I ett tidigt skede klargörs IRFs roll och mandat vilket innebär att funktionens tjänster och prioriteringar fastställs. För att fastställa IRFs roll och mandat genomförs en planering för internrevisionen. Det finns tre olika planeringsnivåer vilka är: strategisk planering, taktisk planering och operationell planering (Buttery & Simpsons 1989). Dessa planeringsnivåer kommer att förklaras i nedanstående stycken.
Den strategiska planeringen innebär att IRF tillsammans med organisationens styrande organ ska diskutera vilka risker organisationen utsätts för och vilka av dessa risker som är mest väsentliga. Detta eftersom IRF ska koncentrera sin internrevision just på de mest väsentliga riskerna. Det är också viktigt att IRF lyssnar på vilka behov både ledningen och styrelsen har vad gäller försäkrans- och konsulttjänster, då IRF finns till för att tillföra organisationen värde och hjälpa den att uppnå sina mål (Swanson 2010; Pickett 2011). Vid den strategiska planeringen bestäms även IRFs mål med internrevisionen, hur funktionen ska struktureras för att uppnå dessa mål, om det finns områden som undantas revision, om det behövs revisorer med specialistkompetens, var i organisationen IRF placeras (centralt eller utspridda på olika
avdelningar), hur internrevisionens samarbete med andra granskningstjänster i företaget ser ut och om IRF ska granska ledningens informationssystem (Buttery & Simpson 1989).
En stor del av den strategiska planeringen formaliseras i ett styrdokument och är specifikt för varje organisation. Detta styrdokument förklarar övergripande vad IRF ägnar sig åt och kommer därför att påverka IRFs formella handlingsinriktning och handlingsutrymme. Styrdokumentet (även kallat instruktionen för internrevisionen, på engelska: the internal audit charter) definieras enligt IIA som:
Instruktionen för internrevisionen är ett formellt dokument som definierar internrevisionsverksamhetens syfte, befogenheter och ansvar. Instruktionen fastställer internrevisionsverksamhetens placering i organisationen; inkluderande karaktären av revisionschefens funktionsmässiga rapportering till styrelsen; bemyndigar tillgång till information, personal och fysisk egendom som är relevant för genomförandet av uppdraget, samt definierar omfattningen av internrevisionsverksamheten. Instruktionen ska slutligt godkännas av styrelsen. (IPPF 2011)
Styrdokumentet bestämmer IRFs position inom organisationen och tar upp internrevisionens egenskaper och karaktärsdrag, revisionsmål, ramen för internrevision, IRFs ansvar, IRFs auktoritet samt beskrivning av funktionens oberoende. Styrdokumentet kan ses som riktlinjer för den roll IRF har i organisationen och görs på övergripande nivå. Styrdokumentet finns bland annat för att organisationen ska förstå syftet med IRF samt för att kunna förklara för ledningen vad IRFs roll är och vad den innefattar (Pickett 2011). Utformandet av styrdokumentet ska stödja revisionskommitténs skyldigheter i organisationen, då IRF kan betraktas som revisionskommitténs hjälpande hand (Buttery & Simpson 1989; Swanson 2010). Trots att standarderna för internrevision säger att ett styrdokument ska finnas och följas har det i en undersökning som Ernst & Young (2007) tillsammans med IIA gjort påvisats att det inte är alla IRF som arbetar efter ett styrdokument, vilket visar på att standarderna ibland frångås. I deras studie framkom att det var 80 procent av respondenterna som angav att de använde sig av ett sådant dokument vid deras revision.
Efter den strategiska planeringen genomförs en taktisk planering. Den taktiska planeringen görs för tolv månader i taget och syftar till att bedöma den arbetsbörda som den strategiska planeringen fastställt samt fördela resurser till uppgifter, projekt och aktiviteter. Vid den taktiska planeringen tas det i beaktande hur mycket resurser som krävts tidigare för att revidera ett visst område, om det förekommit några oregelbundenheter vid tidigare revidering av området, samt hur tillförlitlig den interna kontrollen över området är. Den taktiska
planeringen ska också bestämma hur frekvent revisionen ska göras (Buttery & Simpson 1989).
Efter den taktiska planeringen görs en operationell planering, vilket är en mer detaljerad planering som innehåller det schemalagda arbetet samt vilka aktiviteter som prioriteras för tillfället (Buttery & Simpson 1989).
