8. Diskussion och slutsats
8.2 Studiens beroende variabler
Den empiriska analysen har påvisat att de olika oberoende variablernas påverkan skiljer sig åt mellan de två beroende variablerna vilket resulterar i att dessa presenteras och diskuteras var för sig och utmynnar i två skilda modeller. Till följd av att studien resulterar i två separata modeller följer nedanstående diskussion och slutsats uppdelad på samma sätt, först diskuteras den beroende variabeln Uppfattning om rekommendation och sedan diskuteras studiens andra beroende variabel Omfattning av rekommendationer.
8.2.1 Uppfattning om rekommendation
För den beroende variabeln Uppfattning om rekommendation har mätningen av detta skett med åtta företagsspecifika faktorer som representerar revisorers uppfattning. Nedan följer en kort diskussion och slutsats kring dessa.
Företagsspecifika faktorer Medelvärde
Intressenter 4,78 Framtidsplaner 4,18 Verksamhetsstorlek 3,86 Verksamhetsbakgrund 3,58 Affärsrelationen 3,48 Verksamhetsproblem 3,33
Ägare ung & oerfaren 3,29
Ägare pension 2,56
Tabell 28 Verksamhetens påverkan på rekommendationen
_________________________________________________________________________________________ Kapitlet redogör och diskuterar undersökningens slutsatser med utgångspunkt i analys och resultat. Slutsatserna resulterar i att studiens frågeställning och syfte besvaras. Kapitlet avslutas med egna reflektioner samt förslag till vidare forskning. _________________________________________________________________________________________
84 Tabell 28 visar att grupperna Intressenter (4,78) och Framtidsplaner (4,18) är de företagsspe- cifika faktorer som har ansetts ha högst påverkan på rekommendationen enligt det empiriska resultatet. Att Intressenter är den högst graderade faktorn är anmärkningsvärt till följd av att revisorns uppgift är att tillgodose intressenternas intressen och eliminera en del av de risker som finns med bolagets verksamhet (Bergström & Samuelsson, 2012). Att intressenterna ges en stor vikt vid bedömningen av revisionsbehovet är därav att anse som betryggande. Vidare framgår det att ägaregenskaperna hos kunden, Ägare ung & oerfaren (3,29) och Ägare nära
pension (2,56), är de företagsspecifika faktorer som enligt respondenterna har minst påverkan
på rekommendationen. Då ägaregenskaperna anses ha en mindre påverkan på rekommenda- tionen kan detta tänkas bero på att bedömningen görs av verksamheten framför vem ägaren är. Revisionsbyrån
Tabell 29 Översikt resultat Uppfattning, revisionsbyrån
Modellvariabel Variabelgrupp
Policy
När information ges
När rekommendation ges Vilka rekommendationer ges
Uppföljning klientportfölj Aktivt arbete Bonus Organisationskultur Byrå Byråstorlek Big 4 Kontorsstorlek Anställda Län Centralt
Kundbas Antal kunder
Affärsfokus Affärsfokus Affärsområden
Omfattning andra tjänster erbjuds vid ta bort-råd
Uppfattning om rekommendation
Revisionsbyrån
Rutiner & policys
Incitament
Kontorets geografiska placering
Kontorets affärsområden
Av tabell 29 kan det sammanfattade resultatet av den empiriska analysen utläsas för den bero- ende variabeln Uppfattning om rekommendation och de oberoende variablerna för Revi-
sionsbyrån. Som diskuterats i modellutvecklingen kräver revisionsyrket en utbildning från
universitet eller högskola (RN, u.d.b) och en faktor i professionsteorin är just utbildningsbak- grunden, som karaktäriserar en profession, vilket sammanfaller med revisionsyrket (Brante, 2005). Likt professionsteorin där revisorer är en profession visar DiMaggio och Powells (1983) isomorfismer på att revisorerna är en homogen grupp. För revisorns uppfattning om rekommendation har det dock inte kunnat bekräftas att det föreligger en gemensam uppfatt- ning om rekommendationer så som den institutionella teorin framhåller (ibid.). Till följd av att det inte har kunnat bekräftas att en gemensam uppfattning om rekommendationer föreligger antas det därmed finnas skillnader. I modellutvecklingen (se avsnitt 3.2) har olika faktorer diskuterats kopplade till revisionsbyrån som kan komma att påverka revisorns uppfattning om rekommendation. Nedan diskuteras resultaten av den empiriska undersökningen och de slut- satser som kan dras utifrån detta resultat.
