Förslag gällande ventilen

4.4.1 Inledning

Regeringen har i sin promemoria tagit upp ett antal skärpningar gällande ventilen. För att få bästa möjliga överblick och förståelse av dessa skärpningar är det av vikt att redogöra för dem i skilda avsnitt. Förslagen har därför här nedan delats in i tre olika avsnitt beroende på vad de berör. Det första avsnittet behandlar således förslag gällande skulder inom en intres- segemenskap, det andra avsnittet tar upp förslag om vad som bör beaktas vid en bedöm- ning av affärsmässiga skäl och slutligen behandlar det tredje avsnittet förslag som ytterligare begränsar ränteavdragsrätten trots att huvudsakliga affärsmässiga skäl föreligger.

4.4.2 Olika skulder

I och med regeringens föreslagna utvidgning197 _{av huvudregeln i 24 kap. 10 b § IL till att} omfatta alla interna lån behöver ventilen anpassas till detta. Regeringen anser på grund av detta att det behövs en förändring av ventilen avseende skulder i samband med externa förvärv av delägarrätter och även avseende andra interna skulder.198 _{Det finns situationer} där skulden avser ett förvärv av en delägarätt från ett företag som redan hör till intressege- menskapen eller i ett företag som efter förvärvet hör till intressegemenskapen. I dessa situ- ationer är regeringens förslag att de låntagande företaget måste visa att både förvärvet och

194 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 36.} 195 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 41.} 196 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 38.} 197 _{Se ovan avsnitt 4.2.}

det skuldförhållande, som ligger till grund för ränteutgifterna, är affärsmässigt motiverade för att avdrag enligt ventilen ska få göras.199 _{I övriga situationer, det vill säga när den interna} skulden inte avser ett förvärv av en delägarrätt från ett företag som redan hör till intresse- gemenskapen eller i ett företag som efter förvärvet hör till intressegemenskapen, är kravet lite lägre ställt.200 _{Regeringens förslag till sådana situationer är nämligen att det räcker att fö-} retaget kan visa att det skuldförhållande som ligger till grund för ränteutgifterna är affärs- mässigt motiverat för att ventilen ska få tillämpas.201

Regeringen anför vidare att det nuvarande begreppet ”skuld” i ventilen bör ändras till ”skuldförhållande”. Regeringen anser att begreppet bör ändras på den grund att det ska tydliggöras att verkligen alla relevanta omständigheter som har med skuldförhållande att göra ska beaktas vid en bedömning av ventilens tillämplighet.202 _{Begreppet ”skuldförhål-} lande” anser regeringen även förtydligar att bedömningen ska göras ur två perspektiv, både ur borgenärens perspektiv och ur gäldenärens perspektiv.203

4.4.3 Affärsmässigt motiverat

I promemorian204 _{påpekar regeringen att det särskilt är en fråga som bör beaktas vid be-} dömningen om skuldförhållandet är affärsmässigt motiverat, närmare bestämt frågan om finansiering.205 _{Regeringen menar att situationer där långivaren ger sin fordran som ett till-} skott till ett annat företag i intressemenskapen, eller situationer där långivaren har fått ett tillskott för att klara av att låna ut pengar, ofta är situationer där det inte är fråga om af- färsmässigt motiverade lån.206 _{Regeringen anser därför att det tydligt bör framgå av lagtex-} ten att i bedömningen om ett skuldförhållande är affärsmässigt motiverat, i den mening som avses i ventilen, ska det speciellt ses över huruvida finansieringen hade kunnat ske ge- nom ett tillskott från ett företag inom intressegemenskapen istället för genom ett lån från

