Hmotný a nehmotný dlouhodobý majetek

Majetek je vše, co člověk nebo instituce vlastní. V případě dlouhodobého hmotného majetku (DHM) a dlouhodobého nehmotného majetku (DNM) se jedná o část aktiv, ke kterým má osoba nebo podnik majetková práva. Je to souhrn hmotných a nehmotných statků, se kterými fyzická nebo právnická osoba může nakládat, kterými také může ručit za své závazky.

Definice majetku z účetního hlediska a hlediska daně z příjmů

Z pohledu účetního jsou hmotným majetkem hmotné movité věci nebo jejich soubory s dobou použitelnosti delší než jeden rok. Účetní jednotka určí cenovou hranici dle principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku, podle které považuje majetek za dlouhodobý hmotný majetek a za drobný dlouhodobý hmotný majetek.

Nastavení této hranice je v rukou účetní jednotky s přihlédnutím k uvedeným principům.

Účetní jednotka může definovat, že drobným dlouhodobým majetkem (DDHM) jsou

44

movité věci s finančním limitem od 5 000 Kč do 35 000,-- Kč. Hmotné věci nad částku 35 000,-- Kč považuje za dlouhodobý hmotný majetek. Dlouhodobý hmotný majetek definuje § 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Movité věci, které při pořízení budou mít cenu nižší než stanovený limit, budou při pořízení zaúčtovány jako jednorázový náklady.

Nehmotným majetkem jsou dle § 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb. zejména nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva s dobou použitelnosti delší než jeden rok.

O výši limitu, podle které je majetek považován za dlouhodobý nebo drobný dlouhodobý nehmotný majetek rozhodně účetní jednotka vnitropodnikovou směrnicí.

Z daňového hlediska jsou hmotným majetkem dle § 26 odst. 2 ZDP samostatné hmotné movité věci, popřípadě soubory hmotných movitých věcí, jejich vstupní cena je vyšší než 40 000,-- Kč s dobou použitelnosti delší než jeden rok. Nehmotný majetkem je dle § 32a ZDP majetek, který byl nabyt úplatně, vkladem člena obchodní korporace, tichého společníka, přeměnou, darování, zděděním, vytvořen vlastní činností, jehož vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Jedná se zejména o výsledky výzkumu a vývoje, software, práva a jiný majetek dle zvláštních předpisů.

5.1.1 Ocenění dlouhodobého majetku

Správné ocenění majetku je jedním ze základních předpokladů pro správné vedení účetnictví. Oceňování majetku z hlediska účetnictví je ustanoveno v § 25 ZoÚ, podle kterého se složky majetku oceňují:

• pořizovací cenou při jeho úplatném pořízení,

• vlastními náklady při vytvoření dlouhodobého majetku vlastní činností,

• reprodukční pořizovací cenou při bezúplatném pořízení dlouhodobého majetku.

Základ daně z příjmů je ovlivněn vstupní cenou majetku, dále pak zůstatkovou cenou a také výší odpisů. Odpisy i zůstatková cena se odvíjejí od vstupní ceny majetku. Zákon o daních z příjmů vymezuje způsoby, jak vstupní cenu majetku stanovit a považuje podle

45

§ 29 ZDP za vstupní cenu zejména:

• pořizovací cenu při úplatném nabytí,

• vlastní náklady při pořízení ve vlastní režii,

• hodnotu nesplacené pohledávky zajištěné převodem práva,

• reprodukční pořizovací cenu,

• cenu určenou podle zvláštního předpisu při bezúplatném nabytí.

Vstupní cena majetku se snižuje zejména o poskytnuté dotace ze státního rozpočtu, veřejných rozpočtů, státních fondů a o prostředky poskytnuté z grantů Evropského společenství a dalších fondů. Podstatné rozdíly při ocenění majetku vznikají zejména u nepeněžitých vkladů majetku, odkoupení majetku po skončení nájmu, majetku, který nabyl právní nástupce po svém předchůdci. U těchto případů je většinou vstupní cena stanovena na základě zvláštních právních předpisů o oceňování majetku.