85 Den tvingande isomorfismen (DiMaggio & Powell, 1983) samt det reglerande systemet (Scott, 2008) påvisar att organisationer påverkas av samhällets formella och informella regler, varpå organisationer inte vill avvika från dessa. Till följd av avsaknaden av lagregleringar för re- kommendationsgivningen inom hela revisionsbranschen har studien i stället fokuserat på hur interna rutiner och policys kan ha en inverkan på revisorers uppfattning om rekommendation. Rutiner och policys gällande rekommendationsgivning till de kunder som omfattas av den frivilliga revisionen kan vara till för att säkerställa att god revisionssed (FAR, u.d.a) efterföljs. Rutiner och policys har i vår studie visat sig ha en signifikant påverkan på revisorers uppfatt- ning om rekommendation, detta har mätts genom variablerna byråns policy, när information ges, när rekommendation ges samt vilka rekommendationer som ges. Samtliga fyra variabler som har använts för mätningen har dock inte visat sig vara signifikanta, utan endast policy, när rekommendation ges samt vilka rekommendationer ges har visat sig kunna påverka revi- sorers uppfattning om rekommendation.
Incitament från revisionsbyrån har visat sig ha en påverkan på revisorers uppfattning om re-
kommendation, variabelgruppen har mätts genom de tre olika variablerna aktivt arbete, upp- följning klientportfölj samt byråns bonussystem. Aktivt arbete grundar sig i kommersialise- ringen där ett större fokus på att behålla respektive skaffa nya kunder föreligger enligt Wyatt (2004) och Broberg et al. (2013). Till följd av vilket fokus revisionsbyrån har har det påvisats att detta kan påverka revisorns uppfattning och därmed kan det föreligga skillnader i uppfatt- ningen om rekommendation. Variabeln aktivt arbete har visat sig ha en signifikant påverkan på revisorers uppfattning om rekommendation till de kunder som omfattas av den frivilliga revisionen. Till följd av kommersialiseringen (Wyatt, 2004: Broberg et al., 2013) kan det före- ligga incitament till att exempelvis ge en rekommendation om att behålla revisionen för att därmed inte riskera att minska klientportföljens storlek. Kommersialiseringen kan leda till att det ligger en stor betydelse i hur kontorets klientportfölj ser ut, men även den enskilde revi- sorns klientportfölj, vilket kan påverka revisorer (ibid.). Huruvida kontoret hade uppföljning av klientportföljen, på kontorsnivå eller revisorsnivå, eller inte hade någon uppföljning av klientportföljen har inte kunnat bekräftas ha en påverkan på revisorers uppfattning om re- kommendation. Vidare undersöktes även byråns incitament-systems påverkan på revisorers uppfattning om rekommendation med om det förelåg ett bonussystem på byrån eller ej, där det finns en hel del tidigare studier som visar på ett varierat resultat av bonussystems inverkan på företagets anställda (Saks et al., 1996; Engellandt & Riphahn, 2011; Gill et al., 2013; Njan- ja et al., 2013). Bonussystem har i denna studie påvisat en stark påverkan på revisorers upp- fattning om rekommendation, exempelvis påverkas revisorns uppfattning om rekommenda- tion i mindre utsträckning utav klientföretagets verksamhetsbakgrund om denne arbetar på en byrå som har ett bonussystem för långa uppdrag eller om revisorn inte vet om något bonussy- stem föreligger jämfört med om det inte föreligger något bonussystem på byrån. Av de tre variablerna kan det urskiljas att incitament från byrån påverkar revisorns uppfattning om re-
86 kommendation, dock har inte variabeln uppföljning klientportfölj visat sig kunna förklara detta.
