Karlstads universitet 651 88 Karlstad Tfn 054-700 10 00 Fax 054-700 14 60 Information@kau.se www.kau.se
Fakulteten för ekonomi, kommunikation och IT
Johanna Fyhr Veronica Karlsson
INFORMATIONSUTBYTESAVTAL
mellan
Sverige och skatteparadis
Agreement on exchange of information
between
Sweden and tax havens
Rättsvetenskap
Magisteruppsats i Skatterätt och ekonomi
Datum/Termin:2009-06-04/VT-2009 Handledare: Börje Leidhammar Examinator: Stefan Olsson
FÖRORD
Vi önskar rikta ett stort tack till Er alla som på ett eller annat sätt gett oss stöd och hjälp med denna uppsats. Ett särskilt tack till våra respondenter; Jan Mattson, Skatteverket och Ulrika Gustafsson Myslinski, Finansdepartementet. Er hjälpsamhet och vänliga bemötande har gjort det möjligt att genomföra denna undersökning.
Slutligen vill vi rikta ett stort tack till vår handledare Börje Leidhammar, gästprofessor inom fakulteten för ekonomi, kommunikation och IT, för hans goda råd och kritiskt granskande. Tack!
Karlstad, maj 2009
Johanna Fyhr Veronica Karlsson
SAMMANFATTNING
Denna uppsats handlar om Sveriges informationsutbytesavtal med öar som har stämpeln som skatteparadis. Främst är fokus lagt på det avtal som tecknats med Isle of Man, som
överlämnats till riksdagen i en proposition den 16 oktober 2008. Då detta är en ö med brittisk anknytning har de tre andra öarna som undersökts också det, för att kunna utskilja om det finns några skillnader i avtalen. Dessa tre öar utgörs av Caymanöarna, Guernsey och Jersey.
Syftet med uppsatsen är att undersöka vilka möjligheter som finns för svenska myndigheter att få tillgång till upplysningar i skatteärenden från så kallade skatteparadis med stöd av informationsutbytesavtal, OECD:s modellavtal 2002 och EG-direktivet 77/799/EEG. För att uppnå detta har vi tillämpat den rättsdogmatiska metodiken samt en kvalitativ
undersökningsmetod med induktiv ansats för att angripa problemformuleringarna. För att vidga förståelsen av informationsutbytesavtalens innebörd har intervjuer genomförts med kompetenta personer inom det undersökta området.
För att en handräckning överhuvudtaget ska kunna genomföras måste det enligt svensk lagstiftning finnas en överenskommelse som möjliggör detta, vilket är angivet i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden. Denna lag är endast tillämplig på medlemmar av EU och OECD på grund av att den är ett resultat av en konvention från Europarådet och OECD. EG-direktivet 77/799/EEG är inte tillämpbar på de undersökta jurisdiktionerna, eftersom de inte är medlemmar av EU. Däremot har direktivet många likheter med det modellavtal från OECD som ligger till grund för informationsutbytesavtalen på grund av att de strävar mot samma mål, att motverka den skadliga skattekonkurrensen.
OECD:s modellavtal benämns Agreement on exchange of information on tax matters och publicerades 2002. I detta modellavtal likväl som i informationsutbytesavtalen anges när dessa är tillämpliga för att efterfråga upplysningar angående ett skatteärende. Situationerna då svenska myndigheter har rätt att begära upplysningar är när information kan vara väsentlig för administration och verkställighet av vår skattelagstiftning gällande skatter som omfattas av avtalen. Angående skillnader i informationsutbytesavtalen i förhållande till OECD:s modellavtal samt till varandra återfinns de främsta olikheterna i form av tillägg i
tillämpningsområdet ochavslagsmöjligheter samt vilka skatter som omfattas av avtalen. Det är i avslagsmöjligheterna som vi observerat kryphål som skulle kunna medföra att
skatteparadisen ej uppfyller informationsutbytesavtalens syfte.
För att informationsutbytesavtalen ska kunna tillämpas krävs en implementering i intern lagstiftning förutom den information som rör skattebrott. Denna information får utlämnas redan efter ett undertecknande av avtalet. Detta medför att vi endast kan spekulera i vad dessa avtal kommer att innebära, men då ett utbyte angående skattebrottsupplysningar skett från Isle of Man tyder det på att ett ökat utbyte kommer att ske i framtiden.
FÖRKORTNINGAR
LÖHS Lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden OECD Organisation for Economic Co-operation and Development
(Organisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling) Prop. Proposition
INNEHÅLLSFÖRTECKNING
1 INLEDNING --- 7
1.1 Bakgrund --- 7
1.2 Problemformulering --- 9
1.3 Syfte --- 9
1.4 Avgränsningar--- 10
1.5 Disposition --- 10
2 METOD --- 11
2.1 Rättsdogmatisk metod --- 11
2.2 Kvalitativ och kvantitativ metod --- 12
2.3 Deduktiv och induktiv ansats--- 12
2.4 Rättskällor --- 12
2.5 Lagtolkningsmetoder --- 13
2.5.1 Objektiv lagtolkning --- 13
2.5.2 Teleologisk lagtolkning --- 13
2.6 Intervju --- 13
2.7 Källkritik --- 14
2.8 Våra metodval --- 15
3 TEORI --- 17
3.1 Skatteparadis/Offshorecentra --- 17
3.1.1 Information om avtalsöarna --- 18
3.1.1.1 Caymanöarna --- 18
3.1.1.2 Isle of Man --- 18
3.1.1.3 Jersey och Guernsey --- 19
3.2 OECD --- 19
3.3 Möjligheter till informationsutbyte --- 20
3.3.1 Lag (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden (LÖHS) --- 20
3.3.2 Direktiv 77/799/EEG om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på
direktbeskattningens område --- 21
3.3.3 OECD:s modellavtal 2002 – Agreement on exchange of information on tax matters --- 23
3.3.4 OECD:s modellavtal – Tax convention for the avoidance of double taxation --- 27
4 EMPIRI --- 28
4.1 Informationsutbytesavtal med Isle of Man --- 28
4.2 Informationsutbytesavtal med Caymanöarna, Jersey och Guernsey --- 29
4.3 De fyra avtalens innehåll --- 29
4.3.1 Tillämpningsområde --- 29
4.3.2 Utbyte av upplysningar --- 30
4.3.3 Avslagsmöjligheter --- 32
4.3.4 Sekretess --- 32
4.3.5 Tolkningssvårigheter --- 33
4.3.6 Avtalens giltighet --- 33
4.4 Hur ska EG-direktivet 77/799/EEG tolkas vid olika språkversioner? Mål nr C-420/98 --- 33
4.5 Intervjusammanställning --- 34
5 ANALYS --- 37
5.1 Vilka skillnader i innehållet finns mellan de olika informationsutbytesavtalen samt i förhållande till OECD:s modellavtal 2002? --- 37
5.2 Vad skiljer innehållet i informationsutbytesavtalen och OECD:s modellavtal 2002 åt i förhållande till EG-direktivet 77/799/EEG? --- 40
5.3 Finns det några kryphål i informationsutbytesavtalen som möjliggör ett nekande till utbyte av information? --- 41
5.4 Har informationsutbytesavtalen bidragit med något nytt jämfört med tidigare? --- 42
5.5 Metodvalens påverkan --- 43
6 SLUTSATS --- 44
7 KÄLLFÖRTECKNING --- 47
BILAGA Intervjuunderlag--- 50
~ 7 ~ 1 INLEDNING
I detta avsnitt presenteras bakgrunden till ämnesområdet. Därefter kommer uppsatsens problemformulering, syfte och avgränsningar. Avsnittet avslutas med en disposition.
1.1 Bakgrund
Både andra världskriget och den då pågående uppbyggnaden efter kriget krävde stora tillgångar på likvida medel, vilket medförde att Storbritannien i slutet av 1950-talet belade sina banker med hårda restriktioner för affärer med brittisk valuta som involverade icke- britter. De brittiska myndigheterna införde dessa restriktioner för att behålla valutan i landet och styra dess användning. Detta drabbade den brittiska finanssektorn hårt, då den brittiska valutan hade varit den viktigaste för internationell finansverksamhet under det brittiska imperiets tid. Det fanns en stor risk att denna makt skulle övergå till den amerikanska dollarn.
