Redovisa intäkt när prestationsåtaganden uppfylls

När kontrollen överförs till kunden i enlighet med huvudprincipen för IFRS 15 ska intäkterna för varje separat prestationsåtagande redovisas, som kan ske över tid eller vid en specifik tidpunkt (Marton et al., 2018). Med andra ord sker intäktsredovisningen då företaget uppfyller sitt prestationsåtagande då en utlovad vara eller tjänst överförs till kunden och denne kan använda sig utav den. Vid bedömningen om intäktsredovisningen ska ske över tid eller till en viss tidpunkt utgår företaget från följande kriterier:

- Kunden erhåller och förbrukar fördelarna samtidigt som företaget utför åtagandet.

- Kunden kontrollerar tillgången medan företaget producerar/förbättrar den

- Företagets prestation skapar inte en tillgång med en alternativ användning för företaget

12 2.3 Tidigare intäktsstandard IAS 18/11

Marton et al (2018) citerar att ”Intäkter utgör ofta den största posten i ett företags finansiella rapporter och är därför en central del i rapporteringen”. En viktig punkt är därmed att klargöra i vilken tidsperiod intäkter respektive kostnader ska redovisas. Härmed påpekas det att intäkter är avgörande för en verksamhets ekonomiska resultat, och har ett starkt inflytande vid en bedömning av en organisations lönsamhet och hållbarhet vilket centraliserar intäkter i ett företags redovisning (Marton et al. 2018; Oyedokun, 2016).

Intäktsredovisningen reglerades tidigare av två olika standarder; IAS 18 Intäkter och IAS 11

Entreprenadavtal som i nutid ersatts av IFRS 15 Intäkter med avtal från kunder. Vid substituerandet av de gamla standarderna med de nya, har det uppkommit förändrade detaljer med övergripande skillnader på behandlingen av intäkter. IAS 18 omfattar hantering av intäktsredovisning från transaktioner som härrör till försäljning av varor, utförande av tjänster samt en användning av ett företags tillgångar som ger upphov till utdelning, ränta eller royalty (Marton et al., 2018). IAS 18 hänvisar också till IAS 11 när det gäller entreprenadavtal som berör fysiska objekt, detta för att skilja på intäkter som uppstår vid tjänster som i praktiken benämns som succesiv vinstavräkning (Marton et al., 2018). IFRS 15 behandlar all typ av intäkter som härrör från avtal med kunder med undantag från kontrakt som omfattar olika typer av leasing och- försäkringsavtal. (Deloitte, 2014).

Enligt IAS 18 baseras tidpunkten för intäktsredovisning från försäljning av varor och tjänster på när risker och fördelar har övergått till kunden med utgångspunkt från realisationsprincipen (Tidningen Balans, 2018). Det ska även bedömas att intäkter och utgifter hänförliga till transaktionen kan beräknas på ett tillförlitligt sätt och att det är sannolikt att ekonomiska fördelar som härrör från försäljningen kommer att strömma till företaget (Oyedokun, 2016). Detta skiljer sig från den nya standarden då IFRS 15 fokuserar i stället på när kontrollen av dessa varor har överförts till kunden.

Med andra ord när kunden kan styra användningen av varan eller tjänsten och erhåller dess fördelar som tillkommer från tillgången (Marton et al., 2018)

Huvudskillnaden mellan IFRS 15 och IAS 18 är att IFRS 15 tillhandahåller en standardiserad femstegsmodell för att redovisa alla typer av intäkter från kundkontrakt medan IAS 18 har olika redovisningskriterier för olika former av intäkter. IFRS 15 har därmed en övergripande modell för alla intäktsredovisningar och har en balansorienterad ansats med fokus på tillgångar och skulder (Deloitte, 2014). Detta innebär att företag ska börja med att identifiera ett kundavtal för att sedan

