. Till skillnad från den kvalitativa metoden där ett fåtal forskningsobjekt studeras djupgående, är populationen som studeras större i antal. Statistiska mätmetoder har därför en väldigt viktig roll inom den kvantitativa metoden. Här blir det ett avstånd mellan forskaren och forskningsobjekten. (Holme & Solvang, 2001)

För att besvara vår forskningsfråga ansåg vi det vara mest lämpligt att använda oss av en

kvalitativ metod, då den problemformulering vi jobbat efter kräver en djupare förståelse och

2 Metoddiskussion Kandidatuppsats vt 09 analys. Vi har genomfört en studie där vi har intervjuat ett fåtal aktörer såsom revisorer, långivare och beslutsfattare på olika företag. Anledningen till att vi har valt att göra en kvalitativstudie är att vi vill få en djupare insikt i hur de olika respondenterna ser på fenomenet. Vår avsikt har varit att analysera respondenternas subjektiva åsikter om ämnet. Eftersom antalet forskningsobjekt har varit så pass få har vi inte dragit några statistiska eller generella slutsatser. Vi bidrar endast till en exemplifiering av vad konsekvenserna kan bli för ett företag som får oren revisionsberättelse.

2.5 Vetenskapliga forskningsansatser

Vetenskapliga forskningsansatser handlar om vilket tillvägagångssätt som väljs för att möta ett problem. Vi avser att beskriva tre olika vetenskapliga forskningsansatser; induktion, deduktion och abduktion.

Inom den induktiva ansatsmetoden dras slutsatser utifrån empirin. En induktiv ansats går från observation av verkligheten till teori. Forskaren studerar först verkligheten och skapar därefter teorier utifrån sina generaliserade observationer. (Eriksson & Wiedersheim-Paul, 2006) Avsikten är inte att stärka vissa teorier, utan att skapa sig en djupare helhetsförståelse för forskningsobjektet (Halvorsen, 2006).

Inom den deduktiva ansatsmetoden dras slutsatser från teorin genom logisk slutledning. I deduktiva ansatser börjar forskaren utifrån en teori som denne testar i empiriska undersökningar.

(Halvorsen, 2006) Holme och Solvang (1997) skriver att undersökningarna antingen kan stärka (verifiera) eller försvaga (falsifiera) forskarens hypoteser. En falsifierad hypotes förkastas och forskaren får istället söka en ny hypotes.

I en abduktiv ansats utgår forskaren från en hypotes som denne börjar med att testa på ett enskilt fall. Utifall undersökningen bestyrker hypotesen gör forskaren sedan nya undersökningar i ett större undersökningsområde för att ytterligare stärka hypotesen. Under arbetets gång justeras både hypotesen och det empiriska undersökningsområdet. Det kan beskrivas som att forskaren går fram och tillbaka mellan teori och empiri, det vill säga växlar mellan deduktion och induktion. Abduktion kan dock inte kallas för en blandning av deduktion och induktion utan att abduktionen tillför nya egna moment. (Alvesson och Sköldberg, 2008)

För att analysera frågan om vilka konsekvenser en oren revisionsberättelse kan medföra ett

företag har vi använt oss av en induktiv ansatsmetod. Vi har genomfört empiriska undersökningar

om fenomenet genom intervjuer med olika intressenter. Efter det har vi analyserat resultatet och

gett exempel på vad konsekvenserna kan bli.

2 Metoddiskussion Kandidatuppsats vt 09

2.6 Datainsamlingsmetod

Det finns många olika metoder att samla in information. Som exempel kan nämnas att genomföra intervjuer, enkätundersökningar samt genom att läsa tidigare forskning. Den insamlade informationen kan grupperas i två grupper, primär- och sekundärdata, beroende av hur de har samlats in.

Primärdata är den information som forskaren själv har samlat in direkt från den ursprungliga källan. Det kan exempelvis göras genom intervjuer, observationer eller enkätundersökningar.

Primärdata kan ses som ny information till skillnad från sekundärdata som någon annan redan har bearbetat. Sekundärdata är den information som redan finns tillgänglig. Informationen hämtas inte upp direkt från källan utan baseras på resultat av tidigare forskning. Ett problem med sekundärdata är att veta om det går att lita på validiteten och reliabiliteten hos informationen.

Därför är det viktigt att vara källkritisk vid hantering av sekundärdata. (Jacobsen, 2002)

För att få svar på vår forskningsfråga har vi genomfört djupintervjuer med två revisorer, en bankman och fem olika företag från olika branscher. Det är för oss viktigt att respondenterna kommer från skilda förhållanden då vi vill beskriva hur olika slags intressenter ser på fenomenet.

