Ett uppskovsinstitut för fastighetsskatt

I den debatt som förts under årens lopp beträffande fastighetsskattens existens och konstruktion har det även framförts förslag om att inrätta någon form av uppskovsinstitut för fastighetsskatten. En bärande tanke bakom dessa förslag har varit att hushåll med låga inkomster skulle ges möjlighet att förskjuta skatten till en tidpunkt när de monetära

inkom-sterna är större eller till det tillfälle när fastigheten säljs. I det senare fallet frigörs kapital som kan användas för att reglera den ackumulerade skatteskulden som uppstått genom uppskovet. Uppskov med skatten medför ju att den enskilde ådrar sig en skatteskuld.

En sådan lösning medför onekligen vissa fördelar jämfört med andra modeller för skattelindring. Uppskovet löser hushållets omedelbara likviditets- eller, med ett annat synsätt, kostnadsproblem. Skatteskulden ackumuleras och löper med ränta fram till tidpunkten när den enskilde inte längre har behov av uppskovet, antingen på grund av att fastigheten realiseras eller för att den enskildes inkomster har för-bättrats. Ytter-ligare en fördel är att uppskov med skatten ur ett långsiktigt statsfinansiellt perspektiv inte leder till lägre skatteintäkter.

Uppskov med att erlägga fastighetsskatt för hushåll med likviditets-problem är också en möjlighet som framförts i tidigare utrednings-sammanhang. Fastighetsskatteutredningen (SOU 1992:11) framförde ett skissartat förslag som kan sammanfattas på följande sätt. Möjlig-heten till uppskov bör endast finnas för egnahemssektorn, eftersom fastighets-skatten i övriga upplåtelseformer inte betalas direkt av den boende.

Skatten bör betalas när fastigheten realiseras och erläggas fullt ut.

Uppskovsmöjligheten skall även vara begränsad i tid och om-fattning.

Skulden får inte heller bli för stor i förhållande till fastighetens värde.

Uppskovsbeloppet skall belastas med ränta alternativt en skuldupp-räkning som kan utformas mer eller mindre förmånlig. En bärande idé i den skissade modellen är att skatten skall betalas oavsett vilket pris fastigheten säljs för. Uppskovet bör inte förenas med panträtt i fastigheten utan skatteskulden behandlas som andra skattefordringar och med den förmånsrätt som följer därav.

Ett uppskov med fastighetsskatten reser givetvis en mängd frågor, framförallt avseende de risker och finansiella konsekvenser för den enskilde som är förknippade med en sådan modell. För att belysa dessa och andra frågor har kommittén låtit Fil.lic. Lars Fälting genomföra en utvärdering av uppskovsinstitutet. Rapporten finns återgiven i bilaga 3 till betänkandet.

I rapporten behandlas även s.k. reverse mortgage eller omvänd belåning. Omvänd belåning är ett privaträttsligt finansieringsinstrument som används i vissa anglosaxiska länder, bl.a. USA, sedan ett antal år tillbaka. Omvänd belåning innebär att en fastighetsägare lånar pengar med huset som säkerhet. Den enskildes återbetalningsförmåga har alltså inte någon betydelse. Pengarna betalas i regel ut i mindre belopp med regelbundna tidsintervall. Räntor och amorteringar betalas inte löpande utan ackumuleras och betalas när fastigheten säljs, därav namnet omvänd belåning. Man kan uttrycka saken så att den enskilde successivt konsumerar upp fastighetskapitalet. Denna form av finan-siering har

SOU 1999:59 Skattelindringens form 161

vissa gemensamma drag med ett uppskovsinstitut för skatt. Erfaren-heterna från omvänd belåning kan därför i vissa avseenden vara av intresse när man skall utvärdera fördelar och risker med ett uppskovs-institut. I Lars Fältings rapport ges en utförligare redovisning av omvänd belåning. Av rapporten framgår bl.a. att denna finansieringsform utnyttjas relativt sparsamt. En av de viktigaste faktorerna till att det inte utnyttjas i större utsträckning är att många människor gärna ser att barnen ärver överskottet i fastigheten.

