Struktura nákladů v kalkulaci

Strukturu nákladů v kalkulaci výkonu vyjadřuje tzv. kalkulační vzorec. Ten obsahuje jednotlivé kalkulační položky, které jsou řazeny v určitém pořadí za sebou a vyjadřují příslušné peněžní částky, které souvisí se vznikem určitého výkonu. Položky kalkulačního vzorce jsou tvořeny z přímých a nepřímých nákladů. Rozdílné požadavky na kalkulace způsobily odlišnosti kalkulačních vzorců. Struktura vzorce je vždy závislá na účelu jeho použití, proto se mohou kalkulační vzorce i mezi podniky lišit [8 s. 177].

4.2.1 Typový kalkulační vzorec

Typový kalkulační vzorec je základním a historicky nejstarším kalkulačním vzorcem používaným v podnikové praxi. Tento kalkulační vzorec byl v době centrálně plánované ekonomiky nařízen všem podnikatelským subjektům, aby mohl tehdejší Federální cenový úřad dohlížet nad tvorbou kalkulací a cen jednotlivých podniků. I v současné době poskytuje svým uživatelům základní a většině i uspokojivou informaci o struktuře kalkulačních nákladových položek firemních výkonů. V některých případech může být doplňován o položky jednicových i režijních nákladů, aby uspokojoval potřebu svých uživatelů. Strukturu typového kalkulačního vzorce je možno vidět na Obrázku 8.

Typový kalkulační vzorec a ostatní vzorce od něj odvozené vyjadřují kalkulaci úplných vlastních nákladů, která se označuje také názvem absorpční kalkulace [2 s. 59] [5 s. 138].

1. Přímý materiál

Zdroj: Vlastní zpracování v souladu s KRÁL, Bohumil et al. Manažerské účetnictví, s. 138.

Typový kalkulační vzorec je založen na součtovém principu „náklady + zisk = cena“.

V období centrálně plánované ekonomiky docházelo ke státnímu řízení cen, ceny byly odvozovány z úrovně nákladů. Lze tedy mluvit o nákladové tvorbě cen v nadpodnikové úrovni. Dále kalkulační vzorec pomáhal kontrolovat přiměřenost zisku jednotlivých výstupů podniku. V současnosti se vzorec používá zejména při oceňování vnitropodnikových výkonů vznikajících v rámci mezistřediskové kooperace nebo při stanovení cen u výrobků, u kterých není cena ovlivněna trhem [5 s. 138-139].

Díky všeobecné struktuře nákladů nesplňuje typový kalkulační vzorec požadavky manažerů pro řízení nákladů a řešení všech rozhodovacích úloh. Vykazuje nedostatky, které jsou nepřijatelné pro některé typy manažerských rozhodování. Mezi základní negativa typového kalkulačního vzorce se řadí fakt, že slučuje nákladové položky, které mají různorodý vztah ke kalkulovaným výkonům, a proto by se měly přiřazovat dle různých zásad alokace. Příkladem mohou být ostatní přímé náklady, odbytové náklady nebo výrobní či správní režie. Zároveň slučuje nákladové položky bez ohledu na jejich významnost při řešení různých rozhodovacích úloh. A v neposlední řadě jsou náklady na kalkulační jednici vyjádřeny staticky, představují tedy průměrnou výši nákladů na kalkulační jednici. Výsledek propočtu nákladů tedy platí pouze v případě, kdy se nezmění objem nebo struktura výkonů, o kterých již bylo rozhodnuto [5 s. 139].

4.2.2 Kalkulační vzorec dynamické kalkulace

Pro dynamickou kalkulaci je důležité kalkulační hledisko rozlišující náklady přímé a nepřímé. Položky vzorce, u kterých lze rozlišit náklady fixní a náklady variabilní, jsou podle tohoto hlediska rozčleněny. Jak je patrné z Obrázku 9, v kalkulačním vzorci dynamické kalkulace je zachována základní podoba typového kalkulačního vzorce s tím, že vypovídací schopnost je zdokonalena o poznatek, zda jsou náklady ovlivněny změnami v objemu výkonů či nikoliv [5 s. 141-142].

Dynamická kalkulace v kalkulačním systému je v současné době velice účinná především při vyjednávání o ceně s odběrateli. Na každou zakázku jsou vynaloženy náklady, které jsou nezávislé na objemu zakázky (např. příprava výrobku, uzavření smluv, výroba nástrojů), ale to neplatí pro jednicové náklady, které jsou značně ovlivněny objemem produkce. Z toho tedy vyplývá, že firma může nabídnout odlišné ceny v závislosti na objednaném množství, což často motivuje odběratele k větší objednávce. Nespornou výhodu to má současně i pro dodavatele, kteří uspoří část fixních nákladů, které jsou na objemu výkonu z krátkodobého hlediska nezávislé [2 s. 67].

1. Jednicový materiál zisku či marže, neboť pomáhá podniku zajistit potřebnou výnosnost kapitálu. Oproti tomu kalkulace nákladů umožňuje zjistit skutečnou míru dosažené hospodárnosti a je tedy informačním nástrojem velice důvěrného charakteru.

Retrográdní kalkulační vzorec, jehož struktura je patrná z Obrázku 10, ukazuje vzájemný vztah skutečné kalkulace nákladů, dosažené ceny a průměrného zisku. Tento vzorec je založen na rozdílovém principu [5 s. 140].

Mnoho podniků se pohybuje v konkurenčním prostředí, což má vliv na oddělení kalkulace nákladů a kalkulace ceny výkonů. Tyto podniky musí akceptovat tržní cenu, která slouží jako podklad pro stanovení nákladů výkonu. Cena tak není tvořena jenom přirážkou k celkovým nákladům. Informace týkající se skutečně vynaložených nákladů mají důvěrný charakter, a proto nejsou prezentovány externě. Pokud má být podnik rentabilní, měla by

cena výkonů být na takové úrovni, aby pokryla výši skutečně vynaložených nákladů a výši požadovaného zisku, který je nezbytný pro další rozvoj podniku [2 s. 59] [5 s. 140].

Základní cena výkonu

- Dočasná cenová zvýhodnění - Slevy zákazníkům

 sezónní

 množstevní…

CENA PO ÚPRAVÁCH - Náklady

ZISK (jinak vyjádřený přínos)

Obr. 10: Retrográdní kalkulační vzorec

Zdroj: Vlastní zpracování v souladu s KRÁL, Bohumil et al. Manažerské účetnictví, s. 140.

4.2.4 Kalkulační vzorec vyjadřující kalkulaci variabilních nákladů

Tento kalkulační vzorec je založen na rozlišení variabilních a fixních nákladů.

Při rozhodovacích úlohách je nutné v kalkulačním vzorci separovat náklady, které jsou ovlivněné změnou v objemu výkonů (náklady variabilní), a náklady, které na změnu objemu výkonů z krátkodobého hlediska nereagují (náklady fixní) [5 s. 141].

Struktura vzorce vyjadřujícího kalkulaci variabilních nákladů je zachycena na Obrázku 11.

CENA PO ÚPRAVÁCH

- Variabilní náklady výrobku

 přímé (jednicové) náklady

 variabilní režie…

Marže (krycí příspěvek)

- Fixní náklady v průměru připadající na výrobek Zisk v průměru připadající na výrobek

Obr. 11: Kalkulační vzorec oddělující fixní a variabilní náklady

Zdroj: Vlastní zpracování v souladu s KRÁL, Bohumil et al. Manažerské účetnictví, s. 141.