De västerländska staterna hade blivit beroende av varandra beträffande säkerhet och välfärd.
Ett grundläggande villkor för att ett ekonomiskt samarbete skulle kunna starta igen var att valutorna gjordes växlingsbara. Detta innebar att banker kunde växla med valutor förutom sin egen för att få en bas för att kunna utvidga sina finansiella transaktioner internationellt, vilket underlättade internationella valutatransaktioner. Däremot ledde detta till oväntade
konsekvenser genom att stora tillgångar av amerikanska dollar som ansamlats i brittiska banker behölls och lånades ut i egen regi i stället för att återinvesteras i USA. Detta medförde att de brittiska bankerna brukade den amerikanska dollarn som substitut för sin egen och kringgick den brittiska valutaregleringen och löste på så sätt likviditetsbristen som uppkom till följd av kriget. De brittiska bankerna använde en annan stats valuta för sin egen in- och utlåningsverksamhet, vilket gavs namnet ”eurodollarn”. De restriktioner som den brittiska valutan hade belagts med gällde inte för någon annan valuta som placerades i landet. Detta gjorde att dollarn hanterades på ett förmånligare sätt även i förhållande mot hur den
hanterades hemma i USA på grund av att den var belagd med liknade restriktioner där.
Valutornas konvertibilitet gav bankerna en chans att driva finansiell verksamhet på ett mer lönsamt sätt och deras kunder fick möjligheten att utforska detta oreglerade lagrum. Det rörde sig främst om lägre utlåningsränta, högre inlåningsränta eller valfria förfallodagar. Detta gjorde att dollarn lockade många personer och verksamheten fångade upp allt fler finansiella aktörer i och utanför London. Detta medförde att en marknad för eurodollarn växte fram.
Eurodollarn kom att benämnas som offshore, vilket betecknar något som lämnat ett land utan att ha nått ett annat.1
1 BRÅ-rapport 2000:19 s 19-20.
~ 8 ~
Termen offshore kommer från början från verksamheter som utförts ute till havs, då främst inom oljeindustrin och därav namnet offshore (utanför kusten).2 Offshore var precis vad som hänt den amerikanska dollarn, den hade lämnat hemlandet och placerats i Storbritannien, där den inte omfattades av restriktionerna på grund av utländsk valuta.3 Termen offshore blev snart en allmän beteckning för valuta som placeras och brukas utanför det land där den används som legalt betalningsmedel. Då en stats jurisdiktionsmakt stannar vid dess
territoriella gränser kan valutor som placeras offshore inte kontrolleras.4 Denna finansiella verksamhet kom att omfattas av hemlighetsmakeri på de involverades inrådan.
Hemlighetsstämpeln har sedan förföljt verksamheten. Troligtvis berodde hemlighetsmakeriet på att de involverade inte ville att verksamheten skulle exponeras för myndigheter som kontrollerade valutaflöden. Fler och fler verksamheter på världens finansmarknader
omformades och anpassades till denna metod av valutahantering, då fler företag och banker flyttade sina pengar offshore där det var mest lönsamt. För många banker blev det en viktig expansionsstrategi att vara en del av eurodollarmarknaden och under 1960-talet befäste marknaden sin ställning. Detta resulterade i att allt fler utländska banker och finansiella aktörer etablerade filialer i finansiella områden där verksamheten var lönsam att utföra.5 Verksamheten spred sig vidare till fler stater och aktörer, främst via internationella banker, multinationella företag och statliga myndigheter och i slutet på decenniet hade den största delen av offshore-verksamheten förlagts utanför OECD-staternas finanscentra. Det handlande främst om de mer eller mindre självständiga brittiska öarna Bahamas, Caymanöarna,
Guernsey och Isle of Man och de konservativa furstendömena Luxemburg, Monaco och Liechtenstein.Dessa jurisdiktioner saknade till en början välordnade system och kompetens för finansiell verksamhet men ansågs ha goda förutsättningar för det, vilket medförde att banker, finansbolag och internationella företag etablerade sig här då det gav dem en möjlighet att använda bekväma etableringssystem och banksekretess för att undkomma skatt på
offshore-verksamheter.
I början ansågs skatteparadisens verksamhet som tvivelaktig i den finansiella världens utkanter och skapade inte mer än sporadisk uppmärksamhet men under 1900-talets slut har dessa stater marknadsfört sig som finansiella offshore-centran med en laglig och funktionell plats i ett globalt finansiellt system. På senare år har verksamheten uppmärksammats och kritiserats av OECD:s stater och på EU-förhandlingar har skatteparadis och offshore-
marknader blivit stora tvisteämnen. Kritiken baseras på uppfattningen om att de använder sig av en osund skattekonkurrens som hämmar långsiktig ekonomisk tillväxt och att det
oreglerade finanssystemet hotar finansiell stabilitet. En stor del av kritiken bygger på att det oreglerade finanssystemet, de bekväma etableringsmöjligheterna och att banksekretessen används för och underlättar ekonomisk brottslighet.6 Skatteparadisens verksamhet kan medföra skador genom att; snedvrida de finansiella investeringsflödena, underminera
2 BRÅ-rapport 2000:19 s. 11.
3 Ibid s. 19-20.
4 Ibid s. 11.
5 Ibid s. 21.
6 Ibid s. 11-13.
~ 9 ~
skattesystemens integritet och rättvisa samt öka de administrativa kostnaderna för skattemyndigheter och skattebetalare.7
OECD och EU arbetar hårt för att stoppa denna konkurrenshämmande och i vissa fall brottsliga verksamhet. Ett medel för detta är informationsutbyte mellan olika länders
skattemyndigheter. Detta är något som Sverige och dess myndigheter arbetar aktivt för, vilket visas i och med de senaste årens informationsutbytesavtal som Sverige tecknat med olika skatteparadis.8 Betydelsen av avtalens tecknande styrks från ett citat av Anders Borg i Dagens Nyheter.
”Att avtalen undertecknats är ett viktigt steg i regeringens strävan att bidra till en internationell finansiell ordning som grundas på transparens och effektivt informationsutbyte i skatteärenden”9 I och med dessa avtal kan Skatteverket få tillgång till upplysningar gällande såväl företag som privatpersoner, men får avtalen den genomslagskraft som skatteparadisens motståndare hoppats på?
1.2 Problemformulering
Vilka skillnader i innehållet finns mellan de olika informationsutbytesavtalen samt i förhållande till OECD:s modellavtal 2002?
Vad skiljer innehållet i informationsutbytesavtalen och OECD:s modellavtal 2002 åt i förhållande till EG-direktivet 77/799/EEG?
Finns det några kryphål i informationsutbytesavtalen som möjliggör ett nekande till utbyte av information?
Har informationsutbytesavtalen bidragit med något nytt jämfört med tidigare?
1.3 Syfte
Syftet är att undersöka vilka möjligheter som finns för svenska myndigheter att få tillgång till upplysningar i skatteärenden från följande skatteparadis; Caymanöarna, Isle of Man,
Guernsey och Jersey med stöd av informationsutbytesavtal, OECD:s modellavtal 2002 och EG-direktivet 77/799/EEG.
7 Harmful Tax Competition s. 16.
8 http://www.dn.se/opinion/debatt/ett-hundratal-svenskar-i-internationell-skatteharva-1.757432
9 http://www.dn.se/ekonomi/skatteavtal-med-guernsey-och-jersey-1.609958
~ 10 ~ 1.4 Avgränsningar
Informationsutbytesavtalet som tecknats mellan Sverige och Isle of Man har resulterat i en proposition.10 Denna jurisdiktion har brittisk anknytning och därav har arbetet avgränsats till att endast undersöka Sveriges informationsutbytesavtal med så kallade skatteparadis med brittisk anknytning. De övriga avtalen som undersökts är tre stycken till antalet och har alla tecknats under det senaste året.
