D m.fl. ./. riksåklagaren angående grovt bok- föringsbrott m.m.
Högsta domstolen har förelagt riksåklagaren att avge svarsskrivelse i målet. Jag vill anföra följande.
Inställning
Jag bestrider ändring av hovrättens dom och anser att det inte finns skäl att meddela prövningstillstånd i målet.
De frågor som lyfts fram i överklagandena
D och G har båda dömts för grovt bokföringsbrott och grovt skattebrott till åtta månaders fängelse.
Det grova bokföringsbrottet avser att de tilltalade i egenskap av ansvariga före- trädare för ett handelsbolag uppsåtligen har åsidosatt bolagets bokföringsskyl- dighet genom att låta bokföra fyra osanna fakturor. När det gäller det grova skattebrottet har D och G dömts för att uppsåtligen ha låtit ge in en oriktig skat- tedeklaration för handelsbolaget i vilken yrkats avdrag för ingående mervär- desskatt grundat på de osanna fakturorna.
D yrkar att Högsta domstolen ska ogilla åtalet mot honom eller i vart fall lindra den påföljd som hovrätten bestämt.
I Ds överklagande hävdas att hovrätten dömt honom enbart på den grunden att han varit ställföreträdare, formell företrädare, för handelsbolaget. Enligt D har han inte varit delaktig i den brottslighet som åtalet avser. D anser att det finns skäl för Högsta domstolen att pröva hur långt en formell företrädares kontroll- ansvar sträcker sig. Han gör också gällande att det finns skäl att pröva om åta- let kan vara styrkt i avsaknad av stödbevisning.
När det gäller påföljdsfrågan konstaterar D att hovrätten funnit att det skattetill- lägg som beslutats mot handelsbolaget inte ska påverka påföljden för honom. D uttalar att även om handelsbolaget är ett eget skattesubjekt när det gäller mer- värdesskatt så blir D, såsom företrädare, personligen ansvarig för de skatter och avgifter som drabbar bolaget. Enligt D har han följaktligen personligen påförts
Högsta domstolen Box 2066
103 12 STOCKHOLM
Postadress Gatuadress Telefon E-post
Box 5553
114 85 STOCKHOLM
Östermalmsgatan 87 C, 3 tr. 010 – 562 50 00
Telefax
010 – 562 52 99
registrator@aklagare.se Webbadress
www.aklagare.se
det skattetillägg som beslutats för bolaget. Hovrätten borde därför ha beaktat skattetillägget vid bestämmandet av påföljd. D anser att det finns skäl för Högsta domstolen att pröva även denna fråga.
G hävdar att han inte begått brott och därför ska frikännas.
Enligt G har hovrätten felaktigt funnit att han är att anse som faktisk företräda- re för handelsbolaget. De åtgärder han vidtagit i bolaget är inte tillräckliga för att han ska vara att betrakta som faktisk företrädare. G anser att det finns skäl för Högsta domstolen att pröva var den ”nedre gränsen” för faktiskt företrä- darskap går.
Grunder
Det straffrättsliga företagaransvaret
Regleringen
I 23 kap. 4 § första stycket brottsbalken stadgas att ansvar för viss gärning ska ådömas inte bara den som utfört gärningen utan även annan som främjat denna med råd eller dåd. Enligt andra stycket döms den som inte är att anse som gär- ningsman, om han har förmått annan till utförandet, för anstiftan av brottet och annars för medhjälp till det.
I svensk rätt finns inte någon legaldefinition avseende vad som är att anse som gärningsmannaskap. I Straffrättskommitténs betänkande Brott mot staten och allmänheten, SOU 1944:69, uttalades bl.a. att det inte ansågs erforderligt att närmare ange vad som skulle förstås med begreppet gärningsmannaskap. Lik- som dittills överlämnades det åt rättstillämpningen att med ledning av de sär- skilda brottsbeskrivningarna avgöra, om en medverkande handlat på sådant sätt att han borde anses som gärningsman. Vidare uttalades att det för att gärnings- mannaskap ska anses föreligga så krävs vanligen att den medverkande deltagit i utförandet av den brottsliga gärningen. De använda ordalagen ansågs emeller- tid medge att även annan medverkande bedöms såsom gärningsman i situatio- ner där detta ter sig naturligt. Liksom tidigare kunde sålunda den, som på grund av sin ställning till brottet framstår som närmast att svara för detta, vara att bedöma som gärningsman, även om han inte deltagit i själva utförandet (se s.