13

kan generera en tillgång eller en rättighet att erhålla en ersättning och en skuld vid ett avtal om en överföring av varor eller tjänster till en kund. (Marton et al., 2018)

2.4 Implementering

Koehn och Klimek (2011) hävdar att en övergång till IFRS är en tidskrävande inlärningsprocess som kräver resurser och involvering av en hel organisation för att klara av de utmaningar som uppstår vid en övergångsfas. En implementering av en ny redovisningsstandard förändrar ett företags sätt att redovisa som således behöver lägga ner tid för att analysera och utmärka de arbetsuppgifter som behöver göras för en lyckad implementering (Koehn & Klimek, 2011;

Wahyuni & Triatmanto, 2018).

Weaver och Woods (2015) framställer en rad framgångsfaktorer som är av vikt för att uppnå en lyckad implementering. Forskarna menar att framgång uppnås av företag som förberett och planerat en övergång i god tid. Det tar tid att lära sig och förstå IFRS varpå en effektiv projektledning i symbios med företagets ledning och anställda är av väsentlighet. Därmed krävs det utbildning för berörd personal för att förstå standarden och vilka implikationer den medför på verksamheten i olika avseenden (Weaver & Woods, 2015). Jermakowicz och Tomaszewski (2006) betonar att utbildningsprogram är en kritisk komponent för ett företag att hantera utmaningar som medförs vid en ny redovisningsmetod. Kunskap är avgörande för att implementeringen ska bli lyckad, då en brist på kunskap tvingar företagen att förlita sig starkt på dess redovisningsspecialister, och även de kan ha bristfällig vetskap om IFRS. (Weaver & Woods, 2015; Jermakowicz & Tomaszewski, 2006).

Jermakowicz och Tomaszewski (2006) undersöker implementeringen av IFRS för börsnoterade företag och nämner att konsekvenserna kommer utan tvekan att sträcka sig längre än en enkel förändring av redovisningsregler och bokföringen från de berörda företagen. Författarna menar att de studerade företagen är i samförstånd när de påstår att det är brist på tillräcklig utbildning och kunskap. I frågan om vilka potentiella åtgärder som krävs för utmaningarna med implementeringen så nämner företagen att ett utbildningsprogram för personal över hela företaget behövs. Detta skulle möjliggöra en vägledning till personal för att anta ett annat system för affärsverksamheten och kommunikationen som krävs vid en konvertering till en ny och omfattande redovisningsstandard.

Vidare tydliggörs det att denna form av utbildningsprogram kommer att vara en pågående process som kräver anpassningar eftersom IFRS är ett rörligt mål som förändras över tid.

14

Kasurinen (2002) identifierade att en framgångsrik implementering påverkas av beteendemässiga och interna organisatoriska faktorer. Författaren hävdar att stöd från ledningen, utbildning och en koppling till prestationsutvärderingar är nödvändiga kriterier som bör uppfyllas vid en

implementeringsprocess.

I en annan litteraturstudie konstaterade Boscov och Rezende (2016) att implementeringsprocessen för en ny redovisningsstandard orsakade ett större behov av utbildning samt en förändring av den eftersökta profilen i rekryteringsprocessen. Flera förändringar kunde verifieras i de analyserade företagen, förändring i arbetsrutiner, kompetenser och planering var betydande. När det gäller IFRS behövde redovisningsavdelningen förstå sig mer på de andra yrkesverksamma områdena inom organisationen för en lyckad implementering. Alla företag genomförde även utbildning för externa och interna medarbetare i syfte att sprida kunskap. Högsta ledningens deltagande var avgörande för att detta skulle kunna ske, genom en dedikation från heltidsanställda till IFRS-projekt för att

diskutera praktiska frågor om vad och hur man implementerar en ny redovisningsstandard.

