Förslaget ur arbetsgruppens synvinkel

4.2.1 Inledning

Enligt arbetsgruppen kommer ett lagförslag förmodligen ta formen av ett förslag till ett di- rektiv och därför behöva godtas med enhällighet i rådet enligt artikel 94 i EG-fördraget.152

Då det är omöjligt att inkludera samtliga detaljer i ett direktiv har arbetsgruppen föreslagit att direktivet skall godtas med komitologibeslut153_{. I det fall direktivet godtas enligt detta}

beslut kan kommissionen tillsammans med en kommitté bestående av representanter från varje medlemsstat och kommissionens ordförande med majoritetsbeslut i efterhand reglera

150 _{KOM(2006) 823 slutlig, Samordning av medlemsstaternas direkta skattesystem på den inre marknaden, s.} 4.

151 _{KOM(2006) 157 slutlig, Genomförande av gemenskapens Lissabonprogram: Framstegen hittills och de} nästa stegen på vägen mot en gemensam konsoliderad bolagsskattebas, s. 9.

152 _{Common Consolidated Corporate Tax Base Working Group (CCCTBWB), CCCTB: possible elements of} a technical outline, p. 7.

153 _{Council Decision of 28 June 1999 laying down the procedures for the exercise of implementing powers} conferred on the Commission 1999/468/EC, artikel 5.

områden i skattebasen som tidigare inte reglerats. Det skulle innebära att kommittén erhål- ler en fullmakt att i efterhand göra tillägg i lagförslaget.154 _{Det medför även att förslaget kan}

uppdateras och hållas à jour.155 _{Detta underlättar för kommissionen eftersom kommittén}

kan fatta beslut gällande detaljer i den konsoliderade bolagsskattebasen utan enhällighet i rådet. Arbetsgruppen har vidare anfört att det inte kommer att finnas en formell koppling mellan skattebasen och IAS/IFRS156 _{då företag i samtliga medlemsstater inte tillåts använda}

dessa redovisningsstandarder.157 _{Kommissionen har tidigare fastslagit att IAS/IFRS endast}

kommer att utgöra ett hjälpmedel vid utformningen av basen eftersom de tillhandahåller ett gemensamt språk och definitioner.158 _{Förslaget kommer vidare att fastställa skattebasen}

men inte metoden för att justera bokföringskonton. Företagen kommer istället att kunna utgå från sina generella bokföringsnormer enligt lagen i hemstaten såvida skattebasen inte anger en annan definition.159

Direktivet kommer att omfatta samtliga europeiska företag som omfattas av bolagsskatt i en europeisk medlemsstat men även företag i tredje land som omfattas av sådan skatt.160

Företag och koncerner kommer att ha möjlighet att välja huruvida de vill tillämpa den ge- mensamma skattebasen vid början av ett beskattningsår. Valet kommer att vara gällande i fem år och sedan automatiskt förnyas med tre år i taget i det fall företaget eller koncernen inte meddelar något annat.161 _{Nedan kommer arbetsgruppens rapport att förklaras utförligt}

både vad gäller företag och koncerner för att förslaget skall kunna kopplas till resultatut- jämningsproblematiken och analyseras. Rapporten är dock endast en sammanställning av arbetsgruppens arbete med den gemensamma konsoliderade bolagsskattebasen fram till slutet av september 2007 varför de lösningar som presenteras i rapporten endast är preli- minära.

4.2.2 Tekniska lösningar

Skattebasen kommer att beräknas på en årlig basis som skillnaden mellan taxeringsbar in- komst (minus undantagen inkomst) och avdragsgilla kostnader.162 _{Redovisningen skall ske i}

euro och enligt transaktionsprincipen, där transaktioner bokförs när de inträffar och inte när betalning sker.163 _{Inkomstbegreppet kommer att få en bred definition och inkludera}

bland annat försäljningsintäkter, ränta, utdelning, royalties, bidrag och gåvor. Dock skall inte eget kapital eller lån inkluderas. Undantagen inkomst innebär subventioner eller bidrag

154 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 7.} 155 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 8.}

156 _{International Accounting Standards (IAS) och International Finance Reporting Standards (IFRS).} 157 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 9.}

158 _{KOM(2006) 157 slutlig, Genomförande av gemenskapens Lissabonprogram: Framstegen hittills och de} nästa stegen på vägen mot en gemensam konsoliderad bolagsskattebas, s. 7.