Vi har främst använt oss av primärdata i och med att studien till största del grundas på den information som vi har erhållit under intervjuerna. Vi studerade även en del sekundärdata i form av tidigare studier inom området samt de lagar och regler som finns gällande redovisning och revision.

2.7 Giltighetsanspråk

Graden av trovärdighet i en undersökning uttrycks ofta genom dess grad av validitet och reliabilitet. Validitets och reliabilitets mått säger mer om graden av tillförlitlighet i kvantitativa än kvalitativa studier eftersom kvantitativa studier ofta är formade som allmänt vedertagna beräkningar och det då är lättare att granska tillförlitligheten. (Norén, 1990)

Eriksson och Wiedersheim-Paul (2006) menar att validitet är det viktigaste kravet på ett mätinstrument och de definierar validitet som ett mått på ett mätinstruments förmåga att mäta det den avser att mäta. Enligt Andersen (1998) ingår begreppen giltighet och relevans i validiteten.

Giltigheten avser här överensstämmelsen mellan de valda teoretiska och empiriska begreppen för undersökningen. Relevansen behandlar hur relevant de valda begreppen är för att få svar på forskningsfrågan. Reliabilitet är ett mått på hur vida en undersökning har utförts på rätt sätt. Ett sätt att mäta det är att kontrollera om oberoende mätningar ger samma resultat. God reliabilitet innebär att ett mätinstrument ger tillförlitliga och stabila utslag, det vill säga att upprepade likartade undersökningar ger samma resultat. (Eriksson och Wiedersheim-Paul, 2006)

Huruvida vi ”mäter på rätt sätt”, det vill säga validiteten, kan vara svårt att avgöra då vi inte

mäter något i siffror. Vi har i vår studie genomfört djupintervjuer och på så sätt har vi kunnat

styra de frågor vi velat ha svar på samt ställa olika följdfrågor. Det har underlättat för oss att får

svar på de frågor som vi behövt för att sedan kunna besvara vår forskningsfråga. Efter

intervjuerna har vi i möjligaste mån försökt sätta oss in i respondenternas situation för att

beskriva ställningen utifrån deras perspektiv på ett så korrekt sätt som möjligt. Efter det

2 Metoddiskussion Kandidatuppsats vt 09 empiriska materialet var sammanställt skickade vi ut dokumentet till respondenterna för att kontrollera att vi uppfattat allt på rätt sätt och att det inte blivit några tolkningsfel. Det här tillvägagångssättet anser vi stärker uppsatsens reliabilitet.

2.8 Studiens genomförande

För att besvara vår forskningsfråga valde vi att genomföra ett antal djupintervjuer med olika intressenter. Vi valde att ta kontakt med en godkänd och en auktoriserad revisor då de har stor kunskap inom området eftersom det är de som skriver revisionsberättelserna. Vi valde även att intervjua en bankman eftersom lån och krediter är väldigt viktigt för de flesta företag och det gör banker till några av företagens viktigaste intressenter. För att få en inblick i hur olika företag ser på orena revisionsberättelser och hur de handlar utifrån ett kund- eller leverantörsperspektiv valde vi att genomföra intervjuer med fem olika företag. Vi valde att ta kontakt med företag inom olika branscher samt med olika storlek och omsättning för att ge en övergripande bild av fenomenet.

Under intervjuerna förde vi både anteckningar samt spelade in dialogerna med hjälp av en diktafon, för att få fram respondenternas berättelser på de sätt som de själva valt att uttrycka sig.

Efter intervjuerna skedde även en dialog med några av företagen via mail för att få svar på följdfrågor som uppstått vid transkriberingen. Under transkriberingen bearbetade vi materialet för att ge en mer förstålig sammanhängande bild. Vi har dock valt att framställa respondenternas egna uttryck i så stor grad som möjligt för att ge en rättvisande bild av deras åsikter. Till sist analyserade vi resultaten av de empiriska undersökningarna och satte dem i samband med den teori som vi presenterat i den teoretiska referensramen.

Vi anser oss ha haft tur med att få tag på så många bra respondenter som har varit villiga att dela

med sig av deras tid och erfarenheter. En begränsning i studien är dock att vår valda metod och

vårt urval inte ger oss möjligheten att dra några generella slutsatser, utan endast exemplifiera vad

konsekvenserna kan bli för företagen.

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09

3 Teoretisk referensram

den teoretiska referensramen redogör vi för relevanta begrepp och lagar. Vi vill härigenom ge en introduktion till ämnet för att skapa en förståelse för läsaren. Vi avslutar kapitlet med att ge en beskrivning av resultat från tidigare forskning inom området.