En avgränsning som vi gjort är att vi endast undersökt den bilaterala11 versionen av OECD:s modellavtal 2002,Agreement on exchange of information on tax matters, och inte den multilaterala12. Denna avgränsning beror på att de undersökta informationsutbytesavtalen bygger på den bilaterala versionen.
EG-direktivet, 77/799/EEG om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område, har undersökts i sin helhet.
1.5 Disposition
I kommande avsnitt (2) redogörs för olika metoder vid en rättsvetenskaplig undersökning och även en beskrivning av våra tillvägagångssätt.
Teoriavsnittet (3) startar med en presentation av de berörda skatteparadisen. Därefter visas modeller för hur ett informationsutbytesavtal ska utformas enligt de båda sammanslutningarna OECD och EU. I empiriavsnittet (4) redogörs för de undersökta informationsutbytesavtalens uppbyggnad som grundas på OECD:s modellavtal 2002. Avsnittet avslutas med en
sammanställning av de utförda intervjuerna.
Skillnader mellan de olika informationsutbytesavtalen redogörs för i empirin men kommer även att belysas i analysen (5) i förhållande till varandra och OECD:s modellavtal 2002, men även i förhållande till EG-direktivet 77/799/EEG. Analysen är utformad efter de uppställda problemformuleringarna.
Samtliga frågor kommer återigen att belysas och besvaras i slutsatsen (6).
10 Prop. 2008/09:55
11 Överenskommelse mellan två stater.
12 Överenskommelse som innefattar flera avtalsparter.
~ 11 ~ 2 METOD
I avsnittet som följer presenteras olika metoder för att utföra en rättsvetenskaplig undersökning. Avsnittet avslutas med en redogörelse av våra metodval.
Syftet med att ha ett metodavsnitt i uppsatsen är att ge läsaren en förklaring av
undersökningsproceduren genom att beskriva hur materialet har insamlats och bearbetats.13
2.1 Rättsdogmatisk metod
Den allmänna rättslärans klassiska problem är analys av gällande rätt, vilket benämns rättspositivism. Det finns ingen allmän erkänd teori beträffande begreppet gällande rätt på grund av att begreppet både har en praktisk och en teoretisk del. Den praktiska delen innebär att en gällande regel är bindande medan den teoretiska är att varje rättsregel uppvisar några kännetecken.14
I första hand omfattar juridiken som vetenskap analys och bearbetning av material, såsom lagregler, domstolsavgöranden och övrigt material som ger ledning för reglernas tillämpning.
Tolkning och systematisering av detta material kallas för den dogmatiska rättsvetenskapen, vilket även kallas för rättsdogmatik och kännetecknas av att rättsreglerna undersöks som förbindande direktiv. Vetenskapsmannen söker svar på vad som är gällande rätt angående en viss fråga eller område.15 Både rättsdogmatiken och den praktiska juridiken vill uppnå samma sak, att tolka gällande rätt på ett sammanhängande och etiskt godtagbart sätt. Den stora
skillnaden mellan en rättsdogmatiker och en praktisk utövande jurist är att rättsdogmatikern är mer motiverad på ett mer djupgående och allmänt sätt, uttalar sig mer allmänt och abstrakt och är mindre inriktad på konkreta fall. Den klassiska rättsvetenskapens slutmål är att bistå rättspraxis, vilket kan vara svårt att själv uppnå för den enskilda rättsvetenskapsmannen. Dock måste hans arbete hänga samman med annan juridisk litteratur och därmed medför bidraget tillsammans med övrig rättsvetenskapligt arbete till att uppnå detta mål.16
13 Augustsson G, Akademisk skribent, s.129.
14 Peczenik A, Juridikens teori och metod, s. 17.
15 Strömholm S, Allmän rättslära, s. 9.
16 Peczenik A, Juridikens teori och metod, s. 33-34.
~ 12 ~ 2.2 Kvalitativ och kvantitativ metod
Metodläran består av två huvudtyper av metoder, det vill säga kvalitativ och kvantitativ metod.17 Den vanligaste undersökningsmetoden inom rättsvetenskapligt arbete är av
kvalitativt slag.18 Den kvalitativa metodens utgångspunkt är att varje studerat fenomen består av unika egenskaper och därav går de inte att mäta eller väga. Antaganden om grundläggande sammanhang är inte alltid fasta utan dynamiska på grund av olika aktörer i den sociala
verkligheten som människan skapat. Den kvantitativa metodens utgångspunkt är att studieobjektet ska kunna göras mätbart och att resultaten därav ska kunna presenteras numeriskt. Metoden ger en möjlighet att finna stabila sammanhang.19
2.3 Deduktiv och induktiv ansats
Vid en rättsdogmatisk undersökning finns två angreppssätt att välja mellan, nämligen deduktiv och induktiv ansats.
Den induktiva ansatsen kallas även för ”upptäcktens väg”.20 Vid den induktiva ansatsen utgår författaren från kärnan, den empiriska faktan, i de enskilda fallen och drar allmänna och generella slutsatser.21 Den deduktiva ansatsen utgår från en allmän vetenskaplig hypotes alternativt teori till empirin för att därefter jämföra den med verkligheten. På så sätt löses de enskilda fallen utifrån hypotesen eller teorin. Denna metod kallas ibland för ”bevisandets väg”.22
2.4 Rättskällor
Både juridiska rättskällor och olika sakskäl ska, får och bör beaktas vid juridisk
argumentation. De olika rättskällorna; lag, förarbeten och prejudikat väger tyngre än sakliga skäl i en juridisk argumentation.23 Den högsta auktoriteten inom juridisk argumentation har de rättskällor som ska beaktas, det vill säga lagar, föreskrifter och sedvanerättsliga regler.
Därefter följer prejudikat och lagarnas förarbeten som bör beaktas och slutligen de som får beaktas, exempelvis doktrin och myndighetsföreskrifter.24 I lagförarbetena ingår
propositionen som innehåller en utveckling av grunderna för lagstiftningen och
specialmotiveringar till enskilda bestämmelser. Förarbetena innehåller olika kommentarer från olika deltagare i lagstiftningsarbetet, vilket medför att den juridiska argumentationen får en mer allsidig grund. Detta beror på att i förarbetena kan lagstiftarens ändamål med lagen
17 Andersen H, Vetenskapsteori och metodlära, s. 69.
18 Sandgren C, Rättsvetenskap för uppsatsförfattare, s. 41.
19 Andersen H, Vetenskapsteori och metodlära, s. 71-72.
20 Holme I M och Solvang B K, Forskningsmetodik, s.51.
21 Thurén T, Källkritik, s. 22.
22 Holme I M och Solvang B K, Forskningsmetodik, s.51.
23 Peczenik A, Juridikens teori och metod: en introduktion till allmän rättslära, s. 29-31.
24 Ibid s. 35.
~ 13 ~
framträda och att lagtolkningskvalitén ökar då alla hjälpmedel beaktas. Särkilt betydelsefulla är förarbetena inom skatterätten.25
2.5 Lagtolkningsmetoder
Det är sällan tillräckligt att endast studera lagstiftning för att finna svar på den sökta frågan.
Det krävs många gånger att titta till bakgrunden till lagen men även andra omständigheter kring denna. Olika tolkningsmetoder kan vara nödvändiga i situationer där lagtexten består av diverse oklarheter.26
2.5.1 Objektiv lagtolkning
Ett annat namn som tillämpas för denna lagtolkningsform är bokstavstolkning, vilket innebär att utgångspunkten ligger i lagtextens ord och deras betydelse. För att fastställa betydelsen av en rättsregel analyseras orden var för sig, och ingen hänsyn tas till syftet bakom reglerna.
