Oberoende personer

7.5.1 De oberoende personernas roll i kommittén

En viktig fråga i skiljeförfarandet är personerna som ska ingå i den rådgivande kommittén. Som tidigare redogjorts för ska den rådgivande kommittén bestå av en ordförande, en (eller två) företrädare för varje berörd behörig myndighet samt en (eller två) oberoende personer. De oberoende personerna ska utses av varje berörd

214 Prop. 2018/19:143, s. 51-52.

215 Fi2019/00521/S3 – NSD, s. 2.

216 Art. 5.1 skattetvistlösningsdirektivet.

217 Fi2019/00521/S3 – NSD, s. 2.

218 Prop. 2018/19:143, s. 36-37.

behörig myndighet men myndigheterna ska göra valet utifrån en förteckning som sammanställts och tillhandahålls av EU-kommissionen. Varje EU-medlemsstat ska nominera minst tre enskilda personer som anses kompetenta och oberoende samt kan agera opartiskt och med integritet. De oberoende personerna ska inte arbeta på uppdrag av en av de behöriga myndigheten och ska inte heller ha gjort det under de föregående tre åren. Personen ska inte ha en betydande koppling till någon inblandad person eller arbeta på ett företag som tillhandahåller skatterådgivning.

Oberoendet kan sägas prövas när personen blir invald till en rådgivande kommitté eftersom varje behörig myndighet kan begära att personen uppger eventuella intressekonflikter under en period av minst tre år före den dag när personen utnämns. Viktigt att belysa är att oberoendet även ska gälla en tid efter att kommittén avgett sitt yttrande. I direktivet stadgas att en oberoende person måste, så att säga, fortsätta vara oberoende under 12 månader efter avkunnandet av kommitténs beslut.²¹⁹

Flera remissinstanser har lämnat synpunkter kring hur utnämnandet av oberoende personer ska ske, om de oberoende personernas arvode samt om hur oberoendet prövas och säkerställs.

7.5.2 Utnämning av oberoende personer

I betänkandet anges att SKV (i egenskap av behörig myndighet) ska utse oberoende personer. Rättvis skatteprocess anser att det ur ett rättssäkerhetsperspektiv är problematiskt att verket tilldelas uppgiften att besluta vem som ska ha rollen som oberoende person. Istället föreslår rättvis skatteprocess att utnämningsrätten ska ligga på finansdepartementet eftersom det skulle minska risken för att den oberoende personen står i beroendeställning till SKV.²²⁰ I propositionen framhåller regeringen det faktum att utnämnande av oberoende personer enligt skatteavtalen ofta går till på det sätt som föreslås i betänkandet. Regeringen anser att samma ordning ska gälla för skattetvistlösningsförfarandet och att rätten därmed inte ska läggas hos finansdepartementet.²²¹

Frågan är intresseväckande av den anledningen att det troligtvis är diskutabelt om personer kan agera oberoende när de faktiskt får möjligheten att medverka i konflikthanteringen tack vare myndigheten. Tanken är att SKV redan är representerad av sin representant, och den oberoende personen ska följaktligen inte ha samma uppdrag. Men det som engagerar mig mest med denna fråga är att även då jag tycker att rättvist skatteprocess har en viktig poäng, är jag inte säker på att det är oförenligt med det bakomliggande direktivet. Det kanske till och med är så att den svenska lagstiftningen ser ut på det viset för att uppfylla kraven på direktivets införande. Nedan följer därför min utredning av saken.

Art. 8 i skattetvistlösningsdirektivet stipulerar att reglerna för utnämning av oberoende personer ska fastställas genom överenskommelse mellan de behöriga myndigheterna i de medlemsstater som berörs av skattetvisten. Har inte sådana regler fastställs, ska utnämningen ske genom lottning. Enligt direktivet är det således upp till de behöriga myndigheterna att komma överens om hur de oberoende personerna ska utses i det fall det uppstår en skattetvist mellan just de behöriga myndigheterna. Klart är också att de ska väljas från den förteckning som avses i artikel 9, bestående av minst tre nominerade oberoende personer från varje stat och som sammanställs av EU-kommissionen.