3.1 Revisionsberättelse

Varje revision skall avslutas med att revisorn skriver en revisionsberättelse. Revisionsberättelsen skall innehålla revisorns utlåtande om det företag som han/hon har granskat och den kan vara antingen ren eller oren. (Cassel 1996) En förklaring till skillnaden mellan rena och orena revisionsberättelser följer i punkterna 3.1.3 och 3.1.4.

Revisionsberättelsen är i dagsläget den enda årliga offentliga rapporten som revisorn lämnar ifrån sig. I den lämnar revisorn ett utlåtande om ifall årsredovisningen är tillförlitlig eller ej. Revisorn skall även ge ett förslag till årsstämman om att tillstyrka eller avstyrka resultat- och balansräkningen, vinstens disposition enligt förslaget i förvaltningsberättelsen och ifall styrelseledamöterna och verkställande direktör kan beviljas ansvarsfrihet (FAR, 2000).

Revisionsberättelsen skall vara styrelsen tillhanda senast tre veckor innan den ordinarie årsstämman. (ABL 9 kap 28 § i FAR SRS, 2009)

3.1.1 Revisionsberättelsens historia

Den första aktiebolagslagen innehöll inga bestämmelser angående revision. Först vid 1895 års lag infördes det att revisionsberättelsen skulle läggas fram till årsstämman, men den sändes då inte in till någon myndighet. 1944 års aktiebolagslag kom att innehålla bestämmelser om innehållet i revisionsberättelsen. Den skulle i viss mån vara detaljerad då revisorn skulle bekräfta ett antal förhållanden exempelvis beträffande inventering. Det fanns dock inga krav på att det behövdes en årlig fastställd balansräkning såvida inte någon resultatdisposition var aktuell. Att resultaträkningen skulle fastställas krävdes aldrig.

När vi fick en ny aktiebolagslag år 1975 togs de standardiserade uttalandena i detaljfrågorna bort och fokuseringen kom att ligga på det som ansågs mer viktigt enligt FAR. Senare utvecklade FAR en ny revisionsberättelse där bättre information om vad revisorn gjorde skulle framgå. Här ingick även begreppet rättvisande bild. Den förändringen gick dock inte igenom då behovet av förändring inte var starkt nog. (Danielsson, 1997) Arbetet med att förbättra revisionsberättelsen fortskred och 1997 fastställdes en ny rekommendation om ren revisionsberättelse av FAR. Efter flera år och många ändringar accepterades den nya revisionsberättelsen av ledamöterna i FAR.

Målet var att integrera skrivningar i revisionsberättelsen för både moderbolag och koncerner och även få plats med texten på en A4 sida. Idag gäller den nya revisionsberättelsen för alla årsredovisningar som är upprättade enligt årsredovisningslagen och revisionsberättelsen har vissa obligatoriska delar såsom rubrik, mottagare och revisionens omfattning, syfte och innehåll.

(Hjalmarsson & Thörnholm, 1997)

I

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 3.1.2 Revisionsberättelsens innehåll

I ABL ges det en anvisning till vad som skall ingå i en revisionsberättelse. Revisionsberättelsen skall lämnas till bolagets styrelse tre veckor innan årsstämman. ABL anger att revisionsberättelsen bland annat skall innehålla fakta om bolaget som exempelvis organisationsnummer och vilka normsystem för redovisningen som bolaget tillämpar. Den skall även ta upp vilka normsystem för revision som revisorn har tillämpat, om en årsredovisning har upprättats i enlighet med tillämplig lag om årsredovisning och innehålla uppgifter om årsstämman. Revisorn skall även ge anmärkningar om han/hon funnit att bolaget inte fullgjort sina skyldigheter och även lämna upplysningar som han/hon anser att aktieägarna bör veta. (ABL 9 kap 28-37 § i FAR SRS, 2009)

FAR har tagit fram en mall för hur revisionsberättelsen skall se ut. Mallen skall följas och vid avvikelser ses revisionsberättelsen som oren (se bilaga 1 och 2). Revisionsberättelsen skall i enlighet med mallen börja med en rubrik följt av vem som är mottagare, vilket alltid är årsstämman. Sedan kommer introduktionen där det skall framgå vad som skall granskas, till exempel årsredovisningen och koncernredovisningen. I revisionens omfattning, syfte och innehåll skall revisorn försäkra sig om att det inte finns några väsentliga fel. Revisorn skall även berätta vad som ingår i en revision och det skall vara tydligt att granskningen endast omfattar ett urval av underlagen för information i årsredovisningen. Revisorn skall även klargöra att årsredovisningen upprättats i enlighet med årsredovisningslagen som då ger en rättvisande bild enligt god redovisningssed. Det sista som skall göras är att revisionsberättelsen skall dateras och att revisorn skall skriva under med sin namnteckning. (FAR, 2000)