Audit firmalization (Broberg, 2013) innebär att revisorer påverkas av den rådande organisa-
tionskulturen och att det därav föreligger skillnader mellan anställda beroende på vilken byrå
de är anställda på. Vidare menar Grey (1998) att organisationskulturen har en stark inverkan på revisorerna och att det går att likställa kulturen hos de han kallar Big 6 (jmf även Broberg, 2013). Enligt denna studies resultat kan det konstateras att det föreligger en signifikant påver- kan på revisorers uppfattning om rekommendation som grundar sig i organisationskulturen, exempelvis påverkas revisorers uppfattning om rekommendation i större utsträckning av verksamhetens framtidsplaner om denne är verksam på Byrå A, Byrå B eller på Övriga stora byråer jämfört med om denne är verksam på Övriga byråer. Att organisationskulturen har en stark påverkan på revisorerna kan tyda på att den enskilda byråns organisationskultur har en starkare inverkan än vad professionen exempelvis har. Vidare kan det till följd av att signifi- kans har uppnåtts för Byrå A, Byrå B och Övriga stora byråer jämfört med Övriga byråer in- nebära att det föreligger en Big 4-kultur men det kan även, till följd av att fler byråer än Big 4 inkluderas i Övriga stora byråer, tänkas att de stora byråerna som inte ingår i Big 4 också har en liknande kultur.
Resultatet av byråstorlekens påverkan på revisorers uppfattning om rekommendation stäm- mer väl överens med det som Lai (2013) förespråkar, vilket är att det föreligger skillnader mellan revisorer som arbetar på Big 4 och icke-Big 4 (se även exempelvis Gendron et al., 2006; Suddaby et al. 2009). Studiens resultat visar alltså på att revisorns uppfattning om re- kommendation påverkas av storleken på byrån som denne arbetar på. Denna skillnad skulle kunna tänkas bero på att de stora byråerna är mer internationellt etablerade, där den frivilliga revisionen har förekommit under en längre tid än i Sverige (Thorell & Norberg, 2005; Prop. 2009/10:204). Att det föreligger skillnader beroende på byråstorlek strider mot exempelvis den mimetiska isomorfismen där nya och därmed mindre organisationer imiterar andra fram- gångsrika etablerade organisationer vid osäkra situationer (DiMaggio & Powell, 1983). Vida- re har kontorsstorleken inte visat sig vara signifikant för revisorers uppfattning om rekom- mendation i denna studie. Kontorsstorleken har mätts genom antal anställda och som tidigare nämnts skulle kontorsstorleken kunna mätas med en mängd olika variabler, men med detta mått har det inte visat sig vara signifikant. Att kontorsstorleken inte har visat sig ha någon signifikant betydelse tyder på att Porters femkraftsmodell (Johnson et al., 2014) om konkur- rens från befintliga och nya aktörer inte stämmer överens med denna studies resultat. Gällan- de kontorsstorleken hävdar även Choi et al. (2010) att det föreligger skillnader i revisionskva- lité beroende på kontorets storlek, vår undersökning visar dock inte att denna variabel är av signifikant betydelse för revisorers uppfattning om rekommendation. Att storleken på kontoret
87 inte har visat sig påverka kan tyda på att byråkulturen istället är stark och har en större inver- kan än vad kontorsstorleken har.