92 f).
Med företagaransvar avses det straffrättsliga ansvar som en företagare kan drabbas av till följd av underlåtenhet att utöva tillsyn och kontroll över den verksamhet som han bedriver. Företagaransvaret är inte lagreglerat utan har i allt väsentligt utvecklats genom rättspraxis och doktrin (jfr Företagsbotsutred- ningens betänkande Straffansvar för juridiska personer, SOU 1997:127, Del A, s. 105).
Frågan om företagaransvar utvecklas närmare på s. 68 ff. i boken Brotten i när- ingsverksamhet, Anna-Lena Dahlqvist och Rolf Holmquist, Norstedts juridik, 2 uppl., 2010. Här anges bl.a. att företagaransvaret är direkt eller indirekt. Den som har ett direkt företagaransvar svarar fullt ut för sin passivitet och har en plikt att vara verksam för att förhindra brott som omfattas av företagaransvaret.
Den som har ett indirekt företagaransvar ansvarar för sin passivitet om hans uppsåt omfattar att ett handlingsbrott begås. Såväl legala som faktiska företrä- dare konstateras i normalfallet ha ett direkt företagaransvar. Vidare uttalas föl- jande (se s. 72).
När det gäller att bestämma en företagares straffrättsliga ansvar bör man hålla isär dennes allmänna straffrättsliga ansvar och företagaransvaret. Först bör man reda ut om det föreligger ett vanligt straffrättsligt ansvar. Om så inte är fallet återstår att undersöka om företagaransvar kan utkrävas. Följande schema re- kommenderas:
1. Föreligger vanligt gärningsmannaskap (aktivt eller passivt)? Om så är fallet utkrävs det ansvaret av företagsledaren. Annars går man vidare till punkt 2.
2. Föreligger ansvar för medhjälp (råd eller dåd)? Om så är fallet utkrävs ett medhjälpsansvar av företagsledaren.
3. Bara om 1 eller 2 inte föreligger uppkommer frågan om företagsledaren har åsidosatt sin skyldighet att hindra brott.
Dahlqvist/Holmquist konstaterar att begreppet faktisk företrädare främst har utvecklats i rättspraxis men även förekommer i författningstext, nämligen i 4 § lagen (1986:436) om näringsförbud som nämner den ”som faktiskt har utövat ledningen av en näringsverksamhet”. Vidare uttalas följande (a.a. s. 82).
Utmärkande för den faktiske företrädaren är att han eller hon – utan att ha ställ- ning som legal företrädare – på grund av sin faktiska ställning har ett bestäm- mande inflytande över en juridisk persons, vanligtvis ett aktiebolags, medelsför- valtning och drift (NJA 1993 s. 740). Personen i fråga har oftast ett ekonomiskt intresse i verksamheten. Han eller hon kan exempelvis vara den verklige ägaren eller också ha satsat pengar i verksamheten. En faktisk företrädare har med andra ord reellt samma makt över den löpande förvaltningen som exempelvis en styrel- se eller verkställande direktör har enligt ABL, men saknar av någon anledning en formell ställning som svarar mot den verkliga maktpositionen.
Straffrättsligt drabbas den faktiske företrädaren av ett direkt företagaransvar (NJA 1974 s. 297, NJA 1979 s. 561 och NJA 1976 B 29, NJA 1993 s. 740).