219 Art. 8, art. 9 skattetvistlösningsdirektivet.

220 Fi2019/00521/S3 – Rättvis skatteprocess, s. 2.

221 Prop. 2018/19:143, s. 61.

Från art. 8 1 c) i direktivet framgår det dock uttryckligen att oberoende personer

”…ska utses av varje behörig myndighet i de berörda medlemsstaterna…”, vilket innebär att det är SKV som tilldelas utseenderätten enligt direktivet. Det kan även antas att andra stater gör motsvarande val, dvs utser sitt motsvarande SKV till behörig myndighet och som därmed får rätten att utse oberoende personer. Det är emellertid inte sagt att SKV, och andra behöriga myndigheter, inte skulle ha möjlighet att överlåta rätten att utnämna oberoende personer till exempelvis finansdepartementet. Å ena sidan står det ordagrant att de ska utses av behörig myndighet, å andra sidan är inte EU-rätten lika bundna av textens ordalydelse och det framkommer även att reglerna för utnämning är något som de behöriga myndigheterna kan komma överens om. Det bör innebära att det skulle gå att komma överens om att det blir finansdepartementet som utser oberoende person för Sveriges räkning. Min analys är därmed inte riktigt klar än.

EU-rättslig tolkning karakteriseras av att det ofta är bestämmelsernas syften, ändamål och bakomliggande principer som avgör när det uppstått ett tolkningsutrymme (se avsnitt 1.3.3 om EU-rättslig metod). Jag gör följande antagande avseende den rådgivande kommitténs syfte. Den inrättas för att två staters behöriga myndigheter inte har lyckats förhandla fram en lösning av skattetvisten på egen hand. De behöriga myndigheterna vill givetvis inte helt och hållet släppa ifrån sig förhandlingsmakten till en utomstående part, eftersom båda staters intresse av att skydda skattebasen måste tas tillvara. Samtidigt behöver parterna få in nya tankar och idéer för att kunna komma vidare i förhandlingarna.

Det skulle kunna antas att de oberoende personerna främst bör se efter den skattskyldiges intresse på grund av att företrädarna för de behöriga myndigheterna ser efter staternas, men så är inte fallet för de oberoende personerna ska ju varken arbeta på uppdrag av behörig myndighet, som skatterådgivare eller ha anknytning till sökanden. Men om personen varken ska företräda SKV, de skattskyldiga eller sökanden, vilka personer kan då bli utnämnda? Jag spekulerar att det blir fråga om personer som är vana vid att inta en oberoende ställning nämligen domare, kanske pensionerade sådana. Olika skatterättsliga experter som forskar eller undervisar är säkert kandidater, också personer som visserligen har arbetat på SKV eller som skatterådgivare men inte har gjort det under tre föregående år och inte planerar att göra det inom 12 månader framåt. Sammanfattningsvis kan i alla fall sägas att de oberoende personerna inte ska heja på varken SKV eller på den skattskyldige.

Tvisten handlar inte främst om den skattskyldiges beskattning i Sverige, utan om att den skattskyldige samtidigt blir beskattad i en annan stat.

Detta väcker frågan om de oberoende personerna även ska vara oberoende i den meningen att de inte förhandlar i syfte att ge sin egen medlemsstat fördelar? Det finns ett kriterium i art. 8.4 c) i direktivet som anger att en behörig myndighet får invända mot utnämningen av en viss oberoende person om personen, även om inte arbetar på uppdrag av varken SKV eller skattskyldiga, inte ger tillräckliga garantier om objektivitet för att lösa den tvist som är aktuell. Det som talar för att de oberoende personerna inte ska se på saken från sin egen stats intresse, är att det kanske varit oförmågan att se den andra partens rimliga argument som stoppat tvisten från att lösas tidigare. Situationen kan vara så att en av staterna bör få rätten att beskatta den skattskyldige, men den andra staten har vägrat kompromissa enbart av den anledningen att det går. Det finns dock fler indikationer på det som talar emot. Den främsta är att varje berörd behörig myndighet utser egna oberoende personer vilket innebär att de oberoende personerna för Sveriges del tillhör just den svenska delen av kommittén. Dessutom, om syftet hade varit att skapa en sådan