I Danmark infördes i mitten på sextiotalet en möjlighet att låna till egendomsskatt för vissa grupper [lån til betaling af ejendomsskatter].

Avsikten var att ekonomiskt svaga grupper, i huvudsak pensionärer, skulle kunna belåna sina fastigheter för att betala kommunala egen-domsskatter. Det finns också möjlighet att betala kommunala avgifter på samma sätt. De krav som ställs för att en person ska komma ifråga för lån är: permanent bosättning; att skatterna förfallit till betalning; att låntagaren har fyllt 65 år eller erhåller pension, delpension eller efter-lön; att egendomen innehåller en bostadslägenhet som används av ägaren eller dennes hushåll samt att lånet förenas med pantbrev.

Lars Fälting har i rapporten skisserat en modell för uppskov med fastighetsskatt i Sverige. I modellen redovisas skuldutvecklingen för en fastighet för vilken uppskovsinstitutet utnyttjas kontinuerligt under trettiofem år. Detta kan synas vara en lång period, men syftet är att illustrera de långsiktiga effekterna av ett uppskovsinstitut. Svårigheten med en sådan modell, framhåller han, är att den måste ta hänsyn till förhållanden långt fram i tiden beträffande såväl skuldens utveckling som fastighetens marknadsvärde. I modellen förutsätts att förhållandet mellan taxeringsvärde och marknadsvärde är konstant. Vidare antas att fastighetsskattesatsen är konstant på nuvarande nivå, 1,5 procent samt att uppskov medges för hela skattebeloppet. I figur 9.1, som är hämtad från Lars Fältings rapport, visas utvecklingen av den sammanlagda skatteskulden, för en fastighet för vilken uppskovsinstitutet utnyttjas varje år förutsatt att inflationen uppgår till två procent och den nominella räntan till sex procent. Realräntan antas alltså uppgå till fyra procent.

Under dessa förutsättningar kommer skulden överskrida värdet på fastigheten efter drygt 33 år. Huset betalas med andra ord en gång till på drygt 33 år. Halva värdet överskrids efter ungefär 21 år.

Tabell 9.1 har även den hämtats från Lars Fältings rapport. Den visar hur många år det tar innan skulduppräkningen har nått halva respektive hela värdet av fastigheten i fyra olika scenarier. Det första är den grundläggande modellen som bedöms vara en möjlig utveckling, förutsatt att uppskov medges med hela fastighetsskattebeloppet. Den andra bygger på att uppskov endast medges med halva fastighets-skattebeloppet. Därefter testas modellen för en realränta om sju procent,

vilket får anses vara en relativt osannolik långsiktig nivå. Slutligen kombineras en hög realränta med ett prisfall på fastighetsmarknaden på 25 procent som inträffar år 10 samt en högre fastighetsskattesats än den som gäller för närvarande.¹ Det sista alternativet kan sägas utgöra ett katastrofutfall. Som framgår ökar skulden betydligt snabbare när flera mindre gynnsamma händelser samverkar.

Figur 9.1. Värdeutveckling och ackumulerad fastighetsskatteskuld under 35 år.

0

Anm: Inflation 2 procent, nominell ränta 6 procent, skatt 1,5 procent.

Tabell 9.1. Tid till dess att den ackumulerade skulden uppnår fastighetens marknadsvärde

Kombination av hög realränta, värdeminskning 25 % samt hög skatt

7 % realränta, 2 % skatt, 25 % värdeminskning år 10

13 år 20 år

Källa: Bilaga 3 till detta betänkande.

Som nämndes inledningsvis reser ett uppskovsinstitut en mängd frågor.

En väsentlig fråga är hur man skall hantera risken för att den ackumu-lerade skatteskulden inklusive ränta under årens lopp kommer att

över-1 I bilagan analyseras effekterna av ytterligare ett antal alternativa scenarier.