5.1.2 Odpisy dlouhodobého majetku

Odpisy dlouhodobého majetku vyjadřují opotřebení majetku v čase. Může se jednat o opotřebení fyzické, tak morální. Pro účely odpisů se majetek dělí na:

• odpisovaný – jedná se o majetek hmotný i nehmotný, např. budovy, stroje, licence, software,

• neodepisovaný – je majetek, který časem neztrácí na hodně, jedná se zejména o pozemky, umělecká díla a sbírky.

Účetní odpisy

Účetními odpisy vyjadřuje účetní jednotka náklady spojené s opotřebením. Odpisy vyjadřují trvalé snížení hodnoty majetku. Zachycením opotřebení majetku v účetnictví zaručuje podání věrné a poctivého obrazu účetnictví. Pro výpočet odpisů si účetní jednotka stanový dobu odepisování a na základě odpisového plánu provádí výpočty odpisů podle opotřebení majetku a jejich zaúčtování. Dle § 28 ZoÚ odepisují majetek zejména účetní jednotky, které mají k majetku vlastnické právo, které poskytují majetek úplatně nebo

46

bezúplatně na základě smlouvy o nájmu, na základě smlouvy o finančním leasingu, nájemce nebo pachtýř, pokud je k odepisování oprávněn, účetní jednotka, která provedla technické zhodnocení.

Způsob odepisování opravuje § 56 vyhlášky č. 500/2002 Sb., který říká, že průběh používání může být vyjádřen ve vazbě na čas, výkony nebo dle § 56a vyhlášky tzv. metodou komponentního odepisování majetku. V případě časového a výkonového majetku je princip opotřebení propočten na dobu použitelnosti nebo počet výkonů, které lze s majetkem dosáhnout. Při komponentním odepisování je majetek rozdělen na několik částí - komponentů, které se v souvislosti s používáním opotřebovávají jinak rychle. Každá taková část se odepisuje samostatně dle doby použitelnosti. Může se jednat např. o výrobní linku, jejíž jednotlivé součásti se při výrobě opotřebovávají jinak rychle a výkonové opotřebení není rovnoměrné.

Daňové odpisy

Daňové odpisy ovlivňují základ daně z příjmů. Nemusí věrně zobrazovat skutečné opotřebení majetku. Doba odepisování, částky a podmínky odepisování hmotného majetku jsou stanoveny v ZDP. Dle § 30 přílohy č. 1 ZDP zařadí účetní majetek do odpisové skupiny. V § 31 a 32 ZDP jsou stanoveny jednotlivé odpisové sazby, kterými se účetní jednotka musí řídit pro uplatnění odpisu jako daňového nákladu.

Dle ZDP jsou poplatníkovi umožněny dva způsoby odpisování hmotného majetku. Z nich si může libovolně vybrat, ale způsob odpisování není možné měnit do konce doby odpisování. Jednou z možností je rovnoměrné odpisování, kdy se odpisy hmotného majetku stanoví ve výši jedné setiny součinu vstupní ceny hmotného majetku a příslušné roční odpisové sazby. Druhou možností je odpisování zrychlené, kdy jsou jednotlivým odpisovým skupinám přiřazeny odpisové koeficienty. V prvním roce odpisování se odpis stanoví jako podíl vstupní cena a přiřazeného koeficientu. V další letech jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny majetku a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem platným pro další roky odpisování a počtem let, po které byl již majetek odpisován. Vypočtený odpis se uplatňuje ve výši ročního odpisu, pokud byl u poplatníka majetek evidován ke konci zdaňovacího období. Pokud ne, uplatní se polovina ročního odpisu, např. v případě nabytí

47 nebo vyřazení majetku v průběhu roku. U vybraných druhů hmotného movitého majetku, je možno uplatnit v prvním roce odpisování vyšší odpis.