199 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 42.} 200 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 43.} 201 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 42.} 202 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 43.} 203 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 43.} 204 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012.} 205 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 43.} 206 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 43.}

ett företag i intressegemenskapen.207 _{Regeringen anför vidare att bedömningen ska göras på} en intressegemenskapsnivå och med det menas att en bedömning inte bara ska göras uti- från de låntagande respektive långivande företaget. Frågan om finansiering ska nämligen ses över även om skuldförhållandet etableras uppåt i intressegemenskapen eller i sidled.208 Vidare anser regeringen att en omständighet, som kan tala för att kriteriet ”affärsmässigt motiverat” i ventilen är uppfyllt, är då mottagarlandet av ränteinkomsten faktiskt är ett land där intressegemenskapen bedriver verklig ekonomisk verksamhet.209 _{En annan av regering-} en anförd omständighet, som talar för att förutsättningarna i ventilen är uppfylld, är då rän- teutgiften inte är påfallande mycket större än de ränteutgifter som betalas i samband med lån till företag i andra länder som har högre beskattning.210 _{Omständigheter som däremot} kan tala emot att ventilen blir tillämplig är, enligt regeringen, omständigheter då till exempel mottagaren inte beskattas för ränteinkomsten eller att mottagaren av ränteinkomsten kan vidareutdela ränteinkomsten med avdragsrätt.211

4.4.4 Ytterliggare begränsningar

Det finns som nämnts innan212 _{fortfarande många incitament grundade på skatteskäl till att} etablera koncerninterna skuldförhållanden som medför att vinster som härstammar från Sverige inte beskattas i Sverige, utan istället hamnar i ett land med ingen eller mycket låg beskattning. Regeringen anser att detta utgör ett hot mot den svenska bolagsskattebasen och för att skydda denna bolagsskattebas är regeringens åsikt att ventilen bör begränsas till att inte gälla för lågskatteländer även om förhållandena är huvudsakligen affärsmässigt mo- tiverade.213 _{Förslaget som regeringen lägger fram innebär således att ventilen endast ska} kunna tillämpas om mottagaren av ränteinkomsten är ett företag hemmahörande i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)214_{, eller i en stat som Sverige har}

207 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 44.} 208 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 44.} 209 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 44.} 210 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 44.} 211 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 45.} 212 _{Se ovan avsnitt 3.1 och 3.3.}

213 _{Finansdepartementets promemoria, Effektivare ränteavdragsbegränsningar, dnr Fi2012/1349, mars 2012, s. 45.} 214 _{Länderna inom EES är EU-länderna plus Norge, Island och Lichtenstein, se Bernitz Ulf och Kjellgren}

ingått ett skatteavtal215 _{med och skatteavtalet inte är inskränkt till att omfatta vissa inkoms-} ter.216 _{Är det mottagande företaget av ränteinkomsten hemmahörande i en stat som Sve-} rige ingått ett skatteavtal med ska det mottagande företaget även ha hemvisst i den andra avtalsslutande staten i enlighet med skatteavtalet och det mottagande företaget ska också omfattas av skatteavtalets regler om begränsningar av beskattningsrätten.217

4.4.5 Sammanfattning

I och med den föreslagna utvidgningen av huvudregeln har regeringen som förslag att före- tag, i situationer där interna lån tas i samband med förvärv av delägarrätter, måste visa att såväl förvärvet som skuldförhållandet är affärsmässigt motiverat för att ventilen ska få till- lämpas. I situationer med övriga interna lån anser regeringen att det är tillräckligt att företa- get visar att skuldförhållandet är affärsmässigt motiverat för att ventilen ska bli tillämplig. Regeringen har även som förslag att det uttryckligen bör framgå av lagtexten att det i en bedömning, om skuldförhållandet är affärsmässigt motiverat, särskilt ska beaktas om finan- sieringen hade kunnat ske genom ett tillskott istället för ett lån. En annan omständighet som regeringen också anses bör beaktas vid en affärsmässig bedömning är om intressege- menskapen faktiskt bedriver verklig ekonomisk verksamhet i det land där mottagaren av ränteinkomsten är etablerad, vilket skulle tala för att förfarandet är affärsmässigt motiverat. Att denna omständighet bör beaktas vid en affärsmässig bedömning ska dock inte framgå av lagtexten, utan ska endast vara en vägledning vid en sådan bedömning. Vidare föreslår regeringen att företag endast ska kunna tillämpa ventilen då företaget som är mottagare av ränteinkomsten är hemmahörande i ett land inom EES, eller i ett land som Sverige ingått skatteavtal med.