I rättsfallet NJA 1974 s. 297, vilket gällde brott mot uppbördsförordningen, uttalar Högsta domstolen att den som åtar sig uppdrag att vara ledamot i ett aktiebolags styrelse inte till frihet från att fullgöra de förpliktelser som följer med ett sådant uppdrag kan åberopa enbart att uppdraget varit av formell natur eller att han inte förstått innebörden av uppdraget. I rättsfallet var det den åta- lade styrelseledamotens make som i praktiken helt och hållet ledde och skötte verksamheten i bolaget och därmed var bolagets faktiska företrädare. Vid detta
förhållande konstaterade Högsta domstolen att maken hade ett direkt ansvar för fullgörandet av bolagets förpliktelser mot det allmänna. Styrelseledamotens ansvar var i denna situation indirekt på sådant sätt att hon vid anledning till misstanke att förpliktelserna inte fullgjordes hade att verkställa undersökning och i förekommande fall söka få till stånd rättelse.
Hovrättens dom
Frågan om de tilltalade varit företrädare för handelsbolaget
I likhet med tingsrätten har hovrätten funnit utrett att D varit formell företräda- re och att G varit att anse som faktisk företrädare för handelsbolaget.
Befattningen med fakturorna från TEF och KAB
Hovrätten har funnit utrett att G betalat två av de osanna fakturorna, att han till följd av sin företagsledande roll visste att de arbeten som angavs på fakturorna inte hade utförts, att en av fakturorna upprättats på hans uppmaning och att han trots vetskap om att fakturorna var osanna överlämnat dem till handelsbolagets bokförare för bokföring. Enligt hovrätten är G därför ansvarig både för den oriktiga bokföringen och för den på bokföringen grundade skattedeklarationen.
När det sedan gäller D konstaterade hovrätten att fakturorna avsåg belopp som var ovanligt stora för bolaget. Med beaktande av Ds ställning i bolaget och kontroll över dess finansiella förhållanden bedömde hovrätten det som uteslutet att han inte kände till betalningen och bokföringen av fakturorna. Även D an- sågs därmed delaktig i hanteringen av fakturorna.
Befattningen med fakturan från CBAB
Hovrätten har funnit utrett att betalningen av fakturan utfördes av D och att det var han som tog ut beloppet, 360 000 kronor, från handelsbolagets konto. Vida- re tillställdes fakturan handelsbolaget först efter betalningen och den överläm- nades av G till handelsbolagets bokförare för bokföring. Enligt hovrätten hade de i fakturan angivna varorna aldrig levererats vilket både D och G kände till.
Båda måste alltså ha insett att fakturan var osann.
Befattningen med fakturan till CSAB
Hovrätten har funnit utrett att handelsbolagets bokförare upprättat fakturan efter direktiv antingen från D eller G. Till följd av deras ställning i bolagen ansåg hovrätten det uteslutet att inte båda två varit införstådda med fakturans upprättande och dess hantering i bokföringen.
Sammanfattande bedömning
Hovrätten har sammanfattningsvis funnit utrett att D och G på sätt som angetts av åklagaren låtit bokföra de osanna fakturorna med angivna konsekvenser för mervärdesskatten.
Min bedömning
Som framgått i det föregående avses med företagaransvar det straffrättsliga ansvar som en företagare kan drabbas av till följd av underlåtenhet att utöva tillsyn och kontroll över den verksamhet som han bedriver. En tillämpning av företagaransvaret aktualiseras i de fall en företagare inte är ansvarig enligt ett allmänt straffrättsligt synsätt. I detta sammanhang vill jag framhålla att i utred- ningar om ekonomisk brottslighet är frågan om vem som vid olika tidpunkter har varit att anse som formell eller faktisk företrädare för en juridisk person även av mera allmän betydelse som ett led i bevisningen när det gäller att klar- lägga vem eller vilka som ska bära det straffrättsliga ansvaret för en viss gär- ning.
I det nu aktuella målet har hovrätten funnit utrett att såväl D som G har deltagit i hanteringen av de osanna fakturorna, att de låtit bokföra dem och att de låtit avge den oriktiga skattedeklarationen vilken grundat sig på de osanna fakturor- na. Vid bevisprövningen har hovrätten vägt in de tilltalades ställning i handels- bolaget samt deras insikt och kontroll över bolagets finansiella förhållanden.
Hovrätten dömer således D och G för grovt bokföringsbrott och grovt skatte- brott. De döms som gärningsmän efter en sedvanlig straffrättslig prövning.