SOU 1999:59 Skattelindringens form 163

stiga fastighetens marknadsvärde. För att begränsa denna risk kan man tänka sig att begränsa den andel av fastighetsskatten för vilken uppskov medges eller begränsa uppskovet i tiden. Det finns dock alltid en risk för att skatteskulden uppnår en nivå där den tangerar eller till och med överstiger fastighetens marknadsvärde. I en sådan situation måste rätten till uppskov omprövas. Om den skattskyldige i ett sådant läge tvingas realisera fastigheten kan det ifrågasättas om någonting har vunnits med uppskovet. En ytterligare komplikation i samband med en försäljning uppstår till följd av realisationsvinstbeskattningen som medför att ytterligare en del av fastighetens nettovärde måste tas i anspråk för att betala skatt. Osäkerhet beträffande framtida händelser som påverkar hushållets ekonomiska situation kan naturligtvis elimineras till viss del om man väljer att inskränka uppskovsmöj-ligheten till att avse endast äldre personer. Tyvärr försvinner då mycket av syftet med ett uppskov, dvs. att generellt kunna erbjuda hushåll med likviditets- eller kostnadsproblem en lösning. En annan fråga är hur man skall behandla hushåll vars bostadsfastighet inte utgör en netto-tillgång, dvs. fastigheten saknar inteckningsutrymme. Man kan ifråga-sätta om uppskov med fastighetsskatten är en lämplig lösning för dessa hushåll. Detta väcker också frågan om, och i så fall hur, man skall förhindra att fastigheten under uppskovstiden kommer att belastas med ytterligare intecknings-skulder, som försämrar skatteskuldens säkerhets-läge.

Lars Fälting pekar också på att även risken för prisfall innebär en risk för att den ackumulerade skatteskulden kan komma att överstiga fastighetens marknadsvärde. Fastigheter i attraktiva kustområden skulle t.ex. sjunka dramatiskt i värde om det inträffade en större oljekatastrof eller till följd av någon omfattande väg- eller anläggningsinvestering. Ett prisfall kan även uppstå genom den skattskyldiges egna åtgärder eller brist på åtgärder. I det sammanhanget bör även framhållas att det finns en risk för att underhållet av fastigheten eftersätts i ett läge när den ackumulerade skatteskulden börjar komma i nivå med den för-väntade realisationsvinst som skulle uppstå vid en försäljning.

Ytterligare en invändning som kan resas mot en lösning av detta slag är att många hushåll hyser en allmän ovilja till att sätta sig i skuld. Det torde gälla i ännu högre grad beträffande skatteskulder. Skuld-sättningen upplevs skapa osäkerhet inför framtiden. Bl.a. från skär-gårdshåll har det framhållits att det är osäkert om ett uppskovsinstitut skulle vinna acceptans hos de hushåll som är i behov av en skatte-lindring.

Sammanfattningsvis finns det flera omständigheter som var och en medför att uppskovsinstitutet framstår som mindre lämpligt för att lösa den problematik som vi beskrivit i kapitel 3. Vi vill emellertid inte redan på detta tidiga stadium i utredningsarbetet slutgiltigt förkasta tanken på uppskov som ett instrument för att komma till rätta med tillfälliga

likviditets- eller kostnadsproblem. Ett väl fungerande upp-skovsinstitut har ju onekligen fördelar, även om de långsiktiga finan-siella konse-kvenserna för den enskilde kan utgöra en osäkerhetsfaktor.

9.3 En begränsningsregel för underlaget för fastighetsskatt

Som framhölls i kapitel 3 har de problem som fastighetsskatten medför för hushåll med låga inkomster och bosatta i fastigheter med höga taxeringsvärden sin grund i att fastighetsskatten är utformad som en skatt på en icke-monetär avkastning. Med nuvarande utformning finns det inte någon koppling mellan den skattskyldiges inkomstförhållanden och uttaget av fastighetsskatt. Det kan visserligen finnas ett indirekt samband mellan uttaget av fastighetsskatt och den skattskyldiges inkomstnivå till följd av att hushållens fastighetsförvärv i regel be-gränsas av deras löpande inkomster. Det finns dock väsentliga avvik-elser från detta generella mönster, som i vissa fall medför oacceptabla konsekvenser för de berörda hushållen. I ett vidare perspektiv medför det i vissa delar av landet även negativa regionala effekter.