Fördelar med att ha en upprättad internrevisionsplan är att IRF kan bevisa att de gör det som ska göras enligt överenskommelse, samt hjälper IRF att motstå ledningens krav på att de ska utföra fler uppgifter än de har resurser till eller andra uppgifter utöver det som är överrenskommet, då de genom styrdokumentet kan visa att de redan har fullt upp. Nackdelen består främst av att revisionen blir mindre flexibel och att det är komplicerat att upprätta en plan och det finns risk att IRF ägnar sig för mycket åt denna aktivitet istället för de aktiviteter som skapar värde i organisationen (Buttery & Simpson 1989).
4 Teori
vårt teorikapitel formulerar vi en egen definition på internrevisonsfunktionens mandat genom att dra kopplingar från studier på företagsledar- och styrelseområdet. Vi utformar en modell över internrevisonsfunktionens mandat vilken visar på att mandatet kan delas upp i två dimensioner: handlingsinriktning och handlingsutrymme. För att förklara dessa dimensioner beskriver vi vilka områden IRF är verksam inom, vilka aktiviteter de utför, djupet av revisionerna samt funktionens oberoende och möjligheter till att påverka den organisation de är verksamma inom. Kapitlet avslutas med hypotesformuleringar där vi diskuterar och redogör för vilka faktorer som kan ha en inverkan på IRFs mandat vilka sedan sammanfattas i en avslutande figur.
4.1 MANDAT
En allmän definition av mandat är ett ”officiellt uppdrag att för någons räkning utföra vissa åtgärder” (Nationalencyklopedin 2013). En liknande definition används även i politiska kretsar där mandat definieras som “ett uppdrag att för någon annans räkning verka för ett på förhand bestämt mål, syfte och handlingsprogram” (Holmberg 1986: 214). Ett mandat står således för huvudmannens och omgivningens föreställningar om någons uppgifter och huvudsakliga insatsområden (Holmberg 1986). Författaren ser mandatet som ett formellt uppdrag, vars gränser sätts av andra aktörer. Kärreman (1999) definierar styrelseledamöters mandat som de uppfattningar, förväntningar, plikter och det ansvar som styrelseledamöter upplever. Kärremans (1999) definition av mandat är tillskillnad mot Holmbergs (1986) mer subjektiv och utgår från hur styrelseledamöter uppfattar och förstår sitt uppdrag och agerar efter detta. Vid utformandet av vår definition av IRFs mandat tog vi inspiration från både Holmbergs (1986) och Kärremans (1999) definitioner tillsammans med den engelska översättningen av mandat.
4.1.1 Förändringsmandat och kontinuitetsmandat
Holmberg (1986) menar att företagsledarmandatet utgörs av den överenskommelse som träffas i samband med den verkställande direktörens anställning. Mandatet avser därmed huvudmannens och företagsledarens uppfattning om västenliga insatsområden på kort och
anställningskontraktet som innehåller företagsledarens rättighet och skyldighet samt behörighet och befogenhet. Författaren redogör för att mandatet antingen kan vara i form av ett förändringsmandat eller i form av ett kontinuitetsmandat. Med förändringsmandat menas att företagsledaren koncentrerar sig på förändring av företagets nuvarande inriktning och verksamhet och med kontinuitetsmandat menas att företagsledaren koncentrerar sig på försäkring och upprätthållande av redan dragna riktlinjer. Förändringsmandatet kommer att specificeras och utformas utifrån de åsikter ägarna har samt utifrån den situation företaget står inför. Kontinuitetsmandatet kommer däremot att specificeras och utformas utifrån styrelsens och ledningsgruppens åsikter och diskussioner. Holmberg (1986) menar att ett förändringsmandat kommer att råda i situationer då organisationen har ekonomiska svårigheter medan ett kontinuitetsmandat kommer råda när företaget är lönsamt och framgångsrikt. Förväntningarna är att IRF också kan ha ett förändringsmandat eller ett kontinuitetsmandat. IRFs handlingsinriktning i form av antal aktiviteter kommer att skilja sig åt och koncentrera sig på olika saker beroende på om de ska arbeta för att förändra eller att övervaka organisationens befintliga processer. Handlingsutrymmet kan också påverkas beroende på vad syftet med IRF är då deras tillgång till information kan begränsas så att de bara har tillgång till den information som de antingen behöver för att kunna förespråka förändring eller kontrollera organisationens nuvarande rutiner och riskhantering.