Z odepisování je určitý majetek vyloučen. V § 27 ZDP je vymezeno, o který majetek se jedná a jedná se zejména o tyto případy:

• bezúplatně převedený majetek podle smlouvy o finančním leasingu, pokud pořizovací náklady nepřevýší 40 000,-- Kč,

• pěstitelské celky trvalých porostů s plodností delší než 3 roky,

• umělecká díla, kulturní památky,

• majetek převzatý bezúplatně podle zvláštních právních předpisů,

• inventarizační přebytky.

Pokud je odepisovaný majetek používán k ekonomické činnosti jen částečně, odpisy jsou dle § 28 odst. 6 ZDP zahrnuty v poměrné části. V případě, že je odepisován osobní automobil, u kterého se krátí paušální výdaj na dopravu, uplatňuje se odpis v poměrné výši 80% jeho hodnoty. Způsob daňových odpisů nehmotné majetku upravuje § 32a ZDP. Doba odepisování je stanovena v § 32a odst. 4 ZDP. Doby odepisování jsou stanoveny jako minimální doby odepisování. U nehmotného majetku zařazené od 1. 1. 2018 může poplatník daně z příjmů stanovit delší dobu odepisování.

5.1.3 Opravné položky k majetku

Opravné položky (OP) k majetku se vytváří pro vyjádření dočasného snížení hodnoty majetku. Cena majetku vyjádřená v účetnictví, tj. pořizovací cena mínus oprávky k majetku nemusí odpovídat skutečné hodnotě majetku. V zájmu zachování principu věrného obrazu účetnictví je třeba sledovat reálnou hodnotu majetku a tento stav promítnout do účetnictví. Podmínky tvorby opravných položek stanovuje účetní jednotka vlastní směrnicí. Pokud důvody pro dočasné snížení hodnoty majetku pominou, opravná položka se zruší.

Tvorbu opravných položek k majetku upravuje zákon o účetnictví, vyhláška č. 500/2002 Sb., ČÚS č. 5 a 19. Tvorba opravné položky k majetku se účtuje na vrub účtu 591 – Tvorba

48

a zúčtování opravných položek v provozní činnosti a ve prospěch účtu 092 – Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku. Zrušení opravné položky se zúčtujeme opačným zápisem. Ke zrušení dochází, pokud pominou důvody snížení hodnoty majetku.

V praxe se může jednat o tvorbu opravné položky k majetku z důvodu přechodného snížení hodnoty majetku vlivem způsobené škody na majetku do doby, než je majetek opraven, nebo dočasné neprovozuschopnosti strojního zařízení, než proběhne oprava, dojde-li k odcizení majetku a účetní jednotka dosud nemá stanovisko orgánů činných v trestním řízení, zda může být majetek nalezen a vrácen.

5.1.4 Vyřazení majetku

Při prodeji majetku dochází k jeho vyřazení. Pro uplatnění nákladů souvisejících s vyřazením je rozhodující důvod vyřazení. K vyřazení může dojít prodejem, likvidací, bezúplatným převodem nebo z důvodu manky a škody.

Z účetního pohledu je u dlouhodobého majetku účetním nákladem zůstatková cena majetku. Pokud majetek nebyl odepisován, pak vstupní cena majetku.

Z daňového hlediska je zůstatkovou cenou je dle § 29 odst. 2 ZDP rozdíl mezi vstupní cenou hmotného majetku a celkovou výši odpisů stanovených dle ZDP. Případy, kdy je zůstatková cena daňově znatelným výdajem jsou definovány v § 24 odst. 2 ZDP. Jedná se o tyto případy:

• vyřazení pěstitelských celků, porostů, zvířat,

• vyřazení z důvodu prodeje nebo likvidaci majetku, který bylo možné podle ZDP odepisovat,

• vyřazení v důsledku škody nebo zničení v případě obecné škody do výše náhrad, v případě živelné pohromy do výše zůstatkové ceny, škody zaviněné neznámým pachatelem.

Naopak nelze uplatnit zůstatkovou cenu např. v případě darování majetku a také v případě některých škod na majetku. Pokud dojde k úmyslnému poškození majetku nelze

49 zůstatkovou cenu zahrnout do daňových nákladů. Stejně tak u obecné škody je zůstatková cena majetku nákladem jen do výše náhrady škody.