Svårigheten med objektiv lagtolkning är att den ställer krav på en mycket omfattande lagtext för att den ska täcka in allt av betydelse.27
2.5.2 Teleologisk lagtolkning
Det finns två typer av lagtolkningsmetoder som liknar varandra till stor del. Dessa båda, subjektiv lagtolkning samt teleologisk tolkning, utgår ifrån syftet bakom reglerna vid tillämpandet. Vid denna metod läggs stor vikt på förarbeten eftersom det är i dem som
argumentationer och syftet till införandet av lagen finns. Det som skiljer de båda metoderna åt är att inom den teleologiska tolkningen vävs även rättpolitiska värderingar in. Den kallas även för ändamålstolkning.28
2.6 Intervju
Vid förberedandet av en intervju bör forskarna skriva ner och vara väl införstådda med sin egen mening kring ämnet. Detta bidrar till en lättare värdering av respondenternas svar för att sedan kunna avgöra vad de svarande tillfört undersökningen.29
En så kallad informantintervju innebär att respondenten har god kännedom om ämnet och kan återge hur verkligheten ser ut. Respondenten ska här kunna berätta hur arbetet i en viss
organisation praktiskt fungerar.30 I sådana intervjuer söks personer som har en tydlig relation till det undersökta ämnet.31 En annan form av intervju är respondentundersökning som
25 Peczenik A, Juridikens teori och metod, s. 40-42.
26 Rabe G och Melbi I, Det svenska skattesystemet, s. 521-522.
27 Ibid s. 523.
28 Ibid.
29 Esaiasson P mfl., Metodpraktikan, s. 289-290.
30 Ibid s. 257-258.
31 Ibid s. 291.
~ 14 ~
fokuserar på den intervjuades egna tankar och åsikter. I dessa undersökningar ställs samma frågor till samtliga intervjupartners för att finna ett mönster i svaren.32
Vid utformandet av intervjumallen ska fokus utgå från två punkter, att frågorna knyts till problemet och att en levande konversation kan föras. Frågorna bör vara formulerade så enkelt som möjligt utan för många akademiska inslag. En bra intervju brukar kännetecknas av korta intervjufrågor och långa svar. Då intervjuaren inte uppfattar respondentens mening med ett uttalande bör detta ifrågasättas, men sådana tolkningsfrågor är oftast bäst att ställa i slutet av intervjun då de annars kan riskera att färga hela intervjun. 33
Efter genomförandet av intervjuerna ska en analys av dessa ske. Vid informantintervjuer är detta relativt lätt då analysen ska ske utifrån hur situationen ser ut och vad som faktiskt gäller.
En värdering av respondenternas svar görs för att sedan vägas samman med all övrig information som undersökningen lett fram till för att ett fastställande av analysen ska kunna genomföras.34
2.7 Källkritik
Källkritik handlar om att kontrollera fakta, vilket är extremt viktigt idag då vem som helst når information och skickar dem världen över med hjälp av framför allt Internet och e-post. Detta medför ett ökat informationsutbud men också en risk för att felaktig information sprids. En forskare måste därav vara skeptisk till all information han möts av och den främsta metoden för detta är källkritik.35 Ordet källa står för grunden till vår kunskap och källan kan vara både skriftlig och muntlig dokumentation.36 Källkritik innebär olika metodregler för att värdera och bedöma sanningshalten i nutida och historiska påståenden och förhållanden. Det finns fyra klassiska källkritiska regler för att bedöma sanningen i ett påstående och de är äkthet, oberoende, samtidighet och tendens. Äktheten är ett utav de grundläggande kraven på källmaterialet och den kan kontrolleras genom analyser av innehållet och tekniska undersökningar, vilket innebär att källan är det den utger sig för att vara. Vidare handlar källkritiken om att bedöma på vilket sätt berättelsernas sanningshalt har påverkats av omständigheter som rådde vid deras uppkomst, vilket kallas tendens. Oberoende och samtidighet handlar om källornas trovärdighet och tillförlitlighet.37 Att källan ska vara oberoende innebär också att den ska kunna stå för sig själv och inte vara ett referat av en annan källa.38 Enkelt benämnt kan källkritik innebära att alla påståenden granskas kritiskt och allt ohållbart rensas bort.39
32 Esaiasson P mfl., Metodpraktikan, s. 258.
33 Ibid s. 298-299.
34 Ibid s. 303.
35 Ibid s. 313-323.
36 Thurén T, Källkritik, s. 9.
37 Esaiasson P m.fl., Metodpraktikan, s. 313-323.
38 Thurén T, Källkritik, s. 13.
39 Thurén T, Vetenskapsteori för nybörjare, s. 17.
~ 15 ~ 2.8 Våra metodval
Vi har tillämpat rättsdogmatisk metod när vi undersökt relevanta rättskällor för att uppnå uppsatsens syfte. Vidare har vi tillämpat den vanligaste undersökningsmetoden inom rättsvetenskapligt arbete, nämligen den kvalitativa. Val av denna metod beror på begränsad tillgång på information på det undersökta området och att det består av unika egenskaper.
Detta gör att tillämpningen av den kvantitativa metoden inte är genomförbar. Vi har tillämpat den induktiva ansatsen för att lösa problemformuleringarna. Grunden till detta val är att vi dragit slutsatser utifrån den insamlade empiriska faktan som har jämförts med det underlag som återfinns i teorikapitlet.
För att besvara våra frågor har vi tillämpat rättskällor i form av lagtext, förarbeten, rättsfallet C-420/98 samt doktrin. Med hänsyn till att ingen lag ännu har trätt i kraft får förarbetet som rättskälla stor betydelse för analys och slutsatser, eftersom den kommande lagens syfte framhävs här. Vid undersökning av de juridiska källorna har vi tillämpat två
tolkningsmetoder. Den objektiva har speciellt tillämpats vid tolkning av
informationsutbytesavtalen för att tydligare se skillnader i dessa. Den teleologiska
lagtolkningsmetoden tillämpades vid framförallt LÖHS för att tydliggöra förståelsen av dess tillämpning.
För att kunna se skillnader och kryphål i Sveriges informationsutbytesavtal har vi som tidigare nämnt tillämpat den objektiva tolkningsmetoden. Redovisningen av
informationsutbytesavtalen i empiriavsnittet kan uppfattas som teori på grund av stora likheter med OECD:s modellavtal 2002 i teoriavsnittet. Vår gränsdragning mellan teori och empiri i detta avseende baseras på att de resultat som erhållits från undersökningen av
informationsutbytesavtalen klassas som empiri på grund av att de är ett resultat av våra iakttagelser.
Vi har valt att genomföra intervjuer då ämnet är så pass färskt att det saknas rättsfall och skrivna yttranden på området informationsutbytesavtal mellan Sverige och skatteparadis. Vi har intervjuat Ulrika Gustafsson Myslinski som är verksam inom Finansdepartementet där hon arbetar med skatteparadisproblemet och hon är även doktorand i skatterätt vid Uppsala Universitet beträffande informationsutbytesavtal. Vi har även intervjuat Jan Mattsson som är sektionschef för den behöriga myndigheten angående informationsutbytesavtal med andra länder på Skatteverket i Stockholm. Båda dessa intervjuer har skett via telefon. Intervjuerna ger en möjlighet att få vägledning av vad som gäller inom detta ämne. Vid genomförandet av intervjuerna har en blandning av informant- och respondentintervju skett. Våra
intervjupartners innehar en central position inom det undersökta ämnet, vilket visar på
informantintervju, men när de lämnat egna åsikter tyder detta på en respondentintervju. För att få en så korrekt sammanställning som möjligt har vi spelat in intervjuerna och låtit
respondenterna läsa och godkänna sammanställningen av deras svar. Med hjälp av
intervjuerna styrks våra antaganden som erhållits utifrån undersökningarna av samtliga avtal.