3.1.3 Ren revisionsberättelse

Revisionsberättelsen ses som ren då den följer den standardiserade mall FAR framställt utan några avvikande anmärkningar. Den rena revisionsberättelsen kan ses som ett kvitto på att årsredovisningen följer god redovisningssed och speglar företagets verksamhet på ett tillförlitligt sätt, då revisorn inte har funnit något att anmärka på. Dock är det ingen garanti för att allt verkligen står rätt till. Även en revisor kan missa att anmärka på svårfunna fel. (FAR, 2000)

3.1.4 Oren revisionsberättelse

Om revisorn finner att bolagets presenterade information i något avseende inte ger en rättvisande bild av den faktiska situationen och felet är av väsentlig grad, skall denne göra en anmärkning i revisionsberättelsen. En eller flera anmärkningar innebär att rapporten avviker från FAR:s standardmall och därmed ses den som oren. För att det klart skall framgå att en revisionsberättelse är oren skall anmärkningarna antingen skrivas i kursiv stil eller på annat sätt vara klart avvikande från den övriga texten. (FAR, 2000)

Det finns många olika anledningar, av olika allvarlighetsgrad, till att revisorn lämnar anmärkningar i revisionsberättelsen. Det kan till exempel vara felaktigheter gällande värdering, periodisering, rubricering eller specificering. Det kan även röra upplysning om värderings principer, innehållet i förvaltningsberättelsen eller poster som tagits med felaktigt eller uteslutits.

Om verkställande direktör eller styrelse har gjort eller har förbisett något som kan vara orsak till

ersättningsskyldighet mot bolaget är även det ett skäl till oren redovisning. Andra orsaker till att

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 företag får oren revisionsberättelse kan exempelvis vara att företaget lämnat in årsredovisningen för sent eller att de inte betalat in skatt och sociala avgifter i tid eller med fel belopp. I de fall anmärkningen är rörande brister som kan medföra allvarliga följder skall revisorn anmärka på bristerna även om företaget rättat till dem. (FAR, 2000)

Om revisorn har tvingats avvika från god revisionssed skall det skrivas med i revisionsberättelsen, vilket medför att den avviker från standardmallen och därmed är oren. Det kan till exempel ske när revisorn inte har haft möjlighet att genomföra en tillräckligt omfattande granskning. I de fall revisorns anmärkning är rörande fel i betalningen av skatter och avgifter skall en kopia av revisionsberättelsen skickas till skattemyndigheten. (FAR, 2000) Om revisorn finner att det föreligger brottsmisstanke skall denne meddela det till företagets styrelse samt göra en anmälan mot företaget. Därefter har revisorn fyra veckor på sig att säga upp sig från sitt uppdrag. (ABL 9 kap 44 §, i FAR SRS, 2009)

3.2 Revisor

En revisor är en person som yrkesmässigt reviderar företag. Det finns flera kategorier av revisorer. Som exempel kan nämnas internrevisorer, miljörevisorer, lekmannarevisorer, kvalitetsrevisorer, godkända revisorer och auktoriserade revisorer. De revisorer som granskar ett aktiebolags externa redovisning tillhör kategorierna godkända eller auktoriserade revisorer.

(Revision - En praktisk beskrivning, 2009-04-06) I den fortsatta rapporten kommer vi att syfta på godkända och auktoriserade revisorer då vi använder benämningen revisor.

Skillnaden mellan godkända och auktoriserade revisorer ligger, som följer av 5 § och 6 § Förordning av revisorer, i graden av revisorsexamen samt praktisk utbildning:

"För att få avlägga revisorsexamen krävs att sökanden har avlagt kandidatexamen enligt bilaga 2 till högskoleförordningen (1993:100) med företagsekonomi som huvudområde för utbildningen eller med godkänt resultat genomgått annan motsvarande utbildning, och genomgått en praktisk utbildning under minst tre år, som särskilt omfattar revision av årsbokslut och koncernbokslut eller liknande redovisningshandlingar.

För att få avlägga högre revisorsexamen krävs att sökanden har avlagt kandidatexamen enligt bilaga 2 till högskoleförordningen (1993:100) som omfattar de ämnesområden som avses i 4 § och genomgått ytterligare utbildning om minst 60 högskolepoäng, eller avlagt magisterexamen med ekonomisk inriktning eller genomgått annan motsvarande utbildning, och genomgått en praktisk utbildning under minst fem år, som under minst tre år uppfyller de krav som anges i 5 § första stycket 2, och innefattar kvalificerad medverkan vid revision av företag som på grund av sin storlek eller av annan anledning är svåra att revidera."