Analysens resultat har påvisat att revisorers uppfattning om rekommendation kan påverkas av
kontorets geografiska placering, detta har mätts i län och huruvida kontoret är centralt belä-
get eller ej. Resultatet visar exempelvis att revisorers uppfattning om rekommendation påver- kas i mindre utsträckning av kundföretagets verksamhetsstorlek om kontoret är centralt belä- get jämfört med om det inte är det. Att kontorets geografiska placering har en inverkan på revisorers uppfattning pekar även Gendron (2002) på i sin artikel om revisionsbyråers besluts- fattande gällande val av kunder. Vidare bekräftas den geografiska placeringens inverkan även av Porters femkraftsmodell (Johnson et al., 2014) där konkurrens från befintliga aktörer och konkurrens från nya aktörer kan påverka organisationen. I storstäder där det finns stora aktö- rer med övertag jämfört med övriga aktörer på marknaden kan en parallell dras till resultatet att revisorers uppfattning om rekommendation påverkas i olika utsträckning beroende på kon- torets geografiska placering. I Porters femkraftsmodell (ibid.) behandlas även kundernas för- handlingsförmåga där en mindre kundbas innebär att de har en starkare förhandlingsförmåga. Att kundbasen har en inverkan på organisationen visar även studiens resultat för revisorers uppfattning om rekommendation, där en större kundbas har en signifikant mindre påverkan på revisorers uppfattning om rekommendation jämfört med en mindre kundbas.
Enligt Laosirihongthonga et al. (2010) påverkas den anställdes prestation av organisationens
affärsfokus, där verksamheten anpassas efter dess rådande affärsfokus. Vår studie har inte
påvisat att revisorers uppfattning om rekommendation påverkas av kontorets affärsfokus vil- ket visar att Laosirihongthonga et al.s (2010) resonemang om verksamhetens anpassning efter affärsfokus inte är tillämpbart gällande revisorers uppfattning om rekommendation. Vidare har kontorets affärsområden undersökts och har mätts dels genom kontorets affärsområden och dels i vilken omfattning andra tjänster erbjuds vid en ta bort-rekommendation. Enligt kommersialiseringen (Wyatt, 2004; Broberg et al. 2013) ligger en stor vikt vid att marknads- föra sig, detta skulle innebära att kontor med många affärsområden och därmed möjligheten att kunna erbjuda andra tjänster som substitut påverkar revisorns uppfattning om rekommen- dation. Resultatet av vår studie visar att det finns ett signifikant samband mellan kontorets affärsområden och revisorns uppfattning om rekommendation. Resultatet visar exempelvis att i desto större omfattning andra tjänster erbjuds vid en ta bort-rekommendation, i desto större utsträckning påverkas revisorns uppfattning om rekommendation av affärsrelationen. Båda mätvariablerna visar ett statistiskt signifikant samband med uppfattning av rekommendation, dock finns enbart tendenser till att kontorets affärsområden kan påverka revisorns uppfattning om rekommendation.
88 Revisorn
Tabell 30 Översikt resultat Uppfattning, revisorn
Modellvariabel Variabelgrupp Ålder Ålder revisor
Erfarenhet Antal år i branschen
Utbildningsbakgrund Utbildning
Kön Kön
Uppfattning om rekommendation
Revisorn
Av tabell 30 kan resultatet av den empiriska analysen utläsas för den beroende variabeln Upp-
fattning om rekommendation och de oberoende variablerna för Revisorn. Studiens resultat
har visat på att det föreligger skillnader beroende på vem revisorn är vilket exempelvis även Greenberg och Baron (2003) påtalar när de talar om att beslutsfattande påverkas av individens egna mål och planer.
Denna studie visar att revisorns ålder påverkar revisorns uppfattning om rekommendation, detta kan jämföras med studien av exempelvis Suddaby et al. (2009) som framhåller att det föreligger skillnader mellan revisorer till följd av dess ålder. Äldre revisorer har enligt vår undersökning visat sig påverkas i större utsträckning gällande uppfattning om rekommenda- tion av att kundföretagets ägare är ung och oerfaren. Ålder skulle kunna antas reflekteras i
erfarenhet, dock visar vår studie på det inte föreligger något statistiskt signifikant samband
mellan uppfattning om rekommendation och erfarenhet och därmed kan ålder inte likställas med erfarenhet gällande rekommendationsgivning. Att vi inte kan säkerställa ett signifikant samband mellan uppfattning om rekommendation och revisorns erfarenhet är intressant då Greenberg och Baron (2003) poängterade att individer med större grad av erfarenhet fattar mer välgrundade och underbyggda beslut än individer med lägre grad av erfarenhet. När stu- diens resultat tolkades togs det dock i beaktande att ålder och erfarenhet inte kan vara med i samma regressionsanalys till följd av att dessa korrelerar starkt, resultatet har dock påvisat en direkt negativ effekt på modellens signifikans i de fall erfarenhet har inkluderats i stället för ålder. Som tidigare nämnts skulle ålder kunna antas reflekteras i erfarenhet vilket kan ge en antydan till att ålder kan tänkas vara ett bättre mått än erfarenhet när revisorns uppfattning om rekommendation ska förklaras. Ålder kan även tänkas vara en mer tillförlitlig variabel i denna studie då det som tidigare belysts kan ha förekommit tolkningssvårigheter hos respondenterna gällande frågan om erfarenhet.