Det behöver inte läggas stor vikt vid att vara källkritisk mot lagtext, förarbeten och de undersökta avtalen, eftersom de uppfyller de fyra klassiska källkritiska reglerna. Det är inte
~ 16 ~
någon mening att ifrågasätta deras äkthet respektive tillförlitlighet på grund av att dessa utformats av riksdag och regering. De tryckta källor vi använt oss av för att redogöra för metodens olika tillvägagångssätt kan kritiseras på grund av att författarnas egna åsikter om tillvägagångssätt framförs i böckerna. För att mildra denna kritik ser vi efter att ha undersökt flera olika böcker på ämnet att en gemensam uppfattning trots allt finns och att vissa böcker har rekommenderats på detta ämne. Mer kritisk ställning bör läggas vid källor av elektronisk form då dessa ibland kan ha inslag av personliga åsikter. När det gäller våra elektroniska källor bör den största kritiken av källorna ske rörande den information som kommer ifrån Dagens Nyheter och Lowtax.net på grund av att de saknar en vetenskaplig grund. Däremot har inte dessa källor någon betydelse för uppsatsens sökta svar på problemformuleringen, eftersom de endast tillämpats till bakgrund och teori för en ökad förståelse kring ämnet. När det gäller de muntliga källorna som vi erhållit via intervjuer färgas dessa av personliga
kunskaper och åsikter samt hur vi har tolkat deras svar. Missförstånd har undvikits genom den ordagranna sammanställningen som intervjuparterna fått ta del av och godkänna. En annan källa som också har stora inslag av personliga åsikter är en artikel hämtad från Skatte Nytt, Sveriges informationsutbytesavtal med Isle of Man, dock ökar denna källas tillförlitlighet då den klassas som en vetenskaplig artikel.
Den nu valda metoden främjar svaret på de ställda problemformuleringarna, eftersom det undersökta materialet kräver olika angreppssätt för att på bästa sätt kunna ge ett bidrag till de svar vi söker. Angreppssätten har hjälpt oss att urskilja skillnader i det undersökta materialet.
~ 17 ~ 3 TEORI
Nedan startar en presentation av innebörden av skatteparadis/offshorecentra för att sedan beskriva de berörda skatteparadisen, därefter följer en beskrivning av olika möjligheter till informationsutbyte.
3.1 Skatteparadis/Offshorecentra
Skatteparadis och finansiella offshore-verksamheter utgör de väsentligaste dragen i den pågående globaliseringen av den finansiella marknaden och de underlättar även för ekonomisk och organiserad brottslighet.40
Det finns ingen klar internationell definition av skatteparadis men det finns en generell uppfattning. Denna innebär att ett land tillämpar lägre eller ingen skattesats på samtliga inkomster i jämförelse med ett annat land.41 OECD har förutom denna generella uppfattning ställt upp ytterligare tre kriterier som samtliga ska vara uppfyllda för att en jurisdiktion ska klassas som skatteparadis. Dessa tre är brist på insyn, avsaknad av krav att aktiviteten är pålitlig och att lagar samt administrativ praxis motverkar ett effektivt informationsutbyte i skatteärenden gällande skattskyldig som drar nytta av den låga eller icke existerande skatten.42 Skatteparadisens tillkomst bygger på att välbärgade privatpersoner, banker och företag
flyttade sina tillgångar och verksamhet till brittiska kolonier eller små furstendömen för att undvika skatt och valutakontroller. De som flyttade sitt kapital bosatte sig oftast på orten och det blev därmed en renodlad skatteparadisverksamhet utan koppling till offshore-verksamhet.
I och med att allt fler flyttade följde även assistans från jurist- och finanssektorn med, vilken hade etablerats och vuxit i omfång då dessa jurisdiktioner kunde användas som
bokföringsplats för tillgångar och verksamheter som utförs någon annanstans. Dessa verksamheter blev därmed ett offshorecentrum.43
Termen offshore kommer från början från verksamheter som utförts ute till havs, då främst inom oljeindustrin och därav namnet offshore (utanför kusten). Termen har sedan spridits till finansiella sammanhang och blivit en allmän beteckning för valuta som placeras och tillämpas utanför det land där den används som betalningsmedel. Då en stats jurisdiktionsmakt stannar vid dess territoriella gränser kan valutor som placeras offshore inte kontrolleras.44
Utvecklingen har medfört att skatteparadis och offshore-verksamhet förknippas med varandra och likställs, dock är offshore-verksamhet den teknik som finansiella aktörer tillämpar för att
40 BRÅ-rapport 2000:19 s. 11.
41 Ibid s. 56.
42 http://www.oecd.org/document/23/0,3343,en_2649_33745_30575447_1_1_1_1,00.html
43 Ibid s. 26-27.
44 Ibid s. 11.
~ 18 ~
komma i kontakt och använda de förmånliga villkor dessa områden erbjuder för utlandsbaserad finansverksamhet utan att ha bosättning som krav.45
3.1.1 Information om avtalsöarna 3.1.1.1 Caymanöarna
Caymanöarna är en brittisk ögrupp belägen i västra Karibiska havet som består av tre öar.
Denna ögrupp upptäcktes av Christoffer Columbus 1503 och togs i besittning 1670 av England. Det var först 1971 som öarna fick en egen guvernör och året därpå kom även deras författning. Den ändamålsenliga lagstiftningen som infördes i slutet av 1970-talet har gett ögruppen dess särställning i den internationella finansvärlden. Detta har medfört att
finansväsendet är en av deras främsta inkomstkällor. Andra viktiga inkomstkällor är turism och frimärken.46 Caymanöarna är en av världens största finansiella center och landets ekonomi är den rikaste i Karibien.47 Öns regering har under 25 års tid utvecklat ön till en ledande finansiell jurisdiktion. Detta har skett med stor hjälp av att de inte har haft någon form av beskattning. Den finansiella industrin består av banker, försäkringsbolag, truster och fonder. Ön har mer än 80 000 utländska bolag registrerade. Den finansiella sektorn regleras av den oberoende Cayman Monetary Authority.48 Befolkningen består till 25 % av européer, men majoriteten är av blandad europeisk och afrikansk härkomst. Det officiella språket på Caymanöarna är engelska men även spanska är vanligt.49
3.1.1.2 Isle of Man
Isle of Man är en ö som ligger i den Irländska sjön mellan Irland och Storbritannien. Ön tillhör varken Storbritannien eller U.K(Storbritannien inkl. Nordirland) men är en del av de brittiska öarna och direkt underställd den brittiska kronan sedan 1828. Detta medför att ön är självstyrande i allt utom försvar och internationella relationer.50 Öns huvudsakliga näring är finans- och turistsektorn. Detta beror på de mycket förmånliga skattelagarna som öns regering utformat51, vilket har medfört att ön har blivit en viktig del i det internationella
investeringsområdet. Ön har mer än 42 000 företag registrerade.52 Isle of Man har ingen skatt på kapitalvinst, omsättning eller arv. Ön tillämpar inte heller stämpelskatt. Förutom
mervärdesskatt är den enda betydande skatten den på inkomst. 53
45 BRÅ-rapport 2000:19 s. 26.
46 NE 4 s. 19.
47 http://www.geografi.nu/caymanoarna.php.
48 http://www.lowtax.net/lowtax/html/jcacfir.html#economy.
49 NE 4 s. 19
50 Kneale T, The Isle of Man, s. 7.
51 NE • Lång http://www.ne.se/artikel/213817.
52 Kneale T, The Isle of Man, s. 10.
53 http://www.lowtax.net/lowtax/html/isleofman/jimtax.html.
~ 19 ~
3.1.1.3 Jersey och Guernsey
Jersey och Guernsey tillhör en ögrupp i Engelska kanalen, utanför Frankrikes kust, som kallas kanalöarna. Ögruppen är indelad i två självstyrande områden, där det ena omfattar Jersey och det andra Guernsey, Alderney, Sark samt några mindre öar. Från början tillhörde kanalöarna hertigdömet Normandie men 1066 knöts ögruppen till den engelska kronan. Varken Jersey eller Guernsey eller de andra resterade öarna tillhör Storbritannien men är precis som Isle of Man underställd den brittiska kronan. Öarna har eget lagstiftande parlament, egen förvaltning och egna domstolar. Lagarnas giltighet är dock beroende av den brittiska kronans samtycke.
Kanalöarna är inte medlemmar av EU men den brittiska regeringen har ansvar för försvar, utrikespolitik och i sista hand för hur öarna styrs. Lagar som har stiftats i det brittiska parlamentet gäller endast om det uttryckligen anges och beslut tagna av kanalöarnas parlament måste godkännas av den brittiska kronan.54 Jersey är sedan 1960-talet ett
finanscentrum med många banker och även ön Guernsey klassas som ett stort finanscentrum.