Hovrätten har visserligen funnit att D och G varit företrädare för handelsbola- get men detta har inte haft någon självständig betydelse utan deras respektive ställning i bolaget har vägts in inom ramen för en vanlig prövning av om de varit straffrättsligt ansvariga.
Jag delar hovrättens uppfattning i nu aktuellt avseende. Både D och G har del- tagit i de brottsliga gärningarna på ett sådant sätt att de får anses som ”vanliga”
gärningsmän. För en fällande dom har det därför inte varit nödvändigt att pröva om de till följd av det företagaransvar som åvilat dem har brustit i sin tillsyns- och kontrollskyldighet.
Straffmätningen och skattetillägget Regleringen
Skattetillägg kan påföras en skattskyldig för bl.a. oriktiga uppgifter och under- låtenhet att avge deklaration. Till skillnad mot skattebrottet finns inget krav på fara för skatteundandragande utan det är tillräckligt att en oriktig uppgift läm- nas till ledning för taxeringen. Något krav på uppsåt eller oaktsamhet finns inte heller. Den skattskyldige kan dock under vissa förutsättningar befrias från skat- tetillägg.
Enligt 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken ska rätten vid straffmätningen utöver brottets straffvärde i skälig omfattning i mildrande riktning beakta ett antal omständigheter som är hänförliga till den tilltalades person eller hans handlande efter brottet (s.k. billighetshänsyn). I kommentaren till brottsbalken
uttalas att paragrafen är avsedd att tillämpas med försiktighet så att den inte medför risker för en oenhetlig praxis eller sociala orättvisor vid straffmätning- en. Vidare anges att paragrafen ger en allmän möjlighet att beakta sanktions- kumulation vid straffmätningen. Vad gäller exempelvis utvisning och avske- dande till följd av brott framgår uttryckligen att sådana omständigheter normalt skall beaktas. Men även omständigheter som inte uttryckligen nämns i uppräk- ningen kan beaktas med stöd av punkten 8. Vidare konstaterades att för vissa överträdelser som kan medföra straff utgår dessutom som regel en administra- tiv sanktionsavgift, exempelvis skattetillägg och miljösanktionsavgift. Sådana avgifter ska i princip beaktas vid påföljdsbestämningen (se Brottsbalken – En kommentar på Internet, 29 kap. 5 §).
Bestämmelserna om skattetillägg ändrades genomgripande genom lagstiftning som första gången tillämpades vid 2004 års taxering. I propositionen till lag- ändringarna konstaterades att när skattetilläggssystemet infördes förutsattes det att den omständigheten att den tilltalade ålagts eller skulle komma att åläggas skattetillägg skulle beaktas vid bestämmandet av påföljd för skattebrott. Reger- ingen uttalade vidare som sin uppfattning att även om skattetillägg inte uttryck- ligen anges i 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken så är bestämmelsen formu- lerad på ett sådant sätt att erforderlig hänsyn kan tas till påfört skattetillägg varför någon ändring av den bestämmelsen inte var påkallad. Eftersom skatte- tillägg i princip alltid tas ut i sådana fall då brottet går till åtal ansågs det finnas anledning att utgå från att denna omständighet är beaktad av den allmänna domstolen inom ramen för rådande straffmätningspraxis. Enligt regeringen ankommer det på åklagaren att i mål om straffansvar för skattebrott sörja för att domstolen får kännedom om det skattetillägg som har beslutats (prop.
2002/03:106, s. 105).
Av 5 kap. 14 § första stycket taxeringslagen framgår att den skattskyldige helt eller delvis ska befrias från särskild avgift (t.ex. skattetillägg), om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. I bestämmelsens tredje stycke, tred- je punkten, anges att, vid bedömningen av om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp, det särskilt ska beaktas om felaktigheten eller underlåtenheten även har medfört att den skattskyldige fällts till ansvar för brott enligt skattebrottslagen. Av propositionen till bestämmelsen framgår att syftet är att säkerställa att den samlade påföljden står i rimlig proportion till det brott och den försummelse som den skattskyldige har gjort sig skyldig till. Vi- dare framgår att tanken är att befrielse ska kunna komma i fråga i de fall den skattskyldige dömts till ett mer kännbart bötes- eller fängelsestraff (a. prop., s.