Formellt mandat
Enligt de internationella standarderna för internrevision (IPPF 2012) ska det finnas ett styrdokument som definierar IRFs syfte, auktoritet och ansvar. Styrdokumentet fastställer IRFs formella position i organisationen, hur den administrativa rapporteringen med styrelsen ska utformas, vilken tillgång internrevisionen har till system, personal och tillgångar samt vilka aktiviteter internrevisionen ska ägna sig åt. I internrevisionens fall kan styrdokumentet ses som utgångspunkten för IRFs mandat. Vi ser därför styrdokumentet som IRFs formella mandat. Holmbergs (1986) resonemang om förändringsmandat och kontinuitetsmandat skulle kunna appliceras på internrevisionen och hur deras styrdokument kan skilja sig åt mellan organisationer och beroende på hur lönsamma organisationerna är. Förändringsmandatet bör ses som internrevisionens roll att förändra, där deras uppgifter och aktiviteter kommer inrikta sig på rådgivning och förbättring i verksamheten. Ett kontinuitetsmandat i internrevisionens fall kommer reflekteras som deras försäkrande och övervakande roll.
4.1.2 Ett föränderligt mandat
Holmberg (1986) konstaterar att det inledande mandatet inte är konstant utan att det omformas med tiden, vilket kan innebära att handlingsutrymmet kan öka eller minska. Företagsledare kan ge mandatet innehåll och konkretion genom sitt handlande, vilket innebär att företagsledare kan påverka sitt handlingsutrymme genom sitt sätt att agera och belysa olika problem och möjligheter. Handlingsutrymmet visar den status företagsledaren besitter och denna status kan förändras genom att relationerna med andra aktörer omformas. För internrevisionen torde det föränderliga mandatet innebära att IRF får vissa behörigheter och befogenheter som delvis kommer att begränsa deras handlingsinriktning, oberoende, möjlighet att påverka och tillgång till information, men att det finns mandatpåverkande faktorer som kommer att inverka och orsaka variationer i mandat över tid, både i bredd och djup.
Figur 1. Bilden illustrerar att mandatet består dels av ett formellt mandat vilket formaliseras i kontrakt eller olika dokument och dels av ett föränderligt mandat vilket omger det formella mandatet.
4.1.3 Två dimensioner av mandat
Vid översättning av mandat till engelska fås förslagen task, authorization och authority (Wordfinder 2013). Den engelska översättningen leder oss in på vår definition av IRFs mandat där det första ordet reflekterar IRFs uppgift medan de sista två orden istället reflekterar internrevisionens bemyndigande, auktoritet och befogenhet. IRFs mandat kommer därför i vårt arbete ses utifrån två dimensioner där den första dimensionen berör mandatets bredd, omfattning eller storlek och kommer praktiskt sett ses som hur många olika kategorier
av uppdrag de har eller hur många olika aktiviteter de utför. Denna dimension fokuserar på hur stort det område är som internrevisionen kan agera på och vilken handlingsinriktning internrevisionen har. Tanken är att IRF som ägnar sig åt många olika aktiviteter eller uppdrag har en status i organisationen eller ett bemyndigande som tillåter dem att göra mycket.
Den andra dimensionen i vår definiering av IRFs mandat berör mandatets djup, styrka eller kraft och därmed IRFs auktoritet och möjlighet att påverka organisationen. Den andra dimensionen kan därmed ses som hur djupt IRF har bemyndigande att gå in på varje område. Praktiskt sett handlar mandatets djup till stor del om hur oberoende IRF är, hur stor möjlighet de har att påverka andra inom organisationen och hur ingående revisioner IRF kan utföra. Hur ingående revision IRF kan utföra beror på hur mycket information IRF får tillgång till, vilka personer de kan utkräva information eller förklaringar av samt vilken tillgång de har till organisationens system och tillgångar. IRFs auktoritet kommer således avgöra hur stort handlingsutrymme de har och hur omfattande revision de kan göra inom varje område. Den engelska översättningen av mandat har således lett till utformningen av vår definition av mandat, där det engelska ordet task har gett oss dimensionen handlingsinriktning och authorization och authority har gett oss dimensionen handlingsutrymme.
En IRF som begränsas antingen i handlingsinriktning eller i handlingsutrymme, genom att de inte får lov att göra vissa typer av aktiviteter eller får tillgång till den information de behöver, har ett mindre och svagare mandat, och därmed mindre möjligheter att göra påverkan i organisationen. Vikten av detta visar exempelvis Buttery och Simpson (1989) som påpekar att internrevisionen bör vara fri (oberoende) att rapportera och undersöka alla avdelningar i organisationen (handlingsinriktning). Internrevisionen ska fokusera på de mer känsliga områdena, men beslutet om var granskningar behöver göras och hur omfattande dessa ska vara är ett beslut som ska tas av IRF och inte av någon som kan tänkas ha att direkt eller indirekt intresse i granskningen.