Professionsteorin (Brante, 2005) innebär att individer inom samma profession har samma utbildningsbakgrund och att de därav kan ses som en homogen grupp vilket även den norma- tiva isomorfismen (DiMaggio & Powell, 1983) och den normativa pelaren (Scott, 2008) lyfter fram. Av denna studies empiriska analys framgår det, i motsats till den normativa isomorfis- men (DiMaggio & Powell, 1983), normativa pelaren (Scott, 2008) och professionsteorin (Brante, 2005) att revisorer har olika uppfattning om rekommendation beroende på vilken
89 mendation påverkas i mindre utsträckning utav verksamhetsbakgrunden om revisorn har stu- derat vid Linköpings Universitet, Uppsala Universitet eller Linnéuniversitetet jämfört med de revisorer som har en Annan utbildning. Studiens resultat visar att kön har ett signifikant sam- band med revisorns uppfattning om rekommendation där män exempelvis påverkas i större utsträckning än kvinnor av att kundföretagets ägare är ung och oerfaren. Resultatet gällande kön pekar alltså i samma riktning som de studier vi har behandlat i modellutvecklingen, se exempelvis Gill et al. (2013) samt Sundén och Surette (1998).
Detta resulterar i en modell för Uppfattning om rekommendation som visas i figur 2 över både revisionsbyråns påverkan samt revisorns egenskapers påverkan på uppfattning om re- kommendation. Som beskrivits ovan är det de oberoende variablerna Kontorsstorlek, Affärs- fokus och Erfarenhet som inte har visat sig vara signifikanta och som därmed inte längre finns kvar i modellen över uppfattning om rekommendation.
90
8.2.2 Omfattning av rekommendationer
Revisionsbyrån
Tabell 31 Översikt resultat Omfattning, revisionsbyrån
Modellvariabel Variabelgrupp
Policy
När information ges När rekommendation ges Vilka rekommendationer ges Uppföljning klientportfölj Aktivt arbete Bonus Organisationskultur Byrå Byråstorlek Big 4 Kontorsstorlek Anställda Län Centralt
Kundbas Antal kunder
Affärsfokus Affärsfokus
Affärsområden
Omfattning andra tjänster erbjuds vid ta bort-råd
Omfattning av rekommendationer
Rutiner & policys
Incitament
Kontorets geografiska placering
Kontorets affärsområden Revisionsbyrån
Av tabell 31 kan resultatet av den empiriska analysen utläsas för den beroende variabeln Om-
fattning av rekommendationer och de oberoende variablerna för Revisionsbyrån. Som tidiga-
re nämnts i föregående avsnitt (se 8.2.1) finns det teorier som ger indikationer på att revisorer är en homogen grupp (jmf DiMaggio & Powell, 1983; Brante, 2005; Scott, 2008). Likt reviso- rers uppfattning om rekommendation har det inte kunnat bekräftas att det ges rekommenda- tioner i samma omfattning inom hela revisionsbranschen så som exempelvis den institutionel- la teorin skulle kunna antyda (DiMaggio & Powell, 1983). Nedan diskuteras resultatet av den empiriska undersökningen och de slutsatser som kan dras utifrån detta resultat.
