Olika perspektiv på revision och revisorns roll

Revisorn ska enligt 5 § revisionslagen granska företagsledningens förvaltning samt företagets årsredovisning och bokföring. Vidare ska granskningen omfatta det arbete som god revisionssed kräver. Dessa bestämmelser återges i lagarna för respektive företagsform såsom aktiebolagslagen och lagen om ekonomiska föreningar (FAR 2005).

Kairos Future (2016) menar att revisorns roll ur ett historiskt perspektiv varit otydlig, då bland annat rollen som redovisningskonsult och rådgivare har inkluderats i uppdraget. Ett revisorsuppdrag kunde bestå av att granska eller attestera företag och organisationers verksamheter, men det kunde också innebära att arbeta med att utföra och förbättra arbetet i organisationen. Idag består inte branschen endast av revision och de olika rollerna har blivit mer tydliga i och med att självständighet och oberoende är en viktig del i yrkesutförandet förklarar Kairos Future (2016). Diskussioner har tidigare handlat om vilka tjänster en revisor har rätt att utföra för ett och samma bolag. Idag erbjuds både redovisning-, revision- och rådgivningstjänster inom en och samma byrå och här diskuteras istället om det är möjligt för en byrå att erbjuda flera tjänster till en och samma kund (Kairos Future 2016). Andra faktorer som påverkar modellen för revision i Sverige är förändrade regelverk som utvecklas till en allt mer internationell nivå.

Vasarhelyi et al. (2010) förklarar att det traditionella revisionsarbetet baserades på historisk information om företagets verksamhet och händelser som låg flera månader tillbaka i tiden. Det resulterade i att fel som kunde uppstå riskerade att

15 bli ännu större och skapade ytterligare svårigheter i uppdraget. Denna ständiga oro kunde bidra till en rädsla att ta risker och ett motstånd till förändring. Samverkan med interna revisorer var även ovanligt, medan det idag är vanligt att revisorn samarbetar och delegerar ansvar till ett internt revisionslag.

Enligt FAR (2004) beskrivs revisorn ofta ha dubbla roller eller flera olika roller.

De vanligaste förekommande rollerna är som granskare eller rådgivare till företagen. Rollen som granskare innebär att revisorn med hjälp av lagar och andra föreskrifter granskar förvaltningen och den finansiella informationen i företagen.

Granskningsuppdraget avslutas med att revisorn ger sitt utlåtande i en rapport som presenteras för ledningen. Rollen som rådgivare handlar om att revisorn delar med sig och kommunicerar de iakttagelser som han gjort i sin granskning. I sitt revisionsarbete är det vidare viktigt att revisorn tillämpar en god yrkessed och följer de lagbestämmelser och andra branschspecifika riktlinjer. Fristående rådgivning är en typ av rådgivning som innebär att revisorn ägnar sig åt rådgivning som styrs av uppdragsgivarens individuella behov och som har en naturlig koppling till revisionsverksamheten. Fristående rådgivning är också begränsad av lagar och regler men om revisorn inte har företaget som revisionskund, finns inte samma inskränkningar (FAR 2004).

3.2.1. Revisorns roll inom agentteorin

Agentteorin är en av de mest centrala teorierna inom företagsstyrning och har sin utgångspunkt i olika kontrakt mellan såväl chefer och ägare men även andra intressenter. Det handlar således om mänskliga relationer och deras inbördes prestationer vilka de belönas utefter. Leverantörer, kunder, anställda och kreditgivare är andra exempel på intressenter som omfattas av företagets relationer. Teorin belyser de risker som uppstår i olika kontraktsförhållanden till följd av att den egna nyttan går före företagets gynnsamhet (Fama 1980; Jensen &

Meckling 1983). Principal-agentteorin har tillämpats inom en rad olika ämnesområden såväl makroekonomi, redovisning, företagsledning, finansiering bland flera (Khalil & Lawarrée 1995). Modellen beskriver bland annat förhållandet mellan aktieägaren (principalen) och bolagets ledning (agenten). Som grund för teorin antas ledningen agera i syfte att maximera sin egen ekonomiska vinning framför företaget och ägarnas utdelning (Shroeder et al. 2005).