154).
Skatteförfarandeutredningen konstaterar i sitt slutbetänkande Skatteförfarandet, SOU 2009:58, att vid bedömningen av om det annars skulle vara oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp ska särskilt beaktas om felaktigheten eller un-
derlåtenheten även har medfört att den skattskyldige fällts till ansvar för brott enligt skattebrottslagen. Utredningen uttalar vidare att bestämmelsen enligt Skatteverkets tolkning endast är tillämplig i de fall då det är samma felaktighet eller underlåtenhet som ligger till grund för såväl skattetillägget som påföljden på grund av brottet enligt skattebrottslagen. Det ska således röra sig om en och samma gärning. Dessutom ska det vara samma subjekt som påförs skattetillägg som fällts till ansvar enligt skattebrottslagen. Enligt verket finns det därför inte grund för befrielse från skattetillägg i de fall då t.ex. en företagsledare i egen- skap av företrädare för bolaget dömts för brott som begåtts i bolaget och däref- ter ska påföras skattetillägg på grund av oredovisad lön i sin självdeklaration.
Befrielse ska inte heller medges ett aktiebolag om en företrädare för bolaget har dömts för skattebrott som begåtts i bolaget och det därefter blir aktuellt att påföra bolaget skattetillägg (s. 527).
Enligt 1 kap. 4 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag (han- delsbolagslagen) är handelsbolag juridiska personer som kan förvärva rättighe- ter och ikläda sig skyldigheter och föra talan inför domstolar och andra myn- digheter. Vidare framgår av 2 kap. 20 § att bolagsmännen svarar solidariskt för handelsbolagets förpliktelser.
Av 6 kap. 1 § mervärdesskattelagen (1994:200) framgår att handelsbolag utgör skattesubjekt när det gäller omsättning i den verksamhet som bolaget bedriver.
Enligt 5 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229) är handelsbolag däremot inte själva skattskyldiga för sina inkomster. Inkomsterna ska i stället beskattas hos delägarna. Av 2 kap. 8 § handelsbolagslagen ska ett handelsbolags resultat för- delas lika mellan bolagsmännen. Beräkningen av inkomsten görs i handelsbo- laget varefter den fördelas och tas upp till beskattning hos delägarna. Enligt 5 kap. 2 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter ska handelsbolag i sina självdeklarationer till ledning för delägarnas taxeringar lämna särskilda uppgifter om bl.a. bolagets bokförda intäkter, kostnader, till- gångar, skulder och eget kapital. Vidare ska i deklarationen lämnas uppgift om varje delägares andel av bolagets resultat (jfr 3 kap. 18 §).
Av 12 kap. 8 a § skattebetalningslagen (1997:483) framgår att Skatteverket beslutar om ansvar för delägare i handelsbolag enligt 2 kap. 20 § handelsbo- lagslagen avseende skatt enligt skattebetalningslagen. I propositionen till be- stämmelsen uttalades följande i författningskommentaren.
Paragrafen som är ny har införts på inrådan av Lagrådet. Den ordning beträffan- de källskatter och arbetsgivaravgifter som sedan länge tillämpats i praktiken slås här fast, nämligen att skattemyndigheten har rätt att fastställa betalningsskyldig- het för delägare i handelsbolag enligt 2 kap. 20 § lagen om handelsbolag och enkla bolag. Bestämmelserna avses gälla också i fråga om mervärdesskatt. Skat- temyndigheten kan således ålägga en delägare i ett handelsbolag betalningsskyl- dighet avseende handelsbolagets källskatter, arbetsgivaravgifter och mervärdes- skatt.
På Skatteverkets hemsida finns ett stort antal handledningar inom olika ämnes- områden vilka anges främst vara avsedda att användas inom Skatteverket vid handläggning av ärenden och vid utbildning. I handledningarna redovisas Skat- teverkets bedömningar i olika frågeställningar.