Utifrån detta synsätt har kommittén diskuterat om en lindring i fastighetsbeskattningen för vissa kategorier av hushåll skulle kunna utformas på ett sådant sätt att en viss koppling mellan fastighetsskatte-uttaget och hushållens inkomstförhållanden skapas. Dessa diskussioner har mynnat ut i ett förslag till en begränsningsregel för fastighets-skatten.

Grundtanken är att uttaget av fastighetsskatt för hushåll med låga inkomster bosatta i en fastighet med relativt högt taxeringsvärde skall begränsas så att det inte överstiger en viss andel av hushållsinkomsten.

Som framhållits i kapitel 8 ska skattelindring endast medges för fastig-hetsskatt avseende hushållets permanentbostad. I det följande utgår vi från att begränsningsregeln även innehåller vissa geografiska kvali-fikationskriterier, utformade i enlighet med vad som framförts i kapitel 4 och 6. Dessa kvalifikationskriterier kan dock betraktas som en separat del eftersom de utan vidare kan lyftas ur regelverket i det fall man finner det lämpligt att låta regeln omfatta alla hushåll, oberoende av geografisk hemort. Huvuddelen av de resonemang som redovisas nedan gäller därför oavsett om begränsningsregeln införs med eller utan geografiska kvalifikationskriterier. I vissa avseenden skiljer sig dock konsekvenserna av att införa en begränsningsregel utan geografiska kvalifikations-kriterier från de som är förknippade med en begräns-ningsregel med sådana kriterier. Det gäller framförallt marginal-effekterna och de

SOU 1999:59 Skattelindringens form 165

kapitaliseringseffekter som kan tänkas uppstå. Dessa frågor återkommer vi till i kapitel 10.

9.3.1 Begränsningsregelns grundstruktur

Det förslag till begränsning av fastighetsskatteuttaget för vissa hushåll som kommittén föreslår består av två delar. Den första delen utgörs av två kvalifikationsregler som tillsammans med eventuella geografiska kriterier bestämmer vilka hushåll som ska kunna omfattas av en ned-sättning i fastighetsskatten. Den ena regeln är utformad så att endast hushåll vars samlade underlag för fastighetsskatt uppgår till ett lägsta belopp omfattas av begränsningsregeln. Meningen är att endast hushåll för vilka underlaget för fastighetsskatt avseende permanentbostaden är högt skall omfattas. Den andra kvalifikationsregeln innebär att endast hushåll vars inkomster är låga medges en lindring i fastighetsskatten. I den andra delen av begränsningsregeln anges hur omfattningen av skattelindringen ska fastställas.

De två kvalifikationsreglerna är utformade så att om

(i) hushållets sammanlagda underlag för fastighetsskatt avseende den fastighet där hushållet är bosatt överstiger ett visst belopp, underlags-gränsen, T,

och

(ii) hushållets begränsningsgrundande inkomst (vars definition vi återkommer till) understiger ett visst belopp, gränsbeloppet, I,

så kan hushållet komma ifråga för en nedsättning av fastighetsskatten.

Lagtekniskt bör nedsättningen avse underlaget för fastighetsskatt.

Genom nedsättningen av underlaget nedsätts även skatten. För att tydliggöra begränsningsregelns funktion utgår dock alla beskrivningar, exempel och statistiska analyser i avsnitt 9.3 och övriga kapitel från den nedsättning av skatten som blir följden av en nedsättning av skatte-underlaget.