Detta beror mycket på att de har låga inkomstskatter.55 Öarna har ingen skatt på kapitalvinst, gåvor eller omsättning.56 Precis som på Isle of Man är den enda betydande skatten den på inkomst som baseras på bosatta invånare och företag. Skatt på kapitalvinst av bostäder är även en betydande skatt.57 Guernsey har en av Europas största försäkringsverksamheter, där
dotterbolag bedriver försäkringsverksamhet med moderbolaget som uppdragsgivare och ön har även ett starkt banksystem. 58
3.2 OECD
OECD står för Organisation for Economic Co-operation and Development (internationell samarbetsorganisation för ekonomisk utveckling) och har sitt säte i Paris.59 OECD
startades 1948 med organisationen OEEC (Organisation for European Economic Co- operation) för att administrera Marshallplanen.60 Marshallplanen var ett
återuppbyggnadsprogram för Europa efter andra världskriget från USA.61 När denna stödinsats avslutats kvarstod ett behov av samarbete och OECD grundades 1961 av 20 länder.62 Nu består organisationen av 30 medlemsländer.63 Verksamhetens mål är att genom analys och utbyte av erfarenheter stimulera till långsiktig ekonomisk tillväxt och sysselsättningsgrad. Vidare innefattar målet att vidhålla en finansiell stabilitet i världen,
54 NE 10 s. 391.
55 NE 10 s. 122.
56 NE • Lång http://www.ne.se/artikel/215986.
57 http://www.lowtax.net/lowtax/html/jgydctx.html#cotagu.
58 http://www.lowtax.net/lowtax/html/jgynews.html#exec.
59 http://www.oecd.org/pages/0,3417,en_36734052_36734103_1_1_1_1_1,00.html.
60 NE 14 s. 394.
61 NE 13 s. 108.
62 NE 14 s. 394.
63 Australien, Belgien, Danmark, Finland, Frankrike, Grekland, Irland, Island, Italien, Japan, Kanada, Korea, Luxemburg, Mexico, Nederländerna, Norge, Nya Zeeland, Polen, Portugal, Schweiz, Slovakien, Spanien, Storbritannien, Sverige, Tjeckien, Turkiet, Tyskland, Ungern, USA och Österrike.
http://www.oecd.org/pages/0,3417,en_36734052_36761800_1_1_1_1_1,00.html.
~ 20 ~
ökad världshandel och assistera andra länder till en ekonomisk utveckling.
Organisationen erbjuder en miljö där regeringar kan utbyta politiska erfarenheter, söka svar på vanliga problem, identifiera god praxis och koordinera inhemsk och internationell lagstiftning. 64
3.3 Möjligheter till informationsutbyte
3.3.1 Lag (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden (LÖHS)
Till grund för denna lag ligger en av Europarådet och OECD upprättad konvention om
ömsesidig handräckning i skatteärenden. Denna konvention undertecknades 25 januari 1988.65 I propositionen 2008/09:55 föreslås att LÖHS förtydligas genom en paragraf om att
handräckningsbestämmelserna för biträden även är tillämpliga på avtal som ingåtts med utländsk jurisdiktion.66 Denna 3a paragraf trädde i kraft 1 januari 2009.
LÖHS behandlar hur svenska myndigheter ska förhålla sig till den stat varifrån en handling har begärts och vilka förutsättningar som ska vara uppfyllda för att kunna begära en
handling.67 Lagen reglerar även förutsättningar och förhållningssätt när utlämnande av
handling till annan stat sker. Dessutom regleras förhållandet mellan stat och enskild, främst då skyddsbestämmelser för den enskilde. För att handräckning ska aktualiseras krävs att en överenskommelse ingåtts mellan Sverige och det berörda landet.68 Med handräckning innefattas enligt denna lag delgivning av handlingar, bistånd vid indrivning och utbyte av upplysningar, vilket innefattar skatteutredningar. Handräckningen ska genomföras på ett sådant sätt som skulle ha gällt för den svenska skatt som är jämförlig med den utländska skatt handräckningen avser. Handräckningen får inte medföra att den svenska myndigheten vidtar åtgärder som strider mot svensk lagstiftning, administrativ praxis, allmän hänsyn, väsentliga intressen, allmänt gällande beskattningsprinciper och överenskommelse om undvikande av dubbelbeskattning. En svensk myndighet får inte heller vid handräckning lämna upplysningar som inte finns tillgängliga enligt svensk lagstiftning och administrativ praxis och innehåller affärs- och yrkeshemligheter. En svensk myndighet får ansöka hos Skatteverket om de önskar att få ut en handling från utländsk stat. Om en upplysning utlämnats till annat land ska även den berörda personen underrättas, dock ej då detta skulle försvåra den utländska
myndighetens utredning. Om en utlämnad upplysnings tillämpningsområde begränsas på grund av villkor i en överenskommelse med den främmande staten, så gäller dessa villkor framför vad som är skrivet i lag och annan författning.69
64 http://www.oecd.org/pages/0,3417,en_36734052_36734103_1_1_1_1_1,00.html.
65 Prop 1989/90:14 s. 3.
66 Prop 2008/09:55 s. 2, 65.
67 Prop 1989/90:14 s. 1.
68 Gustafsson Myslinski U, Sveriges informationsutbytesavtal med Isle of Man, s. 186-187.
69 Lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden 3-24 §§.
~ 21 ~
3.3.2 Direktiv 77/799/EEG om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område
Direktivet har upprättats som ett resultat av fördraget om upprättandet av Europeiska
ekonomiska gemenskapen. Det främsta syftet med direktivet är att motarbeta skatteflykt och att upprätthålla en rättvis beskattning av samtliga personer i medlemsstaterna. På så vis ska uppkomna budgetförluster minskas. I direktivet ställs ett antal åtgärder upp som bör vidtas för att bekämpa skatteflykt. Det första av dessa är ett ökat internationellt samarbete mellan
skatteförvaltningarna i medlemsstaterna angående utbyte av information, där utvecklande av gemensamma regler bör ske. Detta är viktigt då svårigheterna kring skatteundandragande har blivit ett allt mer internationellt men även till viss del ett multinationellt problem. Det krävs därmed att staterna arbetar gemensamt då endast bilaterala avtal många gånger inte är tillräckliga för att bekämpa skatteflykt.70
Myndigheterna i medlemsstaterna ska utbyta den information som anses nödvändig för att kunna fatta ett riktigt beskattningsbeslut.71 För att en förfrågan om upplysningar ska kunna besvaras på bästa sätt bör den tillfrågade parten göra nödvändiga undersökningar för att ta fram denna information.72 Ett utlämnande behöver dock inte ske om den sökande parten inte på ett fullständigt sätt i första hand undersökt sina nationella informationskällor.73 Utbyte av relevant information ska ske för att kunna fastställa vilken skatt som ska tas ut. Detta ska anses viktigast i fall där överföringar sker mellan företag i medlemsstaterna genom en tredje part i syfte att undgå beskattning.74
Om det är önskvärt från båda parter ska tjänstemän från de behöriga myndigheterna få möjlighet att utföra utredningar på den andra partens territorium.75
Upplysningar som lämnas och mottas ska behandlas som sekretessbelagda och sådana får inte komma en tredje part till del. Denna sekretess har som syfte att tillgodose berörda parters rättigheter. Vid situationer där den mottagande parten anser att informationen är av stor vikt även för en tredje part får dessa lämnas vidare till denna tredje part endast om den tillfrågade parten medger detta. Behöriga parter som har rätt att få tillgång till handlingarna är endast de som medverkar i utredningen. Upplysningar ska endast tillämpas för det ändamål de är avsedda för, men får även tillämpas vid offentliga förhör eller domar så länge inte den utlämnande parten motsätter sig detta. Den mottagande parten ska behandla mottagen
information med samma grad av sekretess som den skulle behandlats av hos den utlämnande parten.76
Vid situationer där den tillfrågade partens interna skattelagstiftning eller administrativ praxis hindrar ett utlämnande av en uppgift eller tillämpning inom sitt eget territorium ska denna part kunna motsätta sig att upplysningar lämnas ut. Avslag får också göras då eventuell röjande av
