Överföring av periodiseringsfond

Förslag: Avsättningar till periodiseringsfond som är äldre än sex

år ska återföras till beskattning vid ombildning till aktiebolag. Det finns i dag bestämmelser om att periodiseringsfonder under vissa förutsättningar får föras över till en annan person. Befintliga fonder kan föras över från en enskild näringsidkare till ett aktiebolag (30 kap. 11 § IL) eller till en annan enskild näringsidkare (30 kap. 12 a § IL). Detsamma gäller för periodiseringsfonder hos fysiska personer som är delägare i handelsbolag. De kan också föras över till ett aktiebolag (30 kap. 12 § IL) eller till en enskild näringsverksam- het (30 kap. 13 § IL). För att fonderna ska kunna tas över måste vissa villkor vara uppfyllda, se avsnitt 3.2 för en närmare beskrivning av reglerna. Den som tar över en periodiseringsfond anses själv ha gjort avsättningen och avdraget för denna under det beskattningsår som avdraget faktiskt hänför sig till, 30 kap. 15 § IL.

Jag lämnar nu förslag om en förstärkt möjlighet till avsättning till periodiseringsfond, se avsnitt 5.2. Förslaget innebär bland annat att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i handels- bolag får behålla sina periodiseringsfonder i högst tio år, i stället för högst sex år som gäller i dag. För aktiebolagen föreslås dock ingen motsvarande förändring, vilket innebär att avsättningstiden kommer att skilja sig åt mellan företagsformerna.

Vid en ombildning till aktiebolag kan situationen uppstå att en en- skild näringsidkare har periodiseringsfonder som redan har behållits längre än den längsta möjliga tiden för sådana avsättningar i aktie- bolag. Till exempel kan det hos den enskilda näringsidkaren finnas en periodiseringsfond som sattes av för åtta år sedan. Enligt nuvar- ande regler ska en sådan övertagen fond anses avsatt för åtta år sedan, vilket inte är möjligt för ett aktiebolag. Frågan är då hur en sådan fond ska behandlas vid en ombildning till aktiebolag, som längst får behålla en periodiseringsfond i sex år.

I sammanhanget vill jag inledningsvis nämna att enligt min me- ning bör skatteregler som ska tillämpas vid ombildningar vara neutrala. Regelverket ska som utgångspunkt inte försvåra ombild-

ningar men inte heller subventionera dem. Det är rimligt att vinster som genererats i en verksamhet också beskattas i den legala miljö där de uppkommit. Om avsteg görs från neutral beskattning mellan företagsformerna blir det ännu viktigare att vinster beskattas där de uppkommer och inte kan flyttas mellan olika företagsformer.

Jag har övervägt flera olika alternativ. En möjlig lösning är att fonder som är äldre än sex år får överföras till ett aktiebolag, men då anses avsatta och avdragna för sex år sedan. Effekten av en sådan reglering skulle vara att fonderna inte behöver återföras i den enskilda näringsverksamheten om villkoren för detta är uppfyllda. De fonder som är äldre än vad som är tillåtet i ett aktiebolag anses avsatta för sex år sedan och kommer därmed att behöva återföras till beskattning i aktiebolaget vid nästa deklarationstillfälle.

Ett annat alternativ, som har förespråkats av vissa experter i utredningen, är att periodiseringsfonder som är äldre än sex år tas upp och beskattas med en skatt motsvarande bolagsskattesatsen. Fonderna kan då överföras till aktiebolaget som beskattat eget kapital under förutsättning att faktiskt kapital tillförs bolaget i motsvarande mån.

Ett tredje alternativ, som har framhållits av andra experter i utred- ningen, är att de berörda fonderna inte bör få föras över till ett aktiebolag eftersom de är äldre än vad reglerna medger. De periodi- seringsfonder som är äldre än sex år ska då återföras till beskattning i den enskilda näringsverksamheten. Det fullbeskattade kapitalet kan därefter föras in i aktiebolaget och företagaren så önskar.

Det finns flera argument för och emot de olika alternativen. För- enklingsaspekten talar mot alternativet med enkelbeskattning efter- som det kräver särskilda bestämmelser om en annan skattesats för enskilda näringsidkare. Det första alternativet är hanteringsmässigt enklare men får i princip samma effekt. I stället för att den enskilda näringsidkaren enkelbeskattas får kapitalet tas in i aktiebolaget obe- skattat, men kommer att enkelbeskattas inom kort. För alternativ två talar att den enskilda näringsidkaren även fortsatt kan använda sitt fonderade kapital i verksamheten. Kapitalet urholkas inte av en full beskattning av de ansamlade vinstmedlen i den enskilda närings- verksamheten. Det finns dock även rättviseargument som talar emot att låta enskilda näringsidkare kapitalisera aktiebolag med enkelbe- skattade vinstmedel. En fysisk person som inte är enskild närings-

enkelbeskattade medel. En sådan möjlighet skulle ge befintliga när- ingsidkare fördelar i förhållande till löntagare som vill starta ett eget aktiebolag. Mot rättviseargumentet står att den obalansen redan finns eftersom enskilda näringsidkare kan kapitalisera ett aktiebolag med de obeskattade vinstmedel som finns i periodiseringsfonder som är avsatta de senaste sex åren. En möjlighet till förmånlig behandling även av äldre fonder skulle ytterligare förstärka fördelarna för denna grupp. Att återföra äldre periodiseringsfonder till beskattning minskar mängden skattekrediter i ekonomin, vilket får anses som en fördel.

Det finns vidare fog för att påstå att problemet med äldre periodi- seringsfonder vid en ombildning främst kan vara av teoretisk natur. En enskild näringsidkare med stora årliga överskott har sannolikt incitament att ombilda till aktiebolag tidigare än sex år efter att de stora överskotten börjar uppkomma. Med stora överskott finns det större anledning att bilda aktiebolag för att kunna använda de mer fördelaktiga reglerna för kapitalbeskattad avkastning som följer av fåmansföretagsreglerna (57 kap. IL). Därmed är det sannolikt att de näringsidkare som har gamla periodiseringsfonder av en sådan stor- lek att återföringen skulle innebära en stor skatteeffekt, redan har ombildat till aktiebolag innan det blir aktuellt att föra över äldre fonder.

Jag har vägt argumenten för och emot och slutligen stannat för att äldre periodiseringsfonder bör återföras till beskattning vid om- bildning av enskild näringsverksamhet. Det är en enkel lösning. Den är vidare rättvis genom att det blir lika för alla. Skattekrediterna hålls nere. De nu föreslagna skillnaderna mellan beskattningen av enskild näringsverksamhet och aktiebolag består.

Samma ordning bör gälla för avdrag för avsättning till periodise- ringsfond som görs av fysiska personer som är delägare i handels- bolag.

Lagförslaget