(www.farsrskomplett.se, 2009-04-06, 5 § & 6 §)

För närvarande väljs en revisor ut för en period på fyra år av årsstämman. Därefter kan omval

göras på tre år om bolaget vill ha kvar samma revisor. (ABL 9 kap 8 §, 21 § i FAR SRS, 2009)

EtikU 13 om Revisorsrotation har lagt fram ett förslag om att en revisor endast skall få granska

ett börsnoterat bolag maximalt sju år i rad. Därefter skall revisorn ta ett uppehåll från att revidera

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 bolaget i två år. Under den tidsperioden skall revisorn varken få delta i revisionen, bli ledamot eller bli ledande befattningshavare i bolaget. Förslaget förväntas träda i kraft den 1juli 2009.

(FAR SRS Komplett, EtikU 13 Revisorsrotation, 2009-04-06) Enligt FAR (2000) kan ett företag även välja att ha ett registrerat revisionsbolag som revisor. Då måste dock en revisor utses som huvudansvarig.

En revisors huvudsakliga arbetsuppgift är att granska om ett företags externt lämnade information är av tillräcklig kvalité. Det inkluderar bland annat att revisorn skall avgöra om de värden som presenteras i årsredovisningen är tillräckligt överensstämmande med företagets faktiska ställning.

Bland revisorns uppgifter ingår även att granska huruvida verkställande direktör och styrelse förvaltat företaget på ett tillfredsställande sätt och om de kan beviljas ansvarsfrihet. Utöver det kan en revisor även åta sig uppdrag som redovisningskonsult. Dock får revisorn inte, eller någon annan revisor inom samma revisionsbyrå, ge råd åt de företag som han/hon har i uppdrag att revidera. Det finns dock undantag som är råd som utgör en naturlig följd av vad revisorn iakttagit under sin revision. Anledningen är att revisorn skall behålla sitt oberoende gentemot det företag som denne reviderar och att det inte skall uppstå jävssituationer. (Cassel, 1996)

För att undvika jävssituationer finns det ett antal bestämmelser som reglerar revisorns förhållande gentemot sin klient. I 9 kap 17 § i ABL står följande:

"Den får inte vara revisor som äger aktie i bolaget eller annat bolag i samma koncern, är ledamot av styrelsen eller verkställande direktör i bolaget eller dess dotterföretag eller biträder vid bolagets bokföring eller medelsförvaltning eller bolagets kontroll däröver, är anställd hos eller på annat sätt har en underordnad eller beroende ställning till bolaget eller någon som avses i 2, är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder bolaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller bolagets kontroll däröver, är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller nedstigande led till en person som avses i 2, är besvågrad med en person som avses i 2 i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift med den andres syskon, eller står i låneskuld till bolaget eller ett annat bolag i samma koncern eller har en förpliktelse som ett sådant bolag har ställt säkerhet för. "

(ABL 9 kap 17 § i FAR SRS, 2009)

3.3 Revision

"Revision är att kritiskt granska, bedöma och ge utlåtanden om redovisning och förvaltning"

(FAR, 2000, s.11)

Under revisionen skall revisorn sätta sig in i och förstå företaget och dess verksamhet, sedan skall

han/hon granska densamma och slutligen sker en avrapportering om företagets redovisning och

förvaltning. Syftet med revisionen är att ge en korrekt blid av huruvida det går att säkerställa att

den ekonomiska informationen är trovärdig, samt att styrelse och verkställande direktör fullgör

sina uppdrag på ett tillfredsställande sätt. (FAR, 2000)

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 3.3.1 Revisionens historia

Revisionen har sina rötter i Sverige från 1600-talet. På den tiden började allt fler bolagsmän anse att det inte längre var praktiskt för dem att själva ha detaljerad insyn i räkenskaperna.

Anledningen var att handeln vuxit och blivit betydligt mer komplex. År 1848 stiftades den första aktiebolagslagen i Sverige. Visserligen innehöll lagen inga bestämmelser om revision, men var ändå ett steg i utvecklingen av revisorsrollen då många bolagsordningar innehöll tillägg om att bolaget skulle granskas av en revisor. Först år 1895 tillkom revisionen som en del i aktiebolagslagen. Dock var det då inte krav på att revisorn skulle vara oberoende, utan han kunde ofta ha ett egenintresse i bolaget. Under början av 1900-talet startade en diskussion om att revisorn skulle vara oberoende och år 1912 auktoriserades revisorer för första gången i svensk historia. (Cassel 1996)

3.3.2 Revision i dag

I dagsläget finns tydliga lagstadgade regler och normer för hur revision skall utföras. Revisorn skall till exempel följa god revisorssed och god revisionssed under sitt uppdrag med att revidera ett företags räkenskaper. Revisionen innebär i dagens läge att revisorn skall granska både ett företags verksamhet samt deras redovisning av verksamheten. (Cassel 1996) Ett revisionsuppdrag avslutas med att revisorn skriver en revisionsberättelse som skall offentliggöras och bifogas till det reviderade bolagets årsredovisning. Revisionsberättelsen kan antingen vara ren eller oren.