2.5 Organisationsförändring

Organisationer upplever ett kontinuerligt behov av att hantera förändringar när de möter nya utmaningar och anpassar sig till turbulens i sina verksamhetsmiljöer (Triatmanto & Wahyuni, 2020). Relevansen av redovisning i organisationsförändringar är problematisk (Doupnik & Xu, 2016). Under de senaste åren har redovisning och dess relevans diskuterats ingående.

Beslutssvårigheter är ett framträdande svar på organisationsförändringar som indikerar att organisationsmedlemmar samtidigt kan ha positiva åsikter och oro över konsekvenserna av förändring (Gornjak, 2019). Författaren tydliggör resonemanget att inom stadierna av en organisationsförändring upplever individer olika nivåer av osäkerhet samt självförtroende i sin förmåga att förändra, vilket indikerar på deras beredskap och motivation att förändras. Individer övergår från att vara ovilliga att anta nya beteenden till att överväga möjligheten till förändring, följt av att förbereda sig och göra sig skyldig till förändring, och slutligen att utföra de nya beteendena för att upprätthålla de över tid. Alsharari (2018) anser att en av utmaningarna i

förändringsprocessen är kopplad till den mänskliga faktorn. Enligt författaren består organisationer av människor och deras ömsesidiga relationer. Förändringar i strategi, struktur, teknik och

produkter sker inte av sig själva och förändringar i var och en av dessa områden innebär också förändringar hos människor. Detta perspektiv kan bidra med utgångspunkter att ta reda på när det gäller företagens implementeringsarbete av nya IFRS standarder såsom IFRS 15, vilket också berör medarbetarna på företaget och är därmed relevant för denna studie.

15

Varje organisationsförmåga att följa förändringar är begränsad enligt Palmer (2015). När de närmar sig denna gräns tenderar ledning och anställda som är ansvariga för förändringen visa alltmer motstånd (Palmer, 2015). Detta avslöjar varför införandet av internationella redovisningsstandarder som IFRS har visat på motståndsfenomenet, eftersom tekniska förändringar behövs, liksom

utbildning, kommunikation och människors engagemang (Palmer, 2015; Deloitte, 2016; Boscov &

Rezende, 2016).

Boscov och Rezende (2016) refererar till Lewin (1947) och beskriver att förändringsprocessen för organisationer kan delas in i tre stadier: upptining, förändring och återfrysning. Det första steget i förändringsfasen, upptining, innebär att organisationen förbereds för att acceptera att förändring är nödvändig, vilket innebär att man bryter ner befintliga strategier innan man kan bygga upp en ny grund att utgå från. Nyckeln till detta är att utveckla ett övertygande budskap som visar varför det befintliga tillvägagångssättet att genomföra arbetsuppgifter inte kan fortsätta. Det här är lättast att inrama när ledningen kan peka på konkreta och verkliga händelser som exempelvis minskande försäljningssiffror, dåliga ekonomiska resultat, oroande kundnöjdhetsundersökningar eller liknande.

Detta visar att förändring måste ske på ett sätt som alla inom organisationen kan förstå (Palmer, 2015). För att förbereda organisationen framgångsrikt måste förändringen ske i kärnan av

organisationen vad gäller att utmana tron, värderingar, attityder och beteenden. Genom att tvinga organisationen att ompröva sin kärna skapar ledningen en kontrollerad kris, som i sin tur kan leda till en stark motivation till att söka sig till de metoder som krävs för anpassning och framgång av de förändringar som sker.

Efter den osäkerhet som skapats i upptiningsfasen så blir nästa steg förändringsfasen, där anställda börjar ta initiativ bland osäkerheterna och strävar efter att planera och ta sig an nya strategier.

Övergången från upptining till förändring sker över en lång period. Människor tar sin tid att

anamma nya riktlinjer och delta proaktivt i förändring. För att acceptera förändring och bidra till att göra den framgångsrik, måste personalen förstå hur förändringen kommer att gynna de (Boscov och Rezende, 2016). Tid och kommunikation är de två viktigaste faktorerna till de framgångsrika förändringarna. Människor behöver tid att förstå förändringarna, och de måste också känna sig starkt anslutna till organisationen under hela övergångsperioden (Alsharari, 2018).