I en av de publicerade handledningarna avhandlas det solidariska ansvaret i handelsbolag. Här uttalas att det inte finns några rättsliga hinder mot att beslut enligt 12 kap. 8 a § skattebetalningslagen fattas samtidigt med beskattningsbe- slutet mot handelsbolaget och på samma underlag. Det normala förfarandet anges emellertid vara att Skatteverket fastställer betalningsskyldighet för bo- lagsmän först sedan det fattats beslut mot bolaget och skatten förfallit till betal- ning. Ansvarsbeslutet grundas oftast på att det finns ett obetalt underskott på handelsbolagets skattekonto för vilket även bolagsmannen är betalningsskyldig (Handledning för solidariskt ansvar i handelsbolag, 2006, s. 49).
Hovrättens dom
Hovrätten har funnit att straffvärdet för de brott som D och G har gjort sig skyldiga till uppgår till åtta månaders fängelse. Vidare ansågs gärningarnas art vara sådan att det inte kunde komma i fråga att välja en påföljd som inte var frihetsberövande. Hovrätten fortsatte enligt följande.
Vid straffmätningen i tingsrätten har beträffande D hänsyn tagits till att denne har förpliktats att betala skattetillägg. Av beslutet framgår emellertid att skatte- tillägget för D avser hans inkomst av näringsverksamhet. Åtalet i målet avser bokföring av osanna fakturor och till följd av detta felaktig mervärdesskatt i BBHB. Skattetillägg avseende mervärdesskatten har beslutats för bolaget. Vid bestämmande av fängelsestraffets längd för D finns således, enligt hovrättens mening, inte skäl att ta hänsyn till skattetillägget för honom.
Hovrätten bestämde fängelsestraffets längd i enlighet med brottslighetens straffvärde.
Min bedömning
Som framgår av hovrättens dom avser det skattetillägg som tingsrätten beaktat vid straffmätningen Ds egen inkomst av näringsverksamhet. D gav under hu- vudförhandlingen i tingsrätten in kopia av del av beslut från Skatteverket och utdrag från skatteregistret avseende hans inkomst av näringsverksamhet under inkomståret 2007 (tingsrättens aktbilagor 64 och 65). Av dessa handlingar sy- nes framgå att Skatteverket beslutat om skattetillägg för D uppgående till 64 613 kronor.
Det skattetillägg som beslutats avseende handelsbolaget rör redovisningsperio- den juli 2007 och avser ett belopp om 30 850 kronor (se skatteverkets beslut den 31 oktober 2008, förundersökningsprotokollet, tingsrättens aktbilaga 12, s.
118 ff.).
Från Skatteverket har följande inhämtats: Det aktuella skattetillägget har ännu inte betalats. Skatteverket beslutade den 26 juni 2009 att D och ytterligare en bolagsman, V, skulle vara solidariskt ansvariga för handelsbolagets skatter och avgifter.
Handelsbolaget försattes i konkurs genom beslut av Gotlands tingsrätt den 9 mars 2009. Enligt konkursbouppteckningen uppgick tillgångarna i boet till 1 681 kronor och skulderna till 1 838 705 kronor. Eftersom konkursboets till- gångar inte räckte till betalning av uppkomna och förväntade konkurskostnader beslutade tingsrätten den 6 oktober 2009 att avskriva konkursen enligt 10 kap.
1 § konkurslagen. Bouppteckningen, konkursförvaltarens berättelse enligt 7 kap. 15 § konkurslagen och tingsrättens avskrivningsbeslut bifogas.
Som framgått i det föregående är sanktionskumulation en av de omständigheter som kan beaktas inom ramen för tillämpningen av 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken. Därvid har skattetillägg nämnts som en sådan avgift som i princip ska beaktas vid straffmätningen. Enligt förarbetsuttalanden i samband med att bestämmelserna om skattetillägg ändrades ska den omständigheten att den till- talade ålagts eller skulle komma att åläggas skattetillägg beaktas vid bestäm- mandet av påföljd för skattebrott. De omständigheter som räknas upp i 29 kap.