Enligt Cassel (1996) kan ren revisionsberättelsen ses som en bekräftelse på att den information som ett företag presenterar i sin årsredovisning är trovärdig. Likaså kan en oren revisionsberättelse ge en indikation på att något inte är som det borde inom företaget.

Under revisionen skall revisorn avgöra huruvida företaget ger en rättvisande bild av deras verksamhet och resultat, samt granska styrelsens och verkställande direktörens förvaltning i enlighet med god revisionssed. Det är revisorns uppgift att avgöra om företaget uppfyller de krav som finns, inte att se till att företagen uppfyller dem. Revisorn har därmed ingen befogenhet att förbjuda, tillåta eller välja vilka åtgärder ett företag skall vidta i olika situationer eller vilka redovisningsalternativ företaget skall använda. (Cassel 1996) Däremot skall revisorn försöka jobba i förebyggande syfte, genom att under granskningens gång meddela företaget om de fel och brister som han/hon finner. Det ger företagen en god möjlighet att hinna rätta till felen innan årsredovisningen är klar. Det är vanligt att revisorn finns närvarande vid ett styrelsemöte varje år, för att svara på frågor och berätta om hur granskningsarbetet fortskrider. Revisorn kan även närvara vid årsstämman. Där kan deltagare ställa frågor och revisorn kan även på eget initiativ välja att lämna vissa upplysningar, såvida det inte kan skada företaget allvarligt. (FAR, 2000)

3.3.3 Revisionsprocessen

Revisionsprocessen kallas hela den process som revisorn måste gå igenom vid varje revision av

ett bolag. Bilden nedan är hämtad från FAR och illustrerar processens centrala delar i kronologisk

följd.

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09

Figur 1. Revisionsprocessen, FAR, Revision 1, 1991, s. 12

Revisionsprocessen inleds när en revisor erhåller ett förtroendeuppdrag från en uppdragsgivare.

Revisorn måste börja med att sätta sig in i företagets situation för att kunna göra ett urval av vad som skall granskas. Det är inte möjligt för revisorn att granska alla enskilda transaktioner och ekonomisk händelser som påverkar ett företag, varför urvalet är viktigt. Urvalet grundas på revisorns risk- och företagsanalys. Därigenom avgör revisorn inom vilka områden risken för fel är stor samt inom vilka områden eventuella fel är av väsentlig grad. (Cassel 1996)

Vad som är ett väsentligt fel beskrivs i FAR:s rekommendation "Revisionsprocessen” enligt följande:

"Fel i årsredovisningen kan betecknas som väsentliga om det är av sådan omfattning och art att de, om de varit kända för en omdömesgill intressent/bedömare, hade påverkat dennes ställningstagande."

(FAR, 2001, s.21)

Enligt FAR (2000) skall belopp av så väsentlig storleksgrad att de kan påverka bilden av företaget i årsredovisningen granskas noggrannare än de poster som består av mindre belopp.

Vad som är väsentligt att granska kan dessutom variera stort mellan olika företag, varför det är viktigt att revisorn gör en grundlig bedömning av varje klients unika situation.

När det gäller bedömningen av risker finns det flera aspekter att ta i beaktande. En av aspekterna är vad som i FAR (2000) kallas för inneboende risk och som beskrivs som risken för att det blir fel i ett företags redovisning eller brister i dess förvaltning, beroende på verksamhetens situation.

Företaget kan ha invecklade förhållanden som medför att det blir svårt att värdera tillgångar och skulder. Exempel på tillgångar som kan vara svåra att värdera är finansiella instrument och immateriella tillgångar samt tillgångar som ständigt ändrar värde beroende av en skiftande efterfrågan. Kontrollrisk är en annan av de risker som tas upp i FAR:s revisionsbok 2000 (2000).

Kontrollrisken uppkommer då företagets interna kontroll brister och är beroende av ledningens kompetens och integritet. Den tredje aspekten FAR (2000) tar upp är upptäcktsrisken.

Upptäcktsrisken beskrivs som risken att väsentliga fel inte upptäcks vid granskningen.

Revisorn har till uppgift att samla in den information, om sin klient, som han/hon behöver för granskningen, med fokus på de utvalda riskområdena. Den främsta källan till information är företagsledningen och andra ledande befattningshavare inom det företag som granskningen avser.