fristående ställning från de berörda medlemsstaterna hade direktivet troligtvis föreskrivit att medlemsstaterna ska utse personer, andra än sina egna nominerade.

Ovan förda resonemang gör att jag landar i slutsatsen att utnämningen av de oberoende personerna ska enligt direktivet göras av de behöriga myndigheterna, för svensk del är detta SKV och därför är den svenska implementeringen förenlig med direktivet i denna del. Det är inte omöjligt att SKV kan överlåta rätten till exempelvis finansdepartementet eftersom det uppstår tvivel om personer som ska vara oberoende från SKV, verkligen ska utses av SKV. Denna problematik kan emellertid inte den svenska utredningen klandras för, utan har sin orsak i det bakomliggande direktivet.

7.5.3 Avlöning av oberoende personer

I betänkandet anger utredningen att SKV ska stå för de oberoende personernas arvode (som de oberoende personerna mottar i ersättning för det arbete de utfört i den rådgivande kommittén) och att detta är något som utredningen menar indikerar på att de oberoende personerna arbetar på anställning eller uppdrag av myndigheten.²²² Utredningen nämner det i ett sammanhang där det diskuteras vilken sekretessbestämmelse de oberoende personerna kan tänkas omfattas av. Som tidigare framgått finns det en bestämmelse i direktivet som säger att en oberoende person inte får tillhöra eller arbeta på uppdrag av en behörig myndighet tre år innan eller ett år efter tjänstgöringen som oberoende person. Handelshögskolan vid Göteborgs universitet la märke till utredningens uttalande och anförde i sitt remissyttrande att det inte är lämpligt att personen erhåller sitt arvode av SKV.

Vidare framhöll remissinstansen att det i direktivet tydligt framgår att personen ska vara fristående från SKV och att det förvisso står i direktivets art. 12.1 att medlemsstaterna ska dela lika på kostnaderna för de oberoende personerna, men att detta inte är samma sak som att de behöriga myndigheterna står för arvodet. Rättvis skatteprocess intog samma ståndpunkt.²²³

I propositionen bemötte regeringen remissinstansernas kritik. Regeringen argumenterar för att det i förarbeten sägs att självständiga uppdragstagare kan anförtros uppgifter av en myndighet utan att för den sakens skull tappa sin självständighet. Regeringen anser, till skillnad från vad som anfördes i betänkandet, att oberoende personer inte arbetar under samma sekretessbestämmelse som en tjänsteman på SKV. Däremot ser inte regeringen någon problematik i att oberoende personer erhåller sin ersättning från behörig myndighet.²²⁴

För egen del anser jag inte att denna fråga, till skillnad från frågan under föregående rubrik, är särskilt oklar. Jag delar remissinstansernas synsätt om att det tydligt framgår att de oberoende personernas arvode inte ska utbetalas från SKV.

Jag anser däremot att det är intressant att diskutera hur lätt det kan vara att arbeta utifrån en viss parts perspektiv, utan att det sker medvetet. Jag la märke till att det i betänkandet anges att ”De oberoende personerna kommer således att arbeta i kommittén tillsammans med företrädare för de behöriga myndigheterna i syfte att lösa en skattetvist för det allmännas räkning”²²⁵. Att en lösning på tvisten är gynnsamt för det allmänna är inte tveksamt, men min uppfattning av regelverket är istället att det syftar till att befria den skattskyldige från att bli dubbelbeskattad. Om sedan arbetet med att motverka dubbelbeskattning lyckas, genererar det därefter