En revisor har till uppgift att motverka agentproblemet. I en revisionsmodell anställs en revisor som oberoende part i syfte att granska företagets ledning och på det viset motverka informationsasymmetri som råder mellan parterna. Principalen sitter på personlig information om företagets finanser vilket ägarna inte har kännedom om. Revisorn säkerställer att informationen som ledningen tar fram stämmer överens med verkligheten och på det viset skyddas aktieägarna från att ta

16 dåliga beslut (Khalil & Lawarrée 1995). I enlighet med teorin har revisorn till uppgift att minska de agentkostnader som uppkommer till följd av att agenten tar beslut som missgynnar företaget (Watts & Zimmerman 1983). Övervakning och kontroll av kontrakten i verksamheten leder till en tillförlitlig rapportering som i sin tur motverkar informationsassymetrin och kostnader som hör där till (Fama 1983). För att teorin ska kunna tillämpas krävs det vidare att ägare och ledning är separerade och inte består av samma personer vilket förekommer i mindre bolag (Watts & Zimmerman 1983).

Den klassiska teorin argumenterar för att ekonomiska incitament har en stark inverkan hos individer, i högt uppsatt ställning, att agera opportunistiskt i rapporteringen, vilket inte alltid är i enlighet med företagets fortlevnad. Inom beteendeforskningen tas den omgivande sociala miljön istället upp som en betydande faktor för agerandet. Cardinaels och Jia (2016) menar att användandet av revision bidrar till större betydelse av företagsetiska normer vilket bidrar till en mer sanningsenlig rapportering.

3.2.2. Nationalekonomiskt perspektiv på revision

Carrington (2014) delar in revisionsforskningen i två traditioner; nationalekonomi och sociologiämnet. Den nationalekonomiska traditionen förklaras vara den starkaste av dessa eftersom att den ligger till grund för den befintliga forskningen.

Merparten av dagens tidskrifter inom revisionsområdet tar sina utgångspunkter utifrån denna tradition. Författaren nämner tre olika teorier inom revisionsområdet som är kopplade till den nationalekonomiska skolan; försäkran, förbättring och försäkring.

Försäkran beskrivs av författaren bygga på att revisionen ses som en kontraktslösning mellan ägare och ledning, i de situationer där dessa parter är separerade. Revisorns roll blir här att försäkra ägaren om att ledningen tar tillvara på ägarens intressen. Revisorn kan ses som en oberoende tredje part som kontrollerar att företagets redovisning är korrekt vilket harmoniserar ägarens informationsunderläge. Att anlita en revisor kan anses vara dyrt men så länge nyttan av revisorns försäkran är större än kostnaderna för ledningens riskpremie, bör det ligga i företagsledningens intresse att anlita en revisor hävdar Carrington (2014). Teorin försäkran kan kopplas till agentteorin som också förklarar problematiken kring informationsassymetrin mellan principal (ägare) och agent (ledning). Agentteorin beskriver behovet av revision som ett behov av försäkran av företagets uttalanden i deras finansiella rapporter. Informationsassymetri behöver enligt författaren inte vara en negativ företeelse men om parterna har olika incitament kan det innebära en risk för att den som har informationsövertag förändrar sitt beteende i oönskad riktning gentemot sin medkontrahent.