När förändringarna tar form och ledning samt anställda har tagit till sig de nya sätten att arbeta är organisationen redo att frysa på nytt. De yttre tecknen på frysningen är ett stabilt

organisationsschema, konsekventa arbetsbeskrivningar och samarbete mellan olika avdelningar inom organisationen. Stadiet vid återfrysning hjälper personalen och organisationen att internalisera

16

eller institutionalisera förändringarna. Det innebär att se till att ändringarna används hela tiden och att de införlivas i vardagen. Med en ny känsla av stabilitet känner medarbetarna självsäkerhet med de nya sätten att arbeta (Boscov & Rezende, 2016).

2.5.1 Interna kontroller

Interna kontrollsystem har som uppgift att övervaka organisationens efterlevnad av de

implementerade redovisningsstandarderna samt för att säkerställa att ledning och anställda tillämpar redovisningsmetoderna på ett godtyckligt sätt. Man brukar dela in interna kontroller i den löpande verksamheten, företagsledning, internrevision, och externa utvärderande organ (PWC, 2021). Med den ökade förändringstakten av de omväxlande regelverken och den utvecklande teknologin blir interna kontroller en vital komponent för en stabil verksamhet (PWC, 2021). I koherens med den tillväxande samhällsutvecklingen blir kraven från myndigheterna allt fler och striktare som driver företagen att stärka verksamhetens analysarbete för en effektivare hantering av risker. I förhållande till övergången av IFRS 15, bland företag med implementeringsplikt, så måste dessa anpassa de interna kontrollerna inom ramen för den finansiella rapporteringen (Deloitte, 2015).

Då IFRS 15 omfattar nya samt mer genomgripande upplysningskrav, blir det betydande för företagen att följa upp om upplysningskraven är bristfälliga i redovisningsinformationen. Således blir riskbedömningen en hörnsten av en intern kontroll som ständigt behöver aktualiseras i förhållande till de nya standarderna (PWC, 2021). Då intäkterna kommer att redovisas utifrån standardens femstegsmodell kommer det innebära betydliga insatser från företagens ledning. Dessa består av att utföra fler riskutvärderingar, nya kontrolluppdateringar samt en ändring på de

befintliga kontrollsystemen i företaget, då femstegsmodellen innefattar en mer genomgripande komplexitet (Marton et al., 2018).

2.5.2 IT-system

Vid implementeringen av IFRS standarder har åtgärder eller justeringar krävts i företagens

redovisningssystem för att omarbeta rapporter och förändra informationsflödet i systemen (Boscov

& Rezende, 2016). Jermakowicz och Tomaszewski (2006) drog slutsatsen att majoriteten av de företag som har implementerat eller är i processen med att implementera IFRS står inför en utveckling i sina informationssystem. Flera företag upplevde ett behov av att integrera extern och intern rapportering på ett sätt som kan förändra etablerade kontrollmetoder eller att vara i behov av dubbla redovisningssystem. Att övergå till att redovisa i enlighet med IFRS 15 kommer kräva att transaktionspriset ska fördelas med värdet av tjänsten som föreligger i varje prestationsåtagande (Tidningen Balans, 2018). En ansträngning som företag bör hantera tidigt i

17

implementeringsprocessen är att genomföra lämpliga åtgärder i de tekniska aspekterna av

redovisning, systematiska genvägar och komplettera bearbetning av historiska data. Att identifiera vad som ska korrigeras i IT-systemen är viktigt för att redovisningspraxis ska kunna uppfylla de upplysningskrav som ställs i femstegsmodellen för IFRS 15 (KMPG, 2018).