Därutöver kan revisorn även använda andra informationskällor som till exempel andra revisorer,

branschspecialister, branschorganisationer, tidigare revisionsdokumentation om företaget,

branschtidningar, dagstidningar och databaser. (FAR, 2000) Därefter skall det upprättas en

granskningsplan där det framgår vilka insatser revisorn har för avsikt att utföra under året.

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 Kontrollen av redovisningen och ledningens förvaltning sker löpande medan granskningen av klientens årsredovisning sker först i slutet av verksamhetsåret. Löpande under året, i samband med arbetet, dokumenterar revisorn sin utförda granskning, iakttagelser, bedömningar och slutsatser. Uppdraget avslutas med en avrapportering genom en revisionsberättelse som senare offentliggörs och bifogas till det granskade bolagets årsredovisning. (Cassel, 1996)

3.4 Avskaffandet av revisionsplikt

2006 beslutade regeringen att tillsätta en utredning som skulle se över reglerna om revision.

Senare samma år ville regeringen att utredaren skulle ge förslag till ändringar i regelverket för att kunna avskaffa revisionsplikten för små bolag. Det förslag som nu ligger framme föreslår att revisionsplikt endast skall gälla om ett aktiebolag uppfyller ett av tre krav:

a) medelantalet anställda i företaget har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 50.

b) Företagets redovisade balansomslutning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 41,5 miljoner kronor.

c) Företagets redovisade nettoomsättning har för vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 83 miljoner kronor.

(SOU 2008:32, 2009-05-15, s. 188)

Om värdena kommer att sättas till de gränser som står ovan reduceras antalet revisionspliktiga företag drastiskt. Revisionsplikten kommer endast att gälla 10 000 eller ungefär 3,5 procent av de 260 000 aktiva aktiebolag som finns i Sverige idag. 250 000 aktiebolag i Sverige kommer alltså att kunna slopa revisionsplikten. (SOU 2008:32, 2009-05-15)

När tvånget av revisionen försvinner kommer företagen få mer valfrihet att välja de redovisnings- och revisionstjänster som de anser sig behöva. Utredningen ger förslag på åtgärder för att få företagen till att fortsätta anlita revisor även om lagkravet försvinner. I förslaget ingår även att förvaltningsrevisionen avskaffas, mandattiden för en revisor minskas ner till ett år och att årsstämman skall kunna välja revisor utan stöd från bolagsordningen. Utredningen vill också att revisorns skyldighet att kontrollera om det inträffat brott i verksamheten eller om företaget betalat skatt skall avskaffas. Utredningen ger förslag på när bestämmelserna skall träda i kraft, vilket är den 1 juli 2010. De skall i så fall börja praktiseras det räkenskapsår närmast efter den 30 juni 2010. Om förslaget går igenom skall det minska företagens revisionskostnader med sammanlagt 5,8 miljoner kronor om året. (www.regeringen.se, 2009-05-15)

3.5 Intressenter

Det finns många som har intresse av den externa informationen som företaget presenterar. De

brukar kallas för intressenter. Enligt FAR (2000) är det främst årsredovisningen och

revisionsberättelsen som ligger som beslutsunderlag för ett bolags intressenter. De intressenter vi

riktar in oss på i studien är långivare samt företag ur kund- och leverantörsperspektiv. Här ger vi

även en beskrivning av ett företags övriga intressenter.

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 3.5.1 Ägare

I små företag har ofta ägarna betydligt bättre överblick över verksamheten än i större och framförallt i börsnoterade bolag, där många av aktieägarna inte själva är aktiva i företaget. Det ger dem sämre insyn i vad som händer i företaget och de blir mer beroende av den externa information som företaget presenterar. Aktieägare vill till exempel ha information om företaget för att kunna fatta beslut om i fall de vill sälja eller investera i aktier. (FAR, 2000) De kan också använda sig av informationen för att granska hur företagsledningen sköter företaget. Ifall de vill att ledningen skall få stanna kvar på sina poster eller bytas ut. (Smith, 2006)

3.5.2 Långivare

Till långivarna räknas bland annat banker och kreditinstitut. Deras intresse ligger i att kontrollera och följa upp företagens kreditrisker. De vill veta om ett företag kan betala sina skulder. För att se detta granskar långivarna företagets likviditet och soliditet och utifrån det bedömer de sannolikheten att företaget kan betala sina lån. (Smith, 2006)

3.5.3 Leverantörer/Kunder

Leverantörerna och kunder har precis som långivarna ett intresse av att se ett företags externa information. Leverantörerna vill se om skulderna kan betalas och kunderna vill bedöma om företaget kan leverera varan eller tjänsten. Det finns även ett långsiktigt intresse då både leverantörer och kunder kan ha investerat i en långvarig förbindelse med rörelsen. (Smith, 2006)