5 § brottsbalken ska beaktas i skälig omfattning och enligt brottsbalkskommen- taren är paragrafen avsedd att tillämpas med försiktighet.
D har ålagts att betala skattetillägg avseende sin egen beskattning. Skattetilläg- get grundas på oriktigheter, hänförliga till Ds inkomst av näringsverksamhet, vilka i och för sig har sin grund i de osanna fakturorna som avhandlats i målet.
Åtalet mot D avser emellertid oriktiga uppgifter som lämnats i handelsbolagets skattedeklaration och omfattar inte oriktiga uppgifter i samband med hans egen självdeklaration. Det beslutade skattetillägget avser således en annan gärning än det nu aktuella åtalet mot D. Med hänsyn härtill finns det enligt min upp- fattning inte skäl att beakta det skattetillägg som ålagts honom vid straffmät- ningen.
När det sedan gäller det skattetillägg på drygt 30 000 kronor som beslutats be- träffande handelsbolaget är situationen emellertid en annan. Grunden för det beslutade skattetillägget utgörs av de oriktiga uppgifter som lämnats i handels- bolagets skattedeklaration varför skattetillägget avser samma gärning som åta- let i målet. Däremot avser skattetillägget inte D personligen utan det är han- delsbolaget som är skattesubjekt. Av nu inhämtad utredning framgår dock att Skatteverket har beslutat att D och ytterligare en bolagsman ska vara solida- riskt ansvariga för handelsbolagets skatter och avgifter.
D har dömts till åtta månaders fängelse. I hovrättens domskäl konstateras att skattetillägg avseende mervärdesskatten har beslutats för bolaget. Enligt hov-
rätten har det därför, vid bestämmandet av fängelsestraffets längd för D, inte funnits skäl att ta hänsyn till skattetillägget. Av domarna och övrigt aktmaterial framgår inte att hovrätten känt till att Skatteverket den 26 juni 2009 beslutat att D ska vara solidariskt ansvarig för handelsbolagets skatter och avgifter.
Vid bestämmandet av påföljd för skattebrott ska, enligt 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken, i skälig omfattning beaktas att den tilltalade ålagts skatte- tillägg. Enligt min mening bör detta normalt även gälla när ett handelsbolag är skattesubjekt och Skatteverket beslutat om solidariskt ansvar för den tilltalade.
I det nu aktuella målet har D dömts till åtta månaders fängelse. Det skattetill- lägg som beslutats med anledning av de oriktiga uppgifterna i handelsbolagets skattedeklaration uppgår till 30 850 kronor. Vidare bör beaktas att Skattever- kets beslut om solidariskt ansvar inte endast avser D utan även en annan bo- lagsman. För det fall någon av bolagsmännen skulle komma att betala hela skattetillägget får denne regressrätt mot den andre bolagsmannen. Med hänsyn till det förhållandevis låga belopp som skattetillägget avser och att det solida- riska ansvaret delas med en annan bolagsman anser jag att det inte finns skäl att med tillämpning av 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken sätta ned det fängel- sestraff som hovrätten dömt D till. Enligt min mening får billighetsskälen såle- des anses som så svaga att det inte kan anses som oskäligt eller obilligt att be- stämma fängelsestraffets längd i enlighet med brottslighetens straffvärde.
Processfrågor
Frågan om prövningstillstånd
Det straffrättsliga företagaransvaret
Inledningsvis bör konstateras att bevisfrågor generellt sett inte är lämpade för en prövning av Högsta domstolen. Det finns enligt min uppfattning inte något moment i hovrättens nu aktuella bevisvärdering som gör att en prövning av Högsta domstolen skulle kunna vara av vikt för ledning av rättstillämpningen.
Enligt min uppfattning kan det i och för sig finnas skäl att få frågor om det straffrättsliga företagaransvaret prövade av Högsta domstolen. En sådan pröv- ning förutsätter emellertid att det i målet finns en tydlig prejudikatfråga och att en prövning av denna inte förutsätter att Högsta domstolen värderar bevisning- en på ett annat sätt än hovrätten.