2.5.3 Arbetsuppgifter

IFRS 15 centrerar ett balansorienterat synsätt med fokus på tillgångar och skulder som innehar fler upplysningskrav med tilläggsupplysningar kring information som skall tas med i företagens avtal med kunder, vilka väsentliga bedömningar företagen har utfört avseende prestationsåtagandena samt transaktionspriset i förhållande till femstegsmodellen (Deloitte, 2016). I samband med de utökade upplysningskraven som är mer omfattande än föregående upplysningskrav, kan det

innebära merarbete kring insamlingen av nödvändig information som behövs vid redovisningen av upplysningskraven (Falkman & Lundqvist, 2016). Detta just för att upplysningskraven påverkar uppsättningen av den finansiella rapporteringen och såldes kan det även kräva en förändring på företagets rapporteringsrutiner (Jermakowicz & Tomaszewski, 2006).

En tidigare undersökning indikerar att företag visar på svårigheter att samla in nödvändiga data som behövs för att justera värdebedömningar kring de finansiella instrumenten (Weaver & Woods, 2015). Weaver och Woods (2015) beskriver att informationsinsamlingen kräver en omsorgsfull planering som kan vara tidskrävande och resursförbrukande som därmed leder till en ökning av företagens arbetsuppgifter för efterlevnaden av upplysningskraven som omfattas av IFRS 15.

2.5.4 Kontraktsutformning

IFRS 15 har som teoretisk funktion att göra den finansiella rapporteringen mer jämförbar och transparent som uppnås genom att dela in kundavtalen till de prestationsåtaganden som härrör från kontrakten (Falkman & Lundqvist, 2016). Den nya standarden påverkar hur och när intäkter ska redovisas med utgångspunkt från när en vara levereras och en transaktionsöverföring realiseras i förhållande till tid, belopp och osäkerhet (PWC, 2014). Femstegsmodellen som utgörs av IFRS 15 bidrar till nya omständigheter för hur kontrakt och avtal med kunder ska utformas kräver att

företagen ser över sina nuvarande kontrakt och ändra dessa i enlighet med de upplysningskrav som medföljer vid en tillämpning av standarden (Marton et al., 2018).

18 2.6 New Institutional Theory (NIT)

Organisationer eller företag påverkas av andra organisationer och institut. Institutionell teori bygger på detta antagande och kan användas för att undersöka hur organisationer reagerar på dessa yttre påtryckningar från andra organisationer (DiMaggio & Powell, 1983). Ny institutionell teori ser på organisationer som arbetar inom en social ram av normer, värderingar och antagna förutsättningar om vad som utgör lämpligt eller anpassningsbart ekonomiskt beteende (Deegen & Unerman, 2011).

Enligt Scott (1983) följer organisationer institutionellt tryck för förändring eftersom de belönas för att göra det genom ökad legitimitet, resurser och efterlevnadsförmåga.

DiMaggio och Powell (1983) skildrar mellan gammal och ny institutionell teori. Ny institutionell teori härstammar från den ursprungliga teorin, gammal institutionell teori och i den teorin ligger fokuset på gruppkonflikter och organisatoriska strategier då den undersökte hur organisationer begränsar individer så att de inte agerar utifrån deras eget intresse. Vidare undersökte ursprungs teorin hur de informella strukturerna påverkar organisationens formella strukturer och uppfattade att organisationer sökte legitimitet och acceptans från hela samhället. Som i fallet med de flesta teorier fann de efterföljande teoretikerna att gammal institutionell teori inte förklarade allt (DiMaggio &

Powell, 1991; Meyer, 1977; Meyer & Rowan, 1991). Kritik riktades mot det gamla institutionella tillvägagångssättet eftersom det inte beaktade påverkan av kognition och lärande i mänskligt beteende. Ny institutionell teori ser på individer som interagerar med i socialt organiserade miljöer och att dessa miljöer styrs av en uppsättning regler, normer och definitioner. Dessa konstruerade miljöer begränsar och formar handlingsmönster som alla aktörer måste följa.