Organisationer påverkas av samhällets formella och informella regler som organisationer inte vill avvika ifrån (DiMaggio & Powell 1983; Scott, 2008). Gällande rekommendationsgivning till de kunder som omfattas av den frivilliga revisionen saknas det lagregleringar som är gäl- lande för revisionsbranschen, som tidigare nämnts innebär detta att fokus i stället ligger på att studera hur interna rutiner och policys kan påverka omfattningen av rekommendationer. Ru- tiner och policys inom en organisation kan vara till för att säkerställa att god revisionssed (FAR, u.d.a) efterföljs. Rutiner och policys har i vår studie visat sig ha en signifikant påver- kan på i vilken omfattning revisorer ger rekommendationer, detta har mätts genom variablerna byråns policy, när information ges, när rekommendationer ges samt vilka rekommendationer som ges. Samtliga fyra variabler har varit starkt signifikanta förutom byråns policy där endast tendenser har påvisats. Ett exempel är att de revisorer som ger information om den frivilliga revisionen på kundens förfrågan eller enbart informerar kunden i enskilda fall ger rekommen- dationer i mindre omfattning jämfört med de revisorer som alltid informerar sina kunder som omfattas av frivillig revision.
91
Incitament från revisionsbyrån har visat sig ha en påverkan på i vilken omfattning revisorer
ger rekommendationer till sina kunder. Variabelgruppen incitament har mätts genom de tre olika variablerna aktivt arbete, uppföljning klientportfölj samt byråns bonussystem. Kommer- sialiseringen innebär att det föreligger ett större fokus på klientportföljen (Wyatt, 2004; Bro- berg et al., 2013) och kan ge en förklaring till att revisionsbyråns fokus på att behålla kunder eller skaffa nya kunder kan påverka i vilken omfattning som rekommendationer ges. Aktivt arbete har dock inte kunnat bekräftas ha en påverkan på i vilken omfattningen revisorer ger rekommendationer. Då kommersialiseringen kan leda till att uppföljning sker kontinuerligt av klientportföljen, dels på kontorsnivå och dels på revisorsnivå, kan detta vara en påverkande faktor på rekommendationers omfattning. Resultatet visar att uppföljning av klientportföljen har en signifikant påverkan på omfattningen av rekommendationer då exempelvis uppföljning på revisorsnivå leder till en ökad omfattning av rekommendationer jämfört med om det sker på kontorsnivå. Det finns en hel del studier som visar på ett varierat resultat av bonussystems inverkan på företagets anställda (Saks et al., 1996; Engellandt & Riphahn, 2011; Gill et al., 2013; Njanja et al., 2013) och i denna studie har bonussystem visat sig påverka i vilken om- fattning revisorer ger rekommendationer. Av den empiriska analysen kan det exempelvis utlä- sas att om det inte föreligger något bonussystem på byrån ges rekommendationer i mindre omfattning jämfört med om revisorn inte vet om det föreligger ett bonussystem. Av de tre variablerna kan det därmed urskiljas att incitament från byrån påverkar i vilken omfattning revisorn ger rekommendationer, dock har inte aktivt arbete visat sig kunna förklara omfatt- ningen.
Broberg (2013) menar att Audit firmalization innebär att revisorer påverkas av den rådande
organisationskulturen och att det därav föreligger skillnader mellan revisorer beroende på
byråtillhörighet (se även Grey, 1998). Enligt vår studies resultat kan vi konstatera att det före- ligger en signifikant påverkan på i vilken omfattning revisorer ger rekommendationer till följd av vilken byrå de är verksamma på, exempelvis ger revisorer som arbetar på Byrå A eller Öv- riga stora byråer rekommendationer i mindre omfattning än de revisorer som tillhör Övriga byråer. Att Byrå A och Övriga stora byråer har visat sig vara signifikanta kan det därför även här tänkas föreligga ett starkt samband mellan omfattningen och den enskilda byråns organi- sationskultur men även en gemensam kultur för de stora byråerna. Resultatet av byråstorle-
kens påverkan på i vilken omfattning rekommendationer ges tyder på att byråstorleken inte