159 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 9.} 160 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 10.} 161 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 11.} 162 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 19 och 21.} 163 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 31 och 48.}

till avskrivningsbara tillgångar, inkomster från försäljning av omsättningstillgångar och viss utdelning och inkomst från fasta driftställen.164 _{Till avdragsgilla kostnader kommer alla}

kostnader för att förvärva och bibehålla intäkter att räknas. Detta innebär bland annat kostnader för produktion och underhåll och inkluderar även forskning och utveckling och kapitalanskaffning för verksamheten. Arbetsgruppen föreslår även att en lista på icke av- dragsgilla kostnader skall finnas som inkluderar bland annat betalningar till förmån för ak- tieägare, utgifter för tillgångar som inte används i verksamheten, betalning av bolagsskatt, mutor, böter och 50 procent av representationskostnader.165

Avskrivning av tillgångar kommer att ske på olika sätt beroende på tillgångens art. Anlägg- ningstillgångar skall skrivas av med två och en halv eller fyra procent per år medan värdet på omsättningstillgångar skall skrivas av med 20 procent per år.166 _{Tillgångar som anses ha}

ett bestående värde får endast skrivas av om företaget kan bevisa att tillgången har minskat i värde permanent. Lager och råmaterial får inte skrivas av alls.167

Det är föreslaget att förluster inom ett företag skall kunna föras framåt på obestämd tid. Det skall dock inte finnas någon möjlighet att kvitta förluster mot föregående års vinster.168 Detta stämmer överens med principen om beskattningsårets slutenhet.169 _{När det beskatt-}

ningsbara resultatet är fastställt finns det endast begränsade möjligheter att i efterhand änd- ra taxeringen. Om företag hade tillåtits att kvitta förluster mot tidigare års vinster hade ett företags resultat för ett år inte kunnat fastställas förrän flera år senare när tiden utvisat att det inte kan bli aktuellt att kvitta företagets förluster mot tidigare vinster. Detta hade skapat en stor osäkerhet för både företagen, aktieägare och investerare eftersom inga resultatrap- porter från företaget var slutgiltiga förrän flera år efter publicering.

4.2.3 Konsolidering

För företag som har fasta driftsställen både inom EU och utanför kommer samma konsoli- deringsregler som för koncerner att gälla.170 _{Det görs en uppdelning mellan inkomst från}

fasta driftställen belägna inom EU och i tredje stat. Inkomst från fasta driftställen inom EU kommer att konsolideras med företagets skattebas medan inkomst från tredje stat kommer vara undantagen.171 _{Ett problem med detta är att företag med fasta driftställen både inom}

och utanför EU måste upprätta två olika redovisningar i de fall de väljer att tillämpa den gemensamma bolagsskattebasen. Det uppkommer också ett problem när inkomsten härrör från ett fast driftställe i tredje land som också är ett lågbeskattat land. Arbetsgruppen före- slår då att beskattningen av inkomsten skall beräknas enligt credit-metoden.172 _{För ett före-}

164 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 22-23.} 165 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 24-25.} 166 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 66 och 72.} 167 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 29-30.} 168 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 84.}

169 _{Lodin, Lindencrona, Melz och Silfverberg, Inkomstskatt – en läro- och handbok i skatterätt, s. 321.} 170 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 79-80.}

171 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 120-121.} 172 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 120.}

tag som har fasta driftställen inom och utanför EU och dessutom i lågbeskattade länder kommer dessa bestämmelser sannolikt att leda till ökade kostnader i samband med bokslut då hänsyn måste tas till många faktorer. Dessa bestämmelser torde stämma överens med principen att företag och koncerner skall bli beskattade på samma sätt oberoende av hur de väljer att organisera sin verksamhet.

För koncerner skulle den gemensamma konsoliderade skattebasen innebära att de får kon- solidera sina resultat och beskattas som en enhet. Konsolidering skall vara obligatorisk för samtliga företag inom en koncern som väljer att tillämpa den konsoliderade skattebasen och som har ett kvalificerat dotterbolag eller fast driftställe inom EU. Konsolidering kom- mer att ske till 100 procent av alla delar av en koncern.173 _{En koncern definieras som en}

grupp där moderbolaget och dess dotterbolag har sitt säte inom EU. Definitionen gäller även moderbolag som i sin tur är kontrollerad av ett bolag i tredje stat. Även dotterbolag med moderbolag i tredje stat och koncerner med ett mellanliggande bolag som befinner sig i tredje stat inkluderas i koncernbegreppet.174