Som framgått i det föregående har hovrätten funnit utrett att D och G deltagit i hanteringen av de osanna fakturorna, att de låtit bokföra dem och att de låtit avge den oriktiga skattedeklarationen vilken grundat sig på de osanna fakturor- na. Hovrätten har dömt de tilltalade som gärningsmän enligt en sedvanlig straffrättslig prövning. Deras respektive ställning i handelsbolaget samt insikt och kontroll över bolagets finansiella förhållanden har vägts in vid bevispröv- ningen. Hovrätten har således inte behövt pröva frågan om de brustit i den till-
syns- och kontrollskyldighet som ålegat dem såsom formella eller faktiska fö- reträdare för handelsbolaget. Med hänsyn härtill lämpar sig målet inte för en prövning av någon fråga med anknytning till det straffrättsliga företagaransva- ret.
Straffmätningen och skattetillägget
Av uttalanden i förarbeten och doktrin framgår att domstolen vid bestämmande av påföljd för skattebrott, enligt 29 kap. 5 § första stycket brottsbalken, i skälig omfattning ska beakta att den tilltalade ålagts att betala skattetillägg. På mot- svarande sätt ska enligt min mening beaktas att ett handelsbolag har ålagts att betala skattetillägg om Skatteverket har fattat beslut om solidariskt ansvar för den tilltalade såsom bolagsman. Jag kan inte se att det finns något utrymme för tvivel i nu nämnt avseende. I sammanhanget bör upprepas att det faktum att hovrätten vid bestämmandet av fängelsestraffets längd inte tagit hänsyn till skattetillägget synes bero på att hovrätten inte känt till att Skatteverket beslutat om solidariskt ansvar för D.
När det sedan gäller frågan om vilken betydelse för straffmätningen i det en- skilda fallet förekomsten av ett billighetsskäl bör tillmätas kan något generellt svar inte ges. Detta då omständigheterna skiljer sig alltför mycket från fall till fall (se Borgeke, Att bestämma påföljd för brott, 2008, s. 181). I en situation som den i målet är av betydelse bl.a. vilket straffvärde brottsligheten bedöms ha, vilket belopp skattetillägget avser och om beslutet om solidariskt ansvar endast avser den tilltalade eller även omfattar en eller flera ytterligare bolags- män. Mot bakgrund av det sagda är det allmänt sett inte helt lätt att göra utta- landen med generell räckvidd.
I det nu aktuella målet avser det beslutade skattetillägget ett förhållandevis lågt belopp samtidigt som Skatteverkets beslut om solidariskt ansvar omfattar ytter- ligare en bolagsman. Omständigheterna är därmed sådana att det enligt min mening inte finns skäl att med tillämpning av 29 kap. 5 § första stycket brotts- balken sätta ned det åtta månaders fängelsestraff som hovrätten dömt D till.
Detta begränsar ytterligare möjligheterna för Högsta domstolen att vid en prövning göra vägledande uttalanden. Målet lämpar sig därför inte för en pröv- ning av Högsta domstolen.
Avslutningsvis bör nämnas att skattebrott och annan ekonomisk brottslighet av det slag som D dömts för sällan förekommer i verksamheter som bedrivs i han- delsbolagsform. En förklaring till detta torde vara att bolagsmännen enligt han- delsbolagslagen är solidariskt ansvariga för bolagets förpliktelser. En prövning av Ds överklagande skulle därför även av denna anledning vara av begränsad betydelse för domarnas och åklagarnas operativa arbete.
Mot bakgrund av det sagda anser jag att en prövning av det aktuella målet i Högsta domstolen inte skulle vara av vikt för ledning av rättstillämpningen. Jag avstyrker prövningstillstånd.
Bevisning m.m.
Jag ber att få återkomma med bevisuppgift för det fall Högsta domstolen skulle komma att meddela prövningstillstånd i målet.
Kerstin Skarp
Lars Persson
Kopia till:
Ekobrottsmyndigheten, Generaldirektörens kansli, Rätts- och utvecklingsenheten (EBM B- 2011/0049)
Ekobrottsmyndigheten, Första ekobrottskammaren i Stockholm (EB-2654-07)
