Druhové členění Účelové členění - Náklady prodeje (včetně úprav hodnot)
Hrubý zisk nebo ztráta
Tabulka 3 demonstruje rozdíly výkazu zisku a ztráty v druhovém a účelovém členění. Při zvolení vedení VZaZ v účelovém členění se pro účetní jednotku mění pouze členění nákladů a výnosů v provozní oblasti. Finanční oblast výsledku hospodaření je v účelovém členění stejné jako v členění druhovém. (Novotný, 2017)
27
2 Náklady finančního účetnictví v základu daně
Na náklady se lze podívat ze dvou hledisek, z hlediska účetního a hlediska daňového. Pro správné určení daně z příjmů právnických osob je nutné tyto náklady rozlišit. Účetní náklady jsou všechny náklady použité ve výkazu zisku a ztráty. Všechny účetní náklady ovlivňují výsledek hospodaření, ale už ne všechny účetní náklady ovlivňují výši daně, a proto se upravuje základ daně. Náklady daňové jsou vymezeny Zákonem o daních z příjmů (ZDP). Daňové náklady jsou takové náklady, které jsou vynaloženy pro účely podnikání. V
§ 24 a v § 25 ZDP lze najít výčet výdajů (nákladů), které jsou a nejsou daňově uznatelnými. Aby náklady mohly být uznané jako daňové, musejí být vynaložené pro účely podnikání – náklady sloužící k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.
Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů jsou podle § 24 ZDP právnických osob například odpisy hmotného majetku, zůstatková cena hmotného majetku, členský příspěvek nebo výdaje na provoz vlastního zařízení k ochraně životního prostředí podle zvláštních předpisů. (Marková, 2017)
Naopak výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, které nemohou být uznány pro daňové účely podle § 25 ZDP, jsou výdaje na pořízení hmotného a nehmotného majetku (výjimka je uvedena v § 24 odst. 2) a výdaje na zvýšení základního kapitálu, který reprezentuje veškeré vklady do podniku. Podniky mohou základní kapitál zvýšit, jestliže převezmou vkladovou povinnost a zvýší tím dosavadní vklady, nebo vkladovou povinnost převezmou k novému vkladu. Základní kapitál lze zvýšit také z vlastních zdrojů podniku anebo účetní jednotka zkombinuje obě dvě možnosti zvýšení základního kapitálu. Neuznávanými výdaji pro daňové účely jsou mimo jiné také pořizovací cena cenného papíru nebo vyplacené podíly na zisku. (Marková, 2018, Zákony pro lidi, 2018)
Základ daně není totéž jako účetní výsledek hospodaření. Účetními předpisy § 38a Vyhlášky 500/2003 Sb. je definován účetní výsledek hospodaření (ÚVH) jako rozdíl mezi zaúčtovanými náklady a výnosy (Pilařová, Pilátová, 2016). Základ daně z příjmů právnických osob není dán účetními předpisy, ale Zákonem o dani z příjmů § 23 odst. 1, který základ daně definuje takto: „Základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje
28
(náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období; rozdíl se upraví podle tohoto zákona.“ (Marková, 2018, str. 28)
Pro určení základu daně je pro účetní jednotky důležité si definovat předmět daně.
Předmětem daně se rozumí veškeré příjmy z činnosti a z nakládání s celým majetkem, pokud v § 18 odst. 2 není uvedeno jinak. Jak uvádí Vančurová (2016, s. 20), „základ daně je předmět daně vyjádřený v měrných jednotkách a upravený podle zákonných pravidel.“
Kromě předmětu daně je ke správnému určení základu daně výchozím bodem VH před zdaněním. Výsledek hospodaření před zdaněním je vypočítán jako rozdíl účtové třídy 6 a účtových skupin 50 až 58. Účtová skupina 59 ovlivnit účetní výsledek hospodaření před zdaněním nesmí. (Pilařová, Pilátová, 2016)
K získání základu daně je nutno přetransformovat účetní výsledek hospodaření. Aby se mohlo dojít ke správnému výsledku, je potřeba provést některé typy úprav. Základem je úprava výsledku hospodaření pomocí položek zvyšujících či snižujících účetní výsledek hospodaření. Mezi položky zvyšující výsledek hospodaření patří hodnoty nákladů, které jsou zaúčtované, ale nepatří do daňových nákladů. Naopak položky snižující účetní výsledek hospodaření jsou náklady nezaúčtované, které zároveň nejsou daňovým nákladem. (Pilařová, Pilátová, 2016)
Účetní jednotky při výpočtu základu daně musí správně určit, zda se jedná o daňový či nedaňový náklad. Proto musí posoudit zda:
náklad je vynaložen pro účely podnikání,
náklad je nákladem dané účetní jednotky, nebo je nákladem jiného poplatníka,
náklad patří do daného zdaňovacího období,
náklad není uplatňovaný vícekrát.
Účetní jednotky musí u každého nákladu zvážit, zda splňuje výše zmíněná kritéria pro určení daňového nákladu. Pokud náklad nespadá do těchto kritérií, nemůže být uznán jako daňový náklad. Z toho důvodu se nedaňové náklady při výpočtu základu daně zpětně přičítají k účetnímu výsledku hospodaření před zdaněním. (Pilařová, Pilátová, 2016)
29
2.1 Transformace výsledku hospodaření na základ daně
Daň z příjmů patří mezi daně přímé, tj. je známa osoba, která bude daň platit. Poplatníkem daně z příjmů právnických osob jsou například právnické osoby, organizační složky státu nebo podílový fond. Jedná se o daň, která do státního rozpočtu přináší významnou částku.
Daň z příjmů je upravována v Zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Zdaňovací období, za kterého se daň z příjmů platí, je většinou kalendářní rok, podniky mohou jako zdaňovací období použít rok hospodářský. Předmět daně zahrnuje příjmy z veškeré činnosti podniku a z nakládání s veškerým majetkem. (Müllerová, Šindelář, 2016)
Základem pro výpočet daně z příjmů je základ daně, který se transformuje z výsledku
Jak z tabulky 4 vyplývá, k výpočtu základu daně je na samém začátku zjistit rozdíl výnosů a náklady, tedy ÚVH před zdaněním. V přiznání k dani z příjmů právnických osob se jedná