För att ett innehav i ett dotterbolag skall vara kvalificerat och därmed tillåtas vara med i be- räkningen av skattebasen måste moderbolaget direkt eller indirekt kontrollera 75 procent av rösterna. När detta är fallet sker konsolidering till 100 procent. När moderbolagets infly- tande är under 50 procent anses innehavet inte vara kvalificerat och dotterbolaget räknas inte med vid konsolideringen.175 Det 75-procentiga inflytandet måste vara uppfyllt i början och slutet av beskattningsåret och får aldrig falla under 50 procent under året. När inneha- vet i ett bolag överstiger 75 procent blir bolaget en del av koncernen och får därmed räknas med vid en konsolidering. Dock måste innehavskriteriet vara uppfyllt i mer än sex måna- der. Ett bolag får inte tas med i beräkningen vid en konsolidering om inflytandet någon gång understiger 50 procent eller om inflytandet understiger 75 procent och detta även är fallet vid slutet av beskattningsåret.176 _{Beräkningen av konsolideringen skall påbörjas eller}

avslutas den dag ett företag uppnår eller understiger gränsen för konsolidering.177 _Denna

bestämmelse kan skapa osäkerhet hos koncerner då de i slutet av ett beskattningsår inte vet vilka bolag som skall konsolideras. Att i en större koncern hålla ordning på innehavet i alla dotterbolag vid varje given tidpunkt kan vara både kostsamt och tidskrävande. De ytterliga- re problem som kan uppstå i samband med detta kommer att behandlas under avsnitt 4.6.3. Enligt arbetsgruppens rapport skall vinster och förluster inom en koncern konsolideras i linje med att en koncern skall beskattas som en enhet.178 _{Om en koncerns nettoresultat vi-}

sar på förlust ett år skall denna förlust vara möjlig att föra vidare till kommande år på en koncernnivå och kvitta mot framtida konsoliderade vinster.179 _{Om förlusterna istället delas}

ut till bolagen i en koncern direkt när de uppstår finns risken att dessa förluster blir kvar i ett bolag när kommande års vinster delas ut. Ett koncernbolag kan bli tilldelad sig en för-

173 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 85-86.} 174 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 87.} 175 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 88-89.} 176 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 92-94.} 177 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 97.}

178 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 100 och 103.} 179 _{CCCTB WG, CCCTB: possible elements of technical outline, p. 101.}

lust ett år och sedan en vinst kommande år. Eftersom fördelningen av det konsoliderade resultatet kan förändras från år till år kan resultatet bli att den utdelade vinsten inte täcker förlusten som redan finns i bolaget. En följd av att förlusterna delas ut direkt kan bli att vissa bolag uppvisar vinst och andra förlust vilket står i strid med tanken bakom en gemen- sam konsoliderad bolagsskattebas där koncernens resultat skall delas ut på bolagen som ses som en enhet och därmed skall uppvisa samma resultat180 _{Om ett bolag lämnar en koncern}

kommer inga förluster att tillskrivas det bolaget. Eventuella förluster som förts vidare kommer att stanna inom koncernen.181 _{När en koncern upphör med sin verksamhet måste}

dock förluster som förts vidare fördelas på koncernbolagen.182

Fördelningsmekanismen som skall fördela vinster och förluster mellan bolagen i en kon- cern berörs inte i rapporten från arbetsgruppen.183 _{De problem som kan uppstå vid ut-}

formningen av en sådan fördelningsmekanism kommer dock att behandlas nedan i avsnitt 4.6.2.

En av de största fördelarna med en gemensam konsoliderad bolagsskattebas är att alla transaktioner som sker inom gruppen inte har någon skatteeffekt och problematiken med internprissättning försvinner. Endast transaktioner mellan ett koncernbolag och tredje part har effekt på det beskattningsbara resultatet.184

4.2.4 Sammanfattning

Den gemensamma konsoliderade bolagsskattebasen kommer att läggas fram som ett direk- tiv men för att kunna justera skattebasen i efterhand kommer förslaget att godtas med kommittébeslut. Redovisningsstandarden IAS/IFRS kommer endast att användas som hjälpmedel vid utformningen av basen och därför kommer ingen formell koppling att fin- nas. Både företag och koncerner skall kunna konsolidera på samma villkor. Dotterbolag och fasta driftställen inom EU skall räknas med vid konsolideringen medan de som är eta- blerade utanför skall undantas. För koncerner gäller att dotterbolagen måste kontrolleras till minst 75 procent för att inkluderas i konsolideringen.

I skattebasen skall all taxeringsbar inkomst inkluderas och avdragsgilla kostnader undantas. Exempel på taxeringsbar inkomst är försäljningsintäkter, utdelning och ränteintäkter medan avdragsgilla kostnader består av alla kostnader för att förvärva och behålla intäkter. Vinster och förluster skall konsolideras och eventuella förluster skall föras vidare på en koncernni- vå för att kvittas mot kommande års konsoliderade vinster.