70 EG-direktiv 77/799/EEG.
71 Ibid artikel 1.1.
72 Ibid artikel 2.2.
73 Ibid artikel 2.1.
74 EG-direktiv 77/799/EEG.
75 Ibid artikel 6.
76 Ibid artikel 7.
~ 22 ~
affärs-, industriell- och yrkeshemlighet samt handelsprocess kan ske . En vägran till
utlämnande får dessutom ske då den tillfrågade parten är hindrad att utlämna information på grund av övriga juridiska eller praktiska orsaker samt då upplysningarna strider mot allmän ordning.77
I direktivet anges vilka skatter som ska omfattas i respektive land. För Storbritannien räknas följande upp: inkomstskatt, kapitalskatt, petroleum revenue tax och development land tax. Det anges inte vilka svenska skatter som omfattas av direktivet.78 Vid behov får medlemsstaterna inkludera fler skatter än de som anges i direktivet.79 Det anges också vilka myndigheter i respektive land som är behöriga, i Storbritannien är detta The Commissioners of Inland Revenue eller deras ombud. Inte heller här anges vilka myndigheter som ska vara behöriga i Sverige.80 En förändring av detta har skett sedan direktivet antogs 1977 som innebär att behörig myndighet i Sverige är chefen för Finansdepartementet eller dess ombud.81 Utan att en bindande uppmaning om utlämnande av handlingar skett kan viss information lämnas ut enligt fem grunder:
Den tillfrågade parten har skäl att tro att det kan ske en förlust av skatt i den andra medlemsstaten.
Då en nedsättning av skatt för en skattskyldig skulle leda till ökning av skatt för den skattskyldige i en annan medlemsstat.
Transaktioner som sker mellan två skattskyldiga äger rum i ett eller flera länder som resulterar i skatteminskning.
Myndigheter har anledning att tro att skatteminskningar sker som en följd av skentransaktioner av vinster inom koncerner.
Utlämnande av upplysningar från en medlemsstat till en annan kan vara relevanta för fastställande av skatt.82
Informationsutbyte ska ske så snart som möjligt. Uppstår det hinder för den tillfrågade parten att lämna ut information ska detta underrättas den andra parten och skälen till dessa hinder.83 När medlemsstater ska genomföra detta direktiv måste samråd hållas mellan de berörda parternas myndigheter med kommissionen närvarande då saken rör bilaterala frågor. I vissa fall får de berörda myndigheterna kommunicera direkt med varandra, men detta kräver en ömsesidig överenskommelse. Görs överenskommelser utan kommissionens närvaro ska kommissionen underrättas om detta snarast för att i sin tur underrätta övriga medlemsstater.84
77 EG-direktiv 77/799/EEG artikel 8.
78 Ibid artikel 1.3.
79 Ibid artikel 4.2.
80 Ibid artikel 1.5.
81 EG-direktiv 2004/56/EG artikel 1.1b
82 EG-direktiv 77/799/EEG artikel 4.1.
83 Ibid artikel 5.
84 Ibid artikel 9.
~ 23 ~
Handräckning ska kunna ske på fyra sätt: utbyte på begäran, automatiskt informationsutbyte, spontant informationsutbyte samt möjlighet att för representant av skatteförvaltningen i en medlemsstat att erhålla information genom att närvara vid utredning i en annan medlemsstat.85 3.3.3 OECD:s modellavtal 2002 – Agreement on exchange of information on tax matters Detta är OECD:s modellavtal avseende informationsutbyte i skatteärenden. Detta avtal har utarbetats inom ramen för OECD:s arbete mot skadliga skatteregimer och publicerades 2002.
I arbetsgruppen som utarbetade detta modellavtal ingick representanter från vissa OECD- länder och från Aruba, Bahrain, Caymanöarna, Cypern, Isle of Man, Malta, Mauritius,
Nederländska Antillerna, San Marino och slutligen Seychellerna. Syftet med modellavtalet är att främja internationellt samarbete i skatteärenden.86 Vidare är meningen med denna modell att så många finansiella center i världen som möjligt tillämpar informationsutbytesstandarden i detta dokument och uppmuntras att delta i detta samarbete.87
Modellavtalet är indelat i tre delar, där introduktion är första delen och anger följande. Avtalet är inte bindande för medlemsländerna men innehåller två vägledande modeller för, bilaterala och multilaterala avtal. Det multilaterala avtalet erbjuder en grund för en mängd bilaterala avtal. Det bilaterala avtalet är en bas för bilaterala informationsutbytesavtal och därför har parterna en chans till vissa modifikationer. Detta modellavtal är bara en möjlighet till informationsutbyte. Ett annat tillåtet medel från OECD är dubbelbeskattningsavtal.88 Därefter följer en uppställning av själva avtalstexten med dess 16 artiklar och den slutliga delen innehåller kommentarer kring dessa artiklar. Avtalet inleds med att benämna vilka stater som ingått avtalet. Nedan följer en redogörelse för de viktigaste delarna i varje artikel.
Artikel 1 Avtalsparterna ska bistå varandra med information som är relevant för administration och verkställandet av intern skattelagstiftning rörande skatter gällande detta avtal. Rättigheter och skydd för personer i den tillfrågade parten är tillämplig. Parterna får inte obefogat förhindra eller försena att information utbyts.89
Artikel 2 Den tillfrågade parten är inte skyldig att lämna ut information som inte finns hos deras myndigheter eller hos personer inom dess territoriala område.90
85 Gustafsson Myslinski U, Sveriges informationsutbytesavtal med Isle of Man, s. 187.
86 Prop 2008/09:55 s. 51-52.
87 OECD:s modellavtal 2002 s. 2.
88 OECD:s modellavtal 2002 s. 2-3.
89 Ibid s. 4.
90 Ibid.
~ 24 ~
Artikel 3 Denna artikel beskriver vilka skatter som omfattas av avtalet i respektive land.
Minimum är de fyra kategorierna skatt på inkomst eller förtjänst, kapital, förmögenhet samt fastighet, arv eller gåva om inte parterna utesluter en eller flera av dem. Parterna har även möjlighet att inkludera indirekta skatter. Avtalet gäller även för skatt av samma slag som de som omfattas av avtalet. Ändring av skatterna får ske efter avtalets ingående.91
Artikel 4 Artikeln ställer upp ett antal termer som förklaras och brukas i avtalet. Om en term inte finns representerad i avtalet får den betydelsen som den internationella partens lagstiftning hade vid avtalets undertecknande. 92
Artikel 5 En generell regel ställs upp som innebär att den behöriga myndigheten i den tillfrågade parten måste lämna ut information som berör avtalets
tillämpningsområde oavsett om den undersökta handlingen skulle innebära ett brott enligt den tillfrågade partens lagstiftning. Besitter inte parten den
efterfrågade upplysningen måste den tillgå alla möjliga medel för att inhämta dem oavsett om de själva är i behov av den för egna beskattningsändamål. Den tillfrågade parten får lämna ut upplysningar i form av skriftliga vittnesintyg och bestyrkta handlingskopior i den mån dess interna lagstiftning tillåter detta.
Avtalsparterna ska försäkra sig om att de behöriga myndigheterna har rätt att utge och motta upplysningar från banker och andra finansiella institut.
Informationen får även beröra ägarförhållanden i bolag, stiftelser och truster.
När det gäller truster får information om stiftare, förvaltare och förmånstagare inhämtas. Vidare finns specificerat vilken information som får inhämtas
gällande stiftelser, vilket är grundare, styrelsemedlemmar och förmånstagare. En part är inte skyldig att utlämna information om ägarförhållanden i börsnoterade företag och publika system för kollektiva investeringar. Den frågande parten ska bifoga följande upplysningar för att visa relevansen av den begärda
informationen:
Den undersökta personens identifikation.
Upplysningarnas beskattningsändamål.