17 Som grund för teorin förbättring ses även här informationsassymetrin men till skillnad från försäkran och agent-teorin, där revisorns roll ses som ett verktyg för att bestyrka ledningens påståenden, handlar förbättringsteorin om informationens kvalité. Revisorns roll förklaras här vara att arbeta som en informationsförmedlare och har till uppgift att göra informationen bättre i enlighet med de krav som ställs på redovisningen. Revisorns roll beskrivs av Carrington (2014) som en direkt påverkan på ett företags redovisning, och genom att anpassa denna till intressenterna förbättras revisionen. Ett exempel är på börsmarknaden där information är en förutsättning för både potentiella och faktiska ägare, vidare har den en stor inverkan på marknaden i sin helhet menar författaren. Revisorns roll blir att medla mellan företagsledningen och ägare, såväl med stor som liten insyn i företaget. Det blir en balansgång för revisorn mellan vilken information som ska offentliggöras för att tillfredsställa alla parter.

Inom teorin försäkring som är den tredje grenen inom perspektivet förklaras revisionen som indirekt bestyrkande och revisorns roll som att han själv försäkrar sig om att redovisningen håller måttet och vid behov åtgärdar felet (Carrington 2014). På det sättet undviker revisorn att bli ersättningsskyldig gentemot investerare eller andra intressenter vid juridisk process. Risk beskrivs förflyttas från ledning till revisor, där även revisorn står ansvarig för redovisnings giltighet.

Det innebär att det finns ytterligare en aktör på marknaden som har intresse av redovisningens tillförlitlighet och har inget incitament för att manipulera den.

Visar det sig att redovisningen inte stämmer överens med gällande lagar och regler innebär teorin att redovisningens användare kan söka ersättning från revisorn. Detta innebär att revisorn har ett direkt intresse i att företagets redovisning är riktig eftersom att han annars kan bli skadeståndsskyldig. Revision kan på det viset ses som en försäkring, dvs. en garanti för investeraren (Carrington 2014).

3.2.3. Sociologiskt perspektiv på revision

Carrington och Catasús (2007) delar in revision som komfort i användarperspektivet och producentperspektiv. Användarperspektivet handlar om olika intressenter och deras trygghet med redovisningen. Sett ur investerarnas perspektiv bör tröskeln vara högre att investera i företag där komforten är låg i jämförelse med företag med hög komfort.

Uttryckt i nationalekonomiska teorier om revision kan komfort som begrepp kopplas till förbättring skriver Carrington och Catasús (2007). Komfort handlar dock mer om en signalering om att revisionen finns där och ger trygghet än att kritisera den. Uppstår problem med redovisningen bör dessa förbättras bakom

18 stängda dörrar eftersom att de annars riskerar att påverka den komfort som investerare känner. En framgångsrik revision ska således sända ut signal om att att revisorn och revisionen är på sin plats. Revisorns roll blir då att balansera och reda ut felaktigheter för att sedan bringa komfort genom att revisorn bestyrker till exempel företags räkenskapspåståenden. Carrington och Catasús (2007) förklarar vidare att det inte är möjligt för en revisor att granska allt, det skulle således vara tidsineffektivt och arbetet skulle aldrig avlutas. Revisorn måste avgöra när det finns tillräckliga bevis för att stödja de yttranden som han sedan gör i sin revisionsberättelse och på det viset uppnås komfort. Komfort handlar således om ett tillstånd där revisorn känner sig komfortabel. För att uppnå detta tillstånd måste den process som gör revisionen komfortabel uppmärksammas och orosmoment måste reduceras.

Vidare förklarar Carrington (2014) att revision kan ses som legitimering. Revision som legitimeringhandlar om hur revisorn skapar legitimitet och acceptans för de finansiella rapporter som företag tar fram. Legitimitet innebär att vara i linje med normer och regler, lagar samt etiska koder i samhället. Revisorns roll blir då att skapa legitimitet och acceptans. Legitimitetsskaparen kan i vissa fall manipulera uppfattningen genom att rikta fokus på det som anses legitimt framför det som strider mot vissa etiska regler.

Som komplement till revision som komfort och legitimering beskriver Carrington (2014) revision som förhandling. Revisorns roll kan här ses som förhandlare om vad som ska inkluderas eller exkluderas i de finansiella rapporterna. Revisorns uppgift är att övertyga företagsledningen om att dennes syn på redovisningen är den rätta.