Inom ny institutionell teori definieras institutioner som strukturella krafter som vägleder olika aktörers beteenden (DiMaggio & Powell, 1983). Komplexiteten i politiska, reglerande och tekniska förändringar konfronterar de flesta organisationer till en organisationsförändring och anpassning (Meyer & Rowan, 1977). Dessa materiella och immateriella institutioner förankras av en formell eller informell struktur som centraliserar urskilda fenomen som regler och processer betingat på vad för typ av struktur som gäller. Den formella strukturen genomsyras av formliga företeelser som regleringar, stadgar och lagar medan den informella strukturen omfattar kulturer och traditioner i relation till normer, värderingar och rutiner (Lang, 2018; DiMaggio & Powell, 1983; Meyer &

Rowan, 1977). Den centrala utgångspunkten i institutionell teori är att alla företag tenderar att bli homogena över tid, eller antar samma strategier, som kallas isomorfism.

19

DiMaggio och Powell (1983) beskriver isomorfism som en begränsande process som tvingar en enhet i en population att efterlikna andra enheter som står inför likartade uppsättningar av miljöförhållanden. Organisationer struktureras av fenomen som uppstår i dess omgivning och således tenderar till att bli isomorf med dem för att uppnå legitimitet. Därmed blir institutionell isomorfism en drivande faktor till organisationers framgång och fortlevnad (Meyer & Rowan, 1977). Institutionell teori ger en hjälpsam teoretisk lins för att förstå repertoaren av beteenden som organisationer anammar vid institutionella krav vid en implementering av en förändringsprocess då teorin överväger rollen av makt, byråkrati, institutionellt arbete och social institutionell dynamik (Guerreiro et al. 2020; DiMaggio & Powell; 1983; Scott, 1983). Den institutionella teorin redogör för tre olika mekanismer av isomorfism; tvingande, härmande och normativ isomorfism (DiMaggio

& Powell; 1983; Meyer & Rowan, 1977).

Ny institutionell teori ger en annan lins som bidrar till att man kan se ekonomiska resursberoende incitament för val av redovisningsregler. Institutionell teori ser organisationer som verkar inom en social ram av normer, värderingar och antagna förutsättningar om vad som utgör lämpligt eller acceptabelt ekonomiskt beteende (Carpenter & Firoz, 2001). Ny institutionell teori ger därför en förklaring av hur olika mekanismer eller beteenden uppstår inom organisationer och hur dessa försöker anpassa uppfattningarna om deras praxis och egenskaper till sociala och kulturella värden samt att detta institutionaliseras i vissa organisationer för att få eller behålla legitimitet (Deegan &

Unerman, 2011).

2.6.1 Tvingande isomorfism

DiMaggio och Powell (1983) förklarar att tvingande isomorfism härrör från politiskt inflytande och att legitimitetsproblemet är resultatet av både formella och informella tryck eller krav från

regleringar. Dessa regleringar utövas av organisationer för att främja vissa beteenden som

överensstämmer med förväntningarna. Som tidigare nämnts kan dessa påtryckningar beskrivas som institutionella krafter. Under vissa omständigheter är organisationsförändringar ett direkt svar på statliga mandat eller samhällets förväntningar: tillverkare antar ny föroreningskontroll och teknik för att uppfylla miljöbestämmelser, ideella organisationer har bokföring och anställer revisorer för att uppfylla skattelagens krav, akademiker är utbildade med anställningsbar kompetens och

organisationer anställer befattningshavare för att avvärja anklagelser om diskriminering (DiMaggio

& Powell, 1983). Inom tvingande isomorfism tvingas organisationer att efterlikna varandra på grund av lagar, rekommendationer och råd (Hartwig, 2018).

20

Damak-Ayadi, Sassi och Bahri (2020) har i sin undersökning funnit ett starkt samband mellan

Damak-Ayadi, Sassi och Bahri (2020) har i sin undersökning funnit ett starkt samband mellan