På vilket sätt den frågande parten önskar få svar.
Vilken typ av information som söks.
Skäl för att anta att den frågande parten innehar informationen samt namn och adressuppgifter på dessa personer.
En försäkran att förfrågan överensstämmer med lagstiftning och administrativ praxis hos den tillfrågade parten.
Att den frågande parten vidtagit alla medel för att inhämta uppgifter inom sitt eget territorium.
91 OECD:s modellavtal 2002 s. 4-5.
92 Ibid s. 5-7.
~ 25 ~
Den tillfrågade parten ska så fort som möjligt besvara den sökande partens förfrågan. Den tillfrågade parten ska bekräfta den mottagna förfrågan skriftligt och inom 60 dagar ska de även ange brister i ansökan. Har inte svar lämnats inom 90 dagar från bekräftelsen måste den sökande parten informeras om varför detta inte skett, exempelvis förklara skälen till oförmågan, vilka hinder som föreligger och skälen för dessa.93
Artikel 6 Avtalsparterna får tillåta en representant från den andra parten att medverka och närvara vid skatteutredningar som utförs i dess jurisdiktion. Dessa
representanter har rätt att intervjua personer och undersöka skrivet material rörande aktuella personer i utredningen. Berörda parter ska underrättas om tid och plats.94
Artikel 7 Syftet med denna artikel är att identifiera situationer där den tillfrågade parten inte är skyldig att besvara en förfrågan. Vid ett eventuellt avslag ska den tillfrågade parten ange skälen för avslagsbeslutet så fort möjlighet.95 En tillfrågad part behöver inte lämna ut information som den sökande parten inte skulle kunnat erhålla enligt sina egna skattelagars administration och
upprätthållande. Avslag får göras då förfrågan inte uppfyller ansökningskraven enligt artikel 5.96 Ansökningskravens syfte är att det inte ska finnas någon grund för avslag, dock kan avslag ändå göras fast kraven uppfylls om den tillfrågade parten har anledning att anse att uttalanden i förfrågan är inkorrekta. Det ligger i den sökande partens ansvar att uttalandena i ansökan är korrekta. Den tillfrågade parten har ingen skyldighet att kontrollera trovärdigheten i dessa.97 Det råder ingen skyldighet att lämna information som skulle medföra avslöjande av handels-, företags-, handelsprocess- och professionella hemligheter.98
Information angående ägarstrukturer och information som finns hos banker och finansiella institut som enligt intern lagstiftning och praxis är sekretessbelagd, ska inte direkt anses som konfidentiell på grund av att avtalet åsidosätter
inhemska lagar och praxis på detta område. Information som uppkommit genom konfidentiell kommunikation mellan advokat och juridiskt ombud som har rätt att utöva juridisk verksamhet och dess klient angående rådgivning och
planläggning av legala procedurer får ej utlämnas.99 Avslag får även göras på upplysningar som berör allmän ordning däri innefattas information angående ett lands vitala intressen såsom stadshemligheter. Den tillfrågade parten får även göra avslag på en ansökan om upplysningarna skulle innebära att en medborgare i det sökande landet skulle diskrimineras i jämförelse med en medborgare i det
93 OECD:s modellavtal 2002 s.7-8.
94 Ibid s. 8-9.
95 Ibid s. 25.
96 Ibid s. 9.
97 Ibid s. 26.
98 Ibid s. 9.
99 Ibid s. 27.
~ 26 ~
tillfrågade landet under samma förhållanden. Slutligen får inte avslag ske bara för att de efterfrågade upplysningarna gäller en bestriden skattefordran.100 Artikel 8 All information som utlämnas och mottas ska anses som konfidentiell och får
endast visas för personer och myndigheter i avtalsparternas jurisdiktion som arbetar med beskattning, indrivning, åtal och överklagande av skatter i detta avtal. Denna information får bara tillämpas för dessa ändamål, dock får
informationen visas i domstolsförhandlingar.101 Denna konfidentialitet innefattar även att informationen får visas för skattebetalaren, dennes ombud eller för ett vittne, men det finns inget krav att informationen visas för skattebetalaren.102 Information får inte lämnas vidare till en tredje part om detta inte skriftligt medgivits av den utlämnande parten.103 En förfrågan om vidarelämning av upplysningarna anses inte som en normal informationsförfrågan enligt detta avtal.104
Artikel 9 Kostnader som uppstår i samband med administration av upplysningar ska parterna ömsesidigt avgöra vem som ska stå för.105 I normala fall ska den tillfrågade parten stå för de kostnader som uppkommer för att utlämna information.106
Artikel 10 Avtalsparterna ska anta den lagstiftning som är nödvändig för att avtalsvillkoren ska kunna tillämpas.107
Artikel 11 Denna artikel behandlar valet av kommunikationsspråk mellan parterna och är inte nödvändig i avtalet. Har inget val skett ska kommunikationen ske antingen på engelska eller på franska.108
Artikel 12 Syftet med artikeln är att försäkra sig om att den sökande parten kan tillämpa alla internationella instrument som den anser som lämpliga för att upprätthålla nödvändig information. Inte heller denna artikel är ett krav.109
Artikel 13 Uppstår tolknings- och tillämpningsproblem mellan parterna ska detta lösas genom ömsesidig överenskommelse.110 Dessa överenskommelser är bindande så länge inte myndigheterna gemensamt gör en modifikation. Kommunikationen får ske direkt mellan myndigheter exempelvis via brev, möten eller telefon.111
100 OECD:s modellavtal 2002 s. 9.
101 Ibid s. 10.
102 Ibid s. 29.
103 Ibid s. 10.
104 Ibid s. 29.
105 Ibid s. 10.
106 Ibid s. 29.
107 Ibid s. 10.
108 Ibid s. 30.
109 Ibid.
110 Ibid s. 11.
111 Ibid s. 30.
~ 27 ~
Artikel 14 Tillämpas endast i multilaterala avtal.112
Artikel 15 Artikeln anger när avtalet ska träda i kraft utifrån avtalsparternas nationella lagstiftningskrav. Ikraftträdandet ska gälla från och med 1 januari 2004 angående skattebrottsfrågor men 1januari 2006 gällande övriga
beskattningsfrågor som omfattas av artikel 1.113
Artikel 16 Upphörande av avtalet ska ske skriftligt antingen genom diplomatiskt bud eller genom brev till den behöriga myndigheten hos avtalsparten. Sådant upphörande ska gälla från och med den första dagen den månad som följer sex månader efter underrättandet. Efter upphörandet gäller fortfarande konfidentialiteten på de utbytta upplysningarna.114
Avtalet avslutas med att parterna undertecknar denna överenskommelse angående informationsutbyte i skatteärenden.
3.3.4 OECD:s modellavtal – Tax convention for the avoidance of double taxation Utformningen kring informationsutbyte i skatteavtal bygger ofta på artikel 26 i detta avtal.115 Under 2005 genomfördes en omarbetning av artikeln för att spegla gällande rätt, underlätta tolkningen av artikeln samt att uppnå mer likhet med modellen 2002.116 Likheten med modell 2002 speglas tydligt i den nu gällande versionen av artikel 26, då dess innehåll finns
representerat i modell 2002. Artikel 26 har samma innehåll som artikel 1,2,5,7 och 8 i modell 2002 dock ej lika detaljerat. Det som inte tas upp är att parterna ej obefogat får förhindra eller försena utlämning av information, att informationen ej får vidarelämnas och vilka
upplysningar som ska bifogas i en begäran. Vidare finns inte möjligheten för den tillfrågade parten att avslå en ansökan om upplysningarna skulle innebära att en medborgare i det sökande landet skulle diskrimineras i jämförelse med en medborgare i det tillfrågade landet under samma förhållanden.117
112 OECD:s modellavtal 2002 s. 31.
113 Ibid s. 12-13.
114 Ibid s. 13.
115 SKV 352 s. 729.
116 Gustafsson Myslinksi U, Sveriges informationsutbytesavtal med Isle of Man, s. 187-188.
117 SKV 352 s. 729-730.