För ett hushåll som uppfyller de två ovannämnda kvalifikations-reglerna begränsas fastighetsskatteuttaget för permanentbostaden till ett belopp som motsvarar en viss procentandel, motsvarande begränsnings-talet B, av den begränsningsgrundande inkomsten. Nedsättningen får dock inte vara så stor att fastighetsskatteuttaget därigenom blir mindre än den fastighetsskatt som normalt utgår för en fastighet med ett taxeringsvärde på T kronor. Motiveringen till denna restriktion är att underlagsgränsen annars skulle kunna ge upphov till oönskade tröskel-effekter. Ett hushåll med låga inkomster som är bosatt i en fastighet med ett taxeringsvärde strax över T kronor skulle komma att betala mindre i fastighetsskatt än ett hushåll som lever under samma

inkomst-förhållanden men är bosatt i en fastighet med ett taxeringsvärde strax under T kronor.

Detta kan illustreras med ett exempel där vi låter underlagsgränsen, T, uppgå till 665 000 kronor, gränsbeloppet avseende inkomsten, I, till 250 000 kronor och begränsningstalet, B, till 6 procent. Vi betraktar nu två hushåll, vars begränsningsgrundande inkomster uppgår till 150 000 kronor. Det ena hushållet är bosatt i ett hus för vilket taxeringsvärdet, eller underlaget för fastighetsskatt, uppgår till 660 000 kronor. Det kommer därmed inte att omfattas av begränsningsregeln utan debiteras en fastighetsskatt på 9 900 kronor om året. Underlaget för fastighets-skatt, som antas motsvara taxeringsvärdet för det hus där det andra hushållet är bosatt, uppgår däremot till 720 000 kronor. Utan nedsätt-ning skulle fastighetsskatten för detta hushåll uppgå till 10 800 kronor. I frånvaro av den regel, som lägger en restriktion på hur långt fastighets-skatten får sättas ned, skulle skatteuttaget för detta hushåll begränsas till 9 000 kronor (6 procent av 150 000 kronor), vilket är 900 kronor mindre än den skatt som debiteras det hushåll som är bosatt i fastigheten med ett något lägre taxeringsvärde. Med en restriktion på nedsättningen, utformad så som beskrivits ovan, skulle fastighets-skatten istället uppgå till 9 975 kronor (1,5 procent av 665 000 kronor) efter nedsättning för hushållet med det högre taxeringsvärdet, vilket är något högre än uttaget för fastigheten med det lägre taxeringsvärdet.

Gradvis nedtrappning av nedsättningen vid stigande inkomst

Om nedsättningen helt skulle upphöra så fort den begränsnings-grundande inkomsten översteg gränsbeloppet, I, skulle besvärande marginaleffekter uppstå för vissa hushåll. För att undvika detta bör även hushåll med inkomster över den fastställda gränsen, I, omfattas av ned-sättningen, men i avtagande grad. Detta kan uppnås genom att fastig-hetsskatten för hushåll, vars underlag för fastighetsskatt för permanent-bostaden överstiger T kronor och vars begränsnings-grundande inkomst överstiger gränsbeloppet, I, reduceras enligt en särskild regel. Denna regel innebär att fastighetsskatten fastställs till ett belopp motsvarande B procent av den begränsningsgrundande inkomsten plus en viss procentandel, motsvarande avtrappningstalet, Q, av skillnaden mellan den begränsningsgrundande inkomsten och inkomstgränsen, I.

Därigenom avtar nedsättningen med stigande inkomst tills dess att skatteuttaget motsvarar det belopp som skulle gälla utan begränsnings-regeln, dvs. i regel 1,5 procent av skatteunderlaget. Annorlunda uttryckt kommer fastighetsskatten, för hushåll med inkomster över gräns-beloppet, I, och en fastighetsskatt som före nedsättning överstiger B

SOU 1999:59 Skattelindringens form 167

procent av den begränsningsgrundande inkomsten, öka successivt från B procent av inkomsten till 1,5 procent av taxeringsvärdet.