3.5.4 Anställda

Ett företags anställda har intresse av rörelsens ekonomi. De vill se hur god den är eller om den kommer försämras för att ha kontroll över om deras anställningar är säkra eller om det finns risk för att de skall förlora jobbet. Det är även viktigt vid löneförhandlingar att ha kontroll över företagets ekonomi då det ger en indikation på utrymmet för löneökningar. (Smith, 2006)

3.5.5 Stat och kommun

Då staten driver in skatten från företagen har de ett intresse för den inkomstskatt som företag och ägare betalar. Skattemyndigheterna har intresse av ett företags redovisning för att se om det skattepliktiga resultatet har beräknats enligt "god redovisningssed". (Smith, 2006)

3.5.6 Ekobrottsmyndigheten

Inom ekobrottsmyndigheten arbetar det åklagare, poliser, ekorevisorer och ekosekreterare samt

specialister som arbetar i projektgrupper för att förhindra den ekonomiska brottsligheten. Här

utreds till exempel bokföringsbrott, konkursrelaterade brott, skattebrott, insiderbrott och EU-

bedrägerier. Ekobrottsmyndigheten riktar in sig på grov ekonomisk brottslighet, men även på de

mindre allvarliga brotten. De mindre allvarliga brotten har inget högt straffvärde, men där

lagföringen har ett förebyggande syfte. Myndigheten samarbetar med bland annat

åklagarmyndigheten, polisen, skatteverket, finansinspektionen, tullverket, branschorganisationer

och näringslivet. (Ekobrottsmyndigheten, 2009-04-07)

3 Teoretisk referensram Kandidatuppsats vt 09 3.5.7 Försäkringsbolag

Försäkringsbolag tillhör även de ett företags intressenter (www.affärsvärlden.se 2009-06-04).

Innan de försäkrar ett företags och dess utrustning är det av vikt för dem att veta att företaget har likviditet att betala sina försäkringspremier, samt att de inte riskerar att gå i konkurs.

3.6 Tidigare forskning om de offentliga rapporternas påverkan på intressenters handlande

Det har bedrivits en rad tidigare studier som tar upp olika infallsvinklar av hur ekonomiska rapporter påverkar företagen och dess omgivning. Nedan ger vi en redogörelse för några av studierna inom området.

3.6.1 Vetenskapliga artiklar

Pucheta Martínez, Martínez och García Benau (2004) har genomfört en studie om hur intressenter reagerar på "qualified audit reports" i jämförelse med "unqualified audit reports".

Studien är genomförd i Spanien, där forskarna ställde upp ett antal hypoteser, vilka de senare testade empiriskt. Forskarna kom fram till att de officiella ekonomiska rapporterna inte är av något värde för intressenterna. De skriver att informationen i de officiella rapporterna saknar koppling till hur intressenter fattar beslut om investeringar på den spanska aktiemarknaden. Ett antagande de tar upp är att anledningen kan vara att intressenterna redan förutsett vad som kommer att stå i rapporterna med hjälp av information från andra källor och att de därför inte medför någon ny information.

Duréndez Gómez-Guillamón heter forskaren bakom en annan spansk studie. Forskaren studerade nyttan av informationen i revisorers utlåtanden. Duréndez Gómez-Guillamón (2003) ställde upp de två hypoteserna: H01: Kreditinstitut uppfattar att den information som lämnas av revisorernas yttrande inte är nyttigt "när de gör sina finansieringsbeslut”. H02. Analytiker uppfattar att den information som lämnas av revisorernas yttrande inte är nyttigt "när de gör sina investeringsbeslut”. Därefter skickades det ut en enkätundersökning till utvalda respondenter för att se om hypoteserna kunde tillstyrkas eller förkastas. Resultatet av studien blev att både kreditinstitut, återförsäljare och förmedlingsföretag anser att informationen i revisionsberättelsen är relevant och användbar för sina investerings- och utlåningsbeslut. Studien tyder på att informationen i revisionsberättelsen kan påverka deras syn på och ställningstaganden om ett företag.

Dopuch publicerade år 1986 en artikel i tidskriften Journal of Accounting and Economics där han

skrev om negativa reaktioner på aktiemarknaden i samband med offentliggörandet av företags

ekonomiska ställning. Slutsatsen av studien var att de kvalificerade uttalanden om rapporter som

tas upp i media får större effekt på aktiemarknaden än de som bara offentliggörs i samband med

utlämnandet av årsredovisningen, samt att negativa kommentarer får stor påverkan på

aktiekursen.