222 Fi2019/00521/S3, s. 61-62.

223 Fi2019/00521/S3 – Handelshögskolan i Göteborg, s. 2 & Rättvis skatteprocess, s. 2.

224 Prop. 2018/19:143, s. 71.

225 Fi2019/00521/S3, s. 61.

skatteintäkter till det allmänna eftersom dubbelbeskattning hämmar den ekonomiska aktiviteten och den inre marknaden i sig. Jag anser därför att det är felaktigt att i betänkandet skriva att de oberoende personerna ska lösa skattetvisten för det allmännas räkning (även om det vittnar om vilket perspektiv utredningen arbetar utifrån). De oberoende personerna ska inte lösa tvisten enbart för det allmännas räkning, utan för allas räkning.

7.5.4 Säkerställandet av oberoende och opartiskhet

SCC, tidigare presenterad som Stockholms Handelskammares Skiljedomsinstitut, handlägger svenska och internationella tvister och majoriteten handläggs genom skiljedomsförfarande. Remissinstansen avger därmed sitt yttrande med erfarenhet av tvister mellan parter från olika jurisdiktioner och fokuserar på frågor som handlar om rättssäkerhet, processeffektivitet och förutsebarhet. SCC jämförde betänkandets förslag med hur SCC utser och säkerställer att skiljepersoner arbetar objektivt och opartiskt.²²⁶

När en skiljedomare i SCC utses ska personen genom en skriftlig bekräftelse intyga att denne har upplysningsplikt och att plikten gäller under hela förfarandets gång. På så sätt säkerställs att personen är och förhåller sig oberoende under hela förfarandets gång. SCC föreslog att motsvarande åtgärd införs för att säkerställa oberoende personers objektivitet och opartiskhet, samt att detta görs till ett obligatoriskt moment i processen. SCC påtalade även att det inte finns någon tydlig tidsfrist för när prövningen av oberoendet görs och vad effekterna bli vid brister av opartiskhet.²²⁷

Regeringen besvarar remissinstansens synpunkter med att prövningen av opartiskhet ska ske inom de 120 dagar som de behöriga myndigheterna har på sig att inrätta den rådgivande kommittén och om en person brister i opartiskhet får denne ersättas av en annan oberoende person.²²⁸ Det anses att det inte är i enlighet med direktivet att byta ut en oberoende person under förfarandets gång, utan att opartiskheten prövas innan kommittén påbörjat sitt arbete och sedan efter att kommittén lämnat sitt yttrande. Regeringen tydliggör att om det skulle konstateras att personen brister i sitt oberoende efter ett yttrande har lämnats, resulterar det inte i att förfarandet behöver tas om på nytt.²²⁹

Jag kan inte utläsa av propositionen att regeringen bemöter huruvida det ska upprättas ett skriftligt dokument där den oberoende personen intygar sin plikt att upplysa om uppgifter som kan rubba dennes oberoende.²³⁰ Jag delar SCC:s förslag.

Anledningen till att ett sådant intyg skulle vara en bra lösning är att en oberoende persons risk att inte längre anses oberoende, utgör orsaken till att SKV enligt skattetvistlösningslagen såsom den ser ut idag inte kan verkställa en ömsesidig överenskommelse i det fall överenskommelsen har beslutats i enlighet med den rådgivande kommitténs yttrande. Detta för oss vidare till ett angränsande men ändå nytt ämne, närmare bestämt handlar det om verkställighet av en ömsesidig överenskommelse efter att de behöriga myndigheterna mottagit ett yttrande från rådgivande kommitté.

226 Fi2019/00521/S3 – SCC, s. 1.

227 A.a., s. 3-4.

228 Prop. 2018/19:143, s. 57.

229 A.a., s. 85.

230 Se diskussionen i prop. 2018/19:143, s. 81-85.

7.6 Verkställighet av ömsesidig överenskommelse efter yttrande från