Med denna konstruktion är begränsningsregeln till sin effekt delvis att likställa med en differentiering av fastighetsskattesatsen med avseende på hushållens inkomstförhållanden. Den effektiva skatte-satsen kommer emellertid inte bara variera med hushållets inkomst utan även vara beroende av fastighetsskatteunderlagets storlek eftersom nedsättningen blir större för fastigheter med högre taxeringsvärden än för de med lägre taxeringsvärden, givet att hushållsinkomsten är densamma.

Begränsningsregelns konsekvenser för enskilda hushåll

Genom analyser av hur fastighetsskatteuttaget, efter nedsättning, för-ändras när hushållsinkomsten respektive underlaget för fastighetsskatt varieras har vi studerat konsekvenserna av det regelverk som skisserats ovan. Analyserna bygger på följande förutsättningar. Gränsbeloppet avseende den begränsningsgrundande inkomsten, I, uppgår till 250 000 kronor. Underlagsgränsen, T, uppgår till 665 000 kronor och begräns-ningstalet, B, uppgår till 6 procent. Avtrappbegräns-ningstalet, Q, som be-stämmer i vilken takt nedsättningen skall trappas ned för hushåll med inkomster över gränsbeloppet, förutsätts uppgå till 10 procent.

För att tydliggöra konsekvenserna av begränsningsregelns olika delar kan det vara värdefullt att först titta på en förenklad modell, där kvalifikationskriterierna avseende hushållsinkomsten och underlaget för fastighetsskatt inte ingår. Denna modell visar hur fastighetsskatte-uttaget skulle påverkas om skatten enbart begränsades till B procent av den begränsningsgrundande inkomsten för alla hushåll, oavsett inkomstnivå och fastighetsskatteunderlagets storlek. Modellen inne-håller alltså bara en parameter, begränsningstalet.

Med denna förenklade modell kommer fastighetsskatteuttaget efter nedsättning inte att vara beroende av underlaget för fastighetsskatt, utan endast av hushållsinkomsten, fram till den punkt där fastighetsskatten utan nedsättning överstiger 6 procent av inkomsten. (Se figur 9.2.) Ju högre hushållets underlag för fastighetsskatt är desto högre kommer inkomsten att vara vid den punkt där nedsättningen upphör och skatteuttaget blir oberoende av inkomsten. Ett högre fastighetsskatte-underlag innebär också att nedsättningen vid varje given inkomstnivå blir högre. Begränsningstalets nivå avgör hur mycket fastighetsskatte-uttaget ökar (nedsättningen avtar) vid stigande inkomst. Med ett högre begränsningstal upphör nedsättningen vid en lägre inkomstnivå, givet att underlaget hålls konstant.

Figur 9.2 Fastighetsskatt före och efter nedsättning med en begränsningsregel utan kvalifikationskriterier avseende hushållsinkomst och skatteunderlag.

0

Reduktion upphör om B=6%

och taxeringsvärdet

=1 miljon kronor

Som framhållits tidigare är syftet med begränsningsregeln att begränsa skatteuttaget för hushåll med låga inkomster som är bosatta i fastigheter med höga taxeringsvärden. Genom de två kvalifikationskriterierna av-seende hushållsinkomsten och underlaget för fastighetsskatt kan skatte-lindringen riktas till de hushåll som är i störst behov av en nedsättning. I det följande ska konsekvenserna av dessa båda delar av regelverket illustreras.

Figur 9.3 visar hur effekten av begränsningsregeln på fastighets-skatteuttaget förändras när hushållsinkomsten varierar. Två fall illustreras, med sinsemellan olika nivåer på det underlag för fastighets-skatt som ligger till grund för begränsningen, 800 000 kronor respektive 1,4 miljoner kronor. I båda fallen rör det sig om underlag som är relativt höga om vi utgår från förhållandena i riket som helhet.² I de områden som uppfyller de geografiska kvalifikationsregler som diskuterats i kapitel 6 är dock taxeringsvärden av denna storleksordning inte ovanliga.

2 Knappt tio procent av alla småhusfastigheter har ett taxeringsvärde som över-stiger 